Lexedit
Wróć do analizy orzeczenia
Pełny tekst orzeczenia

VIII SA/Wa 55/26

Oryginalna, niezmieniona treść orzeczenia. Jeżeli chcesz przeczytać analizę (zagadnienia prawne, podstawa prawna, argumentacja, rozstrzygnięcie), wróć do strony orzeczenia.

VIII SA/Wa 55/26 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2026-04-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2026-01-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Cezary Kosterna
Justyna Mazur /sprawozdawca/
Sławomir Fularski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 3 par.2 , art. 134 par. 1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a - c, art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 775
art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 96 ust. 9 pkt 5, ust. 9g oraz ust. 9j
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 111
art. 119 zg pkt 9 lit. a i lit. b oraz art. 119zw par. 1 i par. 3
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), , Protokolant starszy sekretarz sądowy Magdalena Krawczyk, , po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2026 r. w Radomiu sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia 3 listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia zarejestrowania do rejestru czynnych podatników podatku VAT oddala skargę.
Uzasadnienie
Decyzją z 3 listopada 2025r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej także: "Dyrektor IAS", "organ odwoławczy"), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: "O.p.", "Ordynacja podatkowa") w związku z art. 96 ust. 9j ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775; dalej: "ustawa
o VAT"), po rozpatrzeniu odwołania [...] Sp. z o.o. z/s w K. – S. (dalej: "skarżąca", "strona", "podatnik", "Spółka") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R. (dalej: "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z 22 maja 2025 r. nr [...]
o odmowie przywrócenia zarejestrowania Spółki do rejestru czynnych podatników podatku VAT.
Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym
i prawnym:
Dyrektor IAS w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazał, iż w dniu 18.10.2021 r. Naczelnik US, na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT wykreślił Spółkę z rejestru podatników podatku od towarów i usług oraz VAT-UE. Powodem wykreślenia była blokada rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego na okres 72 godzin przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: "Szef KAS") z 10.09.2021 r., działającego na podstawie art. 119zv § 1 O.p. oraz postanowienie Szefa KAS
z 15.09.2021 r. znak [...], działającego na podstawie art. 119 zw § 1 Ordynacji podatkowej o przedłużeniu terminu blokady wskazanych rachunków bankowych podmiotu kwalifikowanego na czas określony, tj. do 15.12.2021 r. do kwoty 638.388,00 zł z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano niniejsze postanowienie. W ocenie Szefa KAS zgromadzone dowody wskazują, że Spółka może uczestniczyć w procederze wykorzystywania sektora bankowego do wyłudzeń skarbowych, o czym świadczą następujące okoliczności:
- Spółka w złożonych plikach JPK_VAT za okres od stycznia 2020 r. do lipca 2021 r. zadeklarowała nabycia m.in. od podmiotów: [...] Spółka z o.o., [...] Spółka
z o.o. oraz [...] Spółka z o.o., w łącznej wartości netto 2.775.600,00 zł (VAT
638.388,00), stanowiące 48,16 % ogółu nabyć podmiotu kwalifikowanego;
- [...] Spółka z o.o., tj. podmiot występujący w łańcuchu dostaw na rzecz podmiotu kwalifikowanego, złożył deklaracje VAT i pliki JPK_VAT wyłącznie za okres od 03.2020 do 01.2021 wykazując nabycia w łącznej wysokości netto 40,00 zł (VAT 9,20 zł) oraz dostawy towarów i usług w łącznej wysokości netto 11.420.000,00 zł (VAT 2.626.000,00). Zatem łączna wartość nabyć do łącznej wartości dostaw, wskazuje na wysokie ryzyko, że wystawione przez [...] Spółka z o.o. faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 2.626.600,00 zł;
- [...] Spółka z o. o. występująca w łańcuchu dostaw na rzecz podmiotu kwalifikowanego została 27.07.2021 r. na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT wykreślona z rejestru podatników VAT;
- [...] Spółka z o.o. występująca w łańcuchu dostaw na rzecz podmiotu kwalifikowanego, została 2.04.2021 r. na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 3 ustawy
o podatku od towarów i usług wykreślona z rejestru podatników VAT;
- istnieje wysokie ryzyko, że w analizowanym okresie podmioty: [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. pełniły funkcje "znikających podatników", natomiast podmioty [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., rolę "buforów", których jedynym celem było wydłużanie łańcucha fikcyjnych dostaw, a rolą podmiotu kwalifikowanego [...] Spółka z o.o. mogło być wykorzystanie faktur VAT zakupu krajowego, w celu nieuprawnionego obniżenia kwoty podatku VAT należnego.
W ocenie Szefa KAS, zgromadzony w sprawie materiał wskazuje na uzasadnione ryzyko, że wykazane przez [...] Spółka z o.o. w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz w plikach JPK za okres od stycznia 2020 r. do lipca 2021 r. nabycia krajowe od podmiotów [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o., w łącznej wartości netto 2.775.600,00 zł. (VAT 638.388,00 zł.) mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym, Spółka mogła być uczestnikiem procederu polegającego na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT stwierdzających czynności, które nie zostały faktycznie dokonane, zgodnie z art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o VAT.
W dniu 15.12.2021 r. (data nadania u operatora pocztowego) skarżąca wystąpiła z wnioskiem o przywrócenie Spółki jako podatnika VAT czynnego na podstawie art. 96 ust. 9j ustawy o VAT.
