III SA/Wa 2835/24

III SA/Wa 2835/24 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-03-20
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-12-16
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Katarzyna Owsiak
Piotr Dębkowski /sprawozdawca/
Radosław Teresiak /przewodniczący/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 106
art. 73 ust. 1 pkt 4
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j.
Dz.U. 2023 poz 227
art. 18 ust. 1
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych - t.j.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 marca 2025 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 października 2024 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.347.2024.4.AW w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku od gier oddala skargę.
Uzasadnienie
W dniu 5 lipca 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) wpłynął wniosek B. Sp. z o.o. z/s w W. (dalej Strona, Skarżąca, Wnioskodawca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm., dalej Uptu) oraz przepisów ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2023 r., poz. 227 ze zm., dalej Ugh).
We wniosku Strona podała, że w ramach Zakładów Wzajemnych urządzanych przez Internet oferuje usługę Cash Out. Usługa Cash Out umożliwia zamknięcie zakładu przed rozstrzygnięciem wszystkich zdarzeń znajdujących się na kuponie. Gracze mogą wtedy zabezpieczyć część potencjalnych wygranych lub zminimalizować straty. Zamknięcie zakładu następuje na wniosek gracza przed rozstrzygnięciem wszystkich lub niektórych zdarzeń objętych danym kuponem. Kwota środków pieniężnych podlegających zwrotowi - zwrot stawki - jest każdorazowo ustalana przez Stronę. Gracz przed skorzystaniem z usługi Cash Out jest informowany o tym, jaka kwota wpłaconych środków pieniężnych zostanie mu zwrócona albo jaka wygrana jest mu proponowana w ramach Cash Out.
W przypadku gdy w ramach Cash Out następuje zwrot środków poniżej wpłaconej stawki, Strona pobiera opłatę manipulacyjną na pokrycie kosztu obsługi anulowanego zakładu. Usługa Cash Out dostępna jest dla zakładów prostych zwykłych (zakłady na wynik jednego prostego zdarzenia typowanego przez gracza) oraz AKO (zakłady na wyniki co najmniej dwóch zdarzeń, którego zawarcie potwierdza jeden kupon obejmujący zestaw zakładów prostych zwykłych). Decyzja o wcześniejszym zamknięciu kuponu jest podejmowana przez gracza. Usługa Cash Out jest dostępna dla wybranych zdarzeń i/lub graczy oraz wybranych kuponów. Strona zastrzega sobie prawo do wycofania usługi Cash Out. W takich wypadkach zakłady wzajemne postawione przez graczy nie będą podlegać żadnym zmianom.
Usługa Cash Out jest dostępna jedynie w określonych ramach czasowych i może być zawieszona lub wycofana, albo mogą zostać zmienione jej zasady bez wcześniejszego zawiadomienia w każdym czasie, na podstawie Komunikatu Informacyjnego. Zakłady, które zostały objęte usługą Cash Out, zostaną rozliczone i tak zostaną pokazane - wynik końcowy zdarzenia/zdarzeń nie jest brany pod uwagę z powodu wcześniejszego rozliczenia zakładu.
Wniosek dotyczy wyłącznie sytuacji, w których wypłacona klientowi kwota jest niższa niż kwota stawki.
W związku z powyższym Strona zapytała:
1) Czy w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash Out w przypadku zakładu prostego zwykłego, w którym wypłata następuje poniżej stawki, Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną?
2) Czy w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash Out w przypadku zakładu AKO, w którym nie nastąpiło rozstrzygnięcie żadnego ze zdarzeń, a wypłata następuje poniżej stawki Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną?
3) Czy w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash Out w przypadku zakładu AKO, w którym nie nastąpiło rozstrzygnięcie wszystkich zdarzeń, a wypłata następuje poniżej stawki Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną?
4) Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-3 za prawidłowe Wnioskodawca powinien dokonywać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier w deklaracji podatkowej POG-5/A w rozliczeniu za miesiąc, w którym Wnioskodawca dokonał faktycznego zwrotu części stawek nabywcom?
5) Czy dla "zatrzymanych" kwot związanych z "wycofaniem" zakładu można zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 15 Uptu?
