III SA/Gl 244/25

III SA/Gl 244/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-10-28
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-13
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Adam Pawlyta
Barbara Brandys-Kmiecik /przewodniczący/
Marzanna Sałuda /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 126
art. 101 ust. 2 pkt 1
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Asesor WSA Adam Pawlyta, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2025 r. sprawy ze skargi W. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2024 r. nr 2401-IOA.4105.49.2024.BF w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 30 grudnia 2024 r. nr UNP: 2401-24-330526 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z 26 września 2024 r. nr [...] określającą W. J. (dalej: skarżąca) wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnoptowego samochodu osobowego marki [...] o numerze VIN: [...] z silnikiem o pojemności 5.700 cm3, rok produkcji 2020 w kwocie [...] zł
Decyzję wydano w następującym stanie faktycznym.
Skarżąca 23 sierpnia 2022 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w R. deklarację uproszczoną dla podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]. W deklaracji AKC-US zadeklarowała, że obowiązek podatkowy powstał 11 sierpnia 2022 r., podstawa opodatkowania wynosi [...] zł, a podatek akcyzowy [...] zł wyliczony wg stawki podatku 18,6 %.Deklaracja AKC-US została przyjęta i zaewidencjonowana pod numerem [...].
Pismem z 20 marca 2023 r. skarżąca została wezwana do złożenia dokumentów na podstawie których złożyła deklarację uproszczoną dla podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, tj.; dokumentu zakupu, zagranicznego dowodu rejestracyjnego lub innego dokumentu potwierdzającego rejestrację pojazdu za granicą, dowodu odprawy celnej oraz innych dokumentów potwierdzających stan pojazdu.
W odpowiedzi, 31 marca 2023 r. na adres mailowy organu I instancji skarżąca nadesłała skan następujących dokumentów:-
-paragon/umowa sprzedaży ratalnej z 20 maja 2022 r., zgodnie z którym zakupiła od samochód C (miejsce wysyłki: R.)
- dokument "[...]" nr [...] z 10 maja 2022 r. stanowiący tytuł własności pojazdu powypadkowego Stanu [...], w którym umieszczono m.in. informacje: aktualny stan licznika [...] mile, właściciel pojazdu: E, [...], L., [...] poprzedni właściciel: V, [...], [...], [...],
-list przewozowy [...] z 29 lipca 2022 r. dla pojazdu o wartości [...] EUR pochodzącego ze Stanów Zjednoczonych Ameryki, w którym wskazano nabywcę: należąca
-dokument holenderskiej odprawy celnej z 29 lipca 2022 r. określający należności celne przywozowe (numer deklaracji [...]) z tytułu importu pojazdu, w którym określono m.in. wartość celną pojazdu w wysokości [...] EUR oraz cło [...] EUR.
Skarżąca nadesłała również pismo, w którym poinformowała, że samochód nie jest jeszcze całkowicie naprawiony, kierownica jest zamontowana po lewej stronie, stan licznika jest napisany na certyfikacie. Opinii biegłego ani rachunków za naprawę skarżąca nie posiada, ponieważ jej mąż i synowie naprawiają samochód w swoim prywatnym garażu.
Przedstawione przez skarżącą dokumenty poddano weryfikacji, między innymi w zakresie wskazanej podstawy opodatkowania. Stwierdzono, iż zadeklarowana podstawa opodatkowania przedmiotowego pojazdu, w kwocie [...] zł znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej takiego pojazdu. Na podstawie wyceny nr [...] Euro Carwert ustalono, że średnia wartość pojazdu [...] pickup o parametrach podanych w deklaracji po odliczeniu podatku VAT oraz podatku akcyzowego wyniosła [...] zł.
Ponadto w toku czynności kontrolnych ze strony internetowej BidFax.info organ I instancji ustalił że samochód był przedmiotem transakcji sprzedaży w dniu 17 maja 2022 r. , a sprzedającym byt E. Pojazd został wylicytowany za kwotę [...] USD. Pojazd był w stanie uszkodzonym, co potwierdzają zdjęcia z portalu aukcyjnego amerykańskiego (10 szt.) numer licytacji [...].
