V SA/Wa 4840/15

V SA/Wa 4840/15 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2016-11-30
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2015-12-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Arkadiusz Tomczak /przewodniczący/
Beata Krajewska
Mirosława Pindelska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I GSK 266/17 - Wyrok NSA z 2019-10-23
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2016 poz 718
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
Dz.U. 2014 poz 752
art. 3 ust. 1 i 2, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2, art. 102 ust. 1
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity
Dz.U. 2015 poz 613
art. 122, art. 187 § 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 listopada 2016 r. sprawy ze skargi P. C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez P. Sp. z o.o. z siedzibą w W.(dalej: "Spółka", "Skarżąca", "Strona" "Podatnik"), jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor IC", "organ odwoławczy") z dnia [...] października 2015 r. Nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: "Naczelnik UC", "organ I instancji") z dnia [...] sierpnia 2014 r. Nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] Nr identyfikacyjny VIN: [...], pojemność silnika [...] cm3, rok produkcji [...], w kwocie [...] zł.
Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Skarżąca zakupiła w dniu [...] grudnia 2010 r. w państwie członkowskim pojazd marki [...] za kwotę [...]. W dniu [...] grudnia 2010 r. Podatnik dokonał przemieszczenia pojazdu na terytorium Polski (CMR nr [...]). W tym samym dniu przeprowadzone zostało, pierwsze na terenie kraju, badanie techniczne, podczas którego uprawniony diagnosta stwierdził samochód ciężarowy VAN z liczbą miejsc siedzących - 2.
W dniu [...] grudnia 2010 r., wg faktury VAT Nr [...], ww. samochód został sprzedany [...], który w dniu [...] grudnia 2010 r. zarejestrował pojazd jako samochód ciężarowy z liczbą miejsc siedzących - 2. Pojazd otrzymał numery rejestracyjne [...].
Następnie, w dniu [...] stycznia 2011 r. A. M. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...] dokonał zmian rodzaju przeznaczenia pojazdu o numerze rej. [...]. Ostatecznie pojazd figuruje jako samochód ciężarowy z liczbą miejsc siedzących - 5.
W związku z tym, że z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu Podatnik nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz nie dokonał zapłaty akcyzy, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec P. Sp. z o.o. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...].
W dniu [...] maja 2014 r. do Urzędu Celnego [...] w W. wpłynęło pismo podpisane przez Pełnomocnika – K. W. zawierające wniosek o przesłuchanie, w charakterze świadka, rzeczoznawcę samochodowego P. T. - autora załączonej do pisma ekspertyzy o numerze [...] sporządzonej w dniu [...] grudnia 2010 r. W dniu [...] maja 2014 r. Pełnomocnik - radca prawny R.K. przesłał ekspertyzę [...] oraz wystawiony w dniu [...] grudnia 2010 r. [...] dowód rejestracyjny wraz z tłumaczeniem na język polski.
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. określił Podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego marki [...].
Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że zagadnienia dotyczące opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych zostały uregulowane postanowieniami ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752), dalej: "u. p. a.". W rozumieniu ustawy samochodami osobowymi są pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją HS 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją HS 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wskazał akty prawne, na których oparł klasyfikację przedmiotowego pojazdu i wyjaśnił, jakie cechy projektowe decydują o zaklasyfikowaniu pojazdu do kategorii samochodów osobowych. Zaznaczył, iż decydującym kryterium klasyfikacji pojazdu jest jego przeznaczenie.
W świetle powołanych regulacji prawnych na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w tym dowodu z oględzin przedmiotowego samochodu, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo przez Podatnika za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu dokonania przemieszczenia tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (nabycia wewnątrzwspólnotowego).
Pismem z dnia [...] września 2014 r. Podatnik złożył wniosek o uzupełnienie treści ww. decyzji organu podatkowego I instancji w zakresie wskazania kwoty należnych odsetek oraz wskazania sposobu ich wyliczenia. Postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. Naczelnik UC odmówił uzupełnienia treści przedmiotowej decyzji. Na ww. postanowienie (doręczone Pełnomocnikowi w dniu [...] września 2014 r.) Podatnik reprezentowany przez Pełnomocnika złożył zażalenie.
Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy skarżone postanowienie organu podatkowego I instancji. Postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. zostało doręczone Pełnomocnikowi w dniu [...] października 2014 r.
Pismem z dnia[...] października 2014 r., Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji.
Postanowieniem nr [...] z dnia [...] stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że ww. odwołanie w dnia [...] października 2014 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2014 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. Postanowienie zostało doręczone Pełnomocnikowi w dniu [...] stycznia 2015 r.