Przedstawiając własne stanowisko Strona podał, że
Ad. 1. w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash Out Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną;
Ad. 2. w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash out w przypadku zakładu AKO, w którym nie nastąpiło rozstrzygnięcie żadnego ze zdarzeń, a wypłata następuje poniżej stawki, Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną;
Ad. 3. w przypadku zwrotu przez Wnioskodawcę nabywcom części wpłaconych przez nich stawek w ramach usługi Cash Out w przypadku zakładu AKO, w którym nie nastąpiło rozstrzygnięcie wszystkich zdarzeń, a wypłata następuje poniżej stawki, Wnioskodawca powinien dokonać obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier zarówno o kwotę faktycznie zwróconych klientom stawek, jak również o kwotę zatrzymaną;
Ad. 4. ujęcie korekty podatku w odpowiednim okresie rozliczeniowym uzależnione jest od ich przyczyn. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca w sposób właściwy obliczył zobowiązanie podatkowe (nie doszło w tym zakresie do błędu czy omyłki), a zdarzenie powodujące obniżenie podstawy opodatkowania (zwrot części wpłaconej stawki) wystąpiło po okresie, w którym Wnioskodawca prawidłowo obliczył podstawę opodatkowania. W takim przypadku gdy dochodzi do zwrotu części wpłaconej stawki korektę podstawy opodatkowania i wysokości podatku należy dokonać w deklaracji POG-5/A za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zwrotu części stawki;
Ad. 5. w analizowanej sytuacji mamy do czynienia z działalnością w zakresie gier hazardowych i nie zmienia tego fakt, że nie występuje w niektórych sytuacjach przy opcji Cash Out faktyczne opodatkowanie podatkiem od gier. W tym konkretnym przypadku nie można ustalić podstawy opodatkowania ze względu na specyfikę przepisów o podatku od gier, ale fakt ten nie oznacza, że nie mamy do czynienia ze środkami, które dotyczą działalności w zakresie gier hazardowych. Innymi słowy w zakresie "zatrzymanych" kwot związanych z "wycofaniem" zakładu można uznać, że zastosowanie znajdzie tu zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 15 Uptu.
W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z 2 października 2024 r., wydanej na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej Op), DKIS uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe w odniesieniu do podatku od gier hazardowych i uznał za prawidłowe w odniesieniu do podatku od towarów i usług.
W uzasadnieniu DKIS wskazał, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego nie wynika, aby wycofanie zakładu miało miejsce związku z przyczynami/okolicznościami niezależnymi, na które gracz oraz podmiot przyjmujący zakłady wzajemne nie mają wpływu (np. odwołanie wydarzenia, brak udziału zawodnika, itp.). Jeżeli uczestnik zawierając umowę o zakład wzajemny wpłaca stawkę, to z mocy prawa (art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh) podlega ona wliczaniu do podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Bowiem podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w zakładach wzajemnych - suma wpłaconych stawek (niezależnie od rozstrzygnięcia danego zakładu).
Podkreślić należy przy tym, że przepisy ustawy o grach hazardowych nie wprowadzają możliwości obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Oznacza to, że nie ma podstaw do jej obniżenia lub wprowadzania takiej możliwości w drodze wykładni regulaminów zakładów wzajemnych. Należy zwrócić uwagę, że postanowienia regulaminów zakładów wzajemnych nie mogą modyfikować zawartych w ustawach podatkowych regulacji dotyczących m.in. podmiotu, przedmiotu i podstawy opodatkowania. Postanowienia regulaminu zakładu wzajemnego, powinny być zatem zgodne z przepisami ustawy o grach hazardowych dotyczącymi opodatkowania urządzania zakładów wzajemnych. Oznacza to, że obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem od gier w drodze wykładni postanowień regulaminów zakładów wzajemnych nie ma umocowania w obowiązujących przepisach ustawy o grach hazardowych.
Mówiąc o sumie wpłaconych stawek, które stanowią podstawę opodatkowania, należy mieć na uwadze wartość wszystkich (suma) wpłaconych kwot (stawek). O wpłacie stawki można mówić, gdy określona kwota zostanie przeznaczona na określony zakład. Stawka, przesądza o możliwości gry w zakładzie wzajemnym. Według słownika języka polskiego "stawka" to m.in. "kwota, którą można zyskać lub stracić w grze hazardowej", "to, czym się ryzykuje lub co można zyskać, podejmując jakieś działanie". Zatem wpłacona stawka to kwota, która bierze udział w zakładzie wzajemnym, kształtując wartość ewentualnej wygranej (tj. ma wpływ na jej wysokość obok innych elementów, jak np. kurs na dane zdarzenie). Tym samym podlega ona wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od gier.
