III SA/Wa 1215/22

III SA/Wa 1215/22 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2023-05-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2022-05-25
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Hanna Filipczyk
Tomasz Grzybowski
Włodzimierz Gurba /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 329
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Dz.U. 1997 nr 137 poz 926
art. 210 § 1 pkt; art. 210 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Hanna Filipczyk, asesor WSA Tomasz Grzybowski, Protokolant sekretarz sądowy Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2023 r. sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2022 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym oddala skargę
Uzasadnienie
J.G. (zwany dalej: "Skarżący", "Strona", "Podatnik") pismem z 19 kwietnia 2022 r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIAS", "organ odwoławczy", "Dyrektor IAS", "organ drugiej instancji") z [...] marca 2022 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego.
Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:
1.1. Skarżący złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "organ pierwszej instancji", "Naczelnik US", "NUS") deklarację uproszczoną z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] , rok produkcji 2015, pojemność silnika 5,5l (dalej jako "pojazd", "samochód osobowy"), zakupionego na terytorium Stanów Zjednoczonych. Nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpiło po uprzednim dopuszczeniu pojazdu do obrotu na terytorium innego państwa członkowskiego (Holandia).
W złożonej deklaracji Podatnik zadeklarował podstawę opodatkowania w kwocie 14.852 zł oraz obliczył i wpłacił kwotę podatku akcyzowego w wysokości 2.762 zł.
W wyniku czynności sprawdzających Naczelnik US uznał, że wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, w związku z czym pismem z 2 czerwca 2021 r. wezwał Skarżącego do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu.
Przy piśmie z 10 czerwca 2021 r. Podatnik wyjaśnił m.in., że przedstawione dokumenty dotyczące ww. samochodu są jedynymi potwierdzającymi jego wartość. Do pisma Strona załączyła zdjęcia obrazujące uszkodzenia przedmiotowego samochodu i nie wyraziła zgody na podwyższenie wartości pojazdu.
Postanowieniem z [...] lipca 2021 r. Naczelnik US wszczął wobec Strony postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego [...] stycznia 2021 r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] .
Następnie, postanowieniem z [...] sierpnia 2021 r. NUS powołał biegłego rzeczoznawcę do wydania opinii w zakresie wartości rynkowej ww. pojazdu.
Dnia 1 października 2021 r. do NUS wpłynęła zlecona przez Stronę wycena z [...] września 2021 r. wykonana przez rzeczoznawcę samochodowego, w której dokonał on oceny stanu technicznego i określił wartość rynkową spornego pojazdu w stanie jak przed szkodą na kwotę 268.900 zł, a w stanie uszkodzonym - na kwotę 105.900 zł.
Z kolei rzeczoznawca samochodowy powołany przez organ pierwszej instancji dokonał [...] października 2021 r. oględzin spornego samochodu osobowego, a następnie [...] listopada 2021 r. złożył opinię, w której określił wartość rynkową brutto spornego pojazdu w stanie uszkodzonym na [...] stycznia 2021 r. na kwotę 141.900 zł. W opinii rzeczoznawca opisał stan techniczny spornego pojazdu i przedstawił jego uszkodzenia.
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z [...] grudnia 2021 r. Naczelnik US określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 18.093 zł.
1.2. Pismem z 27 grudnia 2021 r. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j., Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm. – dalej jako: "O.p.") poprzez zaniechanie wyjaśnienia istotnych okoliczności warunkujących określenie spornego zobowiązania podatkowego, a w szczególności brak dostatecznego wyjaśnienia, czy w sprawie zaistniały przewidziane w ustawie przesłanki dopuszczające wdrożenie procedury weryfikacji wysokości podstawy opodatkowania, co było wynikiem nieprawidłowej wykładni art. 104 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j., Dz. U. z 2022 r. poz. 143 – dalej jako: "u.p.a.") oraz art. 104 ust. 9 u.p.a. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że uzasadnieniem dla wskazanej podstawy opodatkowania w kwocie odbiegającej od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego nie może być okoliczność polegająca na nabyciu wyżej wymienionego pojazdu na rynku amerykańskim, którego specyfika kształtuje o wiele korzystniejsze warunki cenowe aniżeli panujące na rynku europejskim oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że informacje zawarte w wycenie złożonej przez Stronę w odpowiedzi na wezwanie organu pierwszej instancji nie stanowiły uzasadnionej przyczyny, dla której zadeklarowana przez Podatnika wartość znacznie odbiega od średniej ceny rynkowej spornego pojazdu (tj. faktu, że pojazd zakupiony był na rynku amerykańskim, którego specyfika warunkuje o wiele korzystniejsze warunki cenowe aniżeli panujące na rynku europejskim i uszkodzeń auta).