W związku z powyższym pismem z 7 lipca 2023 r. skarżąca została wezwana do wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu oraz zmiany wysokości podstawy opodatkowania (złożenia korekty deklaracji) kwoty zadeklarowanej tj. [...] zł na kwotę [...] zł oraz dokonania dopłaty podatku akcyzowego wraz z ewentualnymi odsetkami za zwłokę).
W odpowiedzi skarżąca nie złożyła dodatkowych dokumentów ani korekty deklaracji. Ponownie przedstawiła kopie rachunku zakupu samochodu oraz odprawy celnej. W piśmie z 16 lipca 2023 r. wyjaśniła, że wysokość akcyzy wyliczona została wg wartości celnej plus cło, wg kursu waluty z dnia przekroczenia granicy. W opinii skarżącej błędem jest obliczanie akcyzy na podstawie średniej wartości z Eurotaxu, gdyż wystawiane są tam samochody sprawne, zazwyczaj zarejestrowane i nie ma dwóch identycznie uszkodzonych samochodów. Na cenę Eurotaxu składa się koszt zakupu części do naprawy, transport do Polski koszt naprawy, cło za samochód i zysk importera. Zdaniem skarżącej nieporównywalne są ceny samochodów z Eurotaxu z cenami samochodów na rynku amerykańskim.
7 listopada 2023 r., w odpowiedzi na prośbę organu I instancji nadesłane zostały przez Starostwo Powiatowe w T. uwierzytelnione kopie dokumentów przedstawionych przez skarżąca do rejestracji czasowej pojazdu;
-wniosek z 15 września 2023 r. o czasową rejestrację pojazdu w celu dojazdu do przeglądu,
-pełnomocnictwo udzielone przez skarżącą dla Z. J. do załatwienia formalności związanych z rejestracja pojazdu,
- list przewozowy [...] z 29 lipca 2022 r. wraz z tłumaczeniem na język polski,
-dowód sprzedaży pojazdu z 20 maja 2022 r. wraz z tłumaczeniem na język polski,
-certyfikat of tittle- certyfikat własności pojazdu z odzysku wraz z tłumaczeniem na język polski,
-holenderski dowód odprawy celnej pojazdu z 29 lipca 2022 r. wraz z tłumaczeniem na język polski,
-dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju dniu 23 sierpnia 2023 r.
Mając na uwadze powyższe ustalenia organ I instancji postanowieniem z 25 marca 2024 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...]. Postanowienie zostało skarżącej doręczone 28 marca 2024 r.
Skarżąca pismem z 2 kwietnia 2024 r. złożyła zastrzeżenia do zebranego materiału dowodowego. W piśmie tym podkreśliła, że [...] nie jest samochodem osobowym, a ciężarowym klasyfikowanym do pozycji 8704. Wyjaśniła, że wpisała samochód jako osobowy, gdyż od ciężarowego nie płaci się akcyzy. Następnie powtórzyła wyjaśnienia złożone w odpowiedzi na wezwania dotyczące przyjęcia przez organ podatkowy wartości pojazdu z Eurotaxu. Wyjaśniła również, że nie brała udziału w żadnej licytacji i nie kupowała tam samochodu, a strona na którą powołał się organ I instancji, jest miało wiarygodna. Samochód skarżąca kupiła od firmy C w K. [...]na który ma legalny rachunek zakupu. Posiada również kalkulację naprawy wyliczonej przez rzeczoznawcę samochodowego G. J.. Wraz z pismem przedstawiła tę kalkulację sporządzoną 2 kwietnia 2024 r., w której określone koszty naprawy z Vat przedmiotowego pojazdu w kwocie [...] PLN.
Pismem z 5 kwietnia 2024 r. skarżąca została wezwana do dostarczenia: dokumentu potwierdzającego zapłatę za dowód sprzedaży/umowy sprzedaży ratalnej z 20 maja 2022 r. oraz załącznika do ww. umowy sprzedaży ratalnej tj. "wypełniony egzemplarz umowy detalicznej sprzedaży na raty" .W odpowiedzi zakwestionowała celowość tego wezwania i nadesłała uwierzytelnione tłumaczenie dowodu sprzedaży/ umowy sprzedaży ratalnej, natomiast dokumentów potwierdzających dokonanie płatności za nabycie pojazdu nie przedstawiła.