Wobec powyższego, "zwrot części stawki", o którym mowa we wniosku, w ocenie organu, w istocie stanowi kwotę wypłaconą graczowi w ramach rozliczenia w związku z zastosowaniem usługi "cash-out". Jak Strona wskazała - kwota środków pieniężnych podlegających zwrotowi - zwrot stawki - jest każdorazowo ustalana przez Skarżącą. Zatem wpłacona stawka kształtuje również wysokość kwoty wypłacanej graczowi w ramach rozliczenia po skorzystaniu z tej usługi.
Jak już wcześniej wskazano przepisy Ugh nie dają możliwości obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od gier w wyniku rozliczeń dokonywanych między Stroną i graczem w ramach usługi "cash-out". Skoro bowiem uczestnik, zawierając umowę o zakład wzajemny, wpłacił stawkę, to podlega ona wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od gier zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh. Stawka ta faktycznie wzięła udział w zakładzie wzajemnym i nie zmienia tego wypłata graczowi kwoty (odpowiadającej części uiszczonej przez niego stawki) w związku z zastosowaniem usługi "cash-out".
Nie ulega bowiem wątpliwości, że zakład z usługą "cash-out" został zarówno zawarty, jak i rozliczony a zdarzenie, na które zakład został zawarty się odbyło. Tym samym skorzystanie z usługi "cash-out" nie jest równoznaczne z wycofaniem zakładu.
W przypadku zakładów wzajemnych wygrana (co do zasady) ma miejsce tylko wtedy, gdy wszystkie wyniki obstawionych zdarzeń są poprawne (tj. przy zakładzie pojedynczym - jedno wybrane zdarzenie jest poprawne, w przypadku zakładu typu wielokrotnego - wszystkie wybrane zdarzenia są poprawne). W przypadku skorzystania z opcji "cash-out" nie dochodzi do "wcześniejszego uzyskania wygranej", czy też "części swojej wygranej".
Tym samym, w przypadku gdy wartość kwoty uzyskanej w ramach rozliczenia opcji "cash- out" jest mniejsza niż wartość wpłaconej stawki nie dochodzi do naruszenia art. 18 ust. 1 Ugh, w myśl którego, wartość wygranej w grach hazardowych nie może być niższa od ceny losu lub innego dowodu udziału w grze albo kwoty wpłaconej stawki. A zatem nie jest to wygrana, o której mowa w przywołanym art. 18 ust. 1 Ugh.
Reasumując, działalność w zakresie zakładów wzajemnych jest obciążona podatkiem od gier niezależnie od rezultatu zakładu (tj. wygranej/przegranej uczestnika) i przyjętych rozliczeń w ramach "cash-out". Oznacza to, że bez względu na rozstrzygnięcie zakładu i ewentualne skorzystanie przez graczy z usługi "cash-out" - jako podstawę opodatkowania podatkiem od gier należy uwzględnić sumę wpłaconych stawek. Tym samym zwrot przez Wnioskodawcę klientom części wpłaconych przez nich kwot w ramach usługi "cash-out" nie skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania w podatku od gier. W istocie jest to wypłata kwoty (odpowiadającej części wpłaconej stawki) w ramach rozliczenia wynikającego z zastosowania "cash-out".
Tym samym, zdaniem DKIS, stanowisko w zakresie pytań 1-3 jest nieprawidłowe.
Odnosząc się z kolei do pytania nr 4 DKIS wskazał, że jest to pytanie warunkowe, na które odpowiedzi Strona oczekiwała w przypadku uznania stanowiska przedstawionego w zakresie pytań 1-3 za prawidłowe. DKIS uznał zatem, że odpowiedź na pytanie 4 stała się bezprzedmiotowa.
