III SA/Wa 1091/25

III SA/Wa 1091/25 - Wyrok WSA w Warszawie
Data orzeczenia
2025-12-10
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Agnieszka Sułkowska
Matylda Arnold-Rogiewicz /przewodniczący/
Piotr Dębkowski /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Agnieszka Sułkowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi J. Komorowskiej na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2024 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz J. K. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
W dniu 12 września 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej DKIS) wpłynął wniosek J.K. (dalej Strona, Skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r., poz. 226, dalej Updof).
We wniosku Strona podała, że jej najbliższa rodzina, tj. jej ojciec, jego siostra (ciotka Skarżącej) oraz dziadkowie, posiadają bezpośrednio lub pośrednio udziały i akcje w polskich i zagranicznych spółkach, nieruchomości bądź udziały w nieruchomościach oraz inne aktywa. Polskie i zagraniczne spółki, w których bezpośrednio lub pośrednio udziały i akcje posiada najbliższa rodzina Skarżącej, tworzą łącznie Grupę Kapitałową. Centralnym podmiotem struktury Grupy Kapitałowej jest spółka prawa liechtensteińskiego B. z siedzibą w Vaduz. Z uwagi na rodzinny charakter Grupy Kapitałowej, najbliższa rodzina Skarżącej jest zainteresowana zaplanowaniem skutecznej sukcesji, w ramach której kontrola nad Grupą Kapitałową pozostanie w rękach kolejnego pokolenia rodziny. W konsekwencji, planowane jest utworzenie fundacji rodzinnej, do której najbliższa rodzina wniosłaby przysługujące im prawa majątkowe, gwarantujące im udział w zysku wypracowanym przez Grupę Kapitałową. Na moment wniesienia do fundacji rodzinnej, najbliższa rodzina będzie posiadać certyfikaty użytkowe (świadectwa użytkowe) wyemitowane przez B., stanowiące zgodnie z przepisami prawa Księstwa Liechtensteinu papiery wartościowe inkorporujące prawo do udziału w zysku wypracowanym przez ich emitenta. Certyfikaty użytkowe zostaną wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizn. Skutkiem takiego rozwiązania będzie akumulacja przychodów z zysku wypracowanego przez Grupę Kapitałową w ramach majątku fundacyjnego, który w przyszłości służyć będzie do wykonywania na rzecz ustalonych na mocy statutu beneficjentów fundacji świadczeń, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r., poz. 326, dalej Ufr).
Fundatorzy nie planują wniesienia do tej fundacji certyfikatów użytkowych, ani innych składników majątku, w celach wyłącznie ich zbycia. Z uwagi na cel sukcesji, przypadki zbycia istotnych składników mienia przez fundację rodzinną mogą mieć miejsce w przyszłości, ale mają mieć charakter wyjątkowy i zbywanie certyfikatów lub innych składników mienia zasadniczo nie ma stanowić stałego źródła dochodów tej fundacji. Świadczenia z fundacji rodzinnej, jako jej beneficjenci, otrzymywać ma najbliższa rodzina (cztery osoby) i jej zstępni (w tym Skarżąca) oraz w przyszłości - dalsi zstępni.
W piśmie z 16 października 2024 r. Skarżąca wskazała, że przedmiotem zdarzenia przyszłego nie jest jakakolwiek planowana forma zbycia papierów wartościowych lub jakichkolwiek innych wkładów wnoszonych do fundacji rodzinnej. Przedmiotem wniosku jest określenie skutków podatkowych wypłat z fundacji rodzinnej do Skarżącej, które to wypłaty pochodzić będą z dochodów fundacji rodzinnej uzyskanych z dywidend, odsetek lub innych podobnych pasywnych dochodów (tj. innych niż dochód ze zbycia składnika majątku). Przedmiotem zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie jest również rozwiązanie fundacji rodzinnej. Opis zdarzenia przyszłego, ani zadane we wniosku pytanie, nie odnoszą się do rozwiązania fundacji rodzinnej, gdyż takie rozwiązanie nie było i nie jest planowane. Skarżąca wyjaśniła, że we wniosku wspomniała o rozwiązaniu fundacji rodzinnej wyłącznie przypadkowo i była to omyłka, którą należy pominąć przy rozpatrywaniu wniosku.
