Pełny tekst orzeczenia III SA/Wa 1724/25

III SA/Wa 1724/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-11-18
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-07-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Andrzej Cichoń
Dariusz Czarkowski /przewodniczący sprawozdawca/
Jacek Kaute
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną interpretację
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 163
art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a-e, art. 21 ust. 25a i 26
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 725
art. 3 pkt 6
Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń, sędzia WSA Jacek Kaute, Protokolant sekretarz sądowy Anna Skorupska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2025 r. sprawy ze skargi Z.P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 maja 2025 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.199.2025.2.BM w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Z.P. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Z.P. (dalej jako: "Wnioskodawca", "Strona" lub "Skarżąca") złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.
Wnioskodawca opisując stan faktyczny wskazała, że 17 marca 2016 r. Aktem Notarialnym nr [...] sporządzonym przed Notariuszem [...], nabyła w drodze darowizny od swojego brata L.R. udział wynoszący 8/48 części współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oznaczoną nr [...] o numerze obrębu [...], położonej w [...].
W dniu 28 grudnia 2020 r. Aktem notarialnym nr [...] sporządzonym przed Notariuszem [...], sprzedała ww. udział.
Następnie Strona w dniu [...] września 2021 r., Aktem Notarialnym nr A [...] zawarła Umowę Deweloperską z T. Sp. z o.o. Sp. k. reprezentowaną przez Prezesa S.K. Zgodnie z ww. umową, strony postanowiły zawrzeć Umowę Przyrzeczoną do dnia 28 lutego 2023 r. Na poczet zapłaty ceny lokalu Strona wniosła następujące płatności:
1) 10.000,00 zł - 15 lipca 2021 r. Faktura zal. [...];
2) 239.837,50 zł - 7 października 2021 r. Faktura zal. [...];
3) 49.967,50 zł - 28 grudnia 2021 r. Faktura zal. [...];
4) 74.951,25 zł - 23 lutego 2022 r. Faktura zal. [...];
5) 74.951,25 zł - 29 lipca 2022 r. Faktura zal. [...];
6) 49.967,50 zł - 20 sierpnia 2024 r. Faktura zal. [...].
Wnioskodawca wskazał, że z przyczyn niezależnych od spółki i od Nabywcy (tj. Strony) nie udało się dokonać przeniesienia własności lokalu w terminie określonym umową. Opóźnienie wynikało wyłącznie z przesunięcia terminu realizacji instalacji kanalizacji na [...] w stosunku do terminów, które były klarowane w momencie rozpoczęcia inwestycji w połączeniu z nieuzasadnionym oporem Wydziału Architektury Dzielnicy [...] do wydania zgody na budowę osiedlowej oczyszczalni ścieków, dodatkowo spółka spotkała się z protestami mieszkańców sąsiednich nieruchomości.
Pozwolenie na użytkowanie nieruchomości uzyskano 2 lipca 2024 r. Umowa przeniesienia własności została podpisana 12 listopada 2024 r. W momencie podpisywania umowy deweloperskiej opóźnienie terminu podpisania umowy przyrzeczonej było nie do przewidzenia.
W związku z powyższym opisem Strona sformułowała następujące pytanie: Czy spełnione są warunki do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25
ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.; dalej jako "ustawa o PIT") w sytuacji, gdy środki ze sprzedaży (Akt Notarialny nr [...]) Strona przeznaczyła na zakup lokalu (Akt Notarialny z [...] września 2021 r. Rep. Nr A [...]), umowa przyrzeczona warunkowa była na 28 lutego 2023 r., zaś z uwagi na przyczyny niezależne od obu stron, umowa przyrzeczona została podpisana 12 listopada 2024 r.?
Stanowisko Strony opierało się na założeniu, że jest uprawniona do zwolnienia i spełnia warunki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT. Zauważyła, że słuszność przedstawionego przez Nią stanowiska potwierdzają liczne wyroki, m.in. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 3510/17 oraz wyrok NSA z 31 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 44/18.