W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik skarżącej wskazała, że Spółka nigdy nie prowadziła i nie uczestniczyła w realizacji działań zmierzających do wykorzystania działalności banków do celów związanych z wyłudzeniami skarbowymi. Okolicznością jaką organ kieruje się w związku z oceną, że Spółka brała udział w procederze wyłudzenia skarbowego jest fakt, iż wcześniej Spółka płaciła podatek VAT, a następnie jego zobowiązania z tytułu tego podatku uległy znacznemu zmniejszeniu. Takie wnioski mogą zostać wyciągnięte na podstawie danych z oprogramowania [...], które jednak winny zostać zweryfikowane i poddane logicznej ocenie w świetle zaistniałego stanu faktycznego. Organ podatkowy pomija fakt, że okoliczność (zmniejszenia zobowiązań podatkowych) wynika z tego że wcześniej Spółka kupowała pojazdy za granicą,
a zatem ze stawką VAT 0 %, a następnie sprzedawała przy uwzględnieniu stawki VAT 23%. Po ograniczeniu zakupów za granicą Spółka kupowała pojazdy ze stawką VAT 23% oraz z taką samą stawką sprzedawała pojazdy. Ta zmiana doprowadziła do powstania dysproporcji w podatku. Jednak okoliczność ta była w pełni uzasadniona
i wynikała ze zmian, które nie miały na celu unikania płacenia podatku, tym bardziej że podatnik w rzeczywistości podatek ten uiszczał do swoich kontrahentów. Dowodem są przelewy za zakupione pojazdy. W związku z powyższym nie można mu przypisać jakiejkolwiek roli w ewentualnym procederze uszczuplania podatku VAT, jak również wykorzystywania sektora bankowego do tegoż procederu, skoro z konta Spółki były regulowane wyłącznie należności wynikające z rzeczywistych transakcji. Z daleko posuniętej ostrożności należy wskazać, że jeśli doszło do uszczuplenia podatku VAT to mogło być wyłącznie w związku z transakcjami [...] Spółka z o.o., [...] Spółka
z o.o., [...] Spółka z o.o., z jej kontrahentami, nie zaś z podatnikiem. Jednocześnie należy wykazać, że podatnik nie miał i nie mógł mieć wiedzy na temat innych transakcji i innych kontrahentów ww. Spółek. Ponadto pełnomocnik Spółki wskazała, że żaden pojazd przed zakupem przez podatnika nie był przedmiotem transakcji, w której stroną była, Spółka nazywana przez organy "znikający podatnik". Pełnomocnik Spółki wniosła o wystąpienie do CEPiK lub UFG z zapytaniem
o rejestrację lub ubezpieczenie pojazdów sprzedawanych przez [...] Spółka z o.o., [...] Sp. z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. celem ustalenia, iż przedmiotowe pojazdy istnieją oraz zostały zarejestrowane i ubezpieczone w Polsce (nie dotyczy pojazdów sprzedawanych poza teren UE). Do wniosku załączono m.in. faktury dokumentujące kolejne etapy zakupu pojazdów wraz z dowodami zapłaty oraz zaświadczenia potwierdzające, że kontrahenci strony byli czynnymi podatnikami VAT.
Decyzją z 22.05.2025r. Naczelnik US na podstawie art. 96 ust. 9j ustawy o VAT odmówił przywrócenia zarejestrowania Spółki jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług.
W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie oraz orzeczenie zgodnie
z wnioskiem, pełnomocnik Spółki zaskarżonej decyzji zarzuciła:
brak wskazania podstawy prawnej wydanej decyzji oraz niepoczynienie przez organ własnych ustaleń stanu faktycznego, co prowadzi do naruszenia dwuinstancyjności postępowania,
naruszenie art. 122, oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie skutkujące dokonaniem nieprawidłowych ustaleń faktycznych, ze względu na dowolną i wybiórczą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, jak również niewyjaśnienie istotnych okoliczności stanu faktycznego,
a także dokonanie ustaleń faktycznych pomimo nieprzeprowadzenia dowodów w tym zakresie. Organ podatkowy pierwszej instancji oparł się na ustaleniach poczynionych przez inny organ, co skutkowało błędnym uznaniem, iż transakcje zawierane przez Spółkę, nie miały charakteru rzeczywistego.
Jednocześnie pełnomocnik Spółki wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie następujących dowodów, tj.:
- informacji od niemieckich organów podatkowych w przedmiocie wykazania przez kontrahentów od których [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. kupiły pojazdy sprzedane następnie Spółce tj.: [...] GmbH, [...] GmbH, [...] GmbH, [...], [...] E.K., w ich rejestrach sprzedaży transakcji z [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. Zwrócenie się przez organ podatkowy do niemieckich organów podatkowych o przekazanie tej informacji na okoliczność ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji dokonanych przez te podmioty ze Spółkami [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o.,
- informacji od podmiotów od których [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. kupiły pojazdy sprzedane następnie Spółce tj.: [...] GmbH, [...] GmbH, [...] GmbH, [...], [...] E.K., w przedmiocie nabywców pojazdów, których późniejsze nabycie przez Spółkę organ kwestionuje w niniejszym postępowaniu oraz w przedmiocie osób,
z którymi podmioty te kontaktowały się w sprawie ustalenia warunków transakcji i ceny, a także kserokopii dokumentów tożsamości tych osób, na okoliczność ustalenia rzeczywistego zaangażowania [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. w transakcje z ww. niemieckimi podmiotami i wykonywania przez te Spółki faktycznych czynności w ramach tych transakcji, a w konsekwencji rzeczywistego charakteru tych transakcji,
- znajdujących się w aktach sprawy na które powołuje się organ pierwszej instancji potwierdzeń przelewów dotyczących faktur wystawianych przez [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. na rzecz Spółki, na okoliczność, że Spółka dokonywała na rzecz tych podmiotów płatności w kwotach brutto,
w konsekwencji czego nie uzyskała żadnej ekonomicznej korzyści w związku
z odliczeniem podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, a także na okoliczność ustalenia rzeczywistego charakteru transakcji pomiędzy Spółką a tymi podmiotami.
Decyzją z 3.11.2025r. wskazaną na wstępie i zaskarżoną w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w R..
Na wstępie uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie, zarzuty i wnioski odwołania. Wskazał następnie, że przedmiotem postępowania odwoławczego jest sprawa rozstrzygnięta decyzją Naczelnika US z 22.05.2025 r. dotyczącą odmowy przywrócenia zarejestrowania Spółki jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, uprzednio wykreślonej z rejestru czynnych podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT. Wyjaśnił, że procedury postępowania w sprawie rejestracji podatników podatku od towarów i usług, wykreślenia z rejestru jako podatnika VAT, a także przywracania zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego, oraz przesłanki jakie organy podatkowe powinny badać w toku prowadzonych postępowań, prawodawca zapisał w ustawie
o podatku od towarów i usług – art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT.