Pismem z dnia [...] lutego 2015 r. (nadanym w tym samym dniu) Podatnik reprezentowany przez Pełnomocnika zaskarżył ww. postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Odpowiedź na skargę wraz ze skargą i aktami sprawy przekazana została do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie w dniu [...] marca 2015 r. Następnie, korzystając z uprawnień wynikających z art. 54 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dyrektor Izby Celnej w W. dokonał ponownej analizy materiału dowodowego, wynikiem czego było wydane w dniu [...] czerwca 2015 r. postanowienie nr [...], którym uchylił w całości zaskarżone postanowienie nr [...] z dnia [...] stycznia 2015 r.
W związku z powyższym, postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 1127/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie sądowe.
Odpis powyższego orzeczenia ze stwierdzeniem jego prawomocności oraz całość akt sprawy została przekazana do Izby Celnej w W. w dniu [...] września 2015 r.
Postanowieniem nr [...] z dnia [...] października 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w W. w trybie art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poinformował Podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pełnomocnik odebrał przedmiotowe pismo w dniu [...] października 2015 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji nie wniesiono nowych dowodów do sprawy, nie złożono dodatkowych wyjaśnień i uwag.
W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor IC, zaskarżoną decyzją z dnia [...] października 2015 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie, istotą sporu jest ustalenie, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd, jest wyrobem akcyzowym, w konsekwencji czego, dokonana przez Podatnika czynność nabycia wewnątrzwspólnotowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Przy ustalaniu, czy określony pojazd samochodowy jest do celów poboru akcyzy traktowany jako samochód osobowy i w konsekwencji należy do niego stosować przepisy ustawy o podatku akcyzowym, konieczne jest dokonanie jego poprawnej klasyfikacji statystycznej. Stosownie bowiem do art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej ( Dz. UE L nr. 256 str.1, dalej rozporządzenie nr. 2658/87). Cytowany przepis wprowadza więc obowiązek stosowania klasyfikacji wyrobów w nabyciu wewnątrzwspólnotowym na podstawie nomenklatury towarowej ustanowionej na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. Zatem za samochody podlegające opodatkowaniu akcyzą należy uznać tylko tego rodzaju pojazdy, które zgodnie z klasyfikacją w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) powinny być zaklasyfikowane do pozycji HS 8703.
W uzasadnieniu decyzji organ podkreślił, że klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie dokonuje się na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Przepisy prawa o ruchu drogowym stosuje się jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, nie mają one zastosowania dla określenia podatku akcyzowego.
W związku z powyższym dla prawidłowości określenia pojazdu jako samochodu osobowego podlegającego opodatkowaniu akcyzą istotna jest jego prawidłowa klasyfikacja statystyczna w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze danego pojazdu, a nie kategoria samochodu wynikająca z jego rejestracji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, jako samochodu ciężarowego. Do celów przyporządkowania pojazdu samochodowego do pozycji HS 8703 (kodu CN) koniecznym jest ustalenie jego zasadniczego przeznaczenia, tj. do przewozu osób, czy też do przewozu towarów. Obiektywne przeznaczenie pojazdu, wynikające z jego ogólnego wyglądu oraz ogółu jego cech, w tym projektowych, dla potrzeb klasyfikacji taryfowej oraz opodatkowania akcyzą wino być oceniane na dzień zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego, tj. na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego.
Przedmiotowy pojazd opuścił linię produkcyjną jako samochód osobowy 5-miejscowy (pismo [...] z dnia [...] listopada 2013 r.).
W dniu [...] listopada 2009 r. przedmiotowy pojazd został dopuszczony do ruchu (zarejestrowany) na terytorium [...] jako samochód nowy. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., został zarejestrowany jako samochód osobowy. Aby to wyjaśnić, organ wskazał, że w dniu [...] grudnia 2010 r. przerejestrowano w [...] pojazd (zarejestrowano ponownie), uzyskując znajdujące się w aktach sprawy: dowód rejestracyjny Teil I i kartę pojazdu Teil II. W polu "22" Teil I wskazano, że przebudowa nastąpiła poprzez "domontowaną w późniejszym terminie ciągłą płytą podłogową w przestrzeni ładunkowej wraz z przegrodą". Jednocześnie zaznaczono w polu "S.1", iż w dniu jego ponownej rejestracji w [...], pojazd posiadał dwa miejsca siedzące. Ponadto w polu "25" Teil II wskazano, że poprzednia karta pojazdu/dowód rejestracyjny ([...]) został skasowany i zwrócony. Organ wskazał, że oznacza to, że przed ponowną rejestracją przedmiotowego samochodu w [...] (już po zakupie), dokonano zmian w jego wyposażeniu, skutkujących zmianą kategoryzacji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym na "pojazd terenowy do przewozu towarów do 3,5 t. samochód ciężarowy". Niemniej istotnym jest co odnotowano w [...] dokumentach rejestracyjnych (pole "K" Teil II i pole "K" Teil I), że europejska homologacja typu nr [...], nie uległa zmianie.