1.3. Decyzją z [...] marca 2022 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję NUS.
DIAS wskazał, że status prawny opinii z [...] listopada 2021 r. wykonanej przez certyfikowanego rzeczoznawcę samochodowego określającej wartość rynkową spornego pojazdu w stanie uszkodzonym jest odmienny niż status prawny wyceny wykonanej na zlecenie Strony. Zwrócił uwagę, że opinia (wycena) rzeczoznawcy samochodowego powołanego przez organ podatkowy na podstawie postanowienia z [...] sierpnia 2021 r., gwarantuje bezstronność i jest wiarygodna. Z tego powodu posłużono się wartością rynkową określoną w opinii z [...] listopada 2021 r., w którym wartość pojazdu uszkodzonego przy założonym wieku określono na kwotę 141.900 zł.
Ponieważ zadeklarowana przez Podatnika w deklaracji uproszczonej z [...] stycznia 2021 r. podstawa opodatkowania pojazdu w kwocie 14.852 zł znacznie odbiega od ustalonej przez NUS podstawy opodatkowania w kwocie 97.273 zł, konieczna była zmiana podstawy opodatkowania i określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym zgodnie z art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a.
DIAS wskazał, że Skarżący zapłacił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego pojazdu w wysokości zadeklarowanej w deklaracji uproszczonej, zatem zaległość podatkowa wynosi 15.331 zł.
Organ odwoławczy uznał, że dysproporcja pomiędzy wartością rynkową podobnych samochodów, a wartością spornego pojazdu była nieuzasadniona w rozumieniu art. 104 ust. 8 u.p.a., zatem organ pierwszej instancji był uprawniony do zastosowania art. 104 ust. 11 u.p.a.
Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor IAS wskazał, że odnośnie do pojazdu nabytego przez Podatnika istniały przyczyny powodujące obniżenie jego wartości rynkowej. Nie wskazywały one jednak na istnienie stanu, który uzasadniałby podstawę opodatkowania wynikającą z deklaracji podatkowej. W ocenie DIAS, w rozpoznawanej sprawie decydujące znaczenie ma kryterium średniej wartości pojazdu na rynku państwa zakupu i krajowym, a nie jego cena wynikająca z okoliczności transakcji.
Zdaniem DIAS, organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że Podatnik nie wykazał skutecznie przyczyn, które uzasadniałby podanie w deklaracji uproszczonej AKC-U wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. NUS prawidłowo zatem określił wysokość podstawy opodatkowania w oparciu o sporządzoną na jego zlecenie przez rzeczoznawcę samochodowego wycenę, co było zgodne z art. 104 ust. 11 u.p.a.
W odniesieniu do wyceny biegłego rzeczoznawcy samochodowego z [...] listopada 2021 r. DIAS zauważył, że sporządzając przedmiotową wycenę certyfikowany rzeczoznawca dokonał oględzin pojazdu. Dokonując wyceny kierował się swoją wiedzą specjalistyczną i korzystając z narzędzi pozwalających mu na określenie średniej wartości pojazdu na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego, nie zaś na dzień oględzin. Z powyższych powodów zarzuty odwołania dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. DIAS uznał za niezasadne.
2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Strona zaskarżyła decyzję DIAS w całości i sformułowała następujące żądania: uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i zwrot kosztów postępowania.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:
- przepisów prawa materialnego, tj. art. 104 ust. 6 w zw. z ust. 1 pkt 3 oraz ust. 8 i 9 u.p.a., przez niewłaściwe ich zastosowanie oraz objaśnienie w niniejszym przypadku,
- przepisów proceduralnych, tj. art. 121 § 1, art. 122 O.p., art. 124 O.p., art. 187 O.p, art. 191 O.p. i art. 210 § 1 pkt 6 i a 4 O.p., przez ich nieprawidłowe zastosowanie w przedmiotowej sprawie, poprzez zaniechanie wyjaśnienia istotnych okoliczności warunkujących określenie spornego zobowiązania podatkowego, w szczególności brak dostatecznego wyjaśnienia czy w sprawie zaistniały przewidziane w ustawie przesłanki dopuszczające wdrożenie procedury weryfikacji wysokości podstawy opodatkowania, co było wynikiem nieprawidłowej wykładni art. 104 ust. 8 u.p.a.
- w konsekwencji tych naruszeń, naruszenie przepisu art. 223 § 1 pkt 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz art. 233 § 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie mimo naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy.
2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zasadność swojego stanowiska, zawartego w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.
3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a." lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).
Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
4. Istotą sprawy jest ocena prawidłowości postępowania dowodowego w przedmiocie ustalenia wysokości podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodu osobowego będącego przedmiotem dokonanego przez Stronę wewnątrzwspólnotowego nabycia.