Natomiast mając na uwadze stan faktyczny rozpatrywanej sprawy w ocenie Dyrektora IAS zastosowanie mają przepisy art. 96 ust. 9j ustawy o podatku od towarów i usług. Sposób sformułowania tego przepisu pozwala wyróżnić dwie istotne kwestie. Po pierwsze, jak wskazał NSA w wyroku z 12 sierpnia 2021 r., I FSK 1066/21, konieczność oceny "zamiaru" podatnika oznacza, że istotnym elementem ustaleń faktycznych
w sprawie przywrócenia zarejestrowania winno być to, czy działania strony wkomponowane w mechanizm wyłudzenia skarbowego z wykorzystaniem sektora bankowego (skrótowo) były podejmowane przez podatnika celowo (umyślnie). Pojęcie "zamiar" według znaczenia słownikowego oznacza chęć zrobienia czegoś, co się zamierza, planuje (internetowy Słownik języka polskiego). Po wtóre, w procedurze przywrócenia zarejestrowania podatnika, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy
o podatku od towarów i usług, istotną rolę odgrywają działania samego podatnika, którego ustawa obliguje do udowodnienia braku zamiaru wykorzystywania sektora bankowego do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi (por. wyrok WSA w Warszawie z 17.01.2023 r., III SA/Wa 1537/22).
W treści art. 96 ust. 9j ww. ustawy wskazuje się również, że brak po stronie podatnika zamiaru wykorzystania sektora bankowego do celów mających związek
z wyłudzeniami skarbowymi, może wynikać z innych okoliczności lub dowodów, które "wyjdą na jaw". W tym fragmencie, zakładając racjonalność ustawodawcy, chodzi o inne źródła, aniżeli działania podatnika, z których wynikać mogą te okoliczności lub dowody.
Zatem podatnik wraz z wnioskiem o przywrócenie zarejestrowania powinien przedłożyć odpowiednie dowody, za pomocą których wykaże, że w jego konkretnym przypadku analiza ryzyka przeprowadzona przez organ podatkowy przed wykreśleniem z rejestru podatników VAT dała wynik fałszywy, niezgodny z rzeczywistością. Natomiast organ podatkowy rozpatrując wniosek o przywrócenie zarejestrowania podatnika winien zbadać dwie kwestie, tj. czy podatnik faktycznie udowodnił, że nie prowadził działań
z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo - kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 ww. ustawy albo czy w sprawie pojawiły się nowe okoliczności lub dowody potwierdzające, że podatnik nie prowadził działań z zamiarem wykorzystania działalności sektora bankowego do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Tym samym pozytywne rozpatrzenie wniosku możliwe jest tylko w przypadku spełnienia ww. warunków.
Przywrócenie rejestracji podatnika VAT przyjmuje formę czynności materialno - technicznej. Uzasadnione jest to okolicznością braku sporu, co do stanu faktycznego między podatnikiem a organem podatkowym. Organ wykreślił podatnika z rejestru, ten następnie udowodnił, że przesłanka do wykreślenia została ustalona błędnie
i okoliczności tej nie kwestionuje organ przywracający zarejestrowanie lub w sprawie pojawiły się nowe okoliczności lub dowody potwierdzające, że podatnik nie prowadzi działań z zamiarem wykorzystywania sektora bankowego do celów mających związek
z wyłudzeniami skarbowymi. Natomiast w sytuacji gdy organ wykreślił podatnika
z rejestru, ten następnie występuje o przywrócenie rejestracji, dąży do udowodnienia, że przesłanka do wykreślenia została ustalona błędnie, jednak tym razem organ kwestionuje stanowisko podatnika to odmawia przywrócenia zarejestrowania w drodze decyzji, w której wskazuje przyczyny odmowy.
Odnosząc treść tych wywodów do stanu rozpoznawanej sprawy Dyrektor IAS stwierdził następnie, że Naczelnik US w związku ze złożonym wnioskiem Spółki
o przywrócenie do rejestru czynnych podatników VAT był zobowiązany do zbadania, czy Spółka faktycznie udowodniła, że prowadzone przez nią działania nie były realizowane z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w celu wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi oraz czy w sprawie pojawiły się nowe okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru.
Jak wynika z uzasadnienia postanowienia organu I instancji, zdaniem Dyrektora IAS organ ten przed wydaniem rozstrzygnięcia dokonał ponownego zbadania przesłanek wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT w kontekście działań
z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 w związku z art. 96 ust. 9j ustawy
o VAT. Ponownie przeanalizował postanowienie Szefa KAS z 15.09.2021 r. znak [...] o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych. Ponadto organ I instancji wskazał, że 14 września 2021 r., tj. przed przedłużeniem blokady rachunków bankowych Naczelnik ŚUCS wszczął wobec Spółki kontrolę celno-skarbową w zakresie podatku VAT za okres 1.01.2020 r. do 31.07.2021 r. Kontrola zakończona została doręczeniem Spółce 16.01.2023 r. wyniku kontroli, który zawierał szczegółowe ustalenia potwierdzające świadomy udział Spółki w oszustwie podatkowym. Kontrola celno-skarbowa postanowieniem z 20.02.2023 r. znak [...] przekształciła się w postępowanie podatkowe. Po przeprowadzonym postępowaniu podatkowym Naczelnik ŚUCS wydał następujące decyzje:
29.11.2023 r. nr [...] (sprawa [...]) określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, listopad, grudzień 2020 r. oraz styczeń, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec 2021 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za luty 2021 r. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ww. decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej
w K., decyzją z 13.03.2025 r. znak [...],
28.11.2023 r. nr [...] (sprawa [...] ustalającą dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień, listopad 2020 r. oraz styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2021 r. Ww. decyzja została przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K.uchylona i przekazana do ponownego rozpatrzenia,
28.11.2023 r. nr [...] (sprawa [...]) umarzającą w części postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, październik 2020 r.