W wyniku sprawdzenia zapisów w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK 2.0 - CEP (v.2), organ pierwszej instancji ustalił, że samochód ciężarowy [...] nr [...] został po raz pierwszy zarejestrowany w kraju w dniu 2 października 2023 r., przez Urząd Miasta w R.. Właścicielem pojazdu od 25 września 2023 r. jest F.. S.A. we W., F. S.A Oddział R..
18 kwietnia 2024 r., nadesłane zostały z Wydziału Komunikacji Starostwa Powiatowego w R. urzędowo potwierdzonych kopie akt zgromadzonych w procesie rejestracji samochodu [...].:
-wniosek o rejestrację ww. pojazdu z 2 października 2023 r.
-faktura VAT [...] z 25 września 2023 r. sprzedaży pojazdu nabywcy F S.A. w R.,
-dowód sprzedaży/umowa sprzedaży ratalnej z 20 maja 2022 r. wraz z urzędowym tłumaczeniem na język polski,
-zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym o nr [...] wraz dokumentem identyfikacyjnym pojazdu z 15 września 2023 r.,
-oświadczenie skarżącej z 27 września 2023 r. o przywozie samochodu bez tablic rejestracyjnych, -Certyfikat od T. nr [...] wraz z urzędowym tłumaczeniem na język polski,
-dowód odprawy celnej nr [...] z 29 lipca 2022 r.,
-dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju nr [...],
-decyzja Prezydenta Miasta R. nr [...] z 2 października 2023 r. o czasowej rejestracji pojazdu i z 12 marca 2023 r. o rejestracji pojazdu,
-karta informacyjna pojazdu o numerze rejestracyjnym [...].
26 kwietnia 2024 r. w odpowiedzi na zapytanie organu podatkowego. F S.A. poinformował, iż zgodnie z posiadaną wiedzą leasingobiorcą pojazdu jest: [...] A.M..
5 sierpnia 2024 r. przeprowadzone zostały oględziny pojazdy okazanego przez właściciela A. M. samochodu [...], w wyniku których ustalono następujące dane:
-rodzaj nadwozia: [...]
ilość drzwi: 4;
-ilość siedzeń-pierwszy rząd siedzeń/ilość pasów bezpieczeństwa: 2/2;
-drugi rząd siedzeń/ilość pasów bezpieczeństwa: 3/3;
samochód posiada:
-pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i pasażerów,
-inną przestrzeń, którą można wykorzystać do transportu towarów,
-przestrzeń wewnętrzna pojazdu do przewozu pasażerów wykazuje obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym- składane, montowane fabrycznie oraz stałe punkty kotwiące-montowane fabrycznie,
-tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli (tylna szyba ogrzewana elektrycznie),
-4 wahadłowe drzwi z oknami na bocznych panelach,
-nie posiada stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używane do przewozu zarówno osób jak i towarów,
-posiada takie wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów jak: klimatyzację automatyczną dwustrefową, sufitowe oświetlenie dla 1 i 2 rzędu siedzeń, welurową tapicerkę podłogową, dywaniki gumowe i welurowe- dopinane, tapicerka boczna (w tym drzwi) ze skóry naturalnej i tworzywa sztucznego, tapicerka dachowa materiałowa, uchwyty boczne na słupkach dla kierowcy, pasażerów dla 1 i 2 rzędu siedzeń, nagłośnienie audio, system elektrycznego sterowania szybami w drzwiach przednich i tylnych paneli bocznych,
-inne wyposażenie to: aluminiowe felgi kół 22 cale, kamera cofania, system elektrycznego podgrzewania i składania lusterek, system elektronicznego podgrzewania i wentylowania foteli dla 1 i 2 rzędu siedzeń, elektrycznie podgrzewana kierownica, system nagłaśniania Harmon/kardon (głośno mówiący z mikrofonami) wbudowany fabrycznie, elektrycznie regulowana kolumna pedałów, poduszki powietrzne 10 szt., dla siedzeń 1 i 2 rzędu, automatycznie podnoszenie zawieszenie pojazdu,
-5 miejsc siedzących, 2 osie pojazdu, długość .rozstawu osi 368 cm, maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów (przy zamkniętej burcie) 170 cm. wewnętrzna szerokość podłogi powierzchni do transportu towarów 169 cm.