5. Decyzja jest zgodna z prawem. Organy przeprowadziły prawidłowe postępowanie dowodowe. Zadeklarowana przez Stronę podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tego samochodu na rynku amerykańskim (USA). Strona nie dokonała jednak zmiany wysokości podstawy opodatkowania ani nie wskazała przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej takiego samochodu osobowego.
Organ miał przesłanki do wszczęcia postępowania podatkowego i decyzyjnego określenia wysokości podatku w oparciu o średnią wartość pojazdów tego modelu i roku produkcji występujących na rynku polskim, opierając się na opinii powołanego przez organ biegłego rzeczoznawcy.
6. 1. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. (w stanie prawnym obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego) w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Nabycie wewnątrzwspólnotowe oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a.).
Podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego reguluje w pierwszym rzędzie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Przepis ten stanowi, że podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym, że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3 tego aktu, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.
Ustawodawca wprowadził jednocześnie dodatkową zasadę określania podstawy opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego – jeżeli pojazd jest przywożony z państwa innego niż członkowskie UE, a następnie po jego dopuszczeniu do obrotu w innym państwie członkowskim jest przemieszczany do Polski. W takiej sytuacji, stosownie do treści art. 104 ust. 6 u.p.a., podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło oraz dodatkowo prowizje, koszty transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną.
Ustawa przewiduje procedurę weryfikacji podanej przez podatnika podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 104 ust. 8 u.p.a. jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Według regulacji zawartej w art. 104 ust. 9 u.p.a. w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania. Średnią wartość rynkową samochodu osobowego definiuje zaś art. 104 ust. 11 u.p.a., stanowiąc że jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.
6.2. Procedura weryfikacyjna określona w art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 u.p.a., jako ustanawiająca wyjątek od zasady ogólnej samoobliczenia podstawy opodatkowania, musi być interpretowana ściśle i wdrażana tylko wyjątkowo - gdy podana cena nabycia (podstawa opodatkowania) bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej samochodu na rynku nabycia pojazdu.
Celem przepisu jest bowiem przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków.
Cel ten pozwala osiągnąć tylko właściwe rozumienie użytego w art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania odbiega od wartości rynkowej samochodu. Kiedy cena samochodu odbiega od wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w toku postępowania podatkowego w ogóle nie następuje, a cała sprawa powinna zostać zamknięta na etapie czynności sprawdzających deklarację podatkową. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja. W tym stanie rzeczy wstępnym i najważniejszym działaniem organu podatkowego jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od wartości rynkowej na rynku nabycia.
Ze sformułowań powołanego przepisu nie wynika, że "uzasadniona przyczyna" różnicy między ceną samochodu, a jego wartością na rynku ma wynikać tylko z cech samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itd. Oceniając "uzasadnione przyczyny" różnic cenowych należy brać pod uwagę też specyfikę i odmienności rynków, z których zostały nabyte samochody.
Faktem notoryjnym jest, że ceny samochodów używanych, na rynku państw członkowskich UE lub państw trzecich są bywają niższe niż w Polsce, a są znacznie niższe, jeżeli brać pod uwagę rynek amerykański (USA). Specyfika rynku nabycia w sposób oczywisty należy do "uzasadnionych przyczyn", dla których cena samochodu zakupionego za granicą może znacząco odbiegać od ceny takiego samego samochodu na rynku krajowym. Dopóki cena ta nabycia mieści się w granicach cenowych właściwych dla specyfiki rynku państwa członkowskiego lub trzeciego, można mówić o "uzasadnionej przyczynie", o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. Strona ma zatem prawo wykazania, że cena transakcyjna, którą nabywca (podatnik) był zobowiązany zapłacić sprzedawcy pojazdu jest z uzasadnionych przyczyn niska i przez to może odbiegać od cen na rynku polskim, albowiem w państwie zakupu samochody danej marki, modelu, rocznika mają takie właśnie ceny.
Jak wskazuje się jednolicie w judykaturze, jeżeli jednak organ podatkowy wykaże, że wskazana cena całkowicie odbiega od cen w państwie zakupu (w tamtym czasie, dla takich samochodów), to trudno mówić o istnieniu "uzasadnionej przyczyny", która pozwalałaby na przyjęcie jej jako podstawy opodatkowania (por. wyroki NSA z 14 września 2011 r., sygn. akt I GSK 245/10; z 15 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 183/10 i z 15 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 103/10; z 17 września 2014r., sygn. akt I GSK 632/13; z 20 stycznia 2021 r., sygn. akt 1619/20 oraz wyrok WSA w Olsztynie z 9 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/OI 265/21 - orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl").
W tym celu organ winien przede wszystkim ustalić, czy cena wskazywana przez Stronę jest adekwatna do ceny takich pojazdów rynku USA a nie na rynku polskim. Trzeba podkreślić, że badając "uzasadnione przyczyny" ewentualnego odstępstwa od cen na rynku nabycia nie ustala się średniej ceny samochodu na rynku nabycia, ale ustala się rozpiętość, granice cenowe podobnych pojazdów, aby ustalić, czy cena nabycia (deklarowana podstawa opodatkowania) mieści się przedziale cenowym występującym normalnie na rynku państwa nabycia pojazdu. W ramach tej wstępnej weryfikacji należy więc sobie odpowiedzieć na pytanie, czy samochody o tak niskiej cenie jak przyjęta na deklaracji podatkowej standardowo, zwyczajnie występują na rynku nabycia (wtedy sprawa kończy się aprobatą deklaracji podatkowej w czynnościach sprawdzających), czy może tak niska cena na rynku nabycia jest mało prawdopodobna lub nieprawdopodobna, wtedy trzeba uruchomić procedurę weryfikacyjną w ramach postępowania podatkowego.
Strona nie ma powinności nabywania jak najdroższych pojazdów. Strona nie ma powinności nabywania samochodu wedle jego uśrednionej ceny. Strona ma prawo nabywać na rynku amerykańskim pojazdy jak najtańsze z występujących na tym rynku, dla tego modelu, marki i stopnia zużycia lub uszkodzeń. Najprościej rzecz ujmując, na potrzeb wstępnego etapu weryfikacji należy ustalić, na jakim poziomie kształtują się normalne, niskie poziomy cenowe podobnych pojazdów na rynku nabycia, a następnie ustalić, czy cena nabycia tego konkretnego pojazdu mieści się w tych normalnych strefach niskich przedziałów cenowych pojazdu. Jeżeli okaże się, że cena spornego pojazdu odbiega od normalnych granic dla niskich przedziałów cenowych pojazdu na rynku nabycia to podatnik powinien wskazać, jakie są uzasadnione przyczyny takiego stanu rzeczy, a więc co uzasadnia tę nienormalnie niską cenę pojazdu na rynku nabycia. Dopiero cena odbiegająca całkowicie od cen na rynku nabycia pojazdu, a więc nieprawdopodobnie i bez żadnych racjonalnych powodów zbyt niska - przy uwzględnieniu realiów tego rynku - może uzasadniać weryfikację wartości celnej w Polsce.
6.3. Kolejnym kluczowym oraz ocennym elementem stanu faktycznego jest "znaczność", istotność odstępstwa od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, tj. różnica między średnią wartością rynkową samochodu osobowego, a zadeklarowaną jego wartością.
Pojęcie "znacznego" odstępstwa od średniej wartości rynkowej, do której odwołują się przepisy art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a. nie zostało zdefiniowane w ustawie. Tym samym przy ustalaniu jego znaczenia sięgnąć należy do jego znaczenia językowego. Według internetowego Słownika języka polskiego "znaczny" to: dość duży pod względem liczby, natężenia, pokaźny, niemały. Tym samym znacznym odstępstwem od średniej wartości rynkowej będzie tylko takie odstępstwo, które jest dość duże (istotne).
W doktrynie wskazuje się, że znaczne odstępstwo od średniej wartości rynkowej powinno dotyczyć sytuacji, kiedy cena taka jest niższa o co najmniej 30% od średniej wartości rynkowej (por. Szymon Parulski, komentarz do art. 104 ustawy o podatku akcyzowym: "Akcyza, Komentarz", LEX 2010 wyd. Il).
Pojęcie znaczności nie może się jednak sztywno zamykać w 30% różnicy. Jednak próg ok. 30% należy przyjmować jako próg wyznaczający granice znaczności, istotności różnicy. W judykaturze wypracowano też trafny pogląd, iż w realiach każdej sprawy, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego należy indywidualnie zbadać, czy to odstępstwo jest istotne.
7. 1. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, pierwsza sporna kwestia dotyczy oceny, czy organ miał dostateczne przesłanki do zastosowania procedury, o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a., a więc czy zadeklarowana przez Stronę podstawa opodatkowania (faktura zakupu z 30 marca 2020 r. na kwotę 3.550 USD) bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tego samochodu na rynku nabycia, tj. rynku amerykańskim.
Zdaniem Strony organy podatkowe nie doprowadziły do skutecznego i obiektywnego podważenia wartości nabycia spornego samochodu na rynku amerykańskim, co – zdaniem Strony - nie pozwalało na wdrożenie procedury ustalania nowej podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu zgodnie z przepisami u.p.a.
Zdaniem Sądu w tej kwestii rację ma organ podatkowy.
7.2. W celu analizy cen nabycia na rynku amerykańskim organ podatkowy dokonał analizy ofert sprzedaży wykorzystując zgromadzone informacje z internetowej strony [...].
Strona zarzuca, że organ nie uzasadnił wyboru tej strony prezentującej oferty pojazdów w USA. Sądowi wiadome jest, że z racji rozstrzygania wielu podobnych spraw, że internetowy portal akcyjny bidfax.info jest najpopularniejszy i najpowszechniej stosowany przy nabywaniu pojazdów w USA przez polskich nabywców. Sąd nie znajduje powodów, aby deprecjonować ten akurat portal aukcyjny. Strona próbując dyskredytować wybór organu tej strony internetowej, ale nie potrafi jednak wskazać konkretnych zarzutów wobec bidfax.info dotyczących np. nierealności czy fikcyjności prezentowanych tam danych. Wywody w temacie języka, w jakim jest prowadzona strona aukcyjna [...] są bez znaczenia dla wyniku sprawy. Strona mogła wskazać inne strony internetowe, które uznaje za bardziej reprezentatywne dla rynku amerykańskiego, ale tego nie czyni. Strona mogła wyszukać i przedstawić do akt sprawy oferty analogicznych pojazdów o wartości zbliżonej do wartości deklarowanej w tej sprawie. Takich przykładowych ofert także nie potrafi wskazać. Argumentacja Strony negująca reprezentatywność bidfax.info jest gołosłowna i nie poparta żadnymi propozycjami bardziej reprezentatywnych punktów odniesienia do analizy cen na rynku amerykańskim.
7.3. Organ wyszukał oferty handlowe, które uznano za dowód potwierdzający fakt, że cena zakupu przedmiotowego samochodu osobowego na rynku zakupu znacznie odbiega od cen samochodów tej samej marki, o zbliżonym stanie technicznym i z tego samego lub bliskiego chronologicznie roku produkcji. Organy podatkowe odszukały na stronie aukcyjnej z amerykańskimi samochodami z USA kilka ofert dotyczących samochodów tej samej marki i modelu, o podobnych parametrach technicznych, z tego samego roku produkcji, z podobnymi uszkodzeniami lub większymi co samochód będący przedmiotem niniejszego postępowania. Na podstawie identyfikacji oraz dostępności notowań sprzedaży w okresie zakupu opisanego modelu samochodu cena kształtowała się na poziomie od 16.450 USD do 19.000 USD. Analiza powyższych ofert wskazuje zatem, że cena opisanego modelu samochodu na rynku amerykańskim kształtowała się na poziomie znacznie wyższym niż deklarowana przez Stronę. W wyszukanych ofertach podana na nich cena jest opisana jako "final bid", co wskazuje na to, że jest to cena ostateczna.
Podkreślić należy, że wśród tych ofert znajduje się też oferta spornego pojazdu z podaną ceną 16.775 USD (akta administracyjne, karta nr 15-19). Niezrozumiałe i nieprawidłowe jest więc wykazywanie w dokumencie sprzedaży na kwotę nabycia za 3.550 USD, a co za tym idzie wykazanie znacznie zaniżonej podstawy opodatkowania w kwocie 14.852 zł.
Strona powinna więc wyjaśnić, jakie przyczyny uzasadniają, że podawana przez nią cena zakupu to 3.550 USD jest około pięciokrotnie niższa niż cena widniejąca na wydrukach ze strony aukcyjno-sprzedażowej ukazujących podobne pojazdy.
Nie jest prawdopodobne, aby zdarzały się oferty takich pojazdów jak sporny w tej sprawie, o takim stopniu uszkodzeń na ok. 3-4 tys. USD. Mając na względzie powyższe zestawienie taką sytuację należy potraktować jako anomalię na rynku amerykańskim, odstępstwo od normalnego przedziału niskich cen, wymagającą wyjaśnienia jakie są konkretne przyczyny uzasadniające takie odstępstwo, a Strona organowi tego nie wyjaśniła.
W ocenie Sądu wartość pojazdu deklarowana przez Stronę odbiega znacznie nawet od niskiej strefy cen na rynku amerykańskim. Strona nie była w stanie wyszukać więcej niż jednej oferty dla podobnego samochodu z przedziału cenowego 3-4 tys. USD, chociaż próbuje wywodzić, że taki przedział cenowy jest w USA normalny dla spornego pojazdu.
Argumentacja Strony w sposób niezasadny zmierza do odrzucenia wartości dowodowej całokształtu ofert a przyjęcia tylko jednej i to ekstremalnie niskiej wartości przez nią deklarowanej jako punktu odniesienia dla analizy rynku amerykańskiego.
7.4. Strona miała procesową szansę, aby wykazać że istnieją uzasadnione przyczyny dla zaistnienia umotywowanego odstępstwa deklarowanej przez Stronę podstawy opodatkowania od ceny nabycia na rynku amerykańskim.
Przyjmuje się, że uzasadnione przyczyny różnicy pomiędzy podaną ceną nabycia samochodu osobowego a jego średnią wartością na rynku krajowym mogą wynikać nie tylko z okoliczności dotyczących samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itp., lecz także z odmienności i uwarunkowań rynku, na którym samochód został nabyty, które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi, technologicznymi, ekologicznymi i kulturowymi (por. wyroki NSA: I GSK 691/09, I GSK 700/09, I GSK 103/10, I GSK 1399/11, I GSK 1496/11,I GSK 1062/11, I GSK 22/12, I GSK 27/12, I GSK 1704/13). Katalog przyczyn, z powodu których wskazana różnica może wystąpić ma charakter otwarty, może ona wynikać, również z tego iż w państwie zakupu dalsza eksploatacja czy też naprawa pojazdu jest nieopłacalna ze względu na koszty usług mechaników lub też drogie części zamienne.
Celem procedury weryfikacyjnej nie jest bowiem bezwzględna unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. Procedura weryfikacyjna nie ma na celu przeciwdziałaniu konkurencji i nie ma celu zapobiegania wprowadzaniu na rynek Polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków państw członkowskich lub państw trzecich. Strona winna była jednak wskazać, jakie przyczyny uzasadniają to, że podana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od wartości rynkowej tego samochodu na rynku amerykańskim.
Strona na wezwanie NUS nie dokonała jednak zmiany wysokości podstawy opodatkowania, ani nie wskazała przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej takiego samochodu osobowego.
Strona nie przesłała dokumentów potwierdzających wysokość zadeklarowanej podstawy opodatkowania, zwłaszcza faktur, paragonów poświadczających zakup części zamiennych do uszkodzonych części czy faktur za wykonaną usługę naprawy uszkodzonego pojazdu. W dyspozycji Strony powinny pozostawać dowody niezbędnie do ustalenia nie tylko stanu uszkodzeń pojazdu, ale także kosztów ich usunięcia, o co Stronę wzywano. Posiadacz towaru w celach chociażby reklamacyjnych gromadzi paragony bądź faktury za zakup towarów i usług.
Strona dysponując informacjami odnośnie do konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego wartości okoliczności te powinna była wykazać. Tymczasem Strona takich dowodów nie przedstawiła. Znaczna rozbieżność ceny wykazywanej przez Stronę z cenami na rynku amerykańskim nie może być tłumaczona specyfiką rynku amerykańskiego. Specyfika rynku amerykańskiego nie polega na tym, że samochody używane i uszkodzone są tam rozdawane prawie darmo. Niewiarygodne jest, aby sporny pojazd można było kupić w USA za tak niską cenę jak podaje w deklaracji podatkowej Strona skarżąca, a więc wielokrotnie poniżej cen ofertowych na tamtym rynku. Nie sposób przyjąć, że Strona skarżąca w zasadzie dostała sporny pojazd prawie darmo, po zapłaceniu ok. 20% jego wartości rynkowej w USA.
7.5. Strona subiektywnie, wybiórczo ocenia materiał dowodowy, przyjmując do wiadomości tylko dowody dla siebie korzystne i odsuwając od siebie, pomijając dowody niekorzystne i tego samego zdaje się oczekiwać od organu podatkowego. Art. 191 O.p. nakazuje jednak organowi oceniać całokształt zebranych dowodów i w ten sposób ustalać prawdę obiektywną.
Strona zdaje się nie dostrzegać dowodów dla niej niekorzystnych i nie podejmuje z nimi polemiki. Aktywność dowodowa Strony, aby okazała się przekonującą nie powinna ograniczać się jedynie do powtarzania swojej wersji, ale też do podjęcia próby zmierzenia się z całą, a nie tylko wybraną argumentacją organu podatkowego. Okazuje się jednak, że Strona nie potrafi przekonująco udowodnić swoich twierdzeń, ani obalić twierdzeń organu.
Narracja skargi zmierza do tego, aby uznać, że cena 3.550 USD jest niską, ale zwyczajną, rynkową ceną nabycia podobnego pojazdu na rynku amerykańskim, gdy z zebranych dowodów wynika, że tak nie jest. Cena zakupu pojazdu przez Stronę, mimo uszkodzeń, które ten pojazd posiadał znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej na rynku zakupu. Strona mimo wezwań organu, nie wskazała przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania, w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej takiego samochodu osobowego na rynku nabycia, tj. rynku amerykańskim. Dało to podstawę do zastosowania w sprawie art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a.
8. 1. W toku wszczętego postępowania podatkowego organ podatkowy uprawniony jest do określenia wysokości podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.), a następnie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. W opisanych wyżej okolicznościach, ustalenie wartości pojazdu przez organ musiało nastąpić na podstawie wszelkich dostępnych środków dowodowych, zgodnie z ogólnymi zasadami prowadzenia postępowania dowodowego określonymi w O.p.
Zaznaczyć należy, że podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Średnią wartość rynkową samochodu osobowego definiuje zaś art. 104 ust. 11 u.p.a., stanowiąc że jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.
Przechodząc do tego etapu procedowania organ nie bierze już pod uwagę ceny samochodu na rynku nabycia (rynku amerykańskim), ale wartość konkretnego samochodu na rynku krajowym, a więc na rynku polskim w momencie powstania obowiązku podatkowego. Na tym etapie procedowania nie ma już znaczenia jak kształtują się ceny samochodów na rynku amerykańskim. Pojazd sprowadzono do Polski, a więc o podstawie opodatkowania decyduje jego wartość na rynku polskim z chwili nabycia i wprowadzenia na rynek polski. W tym momencie decydujące znaczenie ma kryterium wartości pojazdu a nie jego cena. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego np. okoliczności nabycia wynikające ze skutecznych pertraktacji cenowych nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na obiektywną wartość pojazdu, jedynie kształtują jego subiektywną cenę. W przypadku, gdy organ stwierdzi znaczne odstępstwo między wartością deklarowaną a notowaniami, określa decyzyjnie wysokość podstawy opodatkowania, a więc wartość konkretnego samochodu osobowego. Jest przy tym oczywiste, że wartość ta, jako określana na zasadzie wyjątku od reguły wynikającej z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. nie będzie nawiązywała do kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić (ceny transakcyjnej).
8.2. Ustalenia dowodowe poczynione przez DIAS nie były dowolne i uwzględniały wszystkie te elementy, które odzwierciedlają rynkową wartość pojazdu nabytego przez Stronę: marka, wyposażanie, rocznik, przebieg oraz stan techniczny. Organ mógł ustalenia poczynić w oparciu o dostępne systemy wyceny samochodów, np. korzystając z bazy [...] jak też skorzystać z opinii, powołanego przez organ podatkowy, biegłego rzeczoznawcy.
8.3. Dla Sądu nie ulega wątpliwości, że sporny pojazd w momencie jego nabycia nie znajdował się w dobrym stanie technicznym, był uszkodzony.
Na żadnym etapie postępowania Strona nie nadesłała jednak dowodów, z których wynikałyby realne uszkodzenia pojazdu i które świadczyłby w wiarygodny sposób o kosztach, które Strona poniosła na jego naprawę. Jeżeli Strona była w stanie sprecyzować skalę uszkodzeń to powinna była to zrobić będąc wzywaną przez organ podatkowy, np. informując, jakie były faktyczne uszkodzenia spornego samochodu, wartości jego naprawy (wartości niezbędnych części zamiennych do naprawy tego samochodu, elementów i materiałów oraz kosztów robocizny). Strona była w tym zakresie pasywna dowodowo, gdy to na niej spoczywał ciężar udowodnienia istnienia takiej skali uszkodzeń, które nakazywałyby kwalifikowanie stanu spornego pojazdu jeszcze w niższej wartości niż przyjmowana przez organy podatkowe.
9. 1. W postępowaniu podatkowym została wydana opinia biegłego rzeczoznawcy L.M. wartościująca sporny pojazd. Biegły określił stan przedmiotowego pojazdu oraz jego wartość w stanie uszkodzonym metodą stopnia uszkodzenia na kwotę 141.900 zł. Przy określaniu wartości rynkowej pojazdu biegły uwzględnił markę, typ i model pojazdu, stan techniczny, przebieg oraz różne korekty cenowe. Skarżący uczestniczył w czynności oględzin.
9.2. Opinia L.M. posiada procesowy walor dowodu z opinii biegłego, powołanego w trybie art. 197 § 1 O.p. Biegły powołany na tej sprawie prawnej jest osobą niezależną od organu podatkowego oraz, co należy podkreślić, jest też niezależny od strony. Niezależność i bezstronność biegłego zapewniają przepisy art. 130 § 1 i 2 O.p. o wyłączeniu, odnoszące się odpowiednio do biegłego (art. 197 § 3 O.p.).
9.3. Strona przedstawiła opinię zamówioną u rzeczoznawcy podającą niższą wartość spornego pojazdu.
Organy podatkowe były uprawnione do swobodnej oceny opinii rzeczoznawcy powołanego przez Stronę i przedstawionej w nim wyceny pojazdu, podobnie jak każdego innego dowodu w sprawie. Omawiana ocena rzeczoznawcy w sensie procesowym jest traktowana jako część wypowiedzi Strony i nie ma waloru opinii biegłego, ani też nie jest dokumentem urzędowym, gdyż nie została wytworzona w warunkach przewidzianych w art. 197 § 1 jak i w art. 194 § 1 O.p. Wycenę rzeczoznawcy Strony na gruncie procesowym można jedynie traktować jako wyjaśnienia stanowiące poparcie, rozwinięcie stanowiska Strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych. W sensie procesowym wycena rzeczoznawcy Strony ma walor dokumentu prywatnego. Jeżeli w sprawie wymagane są wiadomości specjalne dowód z prywatnej opinii nie może zastępować dowodu z opinii biegłego.
Rzeczoznawca powołany przez Stronę jest objęty przesłanką wyłączenia, o której mowa w art. 130 § 1 pkt 2, bo pozostaje ze stroną w takim stosunku prawnym, że rozstrzygnięcie sprawy może mieć wpływ na prawa lub obowiązki rzeczoznawcy. Rzeczoznawca wybrany przez stronę wydaje opinię na zlecenie strony, a więc może nie być w pełni obiektywny, samoograniczając się w szacowaniu wartości spornego pojazdu jak najkorzystniej dla Strony, która przecież płaci za jego opinię. Rzeczoznawca wybrany przez Stronę może bowiem zakładać, że od jego opinii może zależeć jak najkorzystniejsze rozstrzygnięcie sprawy podatkowej dla jego zleceniodawcy (Strony), co potencjalnie nie czyni go obiektywnym.
Z wyżej wskazanych powodów nie można było tej opinii rzeczoznawcy sporządzonej na rzecz Strony potraktować jako dowód wpływający na wynik sprawy i zaniechiwać powoływania przez organ podatkowy biegłego w reżimie prawnym O.p.
Dostrzec jednak należy, że wycena wykonana przez rzeczoznawcę samochodowego H.S. i tak określa wartość rynkową spornego pojazdu w stanie jak przed szkodą na kwotę 268.900 zł, a w stanie uszkodzonym - na kwotę 105.900 zł, a więc znacznie wyżej niż wartość deklarowana przez Stronę, chociaż niższej o ok. 36 tys. zł w stosunku do opinii biegłego powołanego na zasadach O.p.
10.1. Organy podatkowe doszły do prawidłowego wniosku, że różnica między średnią wartością rynkową samochodu osobowego ustaloną przez organy podatkowe na podstawie opinii biegłego a wartością podstawy opodatkowania wykazaną przez Stronę jest znaczna. Organy miały uzasadnione przesłanki do skutecznego zakwestionowania zadeklarowanej przez Stronę podstawy opodatkowania samochodu będącego przedmiotem niniejszego postępowania.
10.2. W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały w okolicznościach faktycznych sprawy, które zostały rozważone we wzajemnym powiązaniu, stosownie do treści art. art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 O.p., że bez uzasadnionych przyczyn deklarowana cena nabycia pojazdu na rynku amerykańskim zasadniczo odbiega od cen na tamtejszym rynku, a także zadeklarowano podstawę opodatkowania znacznie zaniżoną w stosunku do średniej wartości rynkowej samochodu na rynku polskim.
Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie, zostały zachowane wszystkie wskazane wyżej zasady prowadzenia postępowania dowodowego. Ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie ma znamion oceny dowolnej, została przeprowadzona w oparciu o zasady logiki i doświadczenia życiowego. Sposób wywodzenia wniosków, które legły u podstaw rozstrzygnięcia jest logiczny i został przedstawiony w czytelny sposób w zaskarżonej decyzji, której uzasadnienie całościowo obrazuje zarówno przebieg postępowania, jak i przyjętą argumentację. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Organy ustosunkowały się do zebranych dowodów oraz dokonały oceny każdego z zebranych dowodów z osobna, jak też i we wzajemnym ze sobą powiązaniu, wyprowadzając co do istoty sprawy poprawne merytorycznie wnioski. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne. Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.
Uzasadnienie decyzji spełnia wymogi wskazane w art. 210 § 1 pkt 6 oraz w § 4 O.p.
Nie było podstaw do uchylania decyzji NUS i należało ja utrzymać w mocy jako zgodną z prawem na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Nie było przesłanek do uchylania decyzji NUS i kierowania sprawy do ponownego rozpatrzenia.
10.3. Powyższe stwierdzenia dotyczące niezasadności zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazanych przez Stronę prowadzą Sąd do stwierdzenia niezasadności, powiązanych z powyższymi, zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 104 ust. 6, 8 i 9 u.p.a. Prawidłowo zastosowano art. 104 ust. 11 u.p.a.
10.4. Dodać też należy, że wbrew wywodom skargi spór w niniejszej sprawie nie dotyczy wartości celnej pojazdu i wysokości cła.
11. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części.
11.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.