Organ I instancji podniósł, że Naczelnik NŚUCS w decyzji z 29 listopada 2023 r. nr [...] na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT odmówił Spółce prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka
z o.o., [...] Spółka z o.o., jako nie odzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w zakresie dostaw krajowych pojazdów samochodowych oraz usług,
a wygenerowanych jedynie dla zrealizowania z góry powziętego planu, którego celem było uzyskanie przez stronę nienależnych korzyści w rozliczeniach z tytułu podatku VAT. Dodatkowo przeprowadzona analiza informacji zgromadzonych przez Szefa KAS, analiza ryzyka, jak również ocena materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie postępowania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego w K. znajdująca odzwierciedlenie w wydanych decyzjach wskazuje na świadome uczestnictwo Spółki w łańcuchu nierzetelnych transakcji, mających na celu wyłudzenie podatku VAT. Jednocześnie wskazał, że w przypadku wnioskowania o przywrócenie do rejestru czynnych podatników VAT, ciężar udowodnienia rzetelności prowadzonej działalności gospodarczej spoczywa na podatniku, co jak wynika z uzasadnienia nie zostało przez Spółkę udowodnione.
Po przeanalizowaniu akt sprawy Dyrektor IAS stwierdził, że ocena zgromadzonego materiału dowodowego oraz wnioski wysnute na jego podstawie przez Naczelnika US były prawidłowe. Kluczowe w tym względzie ustalenia faktyczne potwierdzające zajęte wyżej stanowisko organ odwoławczy przedstawił następnie na str. 14 - 21 zaskarżonej decyzji. Zdaniem organu odwoławczego o prowadzeniu przez Spółkę działań z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi świadczą w szczególności ustalenia, tj.:
pomimo tego iż, Spółka miała doświadczenie w handlu w zakresie nabyć wewnątrzwspólnotowych ponieważ nabywała towary handlowe jako pierwszy podmiot wprowadzający te towary na rynek krajowy i z tego tytułu płaciła podatek należny
w pełnej wysokości przy ich sprzedaży w kraju, zrezygnowała z nabywania towarów
w ramach wewnątrzwspólnotowych nabyć jako pierwszy podmiot wprowadzający te towary na rynek krajowy. W ten sposób uniknęła płatności pełnych kwot podatku od towarów i usług. Z powyższego wynika, że Spółka miała świadomość, iż w przypadku bezpośredniego nabycia towarów od podmiotu zagranicznego, będzie musiała zapłacić podatek należny w pełnej wysokości tj. nie pomniejszony o ten jaki wynikał z faktur wystawionych przez [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka
z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. Stworzony łańcuch sztucznych transakcji pozwalał Spółce na odliczenie podatku naliczonego, który nie został na wcześniejszym etapie rozliczony z urzędem skarbowym,
brak ekonomicznego uzasadnienia do zaangażowania Spółek: [...] Spółka
z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. w celu nabywania przy ich pomocy pojazdów z terenu Niemiec, skoro zarówno zaplecze materialno-finansowe Spółki, jak i jej doświadczenie związane z bezpośrednim nabywaniem pojazdów
z Niemiec były wystarczające do tego, aby Spółka bez udziału ww. spółek oraz ponoszenia w związku z tym dodatkowych kosztów, mogła dokonywać tych nabyć bezpośrednio tj. bez pośredników. Tym bardziej, że to właśnie skarżąca przywoziła do kraju pojazdy zakupione przez [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. Przyjęcie we współpracy handlowej takiego rozwiązania, jest nieracjonalne w warunkach rynkowych opartych na zasadach wolnej konkurencji
i rachunku ekonomicznym;
transakcje były odformalizowane, a uzgodnień dokonywano telefonicznie, brak umów na dostawy towarów oraz innych dokumentów funkcjonujących przy tego rodzaju transakcjach poza fakturami, jak np. zamówienia, korespondencja handlowa, upoważnienia do odbioru samochodów za granicą, które to osobiście za granicą odbierała Spółka w imieniu Spółek [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o.;
lakoniczne określenie na fakturach wystawionych przez [...] Spółka z o.o. na rzecz skarżącej rodzaju wykonywanych usług bez informacji pozwalających na ich przyporządkowanie do konkretnego pojazdu, które umożliwiałoby weryfikację wykonanych czynności. Na fakturach brak jest podstawowych danych typu: marka, model pojazdu, numer rejestracyjny, brak wykazu zużytych części i materiałów, ilości roboczogodzin, czyli informacji uzasadniających wyliczoną wartość do zapłaty wynikającą z faktury. W takiej sytuacji Spółka pozbawiłaby się możliwości reklamowania usług gdyby uznała, że zostały wykonane nieprawidłowo. Również dokonywanie zapłaty pomiędzy [...] Spółka z o.o. a skarżącą w formie płatności gotówkowych, budzi wątpliwości co do rzetelności transakcji,
podmioty figurujące w dokumentach jako dostawcy towarów oraz usług dla skarżącej: tj.:[...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o., jak również ich kontrahenci tj.: [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. zostały zidentyfikowane jako podmioty:
- nie prowadzące działalności gospodarczej tylko ją pozorujące (nierzetelne faktury VAT)
- z którymi organy podatkowe nie nawiązały kontaktu, w efekcie czego zostały wykreślone z rejestrów podatników VAT,
- zarejestrowane w wirtualnych biurach, gdzie faktycznie nie przebywali przedstawiciele Spółki, nie były wykonywane żadne czynności związane z działalnością, co stanowiło jedynie spełnienie wymogu formalnego dla zarejestrowania podmiotu
w KRS, posiadania siedziby, zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT oraz wskazania właściwego urzędu do spraw rozliczeń podatkowych,
- posiadające minimalny kapitał zakładowy, a brak odpowiedniego majątku oraz zaplecza technicznego świadczy o braku możliwości finansowych do realizowania tak wielu transakcji o wartości od kilkunastu do kilkuset tysięcy złotych,
- posiadające znaczne zaległości podatkowe,
- osoby je reprezentujące znały się osobiście.
[...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. i [...] Spółka z o.o.
w relacjach ze skarżącą nie występowały jako podmioty gospodarcze działające samodzielnie, lecz jako podporządkowane, działające według z góry ustalonego, narzuconego planu. Celem tego planu było stworzenie, jedynie formalnych warunków dla uzyskiwania przez Spółkę większego zakresu odliczeń podatku naliczonego,
Spółka, ale również występujące na wcześniejszym etapie podmioty, uczestniczyły w łańcuchu zdarzeń prowadzonych w sposób charakterystyczny dla mechanizmu karuzeli podatkowej.
W ocenie organu odwoławczego, powyższe ustalenia potwierdzają, że skarżąca brała udział w aranżowaniu łańcucha nabyć towarów i usług. Okoliczności transakcji występujące w zidentyfikowanych łańcuchach dostaw wskazują, że warunki ich podejmowania i realizowania były z góry ustalone. Spółki [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. figurujące w dokumentach skarżącej jako dostawcy towarów oraz usług, funkcjonowały w ramach z góry ustalonego schematu działań, który miał formalnie uprawdopodobnić występowanie tych Spółek w obrocie handlowym poprzez stworzenie pozorów ich gospodarczej aktywności oraz umożliwić skarżącej (występującej fakturowo na kolejnym etapie obrotu towarem lub usługą) dokonanie obniżenia podatku należnego
o podatek naliczony niezapłacony do budżetu państwa przez firmy będące uprzednimi ogniwami tego łańcucha. Spółki [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. nigdy nie rozporządzały towarem jako właściciel, oraz nie prowadziły jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Jedynym śladem wystąpienia tych Spółek w transakcjach są wystawione przez nie faktury,
z których wykazany w nich podatek naliczony obniżył podatek należny u kontrahenta, tj. skarżącej. Wystawienie tych nierzetelnych faktur miało uprawdopodobnić zrealizowanie kupna-sprzedaży towaru/usługi a jednocześnie umożliwić dokonanie oszustwa podatkowego. Spółki uwzględniły podatek VAT należny w deklaracjach za okresy,
w których zostały wystawione faktury zawierające ten podatek, jednak nie wpłaciły zadeklarowanych kwot zobowiązań podatkowych. Składanie tych deklaracji było bowiem elementem pozorów ich gospodarczej działalności. Ustalone okoliczności związane z działaniem tych Spółek wykluczają gospodarczy charakter ich działania, że były niezależne ekonomicznie, oraz że swobodnie działały i rozporządzały towarami.
Transakcje pomiędzy skarżącą [...] Spółka z o.o., [...] Spóła z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o., dotyczyły obrotu towarami oraz świadczenia usług o dużej wartości, natomiast kontakty z ww. spółkami odbywały się telefonicznie. W obrocie gospodarczym, również przy dużych transakcjach, praktykowane jest kontaktowanie się za pomocą telefonów, ale dzieje się tak już po nawiązaniu formalnej współpracy, sprawdzeniu kontrahenta, jego rzetelności
i uczciwości. W momencie nawiązania współpracy ww. spółki były podmiotami nowopowstałymi, nieznanymi na rynku, z minimalnym kapitałem zakładowym, często jednoosobowymi, nie posiadającymi pracownikowi zaplecza koniecznego do prowadzenia działalności. W związku z powyższym mając na uwadze dużą wartość transakcji S.Z. powinien zweryfikować zarówno techniczne, jak
i organizacyjne możliwości kontrahentów w zakresie obrotu pojazdami oraz w zakresie świadczenia usług samochodowych. Natomiast S.Z. nie był w siedzibach [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. W przypadku [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. znał ich przedstawicieli, wiedział gdzie mieszkają, ale nie wiedział czy ww. podmioty posiadają tam siedziby oraz czy miały magazyny. Zaniechanie podjęcia przez Spółkę jakichkolwiek czynności w kierunku weryfikacji kontrahenta, nie można usprawiedliwić tłumaczeniem, że księgowa skarżącej sprawdzała czy są to podmioty zarejestrowane oraz czy są aktywnym podatnikiem VAT. Ograniczenie się do sprawdzania wyłącznie, czy kontrahent istnieje, wpisu w KRS, REGON, NIP, jest niewystarczające, bowiem nie przesądza o uczciwości kontrahenta. Zdaniem organu odwoławczego zaniechanie podjęcia przez S.Z. jakichkolwiek czynności w kierunku zweryfikowania kontrahentów, potwierdza jego świadomość co do ich nierzetelności i świadczy o wspólnym celowym działaniu.
Skarżąca, ale również występujące na wcześniejszym etapie podmioty, uczestniczyły w łańcuchu zdarzeń prowadzonych w sposób charakterystyczny dla mechanizmu karuzeli podatkowej. Pierwszym nabywcą towarów na terytorium kraju jest podmiot pełniący rolę tzw. "znikającego podatnika", który nie odprowadza należnego podatku VAT do urzędu skarbowego lub też po złożeniu deklaracji dla podatku VAT znika i nie ma z nim żadnego kontaktu. Natomiast podmioty pełniące funkcję "buforów" tj. pośredników to podmioty które formalnie spełniają obowiązki związane z rozliczeniem podatku od towarów i usług, jednak ich głównym celem nie jest zysk z transakcji
w rozumieniu rynkowym, a jedynie wydłużenie łańcucha dostaw. Podmioty [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. i [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka
z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. formalnie spełniały obowiązki rejestracyjne w KRS oraz związane z rejestracją VAT, jednak pełniły rolę "znikających podatników" lub "buforów" bądź rolę będącą połączeniem cech podmiotów wskazanych jako "znikający podatnik" i "bufor".
W świetle powyższego organ nie dał wiary podniesionym we wniosku
o przywrócenie do rejestru podatników VAT wyjaśnieniom, że skarżąca nie była stroną transakcji "ze znikającymi podatnikami", ponieważ jak zostało wcześniej wskazane podmioty [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. i [...] Spółka z o.o. pełniły rolę znikających podatników. Mechanizm działania takiej firmy tzw. "słupa" polega na tym, że rejestruje działalność pod określonym adresem, pod którym faktycznie działalność nie jest prowadzona, a osoby wskazane w dokumentach rejestrowych jako upoważnione do reprezentowania firmy są trudne lub wręcz niemożliwe do zlokalizowania, pod wskazanym adresem odbierana jest tylko korespondencja. Podmiot taki nie tylko nie wpłaca do właściwego organu podatkowego kwot podatku należnego
z tytułu dostaw towarów, ale często w ogóle nie składa deklaracji podatkowych.
Organ odwoławczy przedstawił także ocenę świadomości strony co do udziału
w ustalonym schemacie opisanych wyżej transakcji z ww. podmiotami stwierdzając, że we wniosku o przywrócenie zarejestrowania do rejestru podatników VAT czynnych Spółka nie udowodniła, że nie prowadziła działania z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również nie wyszły na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. W sprawie wykazano świadomy umyślny charakter działania Spółki ukierunkowanego na działania
z zamiarem wykorzystania sektora bankowego do wyłudzeń skarbowych (str. 22 – 23 decyzji DIAS).
Z tych wszystkich względów zarzuty odwołania Dyrektor IAS uznał za chybione, odnosząc się do ich treści na str. 23 – 30 swojej decyzji.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka działaniem pełnomocnika, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości
i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, postawiła zarzuty naruszenia przepisów:
art. 122 oraz art. 191 O.p. poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie, skutkujące dokonaniem nieprawidłowych ustaleń faktycznych, a to ze względu na dowolną
i wybiórczą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, jak również niewyjaśnienie istotnych okoliczności stanu faktycznego, a także dokonanie ustaleń faktycznych pomimo nieprzeprowadzenia dowodów w tym zakresie - Organ oparł się wyłącznie
i bezrefleksyjnie na ustaleniach poczynionych przez inny Organ, co skutkowało błędnym uznaniem, iż transakcje zawierane przez Spółkę nie miały charakteru rzeczywistego;
naruszenie art. 188 O.p. poprzez jego niezastosowanie i odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez Spółkę dowodów, mimo że dotyczyły one okoliczności mających znaczenie dla okoliczności sprawy tj. m. in. rzeczywistego charakteru dokonywanych transakcji;
naruszenie art. 121 O.p. poprzez jego niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych,
w szczególności poprzez arbitralne, z góry przyjęte ustalenia oparte na wcześniejszych założeniach innych organów podatkowych, niewyjaśnienie w sposób wszechstronny materiału dowodowego, bezzasadne niedopuszczenie wnioskowanych przez stronę dowodów oraz prowadzenie postępowania wyłącznie w celu potwierdzenia uprzednio założonej tezy, a nie w celu rzetelnego i obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy,
naruszenie art. 96 ust. 9 pkt 5 oraz art. 96 ust. 9g ustawy o podatku VAT poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że istnieją przesłanki odmowy przywrócenia Spółki do rejestru czynnych podatników VAT, pomimo, że Organ nie wykazał żadnego aktualnego ryzyka wykorzystania działalności Spółki do czynów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.
Ponadto wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie następujących dowodów:
- informacji od niemieckich organów podatkowych w przedmiocie wykazania przez kontrahentów, od których [...], [...] i [...] kupiły pojazdy sprzedane następnie Spółce, tj. [...] GmbH, [...] GmbH, [...]GmbH, [...], [...] E.K., w ich rejestrach sprzedaży transakcji z [...], [...] i [...] i w tym celu zwrócenie się przez Organ do niemieckich organów podatkowych o przekazanie tej informacji;
na okoliczność potwierdzenia rzeczywistego charakteru transakcji dokonanych przez te podmioty z [...], [...] i [...];
informacji od podmiotów, od których [...], [...] i [...] kupiły pojazdy sprzedane następnie Spółce, tj. [...] GmbH, [...] GmbH, [...]GmbH, [...], [...] E.K., w przedmiocie nabywców pojazdów, których późniejsze nabycie przez Spółkę Organ kwestionuje
w niniejszym postępowaniu oraz w przedmiocie osób, z którymi podmioty te kontaktowały się w sprawie ustalenia warunków transakcji i ceny, a także kserokopii dokumentów tożsamości tych osób
na okoliczność rzeczywistego zaangażowania [...], [...] i [...]
w transakcje z ww. niemieckimi podmiotami i wykonywania przez te spółki faktycznych czynności w ramach tych transakcji, a w konsekwencji rzeczywistego charakteru tych transakcji;
• znajdujących się w aktach sprawy na którą powołuje się Organ I instancji potwierdzeń przelewów dotyczących faktur wystawionych przez [...], [...]
i [...] na rzecz Spółki
- na okoliczność, iż Spółka dokonywała na rzecz tych podmiotów płatności
w kwotach brutto, w konsekwencji czego nie uzyskała żadnej ekonomicznej korzyści
w związku z odliczeniem podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, a także na okoliczność rzeczywistego charakteru transakcji pomiędzy Spółką a tym podmiotami.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267, dalej: "p.u.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku
z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia, bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem zawartym w treści art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.
Dokonując oceny zaskarżonej decyzji według tak zakreślonego zakresu kompetencji Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sporem w sprawie objęta jest zasadność odmowy przywrócenia Spółki do rejestru czynnych podatników VAT, wykreślonej z rejestru na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT.
Orzekające w sprawie organy uznały, że brak jest podstaw do przywrócenia Spółce zarejestrowania do rejestru czynnych podatników podatku VAT. Organ odwoławczy stanowisko organu I instancji uznał za prawidłowe, wskazując przy tym, że zgromadzone przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego
w K. w toku postępowania podatkowego dowody dają podstawy do uznania, że Spółka prowadziła działania z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, wskazując na okoliczności które
w ocenie organu odwoławczego świadczą o prawidłowości tego stanowiska. Wskazano w tej mierze m.in. na stworzenie sztucznego łańcucha transakcji, który pozwalał Spółce na odliczenie podatku naliczonego, który nie został na wcześniejszym etapie obrotu rozliczony z urzędem skarbowym, brak ekonomicznego uzasadnienia do zaangażowania spółek: [...], [...] i [...] w celu nabywania przy ich pomocy pojazdów z Niemiec, skoro skarżąca Spółka posiadała zarówno zaplecze finansowe oraz doświadczenie związane z bezpośrednim nabywaniem pojazdów
z Niemiec do dokonywania nabyć bez udziału pośredników, odformalizowanie transakcji, zidentyfikowanie kontrahentów Spółki jako podmiotów nierzetelnych, posiadających znaczne zaległości podatkowe, o zapleczu technicznym i finansowym, które nie pozwalały na dokonywanie transakcji, osobistą znajomość osób reprezentujących te podmioty. Organ odwoławczy wskazał również, iż ww. spółki oraz [...] Sp. z o.o. nigdy nie prowadziły jakiejkolwiek działalności gospodarczej,
a wystawienie nierzetelnych faktur miało uprawdopodobnić zrealizowanie kupna-sprzedaży towaru/ usługi, a jednocześnie umożliwić dokonanie oszustwa podatkowego. Spółki uwzględniły podatek VAT należny w deklaracjach za okresy, w których zostały wystawione faktury zawierające ten podatek, jednak nie wpłaciły zadeklarowanych kwot zobowiązań podatkowych. Spółka mimo znacznej wartość transakcji zaniechała jakichkolwiek czynności weryfikacyjnych, albowiem o ich dokonaniu nie stanowi tłumaczenie, że księgowa sprawdzała czy są to podmioty zarejestrowane i czy są aktywnym podatnikiem VAT. Brak czynności weryfikacyjnych świadczy o świadomości Spółki co do nierzetelności tych podmiotów i o wspólnym celowym działaniu. Spółka nie wyjaśniła przy tym przyczyn zmiany sposobu prowadzenia działalności i skorzystania
z usług pośrednika.
Zdaniem Spółki zaskarżona decyzja została oparta na niepełnym i dowolnie ocenionym stanie faktycznym, ustalonym w oparciu o ustalenia poczynione przez inny organ, przy jednoczesnej odmowie przeprowadzenia dowodów, o których przeprowadzenie wnosiła Spółka. Organy zamiast dopuścić dowody istotne dla sprawy, przyjęły z góry założenie o fikcyjności transakcji i podporządkowały temu cale postępowanie.
Odnosząc się do tak zakreślonego przedmiotu sporu wskazać należy, że zgodnie z art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej. W myśl zaś art. 96 ust. 9j ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem,
o którym mowa w ust. 9 pkt 5, albo wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody,
z których wynikał brak tego zamiaru.
Z art. 96 ust. 9j ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że ciężar udowodnienia prowadzenia działalności gospodarczej bez zamiaru wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi został przerzucony na podatnika. Tym samym to podatnik, składając wniosek o przywrócenie zarejestrowania jako podatnika VAT, musi udowodnić, że jego działania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i przepływami finansowymi są zgodne z prawem.
Skarżąca Spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT czynnych na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT. Jak wskazuje organ odwoławczy przesłanką wykreślenia skarżącej z rejestru podatników VAT było zawiadomienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który na podstawie art. 119zw § 3 O.p. zawiadomił Naczelnika US o przedłużeniu blokady rachunków bankowych, w związku
z podejrzeniem prowadzenia przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Postanowienie Szefa KAS o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych skarżącej, wydane zostało na podstawie art. 119zw § 1 O.p
Z uzasadnienia postanowienia Szefa KAS z dnia 15 września 2021 r.
o przedłużeniu terminu blokady rachunków bankowych wynika, iż deklarowane przez Spółkę transakcje z podmiotami [...] Sp. z o.o., [...] Sp. z o.o. i [...] Sp. z o.o. budzą uzasadnione wątpliwości i istnieje wysokie ryzyko, że Spółka może uczestniczyć w mechanizmie oszustwa w podatku od towarów i usług. Zdaniem Szefa KAS zgromadzony materiał dowodowy wskazuje na uzasadnione ryzyko, że wykazane przez Spółkę w złożonych deklaracjach dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz
w plikach JPK za okres od stycznia 2020 r. do lipca 2021 r. nabycia krajowe od ww. podmiotów mogą nie dokumentować rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym Spółka mogła być uczestnikiem procederu polegającego na obniżaniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT stwierdzających czynności, które nie zostały faktycznie dokonane, zgodnie z art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Wskazano jednocześnie, iż Spółka otrzymywane środki pieniężne przekazuje m.in. na rzecz [...] i [...] oraz, że wysoce prawdopodobne jest, że obciążenia na rzecz [...], [...] i [...] miały prawdopodobnie stworzyć jedynie pozory legalności transakcji, przez co Spółka wykorzystuje sektor finansowy do wyłudzeń skarbowych, o których mowa w art. 119zg pkt 9 lit. a i b O.p.
Spółka we wniosku o przywrócenie podmiotu do rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9j ustawy o VAT wskazała, że podatnik nigdy nie prowadził ani nie uczestniczył w realizacji działań zmierzających do wykorzystania działalności banków do celów związanych z wyłudzeniem skarbowym. Powołała się przy tym na dokumenty w postaci dowodu zakupu (faktura) pojazdu za granicą, dowodu zapłaty na rzecz kontrahenta zagranicznego, dowodu zakupu (faktura) pojazdu przez podatnika, dowodu zapłaty za pojazd przez podatnika, dowodu sprzedaży (faktura) pojazdu przez podatnika, dowodu zapłaty za pojazd na rzecz podatnika, z jednoczesnym wskazaniem, iż podmiotami kupującymi pojazdy były firmy leasingowe, co świadczy jednoznacznie, że faktycznie pojazdy te były przedmiotem obrotu. Wskazała jednocześnie, że według wiedzy podatnika, żaden pojazd przed zakupem przez podatnika nie był przedmiotem transakcji, w której stroną była któraś ze spółek nazywanych przez inne organy znikającymi podatnikami. Wniosła jednocześnie o wystąpienie do CEPIK lub UFG z zapytaniem o rejestrację lub ubezpieczenie pojazdów sprzedanych przez spółki [...], [...] i [...] celem ustalenia, iż przedmiotowe pojazdy faktycznie istnieją i zostały zarejestrowane i ubezpieczone
w Polsce (nie dotyczy pojazdów sprzedanych poza teren UE).
W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że treść przepisu wskazuje jednoznacznie, iż inicjatywa dowodowa prowadzenia działalności gospodarczej bez zamiaru wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi została w tym przypadku nałożona na podatnika, to podatnik, składając wniosek o przywrócenie zarejestrowania jako podatnika VAT, musi udowodnić, że jego działania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i przepływami finansowymi są zgodne z prawem.