Mając na uwadze zgromadzony materiał dowodowy organ pierwszej instancji decyzją z 26 września 2024 r. n [...] określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] w kwocie 24 210,00 zł. Ponadto stwierdził, że różnica wynikająca z należnego podatku akcyzowego określonego w decyzji (24 210,00 zł) i zapłaconego z deklaracji (4 710,00 zł) stanowi zaległość podatkową i wynosi 19 500,00 zł.
Uzasadniając rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji stwierdził, że przedmiotowy samochód [...] jest samochodem osobowym typu [...] i posiada cechy pozwalające zaklasyfikować go do kodu taryfy CN 8703. W związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym pojazdu skarżąca stała się podatnikiem podatku akcyzowego. Podstawa opodatkowania ww. pojazdu, zadeklarowana przez nią w wysokości [...] zł znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej takiego samochodu ustalonej wg wyceny Eurotaxv. [...] nr [...] w kwocie [...] zł. Weryfikując wartość ww. samochodu na rynku amerykańskim organ pierwszej instancji ustalił, iż pojazd był przedmiotem licytacji/aukcji nr [...] z 17 maja 2022 r. z kwotą ostatecznego zakupu [...] USD. Nabywcą pojazdu był C tj. sprzedający skarżącej przedmiotowy samochód za kwotę [...] USD obejmującą cenę gotówkową z transportem morskim do portu R., wg dowodu sprzedaży z 20 maja 2022 r.
Organ pierwszej instancji ustalił, iż zgodnie z art. 104 ust.6 u.p.a. podstawą opodatkowania je.st kwota [...] USD tj. wartość celna ([...] USD) powiększona o należne cło (10%- [...] USD). Wysokość podstawy opodatkowania po przeliczeniu na PLN wg średniego kursu waluty z dnia powstania zobowiązania podatkowego wyniosła [...] PLN, a wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu wyniosła [...] zł. Podatek nie został zapłacony w terminie płatności i stał się zaległością podatkową.
Pismem z 12 października 2024 r. skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła odwołanie od decyzji z 26 września 2024 r. W uzasadnieniu odwołania podkreśliła, że samochód nie jest samochodem osobowym a ciężarowym i powinien być klasyfikowany do pozycji 8704.
Organ odwoławczy nie uwzględnił złożonego odwołania i wydał opisaną na wstępie decyzje z 30 grudnia 2024 r.
W uzasadnieniu w pierwszej kolejności przedstawił obszerną analizę prawną. Następnie uznał, że skarżąca de facto nabyła samochód osobowo-towarowy. To twierdzenie, podjęte zostało na podstawie zestawienia norm prawa z zaistniałymi faktami, podlega ścisłemu przełożeniu na poczynione ustalenia w trakcie postępowania podatkowego (oględziny pojazdu) oraz zebrany materiał dowodowy. W tym miejscu organ odwoławczy szczegółowo zreferował wynik oględzin.
Organ odwoławczy wyjaśnił że np. uznanie samochodu za ciężarowy dla celów rejestracji pojazdu, nie ma wpływu na ustalenia w przedmiocie podatku akcyzowego, bowiem przepisy prawa dotyczące rejestracji - nie mają zastosowania w postępowaniu podatkowym, którego przedmiotem jest podatek akcyzowy. Wyjaśnił również, że badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy spełnia on warunki techniczne przewidziane w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią bowiem wyłącznie przepisy podatkowe, zawarte w ustawie o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej. Przepisy regulujące zasady homologowania pojazdów, tak jak przepisy odnoszące się do rejestracji pojazdów, nie przesądzają ostatecznie o danym przeznaczeniu pojazdu w rozumieniu Nomenklatury Scalonej. Jak to zostało wyjaśnione wcześniej dokumenty sporządzone w oparciu o przepisy prawa o ruchu drogowym czy to krajowe czy zagraniczne, pozostają bez wpływu na klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej.