Zdaniem organu w dniu pierwszej rejestracji w [...] sporny pojazd musiał być w stanie takim, jak w dniu zakończenia procesu produkcji. Dopiero w dniu [...] grudnia 2010 r. dokonano przebudowy do standardu samochodu ciężarowego w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, co jednak nie spowodowało zmiany pierwotnej homologacji typu. Jednocześnie organ podkreślił, że z dokumentów urzędowych, którymi niewątpliwie są [...] dokumenty rejestracyjne, wynika jedynie zakres przebudowy samochodu, polegający na montażu płyty podłogowej w przestrzeni ładunkowej wraz z przegrodą. Skutkiem tego była zmiana niektórych parametrów użytkowych i kategorii w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym na samochód ciężarowy. Co istotne dokonana w dniu [...] grudnie 2010 r. przebudowa nie wpłynęła na zmianę kategorii homologacyjnej spornego samochodu (M1), które wynikały z europejskiej homologacji typu nr [...].
Dyrektor IC stwierdził, że wskazane dowody, w żaden sposób nie potwierdzają jakichkolwiek innych zmian w substancji pojazdu (w ogólnym wyglądnie i ogóle cech). W przeciwnym przypadku, tj. gdyby przebudowa samochodu w [...], powodowała zmianę jego konstrukcji (zmianę typu), koniecznym by było uzyskanie nowej homologacji typu (vide Rozdział V dyrektywy 2007/46/WE oraz art. 68 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym). A ponadto zmiany wskazane w ww. dokumentach zostały wprowadzone już po zakupie i przemieszczeniu pojazdu na terytorium kraju, czego Podatnik nie kwestionuje.
Dalej organ wskazał, że Podatnik zakupił ww. samochód w dniu [...] grudnia 2010 r. W dniu [...] grudnia 2010 r., zgodnie z pokwitowaniem odbioru w dokumencie przewozowym CMR, pojazd został przemieszczony na terytorium kraju (bez tablic rejestracyjnych, jak wynika z oświadczenia Podatnika złożonego w Wydziale Komunikacji).
W dniu [...] grudnia 2010 r. na terenie kraju pojazd przeszedł pierwsze badanie techniczne, podczas którego uprawniony diagnosta wydał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu nr [...] z załącznikiem, tzw. dokumentem identyfikacyjnym pojazdu, w którym przedmiotowy samochód występuje jako samochód ciężarowy (VAN) z liczbą miejsc do siedzenia - 2. W polu "nr rejestracyjny" (badanego pojazdu) wpisano - brak numeru.
W dniu 16 grudnia 2010 r. na terenie [...] został wystawiony nowy dowód rejestracyjny pojazdu, w którym, na skutek zmian opisanych w polu 22 Teil I, przedmiotowy samochód figuruje jako "samochód terenowy do przewozu towarów do 3,5 t samochód ciężarowy" z liczbą miejsc siedzących - 2. Samochód otrzymał tablice rejestracyjne – [...]. W dniu [...] grudnia 2010 r. pojazd został wyrejestrowany.
Organ wskazał również, że w dniu [...] grudnia 2010 r. Podatnik zbył ww. samochód na rzecz [...]. Według danych zawartych na fakturze VAT nr [...], przedmiotowy samochód posiadał następujące wyposażenie dodatkowe: [...]
W dniu [...] grudnia 2010 r. przedmiotowy samochód został zarejestrowany w kraju jako samochód ciężarowy (VAN) z liczbą miejsc siedzących - 2.
W dniu [...] stycznia 2011 r. A. M. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą [...] dokonał zmian rodzaju przeznaczenia pojazdu o numerze rej. [...] (faktura VAT nr [...]). Samochód został zarejestrowany jako 5-osobowy samochód ciężarowy.
W dniu [...] marca 2014 r. w Urzędzie Celnym w S. przeprowadzone zostały oględziny pojazdu. Jak wynika z protokołu oględzin nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. i załączonej do niego dokumentacji fotograficznej, pojazd posiada [...]
Konfrontując zatem informacje płynące z [...] dokumentów rejestracyjnych, zaświadczeń o przeprowadzonych badaniach technicznych, oględzin, oświadczeń i innych dokumentów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym, zdaniem organu można ustalić czas i zakres zmian, dokonanych w przedmiotowym samochodzie. Oczywiście w zestawieniu do etapu produkcji, który wynika, m.in. z pisma [...]. Organ stwierdził, że powyższe należy także skonfrontować z wyjaśnieniami Podatnika wyrażonymi w piśmie z dnia [...] października 2013 r. zatytułowanym "Zastrzeżenia do protokołu kontroli".
