III SA/Wa 187/26

III SA/Wa 187/26 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2026-06-18
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2026-01-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Aneta Trochim-Tuchorska
Konrad Aromiński /przewodniczący/
Piotr Dębkowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Konrad Aromiński, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji podatkowej oddala skargę.
Uzasadnienie
A. S.(dalej: "Skarżąca", "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W.(dalej: "DIAS" ) z dnia [...] grudnia 2025 r.
w przedmiocie odmowy wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji podatkowej.
Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") decyzją z [...] marca 2021 r. określił Skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres: 10,12/2016 r., 2-7,11/2017 r., 2,3/2018 r., w łącznej wysokości 182 257 zł i łączną kwotę 48 924 zł odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania, obliczonych na dzień wydania decyzji oraz orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na majątku Strony określonych wyżej przybliżonych kwot, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.
Po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika Skarżącej DIAS decyzją z [...] czerwca 2021 r., utrzymał w mocy powyższą decyzję NUS z dnia [...] marca 2021 r.
Na powyższą decyzję Skarżąca nie wniosła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
Wnioskiem z 3 września 2025 r., działając przez pełnomocnika Skarżąca wystąpiła do NUS z żądaniem wyjaśnienia wątpliwości co do treści ww. decyzji z [...] marca 2021 r., dotyczących sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę za poszczególne miesiące wymienione w decyzji, na łączną kwotę 48.924,00 zł. Pełnomocnik wyjaśnił, iż prosi o cyt. "podanie podstawy naliczenia, stawkę oprocentowania, okres obowiązywania stawki oprocentowania, kwotę naliczoną za każdy okres obowiązywania stawki oprocentowania, w taki sposób, aby dane można było zweryfikować".
W wyniku rozpatrzenia powyższego podania NUS postanowieniem z [...] września 2025 r. wyjaśnił sposób wyliczenia odsetek za zwłokę określonych w swojej decyzji z [...] marca 2021 r. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał podstawę naliczenia odsetek, wysokość stawki oprocentowania obowiązującej w poszczególnych okresach, oraz kwoty naliczonych odsetek za zwłokę za każdy okres obowiązywania stawki oprocentowania.
W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik Skarżącej zarzucił, iż;
naliczono niewłaściwą stawkę odsetek. Zgodnie z art. 56b ordynacji podatkowej powinna być zastosowania stawka 150 % stawki podstawowej.
W świetle powyższego Pełnomocnik Strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie decyzji z [...] marca 2021 r. i umorzenie postępowania.
30.09.2025 r. pełnomocnik Skarżącej złożył pismo dotyczące "Stanowiska w sprawie zażalenia" z [...]09.2025 r. nr [...], w którym wskazał iż "Informuję, że w powyższym piśmie pani C., w mieniu Naczelnika US W., kłamie. Pani C. reprezentując organ, prawdopodobnie przyzwyczajona do bezrefleksyjnego rozpatrywania zażaleń przez Dyrektora IAS w W., w sposób kopiuj-wklej, liczy na potwierdzenie przez Dyrektora IAS iż zażalenie pozbawione jest uzasadnienia postawionego zarzutu i utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia i decyzji. Pani C. dopuszcza się przestępstwa w postaci kłamstwa, mataczenia, zatajenia informacji, próby wprowadzenia organu w błąd, ukrycia nieprawidłowości w decyzji z [...] 03.2021 r., które doprowadziły do dużych strat po stornie podatnika i Skarbu Państwa. Przypominam, że w zażaleniu z 19.09.2025 r. wyraźnie sformułowałem zarzut naruszenia art. 56b ordynacji podatkowej i naliczenia niewłaściwej stawki odsetek. Ukrywając to uzasadnienie pani C. pozwoliła sobie jednocześnie na brak odniesienia do tego zarzutu. Wiem, że pismo pani C. nie jest wiążące dla Dyrektora IAS, wnoszę więc o uwzględnienie zarzutu z uzasadnieniem zawartego w zażaleniu oraz nakazanie pani C. skorygowanie stanowiska w sprawie zażalenia, odniesienie się do zarzutu oraz przesłanie nowego dokumentu do mnie. Postanowienie z [...] 09.2025 r., jak i decyzja z [...] 03.2021 r. wymagają uchylenia, lub skierowania do ponownego rozpatrzenia, uchylenia i umorzenia lub ewentualnie stwierdzenie ich nieważności. Dodatkowo, odrębnie, wnoszę skargę na Naczelnika US W. w związku z powyższymi przestępstwami. Dodatkowo, odrębnie, wnoszę skargę na pracownika US W. p. C., w związku z jej powyższymi przestępstwami. Dodatkowo wnoszę o informację czy moje zażalenie z 19.09.2025 r., które załączam, zostało załączone przez p. C. do stanowiska w sprawie zażalenia i pod jakim numerem systemowym formularza".
Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2025 r. DIAS utrzymał w mocy postanowienie NUS. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że Organ I instancji wyjaśnił szczegółowo w jaki sposób została wyliczona kwota 48 924 zł w przedmiotowej decyzji, stanowiąca odsetki za zwłokę. W szczególności NUS prawidłowo wskazał podstawę naliczenia odsetek za zwłokę, którą stanowiły przepisy art. 53 § 1,2,3,4, art. 56 § 1, art. 56 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm., dalej jako O.p.).
DIAS stwierdził, że NUS zasadnie również przywołał wzór, na podstawie którego obliczane są odsetki za zwłokę oraz wskazał obowiązującą stawkę odsetek w okresie, w którym wydano przedmiotową decyzję, jak poniżej: Odsetki za zwłokę są naliczane według wzoru:
Kz x L x O -— = On = Opz
365
gdzie:
Kz - kwota zaległości,
L - liczba dni zwłoki,
O - podstawowa stawka odsetek za zwłokę w stosunku rocznym, 365 - liczba dni w roku, On - kwota odsetek, Opz - kwota odsetek po zaokrągleniu.
DIAS podniósł, że w okresie 9.10.2014 r. - 8.02.2022 r. obowiązywała stawka odsetek w wysokości 8% (Monitor Polski z 2014 r. poz. 905, z 2016 r. poz. 20). Zaznaczył, że Organ I instancji przedstawił szczegółowe wyliczenie odsetek uwzględnionych w przedmiotowej decyzji, które przedstawił w tabeli:
DIAS odnosząc się do zarzutów, iż zgodnie z art. 56b O.p., w decyzji z [...] maca 2021 r. powinna była zostać zastosowana stawka w wysokości 150 % stawki odsetek za zwłokę, wskazał, iż przepis ten nie miał zastosowania w decyzji NUS z [...] marca 2021 r., nie mógł być zatem przedmiotem wyjaśnień w zaskarżonym postanowieniu. DIAS podkreślił, iż określony w art. 215 § 2 O.p. tryb wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji, nie może prowadzić do zmiany rozstrzygnięcia.
Skargi Pełnomocnika na działanie NUS jak i pracownika tego Urzędu DIAS uznał za nieuzasadnione.
Na powyższe postanowienie DIAS Skarżąca działając przez pełnomocnika złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jego uchylenie oraz i nakazanie NUS wyjaśnienie wątpliwości co do treści decyzji z [...] marca 2021 r. w zakresie stawki 150% lub 100%. Ponadto pełnomocnik Skarżącej wniósł o nakazanie organom lub najlepiej rozstrzygnięcie przez Sąd zarzutów skargi na pracownika organu.
W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że w decyzji
z [...] marca 2021 r., z wielu powodów bezprawnej, naliczono odsetki w wysokości 100% stawki podstawowej. Ponieważ rzekome zaległości dotyczyły podatku VAT, zgodnie z art. 56b O.p. powinna być zastosowana stawka 150%. Według pełnomocnika Skarżącej odpowiedzią na wniosek a potem zażalenie powinno być stwierdzenie "tak, powinno być 150%" lub "nie, nie powinno być 150%". Ponadto wskazał, że w zakresie skargi na pracownika to także nie jest ona rozpatrzona merytorycznie. Nie odniesiono się do zarzutów.
DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.
Pismem z dnia 22 lutego 2026 r. zatytułowanym "Replika dot. III SA.Wa 187.26" pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS oraz poprzedzającego je postanowienia NUS z [...] września 2025 r. a także uchylenie decyzji NUS z [...] marca 2021 r. i umorzenie postępowania. Zarzucił, iż zaskarżone postanowienie narusza art. 130 § 1 pkt 6 oraz art. 130 § 3 O.p. Wskazał, że zgodnie z art. 56b O.p. w decyzji NUS z [...] marca 2021 r. powinna być zastosowana stawka 150%.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej P.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).
Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 Ppsa. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie DIAS z dnia [...] grudnia 2025 r., którym utrzymano w mocy postanowienie NUS z [...] września 2025 r. w przedmiocie odmowy wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji podatkowej, wydane w trybie art. 215 § 2 O.p.
Stosownie do art. 215 § 2 O.p. organ podatkowy, który wydał decyzję, na żądanie strony lub organu egzekucyjnego wyjaśnia w drodze postanowienia wątpliwości co do treści decyzji.