W opinii organu odwoławczego dokonano prawidłowej klasyfikacji pojazdu do kodu CN 8703. W niniejszej sprawie nie jest sporne, że samochód nabyty przez skarżącą służyć może zarówno do przewozu towarów, jak i osób. O tym, którą funkcję uznać za przeważającą z punktu widzenia przeznaczenia pojazdu musiał zdecydować organ podatkowy, stosując się do obowiązujących w tej mierze reguł. Dokonując analizy ustalonego stanu faktycznego stwierdzam, iż w kontekście powyższych regulacji prawnych nabycie wewnątrzwspólnotowe przedmiotowego w sprawie samochodu niewątpliwie podlegało obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym.
Organ odwoławczy przywołał dokonaną przez organ pierwszej instancji dokonał weryfikacji wartości pojazdu w zestawieniu ze średnią wartością rynkową podobnego samochodu na terytorium kraju. Na podstawie wyceny pojazdu nr [...] podatkowy ustalono średnią wartość rynkową samochodu uwzględniając informacje: przebieg rzeczywisty-nie podano, liczba właścicieli-nie podano, stan pojazdu-dobry. Średnia wartość rynkowa pojazdu wyniosła [...] zł, a po odliczeniu podatku VAT i podatku akcyzowego wyniosła [...] zł, co stanowi 72,76% różnicy w odniesieniu do podstawy zadeklarowanej przez skarżącą.
Dodatkowo organ odwoławczy dokonał wyceny pojazdu [...] z zastosowaniem opcji wyceny stan zły, oraz uwzględniając korekty wartości; stopień uszkodzeń(10%), liczba poprzednich właścicieli (2%). Średnia wartość rynkowa pojazdu po odliczeniu podatku VAT i podatku akcyzowego wyniosła 76 617,00 zł, co stanowi 66,94% różnicy w odniesieniu do podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez skarżącą. Podkreślił także, że z przepisów ustawy o podatku akcyzowym nie wynika, że zawsze konieczne jest doprowadzenie podstawy opodatkowania do średniej wartości samochodu osobowego na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania może mieć miejsce tylko, jeżeli różnica w podstawie opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej konkretnego samochodu osobowego i ta różnica nie ma uzasadnionej przyczyny. Skarżąca pomimo wezwania przez organ pierwszej instancji nie przedstawiła dokumentów uzasadniających powody zadeklarowania wartości pojazdu odbiegającej znacznie od średniej wartości rynkowej pojazdu. Ponadto nie zmieniła podstawy opodatkowania i nie zapłaciła należnego podatku akcyzowego.
Organ odwoławczy przywołał ustalenie organu pierwszej instancji, że samochód [...], był przedmiotem transakcji sprzedaży na aukcji internetowej. Z wydruku aukcji ww. wynika, że średnia wartość na rynku USA oferowanych do zakupu samochodów tej samej marki, modelu, roku produkcji (średnia wyliczona z [...] sztuk samochodów) wynosi [...] USD. Wskazał także, że na ww. stronie internetowej podana została ostateczna oferta sprzedaży, która wyniosła [...] USD. Aukcja zakończyła się 17 maja 2022 r. a pojazd został sprzedany przez E. Zauważył także, że skarżąca 20 maja 2022 r. zakupiła ww. samochód od C. który z kolei zakupił go od E.
Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, że na tej stronie internetowej podano dodatkowe informacje: przebieg: [...] (mile) rzeczywisty, uszkodzenia: prawa strona, uszkodzenia drugorzędne: prawy tył, cena naprawy: nie określono, status: uruchom i jedź. Ponadto umieszczone zostały także zdjęcia oferowanego do sprzedaży pojazdu, które obrazują uszkodzenia pojazdu- prawa tylna strona pojazdu.
Polemizując z twierdzeniem skarżącej, że organ pierwszej instancji oparł się na rosyjskiej stronie z danymi licytacji, która to strona nie jest wiarygodna, a Rosjanie nie są właścicielami samochodu i nie biorą udziału organ zauważył, że wskazana przezeń BidFax.info jest to internetowa platforma aukcyjna, która wyspecjalizowała się w aukcji pojazdów powypadkowych. Jest stroną gdzie można sprawdzić historię samochodów sprowadzanych z USA, przy czym informacje z tej strony można uzyskać w języku angielskim, polskim oraz ukraińskim. Zatem twierdzenie skarżącej są niczym nie popartymi opiniami, które nie mają wartości dowodowej.