Zwróciła ponadto uwagę, że zawarła umowę deweloperską 28 września 2021 r. Z jej treści wynikało, że umowa przyrzeczona zostanie zawarta 28 lutego 2023 r. Z przyczyn niezależnych od Strony i dewelopera umowa przyrzeczona została zawarta 12 listopada 2024 r.
Według Wnioskodawcy skoro w myśl i zgodnie z orzeczeniem NSA z 7 lutego 2018 r. sygn. akt. II FSK 3510/17 "Kwoty płacone deweloperowi na podstawie umowy deweloperskiej stanowią wydatki na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z 26 listopada 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.", jest zwolniona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor KIS") w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2025 r. stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.
Na wstępie uzasadnienia rozstrzygnięcia, podniósł, że w świetle okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym sprzedaż ww. udziału stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Z kolei koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości, obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.
Organ zauważył przy tym, że cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT. Zawarte w tym przepisie wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.
Dyrektor KIS zwrócił uwagę, że znaczenie regulacji (art. 21 ust. 25a ustawy o PIT) oraz zakres jej obowiązywania - w odniesieniu do wydatków z umowy deweloperskiej - omówił Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 20 lutego 2024 r. o sygn. akt. II FSK 713/21. Sąd podkreślił, że: (...) Podnieść w tym miejscu należy, że - jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 854/17 - dopiero zatem ustawą nowelizującą z dnia 23 października 2018 r. prawodawca wyraźnie rozszerzył warunki korzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej o wymóg nabycia preferowanego prawa majątkowego w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków. W ocenie NSA przepis art. 21 ust. 25a PDOFizU stanowi novum legislacyjne, podobnie zresztą jak zmiany treści art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. c PDOFizU w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r. nie zawiera wymogu nabycia preferowanego prawa majątkowego (...) w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków, gdzie taki warunek został dopiero wprowadzony z dniem 1 stycznia 2019 w postaci art. 21 ust. 25a PDOFizU.
Organ interpretacyjny podniósł, że z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (ich części oraz udziału) i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma - charakter enumeratywny (wyczerpujący). Uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz "mieszkaniowe" w wyrażeniu "własne cele mieszkaniowe" należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.
Natomiast, ustawowy termin na wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w art. 30e ww. ustawy, wynosi trzy lata od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a więc w przypadku sprzedanego przez Stronę udziału w części współwłasności nieruchomości stanowiącego działkę gruntu oznaczoną nr [...] w 2020 r., termin ten upłynął z dniem 31 grudnia 2023 r. Co istotne, umowa przeniesienia własności miała miejsce dopiero 12 listopada 2024 r.
W zaistniałej sytuacji rozstrzygnięcia wymagała kwestia, czy w związku z zawarciem przez Stronę w 2021 r. umowy deweloperskiej, na mocy której dokonywała wydatków na poczet zapłaty ceny lokalu mieszkalnego ponoszonych z uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia udziału w działce, kwoty te mogą stanowić wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, a uzyskany dochód z odpłatnego zbycia tej działki w części wydatkowanej w powyższy sposób korzystać może ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w przypadku gdy zawarcie umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na Wnioskodawcę nastąpiło w 2024 r.
Dyrektor KIS mając na uwadze, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego, stanął na stanowisku zgodnie z którym z treści art. 155 § 1, art. 156, art. 157 § 2 oraz art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.; dalej jako "K.c.") wynika jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży tej nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Organ podniósł, że umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości - jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę, po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego, prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia, np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy - po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego - odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz własności tej (sama) umowa deweloperska nie przenosi.
Organ interpretacyjny uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stanął na stanowisku zgodnie z którym, brak zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego w terminie trzech lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje niewypełnienie warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o PIT. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania (podatkiem dochodowym) zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem dysponowania przez podatnika tytułem własności lub współwłasności do nieruchomości. Tym samym w ocenie organu skoro Strona do 31 grudnia 2023 r. nie zawarła umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości na jej rzecz, to - w opisanych okolicznościach - nie przysługuje jej możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o PIT.
Strona w skardze z dnia 20 czerwca 2025 r., wnosząc o uchylenie ww. interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
1) art. 21 ust. 1 pkt 131, w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o PIT poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że warunkiem uzasadniającym zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT jest definitywne nabycie własności lokalu we wskazanym w tym przepisie terminie, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że dla możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wystarczające jest wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe w terminie wskazanym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT;
2) art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w zw. z art. 155 § 1, art. 156, art. 157 § 2 i art. 158 K.c. poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż trzyletni termin do skorzystania ze zwolnienia podatkowego zachodzi z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości, podczas gdy prawidłowa wykładania art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wskazuje, iż zwolnienie podatkowe następuje zgodnie z wykładnią celowościową w przypadku wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe w terminie nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, a przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe;
3) art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d oraz ust. 26 ustawy o PIT poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na uznaniu, iż bez przeniesienia własności lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem umowy deweloperskiej w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zawarcie umowy deweloperskiej i faktyczne wydatkowanie na ten cel środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości w tym terminie, nie są wystarczające dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.
Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Sprawując kontrolę sądowoadministracyjną interpretacji podatkowych w sprawach wszczętych po 15 sierpnia 2015 r., sąd nie może wykraczać poza zarzuty skargi oraz powołaną w skardze podstawę prawną. Stosownie bowiem do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co zastosowania przepisu prawa materialnego. Zdanie drugie tego przepisu wprowadza zasadę związania sądu zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną.
Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa.
Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy spełnienia warunków do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy środki ze sprzedaży Strona przeznaczyła na zakup lokalu (Akt Notarialny z [...] września 2021 r. Rep. Nr [...]), umowa przyrzeczona warunkowa miała być zawarta w terminie wymaganym przepisami prawa, a opóźnienie w podpisaniu tej umowy wynikało z przyczyn niezależnych od stron.
Rację w tym sporze należy przyznać Stronie skarżącej.
Odnosząc się do ram prawnych przypomnieć należy, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowe są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;
Według art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
1) wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2) wydatki poniesione na:
a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b
- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;
3) wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
c) gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
d) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.
Z kolei w myśl art. 21 ust. 25a u.p.d.o.f. wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Dodatkowo art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. precyzuje, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
Jednocześnie art. 16 ustawy nowelizującej z 23 października 2018 r. stanowi, ze przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 6 i art. 6a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 7b ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.
W orzecznictwie sądowym dotyczącym stanów faktycznych sprzed 1 stycznia 2019 r. sformułowano pogląd, zgodnie z którym wpłaty na rzecz dewelopera na podstawie umowy deweloperskiej dotyczącej lokalu mieszkalnego stanowią wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f., tj. wydatki poniesione na budowę lokalu mieszkalnego. Przesądza o tym specyfika umowy deweloperskiej w powiązaniu z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreślano, że chociaż nie jest możliwa budowa lokalu mieszkalnego, to jednak przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. wśród celów mieszkaniowych wymienia wydatki poniesione na budowę lokalu mieszkalnego. Skoro w u.p.d.o.f. zostało przewidziane zwolnienie podatkowe związane z wydatkami na budowę lokalu mieszkalnego, a przepisy prawa budowlanego nie przewidują możliwości budowy pojedynczego samodzielnego lokalu mieszkalnego, to uzasadnione jest przyjęcie, że budowa lokalu mieszkalnego w rozumieniu u.p.d.o.f. ma odmienne znaczenie niż w przepisach prawa budowlanego. Wobec braku takiej definicji w u.p.d.o.f., przez wydatki na budowę własnego lokalu mieszkalnego należy rozumieć wydatki ponoszone przez podatnika jako nabywcę z umowy deweloperskiej. Wprawdzie w momencie poniesienia wydatków, lokal nie stanowi jeszcze własności podatnika, ponieważ nie istnieje, to wydatki są indywidualnie wyliczone w odniesieniu do konkretnego przyszłego lokalu, którego własność podatnik ma nabyć. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazywano również, że znane jest miejsce położenia lokalu, jego rozkład, powierzchnia i inne cechy indywidualizujące, a środki wpłacane deweloperowi są na rachunku powierniczym i są mu przekazywane stosownie do postępów budowy (zob. m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 23 listopada 2021 r., II FSK 494/19; 3 grudnia 2020 r., II FSK 2013/18; 9 stycznia 2018 r., II FSK 3389/15; 7 lutego 2018 r., II FSK 3510/17; 16 grudnia 2018 r., II FSK 413/16; 8 listopada 2018 r., II FSK 3163/16; 18 lutego 2020 r., II FSK 813/18; 8 lipca 2020 r., II FSK 999/20; 29 października 2020 r., II FSK 1565/18, 9 września 2021 r., II FSK 346/19, 16 stycznia 2019 r., II FSK 11/17).
Na skutek ukształtowania się takiej linii orzeczniczej, Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wydał interpretację ogólną z dnia [...] września 2021 r. nr [...] (Dz. Urz. Min. Fin. poz. 133), w której stwierdził, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., na wpłaty realizowane z umowy deweloperskiej określonej w ustawie o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, dotyczącej lokalu mieszkalnego, stanowi wydatki poniesione na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. Wydatkami, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f., są również wpłaty realizowane z umowy deweloperskiej dotyczącej nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość. W konsekwencji, wydatkowanie przychodów na wymienione cele mieszkaniowe, realizuje prawo do zwolnienia od podatku dochodowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. Prawo do zwolnienia nie jest warunkowane obowiązkiem definitywnego nabycia ich własności w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.
W niniejszej sprawie z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, iż Wnioskodawca w dniu 28 grudnia 2020 r. sprzedała udział wynoszący 8/48 części współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oznaczoną nr [...] o numerze obrębu [...], położonej w [...] nabyty w drodze darowizny w dniu 17 marca 2016 r.)
Strona w dniu 28 września 2021 r. zawarła Umowę deweloperską, zgodnie z którą, strony postanowiły zawrzeć Umowę Przyrzeczoną do dnia 28 lutego 2023 r. Na poczet zapłaty ceny lokalu Strona wniosła następujące płatności:
1) 10.000,00 zł - 15 lipca 2021 r. Faktura zal. [...];
2) 239.837,50 zł - 7 października 2021 r. Faktura zal. [...];
3) 49.967,50 zł - 28 grudnia 2021 r. Faktura zal. [...];
4) 74.951,25 zł - 23 lutego 2022 r. Faktura zal. [...];
5) 74.951,25 zł - 29 lipca 2022 r. Faktura zal. [...];
6) 49.967,50 zł - 20 sierpnia 2024 r. Faktura zal. [...].
Wnioskodawca wskazał, że z przyczyn niezależnych od spółki i od Nabywcy (tj. Strony) nie udało się dokonać przeniesienia własności lokalu w terminie określonym umową. Opóźnienie wynikało wyłącznie z przesunięcia terminu realizacji instalacji kanalizacji na [...] w stosunku do terminów, które były klarowane w momencie rozpoczęcia inwestycji w połączeniu z nieuzasadnionym oporem Wydziału Architektury Dzielnicy [...] do wydania zgody na budowę osiedlowej oczyszczalni ścieków, dodatkowo spółka spotkała się z protestami mieszkańców sąsiednich nieruchomości.
W konsekwencji z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wszystkie wpłaty (poza ostatnią z 2024 r.) zostały dokonane w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Umowa przyrzeczona została dokonana jednak po tym terminie.
Zgodnie z art. 5 pkt 6 ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 695) - dalej: "u.o.p.n." definiuje się umowę deweloperską jako umowę zawartą między nabywcą a deweloperem, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do wybudowania budynku oraz ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z tego lokalu na nabywcę albo zabudowania nieruchomości gruntowej stanowiącej przedmiot własności lub użytkowania wieczystego domem jednorodzinnym i przeniesienia na nabywcę własności tej nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość lub przeniesienia ułamkowej części własności tej nieruchomości wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości służącej zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na poczet nabycia tego prawa. W literaturze zwraca się uwagę na ścisłe określenie treści umowy deweloperskiej poprzez sprecyzowanie typowych świadczeń stron (essentialia negotii). Na tle wskazanej definicji nie budzi już żadnych wątpliwości, że zachowanie dewelopera polega na swoistym połączeniu dwóch rodzajów świadczeń: budowlanego i związanego z przewłaszczeniem nieruchomości na nabywcę. Regulacja ta akcentuje w szczególności wymóg realizacji świadczenia budowlanego przez dewelopera, wskazując na konieczność wybudowania budynku albo zabudowania nieruchomości gruntowej. Drugim w kolejności, acz ściśle powiązanym z pierwszym ze zobowiązań, jest to polegające na przewłaszczeniu na nabywcę własności nieruchomości stanowiącej przedmiot umowy (lokal mieszkalny, dom jednorodzinny). Zobowiązanie nabywcy wyraża się z kolei w świadczeniu pieniężnym na poczet nabycia tego prawa. Uwagę zwraca rezygnacja ustawodawcy z określania tego zachowania mianem ceny, co podkreśla okoliczność, że stanowi ono ekwiwalent pewnego zespołu zachowań dewelopera, prowadzących do powstania przedmiotu świadczenia (zob. A. Goldiszewicz [w:] Ustawa o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz Deweloperskim Funduszu Gwarancyjnym. Komentarz, Warszawa 2023, art. 5).
Należy zauważyć, że nabywca lokalu lub budynku, będący stroną umowy deweloperskiej na mocy tejże umowy zobligowany jest do ponoszenia świadczeń pieniężnych na rzecz dewelopera na poczet nabycia prawa własności lokalu lub budynku. Oczywiste jest zatem, że ponosząc omawiane świadczenia czyni to w danej chwili nie na własny lokal lub budynek, ale na poczet nabycia prawa do lokalu lub budynku, które to dopiero powstają (są budowane).
Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.); dalej: ustawa Prawo budowlane, budowa to wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także prace polegające na odbudowie, rozbudowie, nadbudowie obiektu budowlanego. W art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. mowa jest o tym, że za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego. Przy czym jasne jest, że wyrażenie "budowa własnego lokalu mieszkalnego" stanowi pojęcie kolidujące z definicją budowy z ustawy Prawo budowlane, albowiem lokal mieszkalny nie jest obiektem budowlanym, więc nie może być "budowany". Możliwość taka wykluczona jest także na gruncie przepisów prawa cywilnego. Skoro jednak ustawodawca przewidział w ustawie zwolnienie podatkowe związane z wydatkami na budowę lokalu, a jednocześnie nie jest możliwe zbudowanie (w rozumieniu przepisów prawa budowlanego) pojedynczego samodzielnego lokalu mieszkalnego, to uznać należy, że przyjął swoiste, odmienne znaczenie tego pojęcia niż w prawie budowlanym. Nie podał jednakże definicji legalnej tego pojęcia. Należy zatem nadać mu takie znaczenie, które pozwoli na stosowanie tej części przepisu, gdyż trzeba założyć, że racjonalnie działający ustawodawca uwzględnił dopuszczalne stany faktyczne, które będą odpowiadały hipotezie ustanowionej przez niego normy. W ocenie Sądu, należy zatem przyjąć, że ustawodawca stanowiąc o wydatkach na budowę lokalu, stanowił o wydatkach ponoszonych przez podatnika jako nabywcę z umowy deweloperskiej (zob. wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., II FSK 494/19).