Skarżąca zapytała, czy w przypadku, gdy fundatorami fundacji rodzinnej będzie najbliższa rodzina, przychody z fundacji rodzinnej otrzymywane przez Skarżącą z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust 2 Ufr, podlegać będą w całości zwolnieniu z opodatkowania PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z art. 21 ust. 49 Updof, a w konsekwencji po stronie fundacji rodzinnej nie powstaną obowiązki płatnika PIT.
Zdaniem Skarżącej, wypłaty na jej rzecz z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ufr oraz mienia otrzymanego w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, będą podlegały w całości zwolnieniu od opodatkowania PIT.
Pismem z 9 września 2024 r., na podstawie art. 14b § 5c w zw. z art. 14b § 5b pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, dalej Op) DKIS zwrócił się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej SKAS) o opinię, czy w zakresie elementów zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Op.
SKAS pismem z 5 grudnia 2024 r. na podstawie art. 14b § 5c w związku z art. 14b § 5b pkt 1 Op wydał opinię, w której potwierdził istnienie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 119a § 1 Op.
Postanowieniem z [...] grudnia 2024 r. DKIS odmówił wydania interpretacji indywidualnej uznając, że sposób dokonania czynności może mieć sztuczny charakter w rozumieniu art. 119c § 1 Op i mieć na celu osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej z celem przepisu ustawy podatkowej. Korzyści te nie będą związane z sukcesją pokoleniową majątku rodzinnego, lecz fundacja zostanie wykorzystana jako instrument służący do obniżenia zobowiązania podatkowego wynikającego ze zbycia składników majątkowych lub odsunięcia w czasie powstania tego zobowiązania.
Strona złożyła zażalenie na to postanowienie.
Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2025 r., wydanym na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h Op, DKIS utrzymał w mocy postanowienie wydane w pierwszej instancji.
W uzasadnieniu postanowienia DKIS powołał się na opinię SKAS z [...] grudnia 2024 r., z której wynika, że podmioty powiązane, tj. rodzina Skarżącej, a w jej imieniu Z.K., złożyli wcześniej wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, gdzie w opisie zdarzenia przyszłego wnioskodawcy zadali pytanie nr 2: "Czy w przypadku, gdy fundatorami fundacji rodzinnej będzie Wnioskodawca, jego małżonka oraz dwójka ich dorosłych dzieci, przychody z fundacji rodzinnej otrzymywane przez każdego z fundatorów i beneficjentów wskazanych we wniosku z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ufr oraz mienia, w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, podlegać będą zwolnieniu z opodatkowania PIT w całości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z art. 21 ust. 49 Updof, a w konsekwencji po stronie fundacji rodzinnej nie powstaną obowiązki płatnika PIT?". Do powyższego wniosku została wydana przez SKAS opinia z [...] października 2024 r. stwierdzająca, że w zakresie elementów zdarzenia przyszłego opisanego w ww. wniosku istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Op. W powiązanej sprawie dotyczącej wniosku wspólnego rodziny K., organ interpretacyjny [...] października 2024 r. odmówił wydania interpretacji indywidualnej.
Wydając w niniejszej sprawie opinię z [...] grudnia 2024 r. SKAS wskazał, że ustawodawca umożliwia fundacji rodzinnej prowadzenie wyłącznie takiej działalności gospodarczej, która jest zgodna z celem jej powołania, tj. gromadzeniem mienia. Z katalogu tego wyłączona jest sytuacja, gdy fundator planował sprzedaż praw udziałowych w firmie i na potrzeby transakcyjne (korzyść podatkowa) zdecydował się założyć fundację rodzinną, przenieść do niej udziały lub akcje i sprzedać je nabywcy. Na podstawie łącznej oceny opisanego we wniosku Skarżącej i wcześniejszym wniosku wspólnym zdarzenia przyszłego SKAS wywiódł, iż w obliczu planowanej ewentualnej likwidacji fundacji rodzinnej, jej utworzenie, wniesienie do niej certyfikatów i jej pośrednictwo w otrzymywaniu dywidendy, rodzi uzasadnione przypuszczenie, że sposób działania może być sztuczny, a głównym celem tych działań może być chęć osiągnięcia korzyści podatkowej. Pomimo, że w zdarzeniu przyszłym procedowanego wniosku brak jest informacji o likwidacji fundacji rodzinnej, to pytanie numer 2 z wniosku wspólnego odnosi się jednoznacznie do takiej sytuacji. Można więc przyjąć, że wnioskodawcy planują w przyszłości rozwiązanie fundacji rodzinnej. Stanowisko takie potwierdza także okoliczność, że Skarżąca już po doręczeniu [...] października 2024 r. odmowy wydania interpretacji indywidualnej dot. wcześniej złożonego wniosku wspólnego próbuje zmienić opis zdarzenia przyszłego, niejako dostosowując ten opis w celu uzyskania korzystnej opinii SKAS w obecnie rozpatrywanej sprawie. W realiach sprawy korzyścią podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 18 lit. a Op będzie nie tylko obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego. Fundacja rodzinna może zostać potraktowana także jako instrument służący do odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu zbycia składników majątkowych należących do członków rodziny Skarżącej. Możliwość uzyskania korzyści podatkowej SKAS uznał za sprzeczne z przedmiotem i celem art. 6 ust. 1 pkt 25 i art. 24q ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej Updop) oraz art. 21 ust. 1 pkt 157 Updof. SKAS ocenił również, że przyjęty w sprawie sposób działania ma charakter sztuczny w rozumieniu art. 119c Op poprzez nieuzasadnione dzielenie operacji (art. 119c § 2 pkt 1 Op) oraz angażowanie podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia ekonomicznego lub gospodarczego (art. 119c § 2 pkt 2 Op). Fundacja bowiem zostanie wykorzystana jako pośrednik partycypujący w zyskach Grupy Kapitałowej w celu uzyskania korzyści podatkowych, pomimo że na dzień złożenia wniosku, jak też wniosku wspólnego, planowano jej likwidację.
W oparciu o wydaną przez SKAS opinię, DKIS uznał, że na tle niniejszego wniosku rysuje się schemat możliwego zaplanowanego postępowania zmierzającego do korzystania z zysku wypracowanego przez Grupę Kapitałową oraz przeprowadzenia w przyszłości zbywania certyfikatów użytkowych z wykorzystaniem korzystnych zasad opodatkowania powołanej w tym celu fundacji rodzinnej. Istnieje w związku z tym uzasadnione przypuszczenie, że fundacja rodzinna zostanie wykorzystana jako instrument do uzyskania przywilejów podatkowych, związanych z jej funkcjonowaniem. Uzasadnione jest bowiem przypuszczenie, iż opisane działania zmierzają do osiągnięcia korzyści podatkowej związanej z obniżeniem zobowiązań podatkowych fundatora. Ponadto fundacja rodzinna może zostać potraktowana także jako instrument służący do odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego z tytułu zbycia składników majątkowych. Zobowiązanie podatkowe powstanie bowiem dopiero w momencie wypłaty świadczenia na rzecz beneficjentów.
W związku z powyższym DKIS zgodził się z organem I instancji, iż w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku istnieją uzasadnione podstawy do domniemania, że spełniają ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
DKIS podkreślił, że powyższe nie przesądza jednak, że w zakresie tych elementów zdarzenia przyszłego zostałaby na pewno wydana decyzja z zastosowaniem art. 119a Op. Określenie, czy dana czynność stanowi unikanie opodatkowania jest przedmiotem alternatywnej procedury wydawania opinii zabezpieczających oraz postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o przepisy Rozdziału 2 Działu IIIa Op.
DKIS podkreślił, że organ interpretacyjny był zobligowany do wydania postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy zachodziło potwierdzone w opinii SKAS przypuszczenie, że przedstawione we wniosku czynności wypełniają przesłankę do zakwalifikowania ich jako działanie sztuczne, mogące służyć osiągnięciu korzyści podatkowej, sprzecznej z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
W opinii DKIS, organ I instancji nie naruszył art. 14b § 5b pkt 1 w zw. z art. 119a § 1 Op oraz art. 14b § 5b w zw. z art. 14h i 14r § 1 Op, jak również nie dopuścił się nieuprawnionego rozszerzenia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku w oparciu o złożony wcześniej wniosek wspólny. Wskazał, że Skarżąca pomija kluczową okoliczność powiązań między nią a pozostałymi członkami fundacji rodzinnej. DKIS dodał, że uzupełnienie wniosku z 16 października 2024 r., wpłynęło już po wydaniu opinii z 2 października 2024 r. dla najbliżej rodziny Skarżącej. Jest zatem wysoce prawdopodobne, że po zapoznaniu się z jej treścią Skarżąca dokonała modyfikacji swojego wniosku. Wobec powyższego, zarzut dotyczący naruszenia art. 14b § 3 Op DKIS uznał za chybiony.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zwróciła się przy tym o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:
1) przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 5 ust. 1 pkt 4 Ufr w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 25 oraz art. 24q ust. 1 Updop w związku z art. 119a Op poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie przez DKIS w postanowieniu oraz SKAS w wydanej przez niego opinii, że odsunięcie w czasie opodatkowania lub opodatkowanie potencjalnego zbycia składników majątkowych należących do fundacji rodzinnej podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 15% stanowi sprzeczną z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej korzyść podatkową, uzasadniającą możliwość zastosowania w sprawie art. 119a, podczas gdy DKIS powinien wydać interpretację indywidualną, w której potwierdziłby, że przychody z fundacji rodzinnej otrzymywane przez Skarżącą z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust 2 Ufr, podlegać będą w całości zwolnieniu z opodatkowania PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z art. 21 ust. 49 Updof;
2) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- art. 14b § 3 oraz § 5b pkt 1 w zw. z art. 119a § 1 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 120 oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez bezpodstawne uznanie, że z uwagi na planowane w sprawie zbycie świadectw użytkowych i likwidację fundacji rodzinnej istnieje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 119a Op, podczas gdy opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wskazany przez Skarżącą nie obejmował jakichkolwiek czynności polegających na zbyciu opisanych papierów wartościowych przez fundację rodzinną i rozwiązaniu tej fundacji, a tym samym nie wskazywał na wystąpienie jakiegokolwiek, tym bardziej uzasadnionego przypuszczenia dokonania w sprawie czynności sprzecznych z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, których głównym lub jednym z głównych celów byłoby uzyskanie korzyści podatkowej, a sposób działania byłby sztuczny, a w konsekwencji nieuprawnione i naruszające zaufanie do organów podatkowych wykroczenie przez DKIS poza granice stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego skutkujące bezpodstawnym ustaleniem przez DKIS zamiaru rozwiązania opisanej we wniosku fundacji rodzinnej i związanych z tym skutków podatkowych oraz wydaniem odmowy wydania interpretacji indywidualnej oraz zwrócenie się do SKAS o opinię w sytuacji, gdy brak było przesłanek do występowania o taką opinię,
- art. 14b § 5d w zw. z art. 14b § 3 Op poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez DKIS, że przy ocenie wniosku złożonego przez Skarżącą można powołać się na rozstrzygnięcie zapadłe wobec wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej złożonego uprzednio przez rodzinę Skarżącej, w sytuacji, gdy Skarżąca nie tylko nie była stroną wniosku wspólnego, ale przede wszystkim zakres problemu prawnego będącego przedmiotem wniosku zasadniczo różnił się od tego przedstawionego we wniosku wspólnym, co doprowadziło do nieuprawnionego rozszerzenia zakresu wniosku.
W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., dalej: Ppsa), na mocy którego sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. Zgodnie z art. 122 Ppsa sąd rozpoznający sprawę w trybie uproszczonym może przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawie. Gdy przedmiot skargi kwalifikuje sprawę do kategorii, o której mowa w art. 119 pkt 3) Ppsa, rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym jest niezależne od woli stron. Sąd nie dostrzegł powodów do rozpoznania tej sprawy na rozprawie. W szczególności, w sprawie nie pozostawały żadne wątpliwości, które wymagałyby usunięcia przez bezpośredni udział stron w posiedzeniu jawnym. Skarżąca nie przedstawiała też żadnej istotnej argumentacji, która uzasadniałaby rozpatrzenie sprawy na rozprawie.
Zgodnie z art. 14b § 5b pkt 1 Op, odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1. Warunkiem odmowy wydania interpretacji indywidualnej na podstawie postanowień ww. przepisów jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć uzasadnione przypuszczenie, że interpretacja może być wykorzystana w celach opisanych w tym przepisie. To "uzasadnione przypuszczenie" musi być oparte na obiektywnych racjach, poparte zbiorem argumentów, motywów, pobudek (por. wyrok NSA z 27 września 2018 r., II FSK 290/18).
Stosownie do art. 119a § 1 Op, czynność nie skutkuje osiągnięciem korzyści podatkowej, jeżeli osiągnięcie tej korzyści, sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, było głównym lub jednym z głównych celów jej dokonania, a sposób działania był sztuczny (unikanie opodatkowania). Zgodnie zaś z art. 119a § 2 Op, w sytuacji określonej w § 1 skutki podatkowe czynności określa się na podstawie takiego stanu rzeczy, jaki mógłby zaistnieć, gdyby dokonano czynności odpowiedniej.
Jednocześnie zgodnie z art. 14b § 5c Op, organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b Op, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Opinię Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, której przedmiotem jest zagadnienie odpowiadające stanowi faktycznemu lub zdarzeniu przyszłemu przedstawionemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wraz z wnioskiem organu uprawnionego do wydania interpretacji indywidualnej o jej wydanie, po usunięciu danych identyfikujących wnioskodawcę oraz inne podmioty w nich wskazane, dołącza się do akt sprawy.
W aktualnym orzecznictwie nie ma jednolitego poglądu co do kwestii związania DKIS opinią SKAS wydawaną na podstawie art. 14b § 5c Op. Istnieje linia orzecznicza opowiadająca się za wiążącym charakterem opinii (zob. wyrok NSA z 16 stycznia 2024 r., II FSK 134/23; wyrok NSA z 14 listopada 2023 r., II FSK 1291/22; wyrok NSA z 10 października 2023 r., II FSK 3236/21). Przeciwny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny przykładowo w wyrokach z 13 października 2022 r., II FSK 2668/20 oraz z 13 grudnia 2023 r., II FSK 1065/22. Według tego poglądu opinia wydawana przez Szefa KAS na podstawie art. 14b § 5c Op nie ma wiążącego charakteru dla DKIS. Gdyby zachodziło związanie opinią SKAS, która nie jest zaskarżalna do sądu administracyjnego, to przy ocenie zasadności rozstrzygnięcia organu interpretacyjnego o odmowie wydania interpretacji, na takiej konstatacji, tj. istnieniu tego związania, należałoby poprzestać. Związanie opinią SKAS, wydaną na podstawie art. 14b § 5c Op oznaczałoby, że wystarczające byłoby odwołanie się w uzasadnieniu postanowienia odmawiającego wydania interpretacji do treści tej opinii, co czyniłoby iluzoryczną kontrolę postanowień sprawowaną przez sądy administracyjne. Do poglądu tego przychyla się skład orzekający w sprawie.
Zgodnie z art. 14b § 5d Op, powzięcie uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w § 5b, może wynikać również z łącznej oceny więcej niż jednego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nawet jeżeli zostały złożone przez różnych wnioskodawców. Mając na uwadze brzmienie przytoczonej regulacji zgodzić należy się z organem, że rozważając kwestię uzasadnionego przypuszczenia, o którym mowa w art. 14b § 5b pkt 1 Op miał on prawo dokonać łącznej oceny wniosku Skarżącej oraz wniosku wspólnego najbliższej rodziny Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnych.
Oceniając zaskarżone postanowienie Sąd uznał, że DKIS bezzasadnie odmówił Skarżącej wydania interpretacji powołując się na postanowienia art. 14b § 5b pkt 1 Op. DKIS nie zdołał wykazać istnienia uzasadnionego przypuszczenia, że okoliczności opisane we wniosku mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Op.
Uzasadniając odmowę wydania interpretacji indywidualnej DKIS powołał się na opinię SKAS, która odnosi się do treści stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazanego w uprzednio złożonym wniosku wspólnym najbliższej rodziny Skarżącej. Na tej podstawie DKIS stwierdził możliwość wystąpienia dwóch korzyści podatkowych - opodatkowanie w przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej według obniżonej stawki 15% z możliwością pomniejszenia podstawy o wartość podatkową mienia wniesionego przez fundatorów oraz odsunięcie w czasie powstania tego zobowiązania. Korzyści te są w ocenie DKIS sprzeczne z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej, a sposób działania Skarżącej oraz jej najbliższej rodziny może być sztuczny z uwagi na zamiar likwidacji fundacji rodzinnej.
W ocenie Sądu, uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie przekonuje, że okoliczności opisane we wniosku mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 Op, a "uzasadnione przypuszczenie" w powyższym zakresie zostało oparte na obiektywnych racjach.
W złożonym wniosku Skarżąca wskazała, że fundacja rodzinna ma służyć zapewnieniu skutecznej, międzypokoleniowej sukcesji Grupy Kapitałowej i jej majątku, dzięki czemu można będzie uniknąć podziału tego majątku w następstwie ewentualnego dziedziczenia ustawowego i testamentowego. Skarżąca wyraźnie podkreśliła, że fundacja rodzinna nie zamierza zbywać papierów wartościowych i innych składników majątkowych, jak również fundatorzy, beneficjenci i zarząd fundacji nie planują, ani nie mają zamiaru przeprowadzić likwidacji tej fundacji. Przyjęcie przez organ odmiennego stanowiska nie miało podstaw. Zamierzonego skutku nie mogło odnieść przy tym powoływanie się przez organ na wniosek wspólny najbliżej rodziny Skarżącej, gdyż w opinii Sądu, również ten wniosek nie daje podstaw do przyjęcia tezy o z góry założonym zamiarze likwidacji fundacji. Okoliczność, że w treści pytania nr 2 wniosku wspólnego nawiązano do rozwiązania fundacji, nie oznacza, że takie rozwiązanie jest planowane jeszcze przed powstaniem fundacji i należy odmówić Skarżącej wydania interpretacji indywidualnej z powołaniem się na art. 119a § 1 Op.
Sąd wskazuje, że w pytaniu nr 2 wniosku wspólnego zapytano o zwolnienie z opodatkowania PIT fundacji rodzinnej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 157 w zw. z art. 21 ust. 49 Updof zawierając w pytaniu treść art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. a Updof. Zgodnie z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2024 r. poz. 1837), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Treść przepisu wskazuje zatem na sytuację, kiedy zwolnione z opodatkowania są określone przychody osób uprawnionych do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Stwierdzenie przez organ, że zadane pytanie wskazuje na założoną z góry chęć likwidacji fundacji i wykorzystania jej do osiągnięcia korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, prowadziłoby do wniosku, że nigdy nie można zapytać o przepis art. 21 ust. 1 pkt 157 Updof.
Co jednak istotne w niniejszej sprawie, celem zadanego przez Skarżącą pytania, co jasno wynika z wniosku, było ustalenie wysokości zwolnienia Skarżącej z opodatkowania świadczeń, o których mowa w art. 2 ust. 2 Ufr przy uwzględnieniu proporcji wniesionego mienia przez fundatorów. Według Skarżącej proporcja mienia ustalana dla każdego z fundatorów będących osobami najbliższymi względem Skarżącej na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych wyniesie 100%, a co za tym idzie Skarżąca będzie podlegała pełnemu zwolnieniu z opodatkowania PIT. Zarówno zadane pytanie, jak i opis zdarzenia przyszłego, w ogóle nie wskazuje na przewidywane rozwiązanie fundacji. DIAS bezzasadnie odstąpił od dokonania oceny stanowiska Skarżącej w tym zakresie, skupiając się na domniemanej możliwości wykorzystania fundacji rodzinnej jako podmiotu pośredniczącego w transakcji zbycia wniesionego do niej majątku, a następnie rozwiązania fundacji rodzinnej.