Organ odwoławczy zauważył także, że w aktach sprawy brak jest dowodów potwierdzających rozmiar uszkodzeń nabytego przez skarżącą pojazdu, co czyni jej wyjaśnienia niewiarygodnymi. Skarżąca nie przedstawiła żadnych rachunków za części oraz robociznę na podstawie których można określić wartość poniesionych nakładów. Z doświadczania życiowego wynika bowiem, że nabywca towaru w celach chociażby reklamacyjnych gromadzi paragony bądź faktury, natomiast nie ma znaczenia czy dokumentowanie zakupu następuje do celów prywatnych czy do prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku braku jakichkolwiek rachunków dokumentujących poczynione naprawy oraz niewskazanie skonkretyzowanych podmiotów sprzedających części, nie można było uznać, że przedstawiony kosztorys stanowi dowód na poniesienie kosztów naprawy. Tym samym wyjaśnienie skarżącej należało ocenić jako niewiarygodne.
Organ odwoławczy podzielił pogląd organu pierwszej instancji, że wartość pojazdu wskazana przez skarżącą jest wartością sztucznie zaniżoną w państwie sprzedaży. Z dokumentu sprzedaży wynika bowiem że samochód został zakupiony przez Panią za kwotę [...] USD (na warunkach dostawy C. R.), co jest sprzeczne z danymi pozyskanymi przez organ pierwszej instancji dotyczącymi wylicytowania tego samochodu na portalu internetowym. Według informacji organów podatkowych wartość ta kształtowała się na poziomie [...] USD. Organ odwoławczy zauważył, że przedmiotowy pojazd zgłoszony został do odprawy celnej w Urzędzie Celnym w Holandii jako samochód osobowy, ze stawką celną w wysokości 10 % tj. niższą, niż obowiązuje dla samochodów ciężarowych 22%.
Powołując się na oględziny pojazdu organ odwoławczy zwrócił uwagę, że pojazd posiada zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i pasażerów oraz osobną przestrzeń do przewozu towarów. Pojazd posiada dwie osie, maksymalna długość powierzchni do transportu towarów (192,5 cm) jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu (179,5 cm), co potwierdzało zaklasyfikowanie pojazdu do kodu CN 8704. Przeprowadzone oględziny wykazały, że pojazd posiada cechy pojazdom przypisanym do transportu towarów. Tym samy wbrew twierdzeniom skarżącej to nie wyposażenie pojazdu przesądzało o uznaniu tego pojazdu za ciężarowy, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym.
Decyzja z 30 grudnia 2024 r. stała się przedmiotem skargi datowanej na 10 lutego 2025 r. a zatytułowanej "Pozew o zwrot [...] zł". W uzasadnieniu skargi skarżąca ponownie wskazała, że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Ponadto zarzuciła ponownie przeoczenie przy ustalaniu wartości pojazdu kosztów jego naprawy.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację z decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Dokonując na wstępie analizy przepisów mających zastosowanie w sprawie z uwagi na podnoszoną w skardze okoliczność, iż sporny samochód został uznany zarówno przez diagnostę jak organ dokonujący rejestracji pojazdu za ciężarowy należy zauważyć, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu, która wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa, nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych (poza ustawą o podatku akcyzowym), czy przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym, nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy" na gruncie rozstrzyganej sprawy. Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się bowiem własną definicją "samochodu osobowego", zamieszczoną w art. 100 ust. 4, zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym, to jest ona wyłącznie właściwa dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.