W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że konieczność wyjaśnienia wątpliwości co do treści decyzji na podstawie art. 215 § 2 O.p. zachodzi wówczas, gdy treść decyzji jest sformułowana w sposób niejasny, budzący wątpliwości co do istoty rozstrzygnięcia, powodujący trudności w ustaleniu zakresu obowiązku bądź przysługującego uprawnienia (por. postanowienie NSA z 24 lutego 2000 r., III SA 761/99, wyrok NSA z 3 stycznia 2002 r., III SA 1760/00, opubl. w ONSA 2003/1, poz. 32). Podkreśla się także, że wyjaśnienie wątpliwości co do treści decyzji nie polega na interpretacji gramatycznej, logicznej czy celowościowej lecz jedynie na objaśnieniu, jak organ wydający decyzję rozumiał jej sens. Dokonując wyjaśnienia treści decyzji, organ podatkowy nie może wyjść jednak poza treść dokonanego rozstrzygnięcia, gdyż przez wyjaśnienie treści decyzji organ nie może doprowadzić do nowego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, ani też go uzupełniać (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2003 r., sygn. akt III SA 622/01).
Niedopuszczalne jest również w trybie art. 215 § 2 O.p. prostowanie niedokładności czy też omyłek albo lapidarności w zakresie ustaleń faktycznych wynikających z uzasadnienia decyzji. Ustalenia faktyczne przyjęte jako przesłanki wydanej decyzji, podobnie jak nieprawidłowa subsumcja, błędna wykładnia czy też niewłaściwe zastosowanie prawa materialnego mogą być zwalczane w trybie odwoławczym bądź też w trybie nadzoru. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w z dnia 12 marca 2026 r., sygn. akt I FSK 590/23).
W niniejszej sprawie NUS decyzją z [...] marca 2021 r. określił Skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres: 10,12/2016 r., 2-7,11/2017 r., 2,3/2018 r., i łączną kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania, obliczonych na dzień wydania decyzji oraz orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na majątku Strony określonych wyżej przybliżonych kwot, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.
Organy, w odpowiedzi na wniosek pełnomocnika Strony dotyczący wyjaśnienia sposobu wyliczenia odsetek za zwłokę, za poszczególne miesiące wymienione w ww. decyzji, wyjaśniły sposób wyliczenia odsetek za zwłokę określonych w decyzji NUS z [...] marca 2021 r., wskazały podstawę naliczenia odsetek, wysokość stawki oprocentowania obowiązującej w poszczególnych okresach, oraz kwoty naliczonych odsetek za zwłokę za każdy okres obowiązywania stawki oprocentowania.
Wskazany przez pełnomocnika Skarżącej zarzut naliczenia niewłaściwej stawki odsetek w decyzji NUS z [...] marca 2021 r. nie odnosi się do ewentualnych wątpliwości co do zakresu tego rozstrzygnięcia, lecz kwestionuje przyjętą przez Organ stawkę odsetek za zwłokę. Należy wskazać, że Skarżąca ma prawo kwestionować przyjętą przez Organ stawkę odsetek, jednak nie może tego czynić w trybie art. 215 § 2 O.p., lecz w drodze odwołania od decyzji. Wskazanie na zasadność zastosowania w decyzji NUS z [...] marca 2021 r. innej niż przyjęta stawki odsetek zwłokę, nie może prowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia ani tym bardziej decyzji, której treść ono wyjaśnia. Jak słusznie zauważył Organ, żądanie pełnomocnika Skarżącej zawarte w piśmie z 30 września 2025 r. dotyczące uchylenia lub skierowania do ponownego rozpatrzenia, uchylenia i umorzenia lub ewentualnego stwierdzenia nieważności decyzji NUS z [...] marca 2021 r., nie mogło być uwzględnione w postępowaniu prowadzonym w trybie art. art. 215 § 2 O.p., gdyż dotyczy odrębnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznych określonych w O.p. Ponadto należy wskazać, że powoływany przez pełnomocnika Skarżącej przepis art. 56b O.p. nie miał zastosowania w decyzji NUS z [...] marca 2021 r., tym samym nie mógł być przedmiotem wyjaśnień w zaskarżonym postanowieniu.
W zakresie zarzutu dotyczącego braku rozpatrzenia merytorycznie skargi na pracownika Organu w trybie przepisów Działu VIII ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2025 r. poz. 1691), dalej jako k.p.a., Sąd zauważa, że kontroli sądowoadministracyjnej nie podlega ocena prawidłowości prowadzenia postępowania wnioskowego w trybie przepisów Działu VIII k.p.a., tym samym brak było podstaw do rozpoznania tego zarzutu.
Zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 oraz art. 130 § 3 O.p. Sąd ocenił jako niezasadny. Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. określenie "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" dotyczy orzekania w postępowaniu instancyjnym, a zatem w relacji organ pierwszej instancji - organ odwoławczy, ale także w relacji: postępowanie zwykłe - postępowania nadzwyczajne, zmierzające do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej (wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji). Udział w postępowaniu wskazanych przez pełnomocnika Skarżącej pracowników Organu nie stanowił naruszenia powyższych przepisów. Pozostałe zarzuty skargi Sąd również ocenił jako nieuzasadnione.
Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że zaskarżonym postanowieniem naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia spełnia wszelkie wymagania przewidziane obowiązującymi przepisami prawa.
Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.