Skoro zasadniczym świadczeniem dewelopera, wynikającym z umowy deweloperskiej, jest przeniesienie prawa własności lokalu lub domu na nabywcę, to jednak aby doszło do tego przeniesienia, niezbędne jest wybudowanie budynku, w którym lokal ma się znajdować, a to z kolei warunkowane jest spełnianiem przez nabywcę na rzecz dewelopera określonych w umowie świadczeń pieniężnych na poczet nabycia tego prawa. Zatem kwoty płacone przez podatnika deweloperowi na podstawie umowy deweloperskiej stanowią wydatki na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. Lokal ten wprawdzie w momencie ich poniesienia nie stanowi jeszcze własności podatnika (bo nie istnieje), jednakże wydatki są indywidualnie wyliczone w odniesieniu do konkretnego przyszłego lokalu, którego własność podatnik ma nabyć, znane jest miejsce położenia lokalu, jego rozkład, powierzchnia i inne cechy indywidualizujące, środki wpłacane deweloperowi są na rachunku powierniczym i są mu przekazywane stosownie do postępów budowy.
Odmienna wykładnia powołanych przepisów skutkowałaby niezrealizowaniem celu przepisu, ponadto różnicowałaby w sposób nieuzasadniony sytuację tych podatników, którzy samodzielnie budują (są samodzielnymi inwestorami) budynki od tych, którzy korzystają z mechanizmu umowy deweloperskiej. Zauważyć należy, że wydatki na budowę własnego domu uprawniają do zwolnienia, nawet jeżeli w okresie trzech lat od zbycia dom nie zostanie oddany do użytku. Wykładnia językowa i celowościowa prowadzą zatem do wspólnego wniosku, że wpłaty dokonywane przez nabywcę w wykonaniu umowy deweloperskiej są wydatkami na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f.
Mając powyższe na uwadze, rozstrzygnięcia wymagał jeszcze problem kwalifikacji omawianych wpłat jako wydatków na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. w świetle treści art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. Ten ostatni przepis przewiduje w zdaniu pierwszym, że własnym budynkiem, lokalem, pomieszczeniem jest taki budynek, lokal, pomieszczenie, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Dodane od dnia 1 stycznia 2019 r. zdanie drugie mówi, że własnym budynkiem, lokalem, pomieszczeniem jest również taki budynek, lokal, pomieszczenie, którego własność lub współwłasność podatnik nabędzie w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. (trzy lata od końca roku, w którym doszło do zbycia innej nieruchomości).
Analizując powyższy przepis, Sąd doszedł do przekonania, że w istocie zmiana normatywna w art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. pozostaje bez wpływu na kwalifikację wpłat świadczeń pieniężnych na podstawie umowy deweloperskiej na rzecz dewelopera jako wydatków na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. Skoro bowiem z istoty umowy deweloperskiej wynika, że wpłat tych podatnik dokonuje na poczet nabycia prawa własności nieruchomości, a zatem w chwili dokonywania tych wpłat nie mamy do czynienia z jego własnym budynkiem lub lokalem, a takie wpłaty uznaje się za wydatki na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego, to dla takiej kwalifikacji tych wydatków nie może mieć znaczenia moment finalnego nabycia prawa własności budynku lub lokalu. Istotny jest cel czynionych wpłat traktowanych jako wydatki na budowę własnego budynku lub lokalu. Skoro zatem brak prawa własności budynku lub lokalu w chwili dokonywania wpłat świadczeń pieniężnych na rzecz dewelopera nie uniemożliwia kwalifikacji tych wpłat jako wydatków na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f., to na taką kwalifikację nie może rzutować okoliczność, czy podatnik w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nabędzie prawo własności (współwłasność) budynku lub lokalu. Nie budzi wątpliwości, że w art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. mowa o wydatkach poniesionych na określone cele, a tym samym miarodajne dla zastosowania zwolnienia podatkowego jest poniesienie owych wydatków właśnie na dane cele, które w przypadku świadczeń pieniężnych na rzecz dewelopera wynikających z umowy deweloperskiej mają charakter wydatków na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego. Taki charakter wydatki te mają już w chwili ich poniesienia i na tę chwilę podlegają ocenie w aspekcie ich poniesienia na własne cele mieszkaniowe. W przypadku poniesienia tego rodzaju wydatków z tytułu realizacji umowy deweloperskiej przez podatnika zastrzeżenie, o którym mowa w zdaniu drugim art. 21 ust. 26 u.p.d.o.f. nie może prowadzić do wniosku, że wydatki te nie mogą być uznane za wydatki poniesione na budowę własnego budynku lub lokalu, jeśli w ciągu trzech lat od końca roku, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości podatnik nie nabędzie prawa własności owego budynku lub lokalu. Moment nabycia prawa własności lub współwłasności budynku lub lokalu, wybudowanego w wyniku realizacji umowy deweloperskiej, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania wpłat środków pieniężnych na nabycie tego prawa jako wydatków poniesionych na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d u.p.d.o.f. Taki charakter omawianych wydatków warunkowany jest celem, na który zostały poniesione w chwili ich realizacji, a nie jest warunkowany nabyciem prawa własności budynku lub lokalu mieszkalnego w określonym terminie. Innymi słowy, wydatki zostały poniesione na budowę własnego budynku lub lokalu mieszkalnego z chwilą, w której zostały wpłacone deweloperowi na poczet realizacji umowy deweloperskiej i nabycia prawa własności budynku lub lokalu. Moment nabycia prawa własności budynku lub lokalu mieszkalnego pozostaje sprawą wtórną i nie może determinować powyższej kwalifikacji omawianych wydatków.
Tożsamą argumentację zaprezentowano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Wr 234/24.
Sąd w składzie niniejszym nadto przyjmuje jako własne stanowisko wyrażone przez WSA w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2025 r., III SA/Wa 1021/25, zgodnie z którym przy prawidłowym odczytywaniu i stosowaniu art. 21 ust. 1 pkt 131, ust. 25 pkt 1 lit. d, ust. 25a, ust. 26 u.p.d.o.f. trzeba zachować symetrię w tym znaczeniu, że podatnik, który ze swej strony prawidłowo realizował umowę deweloperską przez finansowanie budowy własnego lokalu mieszkalnego, jest w konsekwencji uprawniony do powołania się na datę nabycia własnego lokalu mieszkalnego określoną w umowie deweloperskiej wykonanej przez podatnika, jeśli termin ten nie został dochowany przez dewelopera z przyczyn, które pozostawały poza sferą uprawnień i obowiązków podatnika. Tym samym można powiedzieć, że nieprawidłowo (z opóźnieniem) wykonana przez dewelopera umowa deweloperska nie kształtuje sytuacji prawnej podatnika z punktu widzenia art. 21 ust. 1 pkt 131, ust. 25 pkt 1 lit. d, ust. 25a, ust. 26 u.p.d.o.f.
W niniejszej sprawie podatnik prawidłowo zrealizował umowę deweloperską, a deweloper popadł w opóźnienie nie z własnej winy.
W tym stanie sprawy Sąd orzekł jak w sentencji wyroku (pkt 1) na podstawie art. 146 § 1 w związku z art.145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami.
O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 oraz art. 205 § 2 ww. ustawy (pkt 2 sentencji wyroku).
W rezultacie ponownie rozpatrując sprawę Organ uwzględni stanowisko zawarte w uzasadnieniu niniejszego orzeczenia.
Orzeczenia sądów administracyjnych, powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.