Podkreślenia także wymaga iż NSA wypowiadał się wielokrotnie na temat istoty świadectwa homologacji i jego znaczenia na gruncie przepisów ustawy z 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym. W orzeczeniach podkreślano, że świadectwo homologacji nie ma charakteru decyzji administracyjnej (por. wyrok NSA z 1 marca 2012 r., sygn. akt I GSK 257/11, wyrok NSA z 11 marca 2008 r., sygn. akt I GSK 652/07, publ. w bazie orzeczeń www.nsa.gov.pl). Sąd podziela pogląd, że świadectwo homologacji nie stanowi żadnego "prejudykatu" w sprawie zakwalifikowania pojazdu samochodowego, jako wyrobu akcyzowego. Świadectwo homologacji jest niewątpliwie dokumentem urzędowym, o którym mowa art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Ma zwiększoną moc dowodową. Korzysta z dwojakiego rodzaju domniemania: prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Organ podatkowy nie może zatem odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. Może natomiast te domniemania podważyć, jako że przepis art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że jest dopuszczalne przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Nie wymaga przy tym, aby ten przeciwdowód (przeciwdowody) był również dokumentem urzędowym. W konsekwencji o znaczeniu dokumentu urzędowego dla wyniku postępowania rozstrzyga organ podatkowy według zasad określonych w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (tak NSA ww. wyroku z dnia 6 października 2017 r., sygn. akt I GSK 821/17).
Dalej trzeba dodać, że przepis art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym – dalej, ustawa, u.p.a., ustawa - w brzmieniu obowiązującym na moment powstania obowiązku podatkowego stanowi, że w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego i niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
Z kolei art. 100 ust. 4 ustawy wskazuje, że samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
Natomiast zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy - obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Podatnikiem, czyli osobą zobowiązaną do uregulowania zobowiązania podatkowego tj. zapłaty akcyzy w świetle art. 102 ust. 1, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 opodatkowanie akcyzą samochodu osobowego ust. 1 lub 2.
Istotne jest także, że przepis art. 104 ust. 6 ustawy określa, że podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego państwa członkowskiego jest wartość, o której mowa w ust. 1 pkt 3, z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną. Stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi 18,6% podstawy opodatkowania - dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 centymetrów sześciennych (art. 105 pkt 1 w/w ustawy). W myśl art. 106 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 3 u.p.a. jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnotowej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Oznacza to, iż w przypadku wystąpienia kwestii spornej odnośnie jednoznacznej identyfikacji konkretnego pojazdu, organ podatkowy ma pełne prawo dokonać ustalenia na podstawie zgromadzonych dowodów, czy przedmiotem postępowania jest samochód osobowy, czy ciężarowy, właśnie w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN). Klasyfikacja samochodu do danego kodu CN to zatem wniosek wyciągnięty na podstawie całego materiału dowodowego. Nie jest to uznanie administracyjne.
Jak wynika ze sprawy, zasadniczą kwestią podlegającą ocenie jest ustalenie czy pojazd marki [...] o nr VIN [...] należy zaklasyfikować do pozycji CN 8703, obejmującej pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, a co za tym idzie czy podlega on zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą, czy też do pozycji CN 8704, obejmującej pojazdy przeznaczone zasadniczo do transportu towarów, jak też czy w sprawie w sposób prawidłowy obliczono wysokość zobowiązania podatkowego.
Kontrolując sporną decyzję Sąd uznał, że stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji odpowiada prawu.
Co do pierwszej kwestii Sąd przypomina, że skarżąca kwestionuje ustalenia organu i nie zgadza się z zaklasyfikowaniem przedmiotowego pojazdu do pozycji 8703.
W ocenie Sądu, trafnym było dokonanie przez organy podatkowe klasyfikacji przedmiotowego pojazdu w oparciu o art. 3 tej ustawy, odwołujący się do Nomenklatury Scalonej (CN).
W przypadku wystąpienia kwestii spornej odnośnie jednoznacznej identyfikacji konkretnego pojazdu, organ podatkowy miał pełne prawo dokonać ustalenia na podstawie zgromadzonych dowodów (innych niż wydany w Polsce dowód rejestracyjny pojazdu, zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, wydany poza granicami RP dowód rejestracyjny pojazdu itp.), czy przedmiotem postępowania jest samochód osobowy, czy ciężarowy, właśnie w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN). Klasyfikacja samochodu do danego kodu CN to zatem wniosek wyciągnięty na podstawie całego materiału dowodowego zebranego w postępowaniu.
W ocenie Sądu, organy prawidłowo uznały, że należy zakwalifikować samochód marki [...] do pozycji CN 8703, obejmującej pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób opierając swoje ustalenia m. in. na oględzinach pojazdu przeprowadzonych 5 sierpnia 2024 r.