Skarżąca we wniosku jasno wskazała, że przedmiotem zdarzenia przyszłego nie jest jakakolwiek planowana przez fundatorów lub przez samą fundację rodzinną forma zbycia papierów wartościowych, jak również nie jest planowane w dającej się przewidzieć przyszłości rozwiązanie fundacji rodzinnej. Co więcej, organ powinien mieć na uwadze, że rola Skarżącej, jako beneficjenta fundacji rodzinnej będzie bierna. Na mocy art. 54 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 Ufr prowadzenie spraw fundacji rodzinnej oraz reprezentowanie jej, realizacja jej celów określonych w statucie, jak również podejmowanie czynności związanych z zapewnieniem płynności finansowej i wypłacalności fundacji rodzinnej, jest domeną zarządu, nie zaś beneficjentów fundacji. Beneficjenci fundacji są bowiem odseparowani od bieżącego prowadzenia spraw jak i reprezentowania fundacji rodzinnej. Tym bardziej trudno wymagać od Skarżącej, aby w swoim wniosku zastrzegła, że fundacja nigdy nie zostanie zlikwidowana, czy też nigdy nie zostaną przez fundację zbyte papiery wartościowe opisane w treści wniosku, aby nie narażać się na zarzut, że okoliczności powołane przez Skarżącą w jej wniosku mogą potencjalnie wskazywać na sztuczny charakter czynności oraz pozwalają na zidentyfikowanie możliwej korzyści podatkowej. Co więcej, deklaracji takiej trudno oczekiwać również od fundatorów. Zbycie części majątku fundacji rodzinnej może nie wynikać przecież z zaplanowanej chęci uzyskania korzyści podatkowej, ale z okoliczności życiowych, które na moment składania wniosku trudno przewidzieć.
Cała argumentacja DKIS, budowana na przekonaniu, że celem zawiązania fundacji rodzinnej jest sprzedaż majątku w postaci świadectw użytkowych i następnie rozwiązanie fundacji, nie znajduje oparcia w badanym wniosku. Organ oceniając wniosek Skarżącej, łącznie z wnioskiem wspólnym najbliższej rodziny Skarżącej, wyciągnął nieprawidłowe wnioski. W okolicznościach sprawy brak jest uzasadnionego przypuszczenia, że korzyści z powołania funkcji rodzinnej nie będą związane z sukcesją pokoleniową majątku rodzinnego, lecz fundacja zostanie powołana z zamiarem jej likwidacji i wykorzystana jako instrument służący do obniżenia zobowiązania podatkowego lub odsunięcia w czasie powstania tego zobowiązania. Błędnie zatem DKIS przyjął, że uzyskane korzyści podatkowe należy uznać za sprzeczne z przedmiotem i celem ustawy.
Tym samym zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie wydane w pierwszej instancji, nie odpowiadają prawu. Przedstawioną dotychczas argumentacją DKIS nie zdołał wykazać, że w opisanych przez Skarżącą realiach zachodzi uzasadnione przypuszczenie co do możliwości zastosowania klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania. Zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu I instancji narusza zatem art. 14b § 5b pkt 1 Op w związku z art. 119a § 1 Op, art. 217 § 2 Op oraz art. 120 Op i art. 121 § 1 Op w związku z art. 14h Op.
W toku powtórnego postępowania organ uwzględni, że przedstawiona przez niego dotychczas argumentacja, w której na podstawie wniosku Skarżącej i wniosku wspólnego wywodzi on zamiar likwidacji fundacji przez jej utworzeniem, a co za tym idzie sprzeczną z celem ustawy możliwość wystąpienia dwóch korzyści podatkowych, jest nieprawidłowa i nie uzasadnia zastosowania dyspozycji art. 14b § 5b pkt 1 Op. Organ zobowiązany będzie do merytorycznego rozpatrzenia wniosku Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, a w przypadku podtrzymania dotychczasowego stanowiska wskazującego na konieczność zastosowania art. 14b § 5b pkt 1 Op przedstawi argumentację, która w przekonywujący sposób świadczyć będzie o możliwości zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 i art. 135 Ppsa Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 Ppsa. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się wpis od skargi w kwocie 100 zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika Skarżącej w kwocie 480 zł należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r., poz 1964).