W zakresie 5 pytania DKIS wskazał, że Strona spełnia warunki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 15 Uptu w odniesieniu do urządzanych zakładów wzajemnych. Przy czym bez znaczenia pozostają przyczyny zatrzymania kwot związanych z wycofaniem zakładu. Przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT zakładów wzajemnych z opcją "cash-out", niezależnie czy dojdzie do aktywowania tej opcji czy też nie, należy taktować w taki sam sposób jak każdy inny zakład wzajemny.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona, reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika – doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie wydanej interpretacji w części uznającej jej stanowisko za nieprawidłowe oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Strona zarzuciła DKIS naruszenie:
1. art. 2 ust. 2 w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh, poprzez błędną wykładnię tych przepisów polegającą na uznaniu, że zwrot graczom części zwróconych stawek oraz kwot zatrzymanych nie zmniejsza podstawy opodatkowania w podatku od gier hazardowych;
2. art. 18 Ugh, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania tych przepisów, polegającą na braku zastosowania w sytuacji, gdy Strona dokonuje wypłat na rzecz graczy o wartości niższej niż wpłacone stawki a zatem gdy wszystkie przesłanki zastosowania tego przepisu zostały spełnione;
3. art. 14b § 1, 2 i 3 Op, poprzez pominięcie przy wydawaniu interpretacji niektórych elementów stanu faktycznego wniosku, co doprowadziło do bezpodstawnej konkluzji, że Strona nie miała prawa obniżyć podstawy opodatkowania w zakresie zwrotu części stawek oraz kwot faktycznie zatrzymanych;
4. art. 14c § 1 i 2 Op, poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji w sposób nie korespondujący ze stanem faktycznym wniosku i brak wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym;
5. art. 14c § 1 i 2 oraz art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 Op, poprzez niezgodną z prawem materialnym ocenę stanowiska Wnioskodawcy, oparcie stanowiska na tezie nie znajdującej uzasadnienia prawnego oraz brak wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
DKIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. 2018 r. poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej Ppsa), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
W myśl art. 57a Ppsa, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, rozpoznanie sprawy w postępowaniu sądowoadministracyjnym następuje zatem wyłącznie we wskazanym w skardze zakresie.
Spór między Stroną a organem interpretacyjnym ogniskuje wokół prawno-podatkowych skutków dokonania zwrotu przez bukmachera części postawionych uprzednio przez gracza środków finansowych w ramach zakładu wzajemnego, dotyczącego jednego lub więcej zdarzeń sportowych. Skarżąca wskazuje na sytuację, w której cześć z nich już zostało rozstrzygniętych lub sytuację, w której żadne nie zostało jeszcze rozstrzygnięte. Usługa cash-out, gdyż tak nazywa się omawiana oferta skierowana do graczy, obejmuje zatem możliwość otrzymania z powrotem środków wpłaconych bukmacherowi tytułem obstawiania wyników zdarzeń sportowych.
Co istotne, we wniosku Strona podała, że chodzi o przypadki, gdy tylko część postawionych środków zostaje wypłacona, zaś bukmacher pobiera kwotę o charakterze opłaty manipulacyjnej. Nie chodzi natomiast o przypadki, w których cash-out pozwala na wcześniejsze rozliczenie zakładu prowadzące do wypłaty innej (zapewne niższej), aniżeli umówione uprzednio wygranej, przed rozstrzygnięciem wszystkich zdarzeń objętych zakładem.
Aby lepiej to zilustrować zagadnienie, w sprawie chodzi o minimalizowanie przewidywanych strat przez gracza, który z różnych przyczyn uważa, że źle lub niepotrzebnie postawił i w związku z tym ma możliwość w oparciu o cash-out wycofania części środków z zakładu. Nie dotyczy natomiast sytuacji, gdy to bukmacher minimalizuje przewidywane straty i de facto proponuje graczowi gwarantowaną, niższą wygraną antycypując niejako, że wszystkie pozostałe zdarzenia objęte zakładem mogą być rozstrzygnięte po myśli obstawiającego.
Występują zatem niejako dwa rodzaje przypadków, do których zastosowanie znajduje Cash-out. Pierwszy z nich prowadzi de facto do odstąpienia od rozliczenia zakładu na zasadach dotychczasowych i zwrotu postawionych środków po uprzednim dokonaniu potrącenia w sposób podobny do pobrania opłaty manipulacyjnej. Drugi natomiast polega na wcześniejszym rozliczeniu zakładu, modyfikującym przyjęte ustalenia w ten sposób, że graczowi wypłacana jest wygrana (zapewne niższa), ale bez względu na to jakie rozstrzygnięcia zapadną w pozostałych obstawionych pierwotnie zdarzeniach.
W tej sprawie wątpliwości Strony dotyczą pierwszego z nich. Skarżąca twierdzi, że zwrócona stawka, jak i potrącona od niej opłata manipulacyjna, która "zostaje u bukmachera" obniżają podstawę opodatkowania podatkiem od gier hazardowych.
Zgodnie z 71 ust. 1 Ugh, podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która urządza gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji lub udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry w pokera organizowanego przez podmiot posiadający koncesję na prowadzenie kasyna gry.