Trafnie także w zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę na to, że przedmiotowy pojazd jest pojazdem osobowym wskazują wymiary pojazdu, o których mowa w Notach Wyjaśniających, dotyczących kwestii sposobu klasyfikowania pojazdów typu pick-up. Wymiary te nadane przez producenta, uzyskane przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego w tym w wyniku oględzin tj.: wewnętrzna długość powierzchni do transportu towarów mierzoną przy podłodze = 170 cm oraz rozstaw osi wynoszący 368 cm oznaczają, że maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza, niż 50% długości rozstawu osi pojazdu. To jednoznacznie świadczy o tym, że samochód marki [...] o nr VIN [...] jest samochodem, o którym mowa w art. 100 ust. 4 u.p.a. i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.
Z uwagi na ustalone przez organ podatkowy cechy przedmiotowego pojazdu takie jak: oddzielna zamknięta i przeszklona kabina dla kierowcy i pasażerów z pięcioma miejscami do siedzenia w dwóch rzędach wyposażona w pasy bezpieczeństwa i zagłówki wraz z wyposażeniem jak dla samochodów osobowych posiada takie wyposażenie i wykończeniem jak dla samochodów osobowych ora otwartej skrzyni ładunkowej o długości mniejszej niż 50 % długości rozstawu osi, zdaniem Sądu prawidłowo uznano, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, ale nie oznacza to, że pojazd nie może być wykorzystany również do przewozu towaru.
Bowiem zgodnie z brzmieniem pozycji 8703 CN pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób może być nie tylko samochód osobowy, ale także samochód osobowo - towarowy, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami także towarów. Natomiast typowe samochody przeznaczone do przewozu towarów z pozycji 8704 CN są pozbawione większości wyposażenia charakterystycznego dla samochodów osobowych. Brak tych elementów powoduje, że wprawdzie osoby również mogą być przewożone samochodem ciężarowym, lecz funkcja przewozu osób jest jedynie funkcją dodatkową (uzupełniającą) w stosunku do funkcji dominującej - do przewozu towarów. Wyodrębniona w samochodzie część przeznaczona do przewozu towarów i jej elementy temu służące są bowiem charakterystyczne dla pojazdów osobowo - towarowych.
Należy się zgodzić z oceną, że z takim właśnie przypadkiem mamy do czynienia w niniejszej sprawie, gdzie samochód jest samochodem w rozumieniu przepisów z art. 100 ust. 4 u.p.a., czyli klasyfikowany do pozycji CN 8703 (pozycji Nomenklatury Scalonej UE), obejmujący samochody i pozostałe pojazdy silnikowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób.
W ocenie Sądu, organ podatkowy I i II instancji prawidłowo na podstawie dokonanych oględzin uznały, że przedmiotowy samochód posiada cechy właściwe samochodom osobowym, które to cechy zostały wyszczególnione w zaskarżonej decyzji.
W ocenie Sądu, za niezasadne należy uznać zarzuty skarżącej dotyczące wadliwego ustalenia w sprawie podstawy opodatkowania w/w pojazdu i pominięcia faktu iż zakupiony został samochód niesprawny, rozbity, niekompletny. W ocenie strony podstawa opodatkowania zadeklarowana w złożonej deklaracji w kwocie [...] zł znajduje potwierdzenie w dowodzie sprzedaży dot. zakupu pojazdu marki [...] od firmy C. .
Zdaniem Sądu, prawidłowo organy przyjęły wartość celną pojazdu w kwocie 26175 USD, powiększoną o 10% cło w kwocie 2617,50 USD która to wartość stanowiła podstawę do wyliczenia zobowiązania podatkowego przy uwzględnieniu kursu USD z dnia powstania obowiązku podatkowego a to przemieszczenia pojazdu na terytorium kraju, a w konsekwencji za właściwe należy uznać określenie wysokości zobowiązania podatkowego na kwotę [...] zł. Sąd zauważa, że skarżąca zarzucił organowi nieprawidłowe przyjęcie iż do czynienia miał ten z pojazdem uszkodzonym, niesprawnym niekompletnym a zatem materiał dowodowy był niewystarczający do wydania decyzji, jednