VIII SA/Wa 111/25

VIII SA/Wa 111/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-03-27
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Justyna Mazur /sprawozdawca/
Leszek Kobylski /przewodniczący/
Renata Nawrot
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 239b par. 1 pkt 2 i  par. 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Renata Nawrot, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 27 marca 2025 r. sprawy ze skargi E. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z 26 listopada 2024 r., znak [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 19 czerwca 2024 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] na rzecz E. B. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Decyzją z 26 listopada 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
w [...] (dalej: "Dyrektor IAS", "DIAS" lub "organ odwoławczy") po rozpatrzeniu zażalenia E. B. (dalej: "skarżąca", "podatnik", "strona"), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: "Naczelnik US", "NUS" lub "organ I instancji") z 19 czerwca 2024r. Przedmiotem tych postanowień było nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nr [...] r. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa").
Powyższe postanowienia zostały wydane w następującym stanie faktycznym
i prawnym:
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...]decyzją nr [...] r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. w kwocie 281 887 zł oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 10 496 zł za:
- czerwiec 2018 r. w wysokości 1 740 zł,
- lipiec 2018 r. w wysokości 1 756 zł,
- sierpień 2018 r. w wysokości 1 286 zł,
- wrzesień 2018 r. w wysokości 1 189 zł,
- październik 2018 r. w wysokości 1 014 zł,
- listopad 2018 r. w wysokości 2 199 zł,
- grudzień 2018 r. w wysokości 1 312 zł.
Decyzja została odebrana 14.06.2024 r.
Następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...]postanowieniem nr [...] z 19.06.2024 r. ww. decyzji nieostatecznej nadał rygor natychmiastowej wykonalności.
Skarżąca wniosła na powyższe postanowienie zażalenie, wnosząc o jego uchylenie w całości z powodu braku przesłanek do jego wydania z art. 239 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej.
Postanowieniem z dnia 26 listopada 2024 r., wskazanym na wstępie
i zaskarżonym w niniejszej sprawie, Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.
W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał się na art. 239a Ordynacji podatkowej, po czym podniósł, iż decyzją nr [...] z 14.06.2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6 – 12/2018 r., a decyzja została odebrana 14.06.2024 r. Wskazał, iż zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.
Podniósł zatem, iż w momencie odbioru przez skarżącą decyzji rozpoczął się 14 - dniowy termin do wniesienia odwołania. Dodał, iż zasadnym jest wskazać, że zażalenie z 3.07.2024 r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego
w [...] z 19.06.2024 r. nr [...]nadające rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji podlega merytorycznemu rozpatrzeniu z uwagi na fakt, iż w dacie wydania zaskarżonego postanowienia z 19.06.2024 r. nr [...]nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 14.06.2024 r. nr [...]dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6 – 12/2018 r., ww. decyzja znajdowała się w obrocie prawnym i nie posiadała przymiotu ostateczności.
Wskazując na art. 70 § 1 Op podniósł, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. upływa 31 grudnia 2024 r. Podniósł, iż bieg terminu przedawnienia w stosunku do zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6 – 12/2018 r. nie upłynął, albowiem uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 Op. W związku
z decyzją z 10.06.2021 r. nr [...] wydaną w trybie art. 33 ww. ustawy, 14.07.2021 r. doręczono skarżącej w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zarządzenia zabezpieczenia z 30.06.2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] decyzją z 7.03.2022 r. znak [...] utrzymał w mocy ww. decyzję. Ponadto doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op. Pismem z 20.06.2023 r., działając na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej organ pierwszej instancji zawiadomił skarżącą, że 12.06.2023 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. na skutek przesłanki, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 ww. ustawy tj. wszczęcia przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], dochodzenia o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zb. z art. 62 § 2 kks. w zw. z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks. Zawiadomienie zostało doręczone 5 lipca 2023 r. Organ odwoławczy wskazał zatem, iż w dacie wydawania decyzji nr [...] z dnia 14 czerwca 2024 r. istniało prawo do orzekania, tym samym można jej było nadać rygor natychmiastowej wykonalności.
Dokonując merytorycznej analizy zarzutów zażalenia Dyrektor IAS podniósł, iż przesłanki, na podstawie których organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności wynikają z art. 239b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany". Jednocześnie użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie spójnika "lub" - przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności - oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy wystąpienia choćby jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8.11.2016 r., sygn. akt I FSK 1327/16).
Organ odwoławczy wskazał, iż w piśmiennictwie podkreśla się, że analiza powyższych regulacji prawnych wskazuje, że muszą zostać spełnione kumulatywnie (łącznie) dwie przesłanki, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, a mianowicie musi zaistnieć co najmniej jedna
z czterech okoliczności określonych w art. 239b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane - art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa (por. Komentarz do art. 239b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier,P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LEX, 2009, wyd. III).
Dyrektor IAS wskazał zatem, że dla możliwości nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie wystarczy samo wskazanie, że zaistniała jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt od 1 do 4 ustawy Ordynacja podatkowa, lecz organy podatkowe zgodnie z art. 239b § 2 ww. ustawy mają dodatkowo obowiązek wykazania, że w sprawie istnieją takie okoliczności, które uprawdopodabniają groźbę niewykonania zobowiązania podatkowego, uzasadniającą sięgnięcie do instytucji nadania rygoru natychmiastowej wykonalności.
Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane wiąże się z ustaleniem jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością. W doktrynie wskazuje się, iż uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, musi wiązać się
z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty a brakiem możliwości wyegzekwowania należności istnieje związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie (patrz też komentarz do art. 239b O.p., w: J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2013).
Dyrektor IAS wskazał zatem, że druga z ww. przesłanek dotyczy nie tyle przeprowadzenia dowodu czyniącego fakt absolutnie pewnym, lecz jedynie wskazania okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie faktu. W kontekście tej przesłanki wskazać też należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się jej. Użycie w treści § 2 art. 239b ww. ustawy pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku bowiem z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należy uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Łodzi z 2.02.2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1000/09). W świetle ww. przepisu ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ uprawdopodobnienie - w odróżnieniu od udowodnienia - oznacza mniejszy stopień pewności, że dany skutek nastąpi, organ podatkowy powinien więc posiadać informacje uzasadniające przypuszczenie, że zobowiązanie wynikające z decyzji może zostać niewykonane.
Reasumując, organ odwoławczy wskazał, iż z przepisów art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch warunków, tj.:
- wystąpienie co najmniej jednej okoliczności określonej w art. 239b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa,
- uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Odnosząc powołane przepisy prawa i poglądy judykatury do stanu faktycznego istniejącego w sprawie, Dyrektor IAS stwierdził, że decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 14.06.2024 r. nr [...] zasadnie nadano postanowieniem z 19.06.2024 r. nr [...] rygor natychmiastowej wykonalności.
W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ I instancji wskazał, że
w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a z akt sprawy wynika, że:
- w związku z przypisem decyzji nieostatecznej skarżąca posiada zaległości
z tytułu podatku:
- od towarów i usług za 5-12/2018 r. w łącznej kwocie 306 001,00 zł plus odsetki za zwłokę,
- dochodowego od osób fizycznych (PPL) za 2018 r. w kwocie 206 901,00 zł plus odsetki oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6-12/2018 r. w łącznej kwocie 8 665,00 zł.
- dodatkowo posiada zaległości z tytułu podatku od towarów i usług 3,4/2024 r.
w łącznej kwocie 132 922,00 zł plus odsetki oraz nadpłatę wynikającą z korekty PIT-36L za 2023 r. w kwocie 145 138,00 zł, która jest przedmiotem czynności sprawdzających,
- na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 30.06.2021 r. wystawionych
w oparciu o wydane decyzje zabezpieczające (VAT, PPL) prowadzone jest postępowanie zabezpieczające, w toku którego organ pierwszej instancji uzyskał łączną kwotę 415 000,00 zł oraz dokonał zajęcia ruchomości 7 środków transportu
(o szacowanej wartości 333 000 zł),
- Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] prowadzi postępowanie podatkowe w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2021 r. W jego toku decyzją z 16.05.2024 r. nr [...] określił skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2021 r. w wys. 1 946 367,00 zł oraz kwotę podlegającą wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za 7-9, 11/2019 r., 3-4/2020 r., 2/2021 r. w łącznej kwocie 15 410,00 zł + odsetki w wys. 921 349,00 zł i orzekł o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w wys. 1 236 530,00 zł, kwoty podlegającej wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 w wys. 15 410,00 zł + odsetki w wys. 921 349,00 zł (łączna przybliżona kwota zaniżenia z odsetkami - 2 173 289,00 zł).
- 19.03.2024 r. skarżąca złożyła oświadczenie o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego ORD-HZ (art. 39 ustawy Ordynacja podatkowa). W złożonym oświadczeniu wykazała następujące składniki majątkowe:
- rzeczy ruchome: ciągniki samochodowe nr rej.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] (podana szacunkowa wartość 480 000,00 zł);
- naczepy ciężarowo-chłodnie nr rej.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] (podana szacunkowa wartość 842 500,00 zł);
- samochód ciężarowy nr rej.: [...] (podana szacunkowa wartość 85 500,00 zł).
Dyrektor IAS wskazał także, iż zgodnie z ustaleniami organu I instancji, skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz
z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.
Zdaniem Dyrektora IAS, powyższe ustalenia pozwoliły organowi I instancji na stwierdzenie, że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy.
Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie została spełniona przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, że skarżąca znając powyższe ustalenia i wnioski organu podatkowego pierwszej instancji nie zanegowała skutecznie tego twierdzenia i nie wykazała w toku postępowania (składając zażalenie), aby dysponowała takim majątkiem, który odpowiada dyspozycji art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacja podatkowa. Wskazał, iż
w orzecznictwie ukształtował się pogląd, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności,
o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa organ podatkowy nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest, że wykaże, iż podatnik nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego ustalenia stanu majątkowego
i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych, zwłaszcza w sytuacji, gdy sam podatnik nie wykazał żadnych należących do niego składników majątku. Ciężar poszukiwania takiego dowodu obciąża podatnika, gdyż jedynie wówczas możliwe będzie przeprowadzenie dowodu przeciwstawnego przez organ podatkowy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20.12.2011 r., sygn. akt II FSK 1156/10).
Odnosząc się do przesłanki wskazanej w art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, Dyrektor IAS zauważył, iż z brzmienia cytowanych przepisów wynika, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego udowodnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane za pomocą przewidzianych przepisami procedur lub dowodów,
a jedynie uprawdopodobnienia tego faktu, co oznacza, że postępowanie w tym zakresie jest odformalizowane.
Organ odwoławczy podniósł, iż jako okoliczności uprawdopodobniające, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na ten podatek za 6-12/2018 r. nie zostanie wykonane, organ pierwszej instancji wskazał, że:
- skarżąca posiada zaległości podatkowe,
- brak majątku ruchomego i nieruchomego o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia,
- nadano odrębnym postanowieniem rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z 14.06.2024 r. [...]określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 5 – 12/2018 r. w łącznej kwocie 429 846,00 zł,
- prowadzone jest przez Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...], odrębne postępowanie podatkowe, w toku którego wydał decyzję o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 2 173 289,00 zł,
- zauważalny spadek dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej
w 2023 r.
W ocenie organu odwoławczego przedstawione ww. okoliczności stanowiły przesłankę do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b
§ 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez Naczelnika US.
Wbrew zarzutom odwołania dotyczącym braku wyceny majątku organ odwoławczy zauważył, że organ I instancji skorzystał z wyceny majątku ruchomego ze złożonego przez skarżącą oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych (ORD-HZ),a samochody są majątkiem szybko zbywalnym i są w stałym użytkowaniu, więc ich wartość stale spada.
Organ odwoławczy wskazał, iż uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym
w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodów, pozwalający na przyspieszenie postępowania. Uprawdopodobnienie daje tylko wiarygodność - prawdopodobieństwo wystąpienia jakiegoś faktu. W świetle ww. przepisu ustawy Ordynacja podatkowa, uprawdopodobnienie - w odróżnieniu od udowodnienia - oznacza mniejszy stopień pewności, że dany skutek nastąpi. Organ podatkowy powinien posiadać dostatecznie przekonujące informacje, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5.09.2018 r., sygn. akt II FSK 2752/16; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 25.04.2018 r., sygn. akt I SA/Po 1224/17; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku
z 5.12.2018 r., sygn. akt I SA/Bk 609/18).
Dyrektor IAS wskazał także, że należy mieć na uwadze, że 14.06.2024 r., czyli
w momencie odbioru przez skarżącą decyzji z 14.06.2024 r. nr [...] rozpoczął się 14 - dniowy termin do wniesienia odwołania. Zatem w momencie skorzystania przez skarżącą z prawa do wniesienia odwołania i w przypadku skutecznego wniesienia odwołania, które spowodowałoby, iż - w świetle obowiązujących przepisów prawa - decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie mogłaby nabrać przymiotu ostateczności i, co za tym idzie, podlegać wykonaniu w zwykłym trybie egzekucji administracyjnej.
Wobec powyższego organ odwoławczy podkreślił, iż Naczelnik US po spełnieniu odpowiednich przesłanek skorzystał jedynie z prawa do wydania postanowienia
o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności przedmiotowej decyzji. W ocenie Dyrektora IAS jest to zrozumiałe, ponieważ organ podatkowy pierwszej instancji, występujący także w roli wierzyciela, dąży do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków.
W przedmiotowej sprawie nie zostało wniesione przez skarżącą odwołanie i po upływie 14- dniowego terminu do wniesienia odwołania decyzja z 14.06.2024 r. nr [...] stała się ostateczna.
W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji wykazał, że zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania przez skarżącą zobowiązań:
- z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.,
- z tytułu podatku od towarów i usług za 5-12/2018 r.
W sprawie zostało ustalone, że skarżąca nie posiada majątku ruchomego bądź nieruchomego o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz
z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Podniósł, że skarżąca nie zaprzecza tym danym, jak również nie wskazuje nieruchomości oraz praw majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, a także rzeczy ruchomych oraz zbywalnych praw majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. W tym przypadku niewykonanie zobowiązania jest wysoce prawdopodobne, skoro skarżąca nie dysponuje mieniem ani majątkiem, który zabezpieczyłby ich realizację.
Dyrektor IAS zauważył, że skarżąca wykazała majątek ruchomy (ORD-HZ
z 19.03.2024 r.), którego wartość oszacowała na łączną kwotę 1 408 000 zł. Jednakże
z analizy materiału dowodowego przekazanego przez [...] Urząd Skarbowy
w [...] oraz z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, że (pomimo wykazania ruchomości w oświadczeniu ORD-HZ), skarżąca dokonała zbycia jednej ruchomości. Z powyższego wynika, że gdyby organ I instancji nie nadał rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nr [...]z 14.06.2024 r. oraz decyzji nr [...]z 14.06.2024 r., mogłoby dojść do zbycia pozostałych ruchomości, co utrudniłoby wykonanie ww. decyzji.
Dyrektor IAS wskazał także, że regulacje zawarte w art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej powinny być odczytywane we wzajemnym powiązaniu. Oznacza to, że zakres, sposób i sens "uprawdopodobnienia", wynikający z art. 239b § 2 tej ustawy powinny być odczytywane poprzez pryzmat przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-4,
a konkretnie tych, bądź tej z nich, na zaistnienie której organ podatkowy pierwszej instancji nadając rygor natychmiastowej wykonalności się powołał. Ponadto, uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność twierdzenia o jakimś fakcie. Zatem przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Gliwicach z 24.10.2012 r., sygn. akt I SA/GI 219/12, wskazał, iż "(...) należy także zwrócić uwagę na znaczenie (sposób rozumienia) pojęcia "uprawdopodobnienie", które polega nie na wykazaniu i udowodnieniu zaistnienia określonego faktu jako czegoś pewnego, lecz wskazaniu jedynie okoliczności wystarczających do powzięcia przekonania o prawdopodobieństwie zaistnienia tego faktu (...)".
Zdaniem organu odwoławczego przedstawione powyżej okoliczności, czynią prawdopodobnym, że:
- zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r.,
- odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6-12/2018 r.,
- zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 5-12/2018 r.,
nie zostaną wykonane. Tym samym w sprawie została spełniona również przesłanka określona w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.
Organ odwoławczy uznał zatem, iż postanowienie organu I instancji nie naruszało prawa, a zarzuty zażalenia są niezasadne.
Pismem z dnia 7 stycznia 2025 r. E. B. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...].
Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 239 § 1 i § 2 Op, wnosząc o jego uchylenie oraz o uchylenie postanowienia organu I instancji.
W uzasadnieniu skargi podniosła, iż w zaskarżonym postanowieniu dokonano przede wszystkim błędu w zakresie ustalenia stanu faktycznego, polegającego nie tylko na przyjęciu, że decyzja z 14.06.2024 r. nr [...]stała się ostateczna (tymczasem na skutek złożenia wniosku o uzupełnienie przedmiotowej decyzji i nie zakończenia postępowania incydentalnego w sprawie jej uzupełnienia, termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu, a zatem decyzja ta nie stała się ostateczna), ale również na przyjęciu - niezgodnie ze stanem faktycznym - istnienia przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w postaci braku majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.
Skarżąca wskazała także, iż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przytoczono dane z deklaracji ORD-HZ z dnia 19.03.2024 r., z której wynika jednoznacznie, że już na moment składania tej deklaracji posiadany majątek przewyższał wysokość zobowiązania podatkowego, którego dotyczyło zaskarżone postanowienie o zabezpieczeniu; w deklaracji tej wskazano m.in. ciągniki samochodowe nr rej.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], naczepy ciężarowo-chłodnie nr rej.: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], samochód ciężarowy nr rej.: [...]- wartość już tylko tych aktywów przekracza 1,4 mln złotych, a więc jest wyższa niż wysokość zobowiązania podatkowego z odsetkami, które miało zostać zabezpieczone. Już tylko z tego powodu należy uznać, że w sprawie nie zachodzi przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Ponadto nie uwzględniono, że również w okresie postępowania zażaleniowego, to jest do daty wydania zaskarżonego postanowienia, na podstawie zarządzeń zabezpieczenia organ pierwszej instancji uzyskiwał comiesięczne wpłaty - i uzyskuje je nadal, na skutek, czego uzyskana przez niego kwota z tego tytułu uległa zwiększeniu
- i nadal ulega zwiększeniu.
Nie uwzględniono również aktualnego - powiększonego - stanu majątku ani nabycia nowych składników majątkowych.
Ponadto nie ustalono wartości majątku, co jest koniecznym warunkiem do dokonania zestawienia tej wartości z wysokością zaległości.
Wskazała zatem, iż tym bardziej brak jest podstaw do uznania, że wartość majątku podatnika nie odpowiada wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, powyższa okoliczność uzasadnia w pełni wniosek o uchylenie zaskarżonego postanowienia.
Zdaniem skarżącej, ani w postanowieniu o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, ani w postanowieniu oddalającym zażalenie na to postanowienie, nie została wykazana okoliczność uprawdopodobniająca, że "zobowiązanie wynikające
z decyzji nie zostanie wykonane." Nie ustalono bowiem żadnego faktu, który przekonywałby o tym, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, nie zanegowano także wskazanych w zażaleniu okoliczności dotyczących strony podmiotowej oraz w szczególności jej pozytywnego nastawienia do wykonania obowiązków podatkowych, w tym okoliczności dokonywania regularnych wpłat na poczet zarządzonych zabezpieczeń. Okoliczności wskazane w zażaleniu przekonują
o woli oraz obiektywnej możliwości spłaty zobowiązań podatkowych. Skarżąca podkreśliła, że gwarancją wykonania zobowiązania podatkowego, zarówno przedmiotowego jak i zobowiązań przyszłych, jest przede wszystkim okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego towarów, która to działalność pomimo wahań koniunktury oraz stałego wzrostu kosztów prowadzenia działalności gospodarczej jest prowadzona i rozwijana od ponad 10 lat (data wpisu do CEIDG - 18 czerwca 2014 r.), z ciągłym wzrostem ilości kontrahentów, ilości samochodów ciężarowych oraz zatrudnienia, przy czym firma obecnie posiada bazę stałych kontrahentów - odbiorców usług transportowych świadczonych przez firmę podatnika, składającą się ze znanych i renomowanych przedsiębiorstw. Prowadzenie
i kontynuacja działalności gospodarczej, wywiązywanie się z zaciągniętych zobowiązań oraz dokonywanie płatności z tytułu zarządzonych zabezpieczeń oraz dokonywanie bieżących płatności z tytułu zobowiązań podatkowych pomimo sporadycznych opóźnień wynikających wyłącznie z winy kontrahentów, dają pełną rękojmię spłaty zobowiązania podatkowego.
W tej sytuacji nie tylko brak jest uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, wręcz przeciwnie - zachodzi prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, że obowiązanie wynikające z decyzji zostanie wykonane.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu z normami prawnymi - proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonego aktu i na podstawie ustalonego przez organy stanu faktycznego. W związku z tym, aby wyeliminować
z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego
w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej "ppsa"). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 ppsa, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.
W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd stwierdził, iż zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu
I instancji zostały wydane z naruszeniem art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 Op.
Sporem w sprawie objęta jest zasadność nadania przez organ I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 14 czerwca 2024 r. nr [...]. Decyzją tą Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. w kwocie 281 887 zł oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na ten podatek w łącznej kwieć 10 496 zł za miesiące od czerwca do grudnia 2018 r. Zdaniem organów podatkowych w sprawie wystąpiła przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności z art. 239 § 1 pkt 2 Op, to jest brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, jak również okoliczności uzasadniające uznanie, iż jest prawdopodobne, że zobowiązanie wynikające z ww. decyzji może zostać niewykonane. Podnosząc zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Op organy wskazały na wynikające z przypisu decyzji nieostatecznych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 5 – 12/2018 w łącznej kwocie 306 001,00 zł plus odsetki za zwłokę oraz podatku dochodowego od osób fizycznych (PPL) za 2018 r. w kwocie 206 901,00 zł plus odsetki oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 6 – 12/2018 w łącznej kwocie 8 665,00 zł. Wskazały także na posiadanie przez skarżącą zaległości w podatku VAT za 3, 4/2024 w łącznej kwocie 132 922,00 plus odsetki oraz nadpłatę wynikającą z korekty PIT-36L za 2023 r. w kwocie 145 138,00 zł, która jest przedmiotem czynności sprawdzających, prowadzone na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 30.06.2021 r. postępowanie zabezpieczające, w toku którego organ I instancji uzyskał łączną kwotę 415 000,00 zł oraz dokonał zajęcia ruchomości (7 środków transportu) o szacowanej wartości 333 000 zł, prowadzenie przez Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...] postępowania podatkowego, w trakcie którego organ ten określił skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od 1 stycznia 2019 r. do 30 czerwca 2021 r. w kwocie 1 946 367,00 zł oraz kwotę podlegającą wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za 7 – 9, 11/2019 r., 3 – 4/2020r., 2/2021 w łącznej kwocie 15 410,00 zł plus odsetki w kwocie 921 349,00 zł i orzekł o zabezpieczeniu na majątku skarżącej przybliżonej kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w wysokości 1 236 500,00 zł, kwoty podlegającej wpłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w wysokości 15 410,00 zł plus odsetki w wysokości 921 349,00 zł (łączna przybliżona kwota zaniżenia z odsetkami – 2 173 289,00 zł). Wskazały także na wykazanie przez skarżącą w złożonym oświadczeniu ORD-HZ ruchomości (ciągniki samochodowe, naczepy ciężarowe – chłodnie, samochód ciężarowy) o łącznej wartości 1 408 000 zł. Jako okoliczności uprawdopodabniające, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. oraz odsetek od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na ten podatek za 6-12/2018 r. nie zostanie wykonane, orzekające w sprawie organy wskazały: posiadanie przez skarżącą zaległości podatkowych, brak majątku ruchomego i nieruchomego
o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia, nadanie odrębnym postanowieniem rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z 14.06.2024 r. [...], określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 5-12/2018 r. w łącznej kwocie 429 846,00 zł, prowadzenie przez Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...]odrębnego postępowania podatkowego, w toku którego została wydana decyzja o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 2 173 289,00 zł oraz zauważalny w 2023 r. spadek dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej.
Skarżąca podnosi zaś, iż wbrew twierdzeniom orzekających w sprawie organów decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności nie stała się ostateczna
z uwagi na złożenie wniosku o jej uzupełnienie i nie zakończenie postępowania w tym zakresie, jak również błędne przyjęcie spełnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Op, polegającej na braku majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Wartość wskazanych przez skarżącą ruchomości przekracza bowiem 1,4 mln zł, a zatem jest wyższa niż wysokość zobowiązania podatkowego z odsetkami, które miało zostać zabezpieczone. Skarżąca podniosła również, iż na podstawie zarządzeń zabezpieczenia organ I instancji uzyskuje comiesięczne wpłaty. Nie uwzględniono także powiększonego stanu majątku ani nabycia nowych składników majątkowych, nie ustalono wartości majątku. Nie zanegowano także pozytywnego nastawienia skarżącej do wykonania obowiązków podatkowych oraz nie wzięto pod uwagę, że gwarancją wykonania zobowiązania podatkowego jest okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego towarów, która to działalność mimo wahań koniunktury oraz stałego wzrostu kosztów prowadzenia działalności gospodarczej jest prowadzona
i rozwijana od ponad 10 lat. Brak jest zatem także uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Sporem w sprawie nie są objęte okoliczności związane z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Op oraz art. 70 § 6 pkt 4 Op.
W aktach podatkowych znajduje się postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2023 r. o wszczęciu dochodzenia
w sprawie m.in. o przestępstwo skarbowe określone w art. 56 § 2 kks w zb. z art. 62 § 2 kks w zw. z art. 61 § 1 kks w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks o podanie nieprawdy w deklaracji w zeznaniu podatkowym PIT36L za 2018 r. polegające na niezasadnym zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i w konsekwencji narażenie Skarbu Państwa na uszczuplenie w podatku dochodowym w kwocie o co najmniej 193 067,00 zł (karta 115 akt podatkowych). Zawiadomienie w trybie art. 70c Op zostało skarżącej doręczone 5 lipca 2023 r. (karty 117 – 118 akt podatkowych). Do akt podatkowych zostały także dołączone zarządzenia zabezpieczenia z dnia 30 czerwca 2021 r., które zostały skarżącej doręczone w dniu 14 lipca 2021 r. (karty 38 – 47 akt podatkowych).
Odnosząc się do zakreślonego przedmiotu sporu, wskazać zatem należy, iż zgodnie z art. 239b § 1 Op decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy:
1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub
2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub
3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub
4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące.
Zgodnie zaś z art. 239b § 2 Op przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Z powyższych przepisów wynika, że przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 - 4 Op mają charakter fakultatywny i rozłączny, zaś przewidziane w treści art. 239b § 2 Op uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane należy rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym przypadku niewykonanie zobowiązania) jest wysoce prawdopodobne. Aby decyzji nieostatecznej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności wykazane muszą być przesłanki zarówno § 1, jak i § 2 art. 239b Op. Innymi słowy, musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Op, przy czym, w przypadku tychże przesłanek organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 Op wystarczy uprawdopodobnienie. Istotnym jest więc rozróżnienie jakie ustawodawca przyjął w tych przepisach. W pierwszym z nich warunkiem jest posiadanie informacji (dowodów) na zaistnienie wskazanych okoliczności, w drugim zaś "uprawdopodobnienie", przez które należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi.
W niniejszej sprawie organ podatkowy oparł swoje rozstrzygnięcie o treść art. 239b § 1 pkt 2 Op, co zaakceptował organ odwoławczy.
Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy zostanie wykazane, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz
z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia.
Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, z którego wynika, iż skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwlokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Powyższe twierdzenia organów podatkowych zostały wyrażone przy jednoczesnym ustaleniu, iż skarżąca w oświadczeniu
o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej wskazała ruchomości (ciągniki samochodowe, naczepy ciężarowo – chłodnie oraz samochód ciężarowy) o łącznej wartości 1 408 000 zł. Z akt podatkowych wynika, iż w związku z prowadzonym postępowaniem zabezpieczającym wobec majątku skarżącej na podstawie zarządzeń zabezpieczenia wystawionych w związku
z decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]z dnia 16 maja 2024 r. nr [...]dokonano zajęcia zabezpieczającego ruchomości, to jest 20 sztuk pojazdów o łącznej wartości 1 970 000,00 zł. Powyższe oznacza, że skarżąca posiada majątek przewyższający wartość zobowiązania podatkowego określonego w decyzji, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Kwoty wskazane w decyzji Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...]z dnia 16 maja 2024 r. stanowią kwoty określone jako przybliżone kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz przybliżone kwoty podatku do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Decyzja ta została wydana w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w trakcie kontroli celno-skarbowej i w toku postępowania podatkowego na podstawie art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 Op, to jest przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Z powyższego wynika zatem, iż wysokość zobowiązania podatkowego w postępowaniu, w którym wydano ww. decyzję o zabezpieczeniu nie została dotychczas określona. Brak jest zatem podstaw do uwzględnienia wartości wskazanych w tej decyzji przy ustaleniu zaistnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Op w niniejszej sprawie. Nie można bowiem uznać, że zostało udowodnione, iż strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, przy uwzględnieniu obciążeń mających w dacie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności charakter potencjalny, skoro zobowiązania nie zostały dotychczas określone choćby nieostateczną decyzją, a postępowanie podatkowe jest w toku. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej powoduje daleko idące skutki dla podatnika. Powyższe sprawia, że ustalenie wystąpienia przesłanek z art. 239b § 1 Op musi być niewątpliwe.
Zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PPL) za 2018 r.,
z dnia 14.06.2024 r. nr [...], której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem organu I instancji z dnia 19 czerwca 2024 r. w niniejszej sprawie wynoszą 206 901,00 zł oraz odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek podatek dochodowy od osób fizycznych za 6-12/2018 r. w łącznej kwocie 8 665,00 zł, zaś z uwagi na określenie zobowiązań podatkowych decyzją w podatku od towarów i usług za 5-12/2018 r. z dnia 14.06.2024 r. nr [...], wynoszą łącznie 306 001,00 zł plus odsetki za zwłokę (utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora IAS z dnia 26 listopada 2024 r. zaskarżonym w sprawie sygn. akt VIII SA/Wa 110/25 tut. Sądu). Zauważyć zatem należy, że ww. kwoty stanowią łącznie niższą wartość niż wartość majątku, którego posiadanie ustalił organ podatkowy. Wartość ta jest wyższa także przy uwzględnieniu zaległości w podatku od towarów i usług za 3,4/2024 r., na którą wskazują orzekające w sprawie organy. Zauważyć jednocześnie wypada, iż orzekające w sprawie organy wskazują także na wykazanie przez skarżącą nadpłaty wynikającej z korekty PIT-36L za 2023 r. Okoliczność, iż korekta ta jest przedmiotem czynności sprawdzających nie stanowi wykazania, że ten składnik majątku nie występuje. W tych okolicznościach zdaniem Sądu brak jest podstaw do stwierdzenia, że zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Op zostało w sprawie wykazane.
Zdaniem Sądu organy podatkowe nie uprawdopodobniły także, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Odnośnie przesłanki z art. 239b § 2 Op organy wskazały na posiadanie przez skarżącą zaległości podatkowych, brak majątku ruchomego i nieruchomego o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, który korzystałby z pierwszeństwa zaspokojenia, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z 14.06. 2024 r. nr [...]dot. podatku od towarów i usług za 5-12/2018 r., prowadzone przez Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...]postępowania, w którym wydano decyzję o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego oraz zauważalny spadek dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w 2023 r. Z powyższego wynika zatem, iż w zasadniczej części okoliczności przytaczane na potwierdzenie istnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 Op, zostały powtórzone w celu uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, to jest przesłanki z art. 239b § 2 Op. Przy ocenie tej okoliczności pominięto zaś, iż jak to wynika z dokonanych przez organy ustaleń, że na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z 30.06.2021 r. organ I instancji uzyskał łączną kwotę 415 000, 00 zł oraz dokonał zajęcia ruchomości, to jest 7 środków transportu o szacowanej wartości 333 000 zł. Prowadzone postępowanie zabezpieczające jest zatem efektywne. Nie uwzględniono także okoliczności, iż skarżąca nadal prowadzi działalność gospodarczą. Wskazano jedynie na spadek dochodów z tej działalności w 2023 r. Istotnie taki spadek należy odnotować, jednak jak wynika z akt podatkowych oraz decyzji organu I instancji dochód te nadal stanowi znaczną kwotę, bo 933 469,21 zł. Tymczasem, jak wynika z twierdzeń skarżącej prowadzi ona działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów, wykorzystuje w tym celu łącznie 21 pojazdów i zatrudnia 14 osób na podstawie umowy o pracę. Prowadzenie działalności gospodarczej zdaniem Sądu daje podstawy do twierdzenia, iż zobowiązania mogą zostać wykonane. Organy wskazują na istnienie zaległości podatkowych, ale z ustaleń dokonanych w sprawie nie wynika, aby wobec skarżącej toczyło się postępowanie egzekucyjne, co mogłoby wskazywać, że skarżąca nie wykonuje swoich zobowiązań dobrowolnie. Okoliczność, że zobowiązanie wynikające
z decyzji nie zostanie wykonane nie została zatem uprawdopodobniona.
Z tych względów w ocenie Sądu zarówno zaskarżone postanowienie, jak
i postanowienie organu I instancji zostało wydane z naruszeniem art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239 § 2 Op.
Z uwagi na powyższe Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa w zw. z art. 135 ppsa orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1, art. 210 § 1 i 2 ppsa.