Stosownie do art. 71 ust. 2 Ugh, przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest:
1) urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem urządzania loterii promocyjnych, loterii fantowych i gry bingo fantowe, o których mowa w art. 7 ust. 1a, oraz urządzania pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera;
2) udział w pokerze rozgrywanym w formie turnieju gry pokera.
Grami hazardowymi są gry losowe, zakłady wzajemne, gry w karty, gry na automatach (art. 1 ust. 2 Ugh).
Definicja zakładów wzajemnych zamieszczona została w art. 2 ust. 2 Ugh, w myśl którego, zakładami wzajemnymi są zakłady o wygrane pieniężne lub rzeczowe, polegające na odgadywaniu:
1) wyników sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranej zależy od łącznej kwoty wpłaconych stawek - totalizatory;
2) zaistnienia różnych zdarzeń, w tym zdarzeń wirtualnych, w których uczestnicy wpłacają stawki, a wysokość wygranych zależy od umówionego, między przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej – bukmacherstwo.
Na podstawie art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w zakładach wzajemnych - suma wpłaconych stawek.
W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że podatnikiem podatku od gier jest podmiot urządzający zakłady wzajemne na podstawie udzielonego zezwolenia, a przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzanie zakładów wzajemnych.
Stosownie do art. 2 ust. 2 Ugh, zakładami wzajemnymi są przedsięwzięcia, w których występują wszystkie następujące elementy:
1) zawarto zakład,
2) umówiona wygrana ma charakter pieniężny lub rzeczowy,
3) zakład polega na odgadywaniu: sportowego współzawodnictwa ludzi lub zwierząt (totalizatory - art. 2 ust. 2 pkt 1 Ugh), bądź zaistnienia różnych zdarzeń (bukmacherstwo - art. 2 ust. 2 pkt 2 Ugh),
4) uczestnicy wpłacają stawki,
5) wysokość wygranej zależy odpowiednio - od łącznej kwoty wpłaconych stawek, bądź od umówionego, pomiędzy przyjmującym zakład a wpłacającym stawkę, stosunku wpłaty do wygranej.
Warunkiem skutecznego zawarcia zakładu wzajemnego jest wytypowanie określonego zdarzenia i wpłacenie stawki. Bez spełnienia tych dwóch warunków nie ma zakładu wzajemnego. Zatem do zawarcia zakładu wzajemnego dochodzi w momencie wytypowania określonego zdarzenia i wpłacenia stawki. Tym samym, gdy gracz wpłaca stawkę i typuje określone zdarzenie/a skutkuje to zawarciem zakładu.
Jeżeli uczestnik, zawierając umowę o zakład wzajemny wpłacił stawkę, to z mocy prawa (art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh) podlega ona wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi w zakładach wzajemnych - suma wpłaconych stawek (niezależnie od rozstrzygnięcia danego zakładu). Wyraźnego podkreślenia wymaga, że działalność w zakresie zakładów wzajemnych jest obciążona podatkiem od gier niezależnie od rezultatu zakładu (tj. wygranej/przegranej uczestnika). Oznacza to, że bez względu na rozstrzygnięcie zakładu, w kalkulacji podatku od gier należy uwzględnić sumę wpłaconych stawek przez uczestników, jako podstawę opodatkowania, co stanowi wypełnienie przepisu art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh. Usługa cash-out stanowi integralny element umowy o zakład wzajemny, oferowany na zasadach określonych przez Skarżącą. To zatem Strona określa szczegółowe warunki skorzystania z tej usługi. Zatem, usługa cash-out została ukształtowana jako element tej gry hazardowej oferowanej przez Skarżącą. W przypadku skorzystania z usługi cash-out rozliczenie następuje przed zaistnieniem wytypowanego zdarzenia lub wszystkich zdarzeń, ale dzięki tej opcji można uzyskać gwarantowaną wypłatę bez względu na końcowy wynik. Co istotne, do tego rozliczenia dochodzi w ramach zawartej umowy o zakład wzajemny, a nie poza nią.