Zdaniem Dyrektor IC zgromadzone w sprawie dowody, pozwalają na uznanie, iż zakupiony i przemieszczony na terytorium kraju pojazd posiadał pełne wyposażenie samochodu osobowego, nadane mu na etapie produkcji. Wprawdzie w spornym pojeździe na pewien okres czasu dokonano przebudowy w stosunku do etapu produkcji, należy jednak przypuszczać, iż dokonane one zostały już na terenie Polski, po przemieszczeniu, bowiem jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy dokumentu przewozowego [...], Podatnik pokwitował odbiór przedmiotowego pojazdu w dniu [...] grudnia 2010 r., natomiast przebudowa pojazdu została udokumentowana w [...] tymczasowym dowodzie rejestracyjnym dopiero w dniu [...] grudnia 2010 r.
Organ podkreślił, że zakładając jednak (z ostrożności procesowej), iż przebudowy, o której mowa wyżej dokonano przed przemieszczeniem pojazdu na terytorium kraju, np. w wyniku wywiezienia go na terytorium [...] (właśnie w celu przebudowy) i ponownego przemieszczenia, należy przeanalizować jej zakres i trwałość. Dla właściwej klasyfikacji samochodu w Nomenklaturze Scalonej istotne jest to, czy dokonaną przebudowę uznać należy za zmianę konstrukcyjną, a nadto, czy nosiła ona charakter trwały i nieodwracalny (przynajmniej przy zastosowaniu prostych, ogólnie dostępnych środków i narzędzi) oraz na czym ta przebudowa polegała. Także, czy zmieniła ona ogólny wygląd i ogół cech pojazdu na tyle, aby wpłynąć na jego klasyfikację na potrzeby opodatkowania akcyzą, oraz czy przebudowy tez dokonano przed przemieszczeniem pojazdu na terytorium kraju.
W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W. przebudowa przedmiotowego samochodu polegała na montażu płyty podłogowej i przegrody (poz. 22 Teil I). Samochód zaklasyfikowano do samochodów ciężarowych w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Mając na uwadze, iż na terytorium [...] samochód miał tylko jednego właściciela, a zmiany zostały wprowadzone dopiero w dowodzie rejestracyjnym wystawionym w dniu [...] grudnia 2010 r., liczba dostępnych miejsc siedzących uległa zmianie tylko raz. Wynika to bezpośrednio z [...] dokumentów rejestracyjnych.
Organ podkreślił, że z przebiegu poszczególnych zdarzeń wynika, że przystosowanie przedmiotowego pojazdu do transportu towarów, wg dowodu rejestracyjnego wystawionego w kraju jego zakupu (już po zakupie i przemieszczeniu), nie spowodowało zmian nieodwracalnych w konstrukcji pojazdu, mogących zniweczyć lub chociaż przysłonić zasadniczą funkcję pojazdu nadaną mu przez producenta. Pojazd jest przeznaczony zasadniczo, a co za tym idzie - przeważnie, w głównej mierze do przewozu osób, co wcale nie wyklucza możliwości spełniania innych funkcji użytkowych. Zatem dokonane zmiany - poprzez zamontowanie płyty podłogowej w przestrzeni ładunkowej i przegrody wewnątrz pojazdu, dotyczą jedynie wyposażenia wnętrza pojazdu, a nie "zmian konstrukcyjnych" mogących wpłynąć na zasadnicze jego przeznaczenie, jakim jest w tym przypadku przewóz osób. Dyrektor IC podkreślił również, że organ podatkowy, w trakcie prowadzonego postępowania, nie stwierdził elementów świadczących o tym, że przedmiotowy samochód mógł mieć elementy typowe dla samochodu ciężarowego.
W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że kolejnego omówienia wymaga pozorna niezgodność informacji, zawartych w [...] dokumentach rejestracyjnych, a dotyczących oznaczenia klasy pojazdu i nadwozia jako pojazd do przewozu towarów, samochód ciężarowy (pole "5" Teil I i Teil II), przy jednoczesnym pozostawieniu (pole "K") pierwotnego zezwolenia eksploatacyjnego (homologacji typu).
Organ wyjaśnił, że przepisy prawa o ruchu drogowym, oprócz klasyfikacji samochodów na potrzeby homologacji (np. kategorie M, N, czy O) formułują również pojęcia (definicje) odrębne, a mianowicie "samochód osobowy" (np. art. 2 pkt 40 ustawy - Prawo o ruchu drogowym) oraz "samochód ciężarowy" (np. art. 2 pkt 42 wspomnianej ustawy).