W ocenie Sądu, skarżąca Spółka nie wykazała tej wymaganej prawem okoliczności. Uzasadniając bowiem wniosek, strona skarżąca powołuje się istnienie
w obrocie prawnym dokumentów potwierdzających dokonywanie transakcji zakupu
i sprzedaży towaru (pojazdów), który towarzyszył tym transakcjom i dokonywania zapłaty za te pojazdy. Tego rodzaju argumentacja została podniesiona w odwołaniu,
a następnie w skardze, towarzyszą jej także składane w tych pismach wnioski dowodowe.
Powtórzenie wniosków dowodowych i argumentacji, która w ocenie Spółki uzasadnia uwzględnienie skargi pomija argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Tymczasem w tej argumentacji Dyrektor IAS wskazał jednoznacznie, że nie jest kwestionowane istnienie towarów, co sprawia, że nie jest zasadne dokonywanie oceny załączonych do wniosku o przywrócenie do rejestru podatników VAT faktur oraz dowodów zapłaty. Istotne zaś jest to, że przebieg transakcji udokumentowanych fakturami był inny niż miało to wynikać z ich treści, co oznacza, że faktury te niezgodne ze stanem rzeczywistym są nierzetelne. W ocenie Dyrektora IAS Spółka brała udział w aranżowaniu łańcucha nabyć towarów i usług. [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. figurujące w dokumentach skarżącej jako dostawcy towarów oraz usług, funkcjonowały w ramach z góry ustalonego schematu działań, który miał formalnie uprawdopodobnić występowanie tych Spółek w obrocie handlowym poprzez stworzenie pozorów ich gospodarczej aktywności oraz umożliwić skarżącej (występującej fakturowo na kolejnym etapie obrotu towarem lub usługą) dokonanie obniżenia podatku należnego
o podatek naliczony niezapłacony do budżetu państwa przez firmy będące uprzednimi ogniwami tego łańcucha. Organ odwoławczy wskazał, iż ww. spółki nigdy nie rozporządzały towarem jako właściciel, oraz nie prowadziły jakiejkolwiek działalności gospodarczej, jedynym śladem wystąpienia tych spółek w transakcjach są wystawione przez nie faktury, z których wykazany w nich podatek naliczony obniżył podatek należny u kontrahenta, tj. skarżącej Spółki. Wystawienie tych nierzetelnych faktur miało uprawdopodobnić zrealizowanie kupna-sprzedaży towaru/usługi, a jednocześnie umożliwić dokonanie oszustwa podatkowego. Spółki uwzględniły podatek VAT należny w deklaracjach za okresy, w których zostały wystawione faktury zawierające ten podatek, jednak nie wpłaciły zadeklarowanych kwot zobowiązań podatkowych. Skarżąca Spółka w ocenie organu odwoławczego była głównym beneficjentem korzyści związanych z działaniem nierzetelnych spółek. Rozliczając podatek od towarów i usług pomniejszyła wysokość podatku należnego przypadającego od realizowanej przez siebie sprzedaży towarów o podatek naliczony wynikający z nierzetelnych faktur zakupu uzyskując w ten sposób dodatkowe obniżenie swojego zobowiązania, które nie byłoby możliwe bez zaangażowania pozornych pośredników: Spółki [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. oraz [...] Spółka z o.o. Spółki [...] Spółka z o.o., [...] Spółka z o.o. i [...] Spółka z o.o. w relacjach ze skarżącą Spółką nie występowały jako podmioty działające samodzielnie, lecz jako podmioty podporządkowane, działające według planu, którego celem było stworzenie jedynie formalnych warunków do uzyskiwania przez Spółkę większego zakresu odliczeń podatkowych. Nie ulega zatem wątpliwości, iż dokonywane przelewy miały jednie uwiarygodnić dokonywanie transakcji.
W ocenie Sądu organ odwoławczy prawidłowo powołał się na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 29.11.2023 r. nr [...], którą określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień 2020 r., listopad 2020 r., grudzień 2020 r. oraz styczeń 2021 r., marzec 2021 r., kwiecień 2021 r., maj 2021 r., czerwiec 2021 r., lipiec 2021 r. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za luty 2021 r. Powyższa decyzja została decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. z 13.03.2025 r. znak [...] utrzymana w mocy i jak wynika z informacji z dnia 9 października 2025 r. (karta 435 akt podatkowych) Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem
z dnia 5 sierpnia 2025 r. w sprawie I SA/Ke 228/25 skargę Spółki na powyższą decyzję oddalił. Wyrok ten jest nieprawomocny. Jak wynika z art. 181 O.p., dowodami
w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach
o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Dowody zgromadzone
i wykorzystane przez organy podatkowe stały się podstawą dokonywanej oceny zgodnie z art. 181 O.p. Odmowa przeprowadzenia wniosków dowodowych nie narusza art. 188 O.p., albowiem okoliczności mające znaczenie dla wyjaśnienia sprawy, zostały wystarczająco wykazane. Wykazano bowiem nierzetelność transakcji i świadomy udział Spółki w stworzonym łańcuchu transakcji, w których wykorzystywano działalność banków. Poszukiwanie informacji, które w miałyby w istocie potwierdzić istnienie transakcji od strony formalnej w tych okolicznościach nie znajduje uzasadnienia. Z tych względów zgłoszone w skardze wnioski dowodowe Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił.
Wbrew twierdzeniom skargi organ odwoławczy nie naruszył art. 122, art. 191, jak i art. 121 O.p. Istotne dla sprawy okoliczności zostały w sposób niebudzący wątpliwości ustalone i ocenione w oparciu o dowody zgromadzone przez organ I instancji i znane stronie.
W świetle tych dowodów uznać należy, iż Spółka nie udowodniła, że prowadzone przez nią działania nie były realizowane z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT, nie wyszły także na jaw okoliczności lub dowody, z których wynikał brak takiego zamiaru. Tym samym wbrew twierdzeniom skargi zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT, jak również z art. 96 ust. 9j ustawy o VAT. Art. 96 ust. 9g ustawy o VAT nie miał w sprawie zastosowania.
Reasumując, Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym, nie było podstaw do uwzględnienia skargi.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, orzekając jak w wyroku.