SKAS prawidłowo wyszedł z założenia, że skorzystanie przez gracza z usługi cash-out, po zawarciu umowy zakładu wzajemnego, nie stanowi odstąpienia gracza od umowy o zakład przed rozstrzygnięciem zdarzenia (wycofania zakładu). Odstąpienie od umowy jest oświadczeniem woli o charakterze prawnokształtującym, a jego skutkiem jest upadek zobowiązania ex tunc, co oznacza, że ma moc wsteczną, powodując wygaśnięcie umowy oraz powrót do stanu istniejącego przed jej zawarciem . Zatem, co do istoty, odstąpienie od umowy unicestwia ją od początku, tj. umowa nie tylko się rozwiązuje, ale należy traktować ją jakby nigdy nie była zawarta. Jeśli mamy do czynienia z odstąpieniem, to Strony zwracają sobie to, co nawzajem otrzymały. Z treści wniosku wynika, że w przypadku cash-out tak się jednak nie dzieje.
Zatem wpłacona stawka kształtuje również wysokość kwoty wypłacanej graczowi w ramach rozliczenia po skorzystaniu z tej usługi. W konsekwencji, zwrot przez Skarżącą klientom części wpłaconych przez nich kwot w ramach usługi cash-out nie skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania w podatku od gier. W rezultacie, skoro nie dochodzi do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od gier w związku ze zwrotem klientom części wpłaconych kwot, to nie ma podstaw do korygowania podstawy opodatkowania z tego powodu.
Należy stwierdzić zatem, że jeżeli uczestnik, zawierając umowę o zakład wzajemny wpłacił stawkę, to z mocy prawa (art. 73 ust. 1 pkt 4 Ugh) podlega ona wliczeniu do podstawy opodatkowania podatkiem od gier. Co więcej, klient ponosi ciężar ekonomiczny podatku, albowiem jego wkład pieniężny w 88% pokrywa biorącą udział w zakładzie stawkę, zaś w 12% podatek od gier hazardowych.
Skorzystanie z cash-out nie niweczy zasadności pobrania i wpłaty podatku na zasadach przewidzianych w przepisach Ugh. Wszakże ustawodawca uznał, że sama wpłata stawki wynikająca z zawarcia z bukmacherem zakładu wzajemnego jest zdarzeniem relewantnym z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od gier hazardowych. To w jaki sposób ów zakład jest później rozliczany, czy po zakończeniu zdarzeń objętych zakładem, czy w ich trakcie, czy przed tymi zdarzeniami, czy bukmacher przewiduje w takich wypadkach wypłatę sumy gwarantowanej, ma z punktu widzenia omawianych unormowań znaczenie drugorzędne.
Z tych względów Sąd uznał, że zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 4 Uptu jest niezasadny.
Zdaniem Sądu, Strona pomija ponadto, że rozpatrywany w niniejszej sprawie przypadek, co już wcześniej wyraźnie podkreślono, nie dotyczy wypłaty wygranej (kwoty wyższej niż stawka), lecz rozliczenia zakładającego zwrot stawianych środków, po potrąceniu części z nich przez bukmachera. Nie zasługuje zatem na uwzględnienie zarzut naruszenia treści art. 18 ust. 1 Ugh. Z przepisu tego wynika, że wartość wygranej w grach hazardowych nie może być niższa, m.in., od kwoty wpłaconej stawki, co powoduje w istocie konieczność przyjęcia, że w przypadku zwrotu graczowi kwoty niższej niż wpłacona przez niego stawka gracz nie otrzymuje wygranej, ale właśnie "zwrot części stawki".
Sąd zgadza się z organem, że kwota wypłacona w ramach rozliczenia opcji cash-out, nie może być uznana za wygraną, skoro następuje przed rozstrzygnięciem umowy o zakład wzajemny (zdarzenia). Jej istota zakłada utratę prawa do potencjalnej wygranej. Opcja cash-out ma bowiem na celu zminimalizowanie straty i zmniejszenie ryzyka i rozmiarów przegranej. Wygrana ma natomiast miejsce tylko wtedy, gdy wszystkie wyniki obstawionych zdarzeń są poprawne (a nie tylko niektóre z nich). Tym samym, w przypadku gdy wartość kwoty uzyskanej w ramach rozliczenia opcji cash-out jest mniejsza niż wartość wpłaconej stawki to brak możliwości skorygowania podstawy opodatkowania przez bukmachera nie narusza art. 18 ust. 1 Ugh.
Sąd nie podzielił również stawianych zarzutów naruszenia przepisów postępowania. DKIS rozpoznał sprawę zgodnie i w granicach stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę. Sporządził interpretację, którą opatrzył właściwym uzasadnieniem, w którym przedstawił dokładnie dlaczego i w jakim zakresie stanowisko Strony było nieprawidłowe.
Wobec powyższego orzeczono jak w wyroku, na podstawie art. 151 Ppsa.