Za samochody osobowe uważa się pojazdy samochodowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Natomiast samochodami ciężarowymi są pojazdy samochodowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu ładunków. Określenie to obejmuje również samochody ciężarowo-osobowe przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą.
Konsekwentnie samochody kategorii homologacyjnej M1, w rozumieniu dyrektywy 2007/46/WE, mogą być traktowane jako "samochody osobowe", jeżeli tylko zostały skonstruowane i zbudowane do przewozu pasażerów. Mogą też być traktowane, jako samochody ciężarowe (ciężarowo-osobowe), jeżeli oprócz konstrukcyjnej funkcji przewozu osób posiadają możliwość transportu ładunków.
Dyrektor IC stwierdził, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdzie, w przedmiotowym samochodzie dokonano zmian, które to zwiększyły jego zdolność do przewozu towarów (zmiany polegały w zasadzie na zamontowaniu przegrody wewnątrz pojazdu oraz płyty podłogowej, co ograniczyło liczbę miejsc siedzących do 2). Wskazane zmiany, nie pozbawiły jednak pojazdu całkowitej zdolności przewozu osób i nie wpłynęły na kategorię homologacyjną, nadaną na etapie produkcji. Stąd przedmiotowy samochód mógł być zaliczony do "samochodów ciężarowych" w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym, co ujawniono w [...] dokumentach rejestracyjnych, ale też posiadał kategorię homologacyjną M1 począwszy od etapu produkcji. Przystosowany był bowiem do przewozu i towarów i osób (ciężarowo-osobowy).
Reasumując, w ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., uznać należy, że przedmiotowy samochód mógł być uznany w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym (zarówno krajowych jak i [...]) jako samochód ciężarowy (w zasadzie ciężarowo- osobowy), co jednak nie zmieniło jego pierwotnych cech konstrukcyjnych i przeznaczenia, a wynikających z homologacji typu M1, tj. pojazdu silnikowego zaprojektowanego i zbudowanego do przewozu osób i ich bagażu.
W związku z powyższym przedmiotowy samochód osobowy, zdaniem organu II instancji, objęty jest obowiązkiem opodatkowania w zakresie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, jako pojazd klasyfikowany do pozycji HS 8703 Nomenklatury Scalonej, co wynika z jego ogólnego wyglądu i ogółu cech.
W skardze z dnia 2 grudnia 2015 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora IC zarzucając jej naruszenie:
- art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.a., poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporny pojazd jest samochodem osobowym tj. zakwalifikowanie go do pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703, a nie samochodem ciężarowym przystosowanym do przewozu towarów i uznaniem, że wewnątrzwspólnotowe nabycie spornego pojazdu podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym,
- art. 3 ust. 1 u.p.a. w zw. z Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: "ORINS"), poprzez zakwalifikowanie spornego pojazdu do pozycji CN 8703,
- art. 194 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sprawie polegające na nierozpatrzeniu informacji z dokumentów urzędowych, tj. dowodu rejestracyjnego, karty pojazdu wraz z poświadczonym tłumaczeniem;
- art. 191 O. p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, która to ocena przerodziła się w ocenę dowolną oraz poprzez pominięcie dowodów świadczących o klasyfikacji pojazdu do kodu HS 8704;
- naruszenie art. 180 § 1, art. 187 § 1 O. p. przez pominięcie opinii biegłego P. T., świadczącej o ciężarowym charakterze samochodu oraz szeregu naruszeń w postępowaniu dowodowym,
- art. 121, art. 122 O.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w oparciu o nieaktualne informacje,
- naruszenie art. 187 § 1 O. p. w zw. z art. 181 O. p. poprzez nierozpoznanie wniosku strony o przesłuchanie biegłego w sprawie.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a zaskarżona decyzja znajduje oparcie w powołanych przez organy administracyjne przepisach prawa. Przede wszystkim sąd podziela ustalenia faktyczne dokonane w sprawie i uznaje, że znajdują one potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Ocena materiału dowodowego dokonana przez organ jest rzetelna, obiektywna i nie nosi cech dowolności, wbrew zarzutom skargi.
Wskazać należy, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy przedmiotowy samochód marki [...] w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez Skarżąca był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8703 – jak twierdzą organy podatkowe, czy też był samochodem ciężarowym i powinien być klasyfikowany do pozycji CN 8704 – jak domaga się tego Skarżąca.
Ustalenie prawidłowej klasyfikacji pojazdu w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) przesądza bowiem, czy powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.
Zdaniem Skarżącej sprowadzony przez nią pojazd służył do transportu towarowego, o czym mają świadczyć przedłożone przez nią dokumenty.
Organy podatkowe uznają natomiast, że zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Scaloną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu.
W ocenie Sądu słuszne jest stanowisko organów podatkowych.
Podając argumenty przemawiające za podjętym przez sąd rozstrzygnięciem wskazać należy, iż podstawę prawną sprawy stanowiły przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym .
Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 101 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych nabytych wewnątrzwspólnotowo i niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju powstaje z dniem: przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (pkt 1) bądź nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju (pkt 2). Podatnikiem - według art. 102 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2. Natomiast przepis art. 100 ust. 4 ustawy definiuje samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
Z powyższej regulacji wynika, że opodatkowaniu akcyzą z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego podlegają samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju, przy czym o uznaniu danego pojazdu za samochód osobowy w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego klasyfikacja taryfowa do pozycji CN 8703 i jego zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób.
Z mocy art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zgodnie z ust. 2 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym.
Zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny. Dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Gdy dokonanie klasyfikacji nie będzie możliwe w powyższy sposób, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania.
Z kolei w świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej ( M.P. nr. 86, poz.880), klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704).
Organy obu instancji prawidłowo przyjęły, stosując się do wskazań wynikających z wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06 (Lex nr 337569), że zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób bądź towarów ustalane jest na podstawie ogólnego wyglądu i ogółu cech samochodu. Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24). Trybunał stwierdził też, że z użytego wyrazu "przeznaczony" wynika, że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie. Powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, w którym przyjmuje się, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd (por. wyrok NSA z 10 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 370/12 i inne powołane w nim orzeczenia sądów administracyjnych). Należy podkreślić, że nie chodzi tutaj o subiektywne przekonanie, czy nawet sposób faktycznego użytkowania konkretnego pojazdu, lecz o obiektywne cechy samochodu pozwalające na stwierdzenie jego zasadniczego przeznaczenia, a więc głównego, dominującego charakteru. Szczególnie istotne w tym względzie jest niewątpliwie przeznaczenie określonego pojazdu przez producenta, który tworzy konstrukcję danego pojazdu – zgodnie z odpowiednimi przepisami i normami w tym zakresie, odpowiadającą jego przeznaczeniu. Z kolei użytkownicy samochodów, decydując o sposobie korzystania z nich, mogą dokonywać określonych przeróbek wnętrza, dostosowując je w ten sposób do indywidualnych potrzeb, co zasadniczo nie zmienia jednak konstrukcyjnego przeznaczenia tych samochodów.
Ustalenie zasadniczego przeznaczenia samochodu (do przewozu osób bądź towarów) niewątpliwie winno być przy tym poprzedzone zebraniem i analizą całokształtu materiału dowodowego sprawy stosownie do postanowień art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U z 2015r., poz. 613 j.t. ze zm., dalej O.p.), która powinna znajdować wyraz w uzasadnieniu decyzji (art. 210 § 4 o.p.). Ustalenia te winny przy tym być aktualne na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.
Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe dokonały omawianych ustaleń w sposób prawidłowy, zaś prowadzone w tym zakresie postępowanie nie narusza wskazanych przez skarżącą reguł postępowania administracyjnego. Zauważyć trzeba, iż w pierwszej kolejności orzekające organy zajęły się ustaleniami dotyczącymi zarówno daty przemieszczenia pojazdu na teren Polski – [...] grudnia 2010r. wg. zapisów [...], jak również przeanalizowały treść późniejszej jednodniowej zmiany rejestracji pojazdu dokonanej na terenie [...] ( [...] grudnia 2010r.), wg. zapisów dowodu rejestracyjnego Teil I i karty pojazdu Teil II., w kontekście zmian dokonanych w pojeździe. Ustaliły nie tylko treść zapisów zawartych w tych dokumentach ale również porównały te treści z informacją przedstawiciela producenta - pismem [...] z dnia [...] listopada 2013 r., z informacją zawartą w treści faktury zakupu pojazdu przez Skarżącą, z informacją wynikającą z zaświadczenia o przeprowadzonym na terenie kraju badaniu technicznych pojazdu w dniu [...] grudnia 2010 r.- nr [...] oraz z informacją wynikającą z zaświadczenia o zmianach dokonanych w pojeździe w dniu [...] stycznia 2011 r. przez A. M. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą [...], a także dokonały poprzez oględziny pojazdu przeprowadzone w dniu [...] marca 2014r.ustalenia dotyczącego ogólnego wyglądu, w tym ustalenia ogółu cech samochodu w celu określenia zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. W tym zakresie zastosowały się w szczególności do wskazań wynikających z przywołanego wyroku ETS z 6 grudnia 2007 r. sygn. C-486/06.
Analiza powołanych dowodów w sprawie wykazuje, że ocena tych dokumentów jak też wnioski wyciągnięte przez organ są logiczne, a oparte na nich ustalenia faktyczne organu są prawidłowe.
Słusznie organy uznały, że materiał dowodowy wskazuje, iż pojazd opuścił linię produkcyjną jako samochód osobowy 5-miejscowy. Musiał zostać pierwotnie zarejestrowany w [...] jako samochód osobowy, na co wskazuje treść dowodu rejestracyjnego Teil I i karty pojazdu Teil II z ponownej rejestracji w [...] w dniu [...] grudnia 2010r. Słusznie organy uznały, iż w polu "22" Teil I wskazano, że przebudowa nastąpiła poprzez "domontowaną w późniejszym terminie ciągłą płytą podłogową w przestrzeni ładunkowej wraz z przegrodą". Jednocześnie zaznaczono w polu "S.l", iż w dniu jego ponownej rejestracji w [...], pojazd posiadał dwa miejsca siedzące. Ponadto w polu "25" Teil II wskazano, że poprzednia karta pojazdu/dowód rejestracyjny ([...]) został skasowany i zwrócony. Co oznacza, że przed ponowną rejestracją przedmiotowego samochodu w [...] (już po zakupie), dokonano zmian w jego wyposażeniu, skutkujących zmianą kategoryzacji w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym na "pojazd terenowy do przewozu towarów do 3,5 t. samochód ciężarowy". Istotne jest to co odnotowano w [...] dokumentach rejestracyjnych (pole "K" Teil II i pole "K" Teil I), że europejska homologacja typu nr [...], nie uległa zmianie. Dało to podstawę do ustalenia, że zakres przebudowy samochodu, polegający na montażu płyty podłogowej w przestrzeni ładunkowej wraz z przegrodą zmieniał niektóre parametry użytkowe i kategorię w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym na samochód ciężarowy nie wpływając na zmianę kategorii homologacyjnej spornego samochodu (Mi), która wynikała z europejskiej homologacji typu nr [...]. W przeciwnym razie gdyby przebudowa samochodu w [...], powodowała zmianę jego konstrukcji (zmianę typu), koniecznym by było uzyskanie nowej homologacji typu ( Rozdział V dyrektywy 2007/46/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 września2007 r. ustanawiającej ramy dla homologacji pojazdów silnikowych i ich przyczep oraz układów, części i oddzielnych zespołów technicznych przeznaczonych do tych pojazdów (Dz. Urz. UE L 263 str. 1 ze zm.) oraz art. 68 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym w wersji wówczas obowiązującej – Dz. U. z 2012r. poz. 1137 j.t. ze zm.). Podkreślić należy, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera pełną i prawidłową analizę zapisów dotyczących kategorii pojazdu i jego homologacji zawartą w [...] dokumentach rejestracyjnych.
Okoliczność, że zamontowanie płyty podłogowej w przestrzeni ładunkowej i przegrody wewnątrz pojazdu dotyczyło jedynie wyposażenia wnętrza pojazdu, a nie "zmian konstrukcyjnych" mogących wpłynąć na zasadnicze jego przeznaczenie, jakim jest w tym przypadku przewóz osób, potwierdza fakt, że były to zmiany czasowe i odwracalne bowiem po upływie niespełna miesiąca od jego pierwszej rejestracji w kraju (jako 2— osobowego samochodu ciężarowego) przywrócono pojazd do jego stanu pierwotnego, tj. luksusowego samochodu osobowego klasy premium z możliwością przewozu 5 osób (wraz z kierowcą). Jak wynika z oświadczenia A. M. " zmiany konstrukcyjne tego rodzaju wykonywane są u mnie w warsztacie zawsze z części dostarczanych przez właściciela danego samochodu. Oferujemy tylko usługę montażu części dostarczonych do konkretnej zmiany konstrukcyjnej, Przed usługą sprawdzane są miejsca przewidziane do kotwiczenia elementów wyposażenia i w przypadku braku takich miejsc pojazd taki nie będzie przewidziany do takiej zmiany w naszej firmie (...) zmiana dotyczyła tylko ilości miejsc w samochodzie, rodzaj nie uległ zmianie".
Z protokołu oględzin nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. i załączonej do niego dokumentacji fotograficznej wynika, że pojazd posiada [...]
Prawidłowo organy uznały, że jest to samochód zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i taki charakter posiadał w chwili nabycia i dostawy. Został wyprodukowany jako samochód osobowy. Zdemontowanie części wyposażenia i zamontowanie podłogi oraz przegrody oddzielającej część przeznaczoną dla kierowcy i pasażera od części ładunkowej nie wpływa na zmianę zasadniczego przeznaczenia tego pojazdu. Słusznie też organy wskazały, że czynność tę dokonano najpewniej po terminie dostawy pojazdu do kraju ( [...] grudnia 2010r.), na co wskazuje zmiana rejestracji pojazdu dokonana w [...] dopiero po tej dacie, tj. [...] grudnia 2010r.- dokonana na okres jednego dnia. Tylko z ostrożności procesowej organy ustaliły i rozważyły charakter zmian dokonanych w pojeździe na potrzeby ww. ponownej rejestracji z dnia [...] grudnia 2010r. Prawidłowo organy uznały, że zmiany te nie miały charakteru konstrukcyjnego i nie stanowiły podstawy do uznania zaistnienia zmiany zasadniczego przeznaczenia pojazdu.
Podkreślić należy, że organy odwołały się, w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu, do cech charakteryzujących pojazd zgodnie z Wyjaśnieniami do Taryfy celnej - Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej. Wprawdzie nie są one prawnie wiążące, jednak w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji Taryfy celnej i jednolitego jej stosowania (zob. wyrok ETS z 11 stycznia 2007 r., sygn. C-400/05).
Według tychże wyjaśnień klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych pozycją (8703) jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów (pozycja 8704). Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są tą pozycją, są następujące cechy:
a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych;
b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;
c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;
d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;
e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).
Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że w zaskarżonej decyzji prawidłowo uznano, że przedmiotowy samochód wyczerpuje przywołane cechy, bowiem posiada 5 siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym, posiada tylne okna wzdłuż bocznych paneli, wnętrze całego pojazdu wyposażone jest w sposób charakterystyczny dla przedziału pasażerskiego. W konsekwencji organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że przedmiotowy samochód jest zasadniczo przeznaczony raczej do przewozu osób aniżeli do przewozu towarów.
Zatem spełnienie powyższej przesłanki, a mianowicie ustalenie, że pojazd samochodowy jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, uprawniało organy podatkowe do zastosowania dalszej procedury klasyfikacji pojazdu w oparciu o Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej WE. Należy bowiem raz jeszcze podkreślić, że w pierwszej kolejności istotne jest brzmienie pozycji taryfowej, które odwołuje się do zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego (do przewozu osób bądź towarów). To zasadnicze przeznaczenie ustalane jest według obiektywnych właściwości i cech towaru, w tym m. in. opisanych w Notach Wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Natomiast ustalenie w ten sposób zasadniczego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób uprawnia do dalszej procedury kwalifikacyjnej w oparciu o Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej WE, które w dalszej kolejności również przyczyniają się do interpretacji zakresu pozycji taryfowych.
Reasumując i odnosząc się do zarzutów skargi stwierdzić należy, iż nie zasługiwały one na uwzględnienie. Organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności sprawy, przy czym jednak wyprowadziły z nich wnioski dotyczące zasadniczego przeznaczenia pojazdu i jego klasyfikacji taryfowej odmienne aniżeli domagała się Skarżąca, co przy prawidłowości tychże wniosków (która została wykazana powyżej), nie świadczy o pominięciu czy bezzasadnym nieuwzględnieniu dowodów w sprawie i wybiórczej ich ocenie, a tym samym nie stanowi naruszenia zasady prawdy obiektywnej ani zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych z zapewnieniem skarżącej czynnego udziału w sprawie (art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 i art. 194 Ordynacji podatkowej). Wbrew zarzutom skargi powoływane przez Skarżącą dokumenty związane z homologacją, rejestracją pojazdu również zostały wzięte pod uwagę przez organy podatkowe, jednak uwzględniając pozostałe dowody, z których wynikały indywidualne cechy i ogólny wygląd samochodu (istotne dla ustalenia jego zasadniczego przeznaczenia), zawarte w tych dokumentach zapisy dotyczące określenia rodzaju pojazdu nie mogły być decydujące, tym bardziej że zostały one dokonane na podstawie innych kryteriów, istotnych z punktu widzenia regulacji zasad ruchu drogowego oraz warunków, jakim muszą odpowiadać pojazdy poruszające się po drogach publicznych, do których nie odwołują się przepisy u.p.a. Nieuprawnione jest też żądanie Skarżącej dopuszczenia dowodu z opinii biegłego P. T., gdyż nie jest on uprawniony do dokonywania klasyfikacji taryfowej przedmiotowego pojazdu.
W konsekwencji Sąd uznał, że sprawie nie doszło również do naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego z art.3 ust.1 u.p.a. w zw. z rozporządzeniem 2658/87 i stosowaniem reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz art. 100 ust. 1 pkt.2 i ust.4 u.p.a.,
Organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był i jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a w tej sytuacji podlega klasyfikacji do kodu CN 8703. Tym samym w sprawie nie zostały również naruszone przepisy ustawy akcyzowej mające zastosowanie w sprawie w zakresie obciążenia podatnika podatkiem akcyzowym.
Z tych wszystkich względów uznając, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa Sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 p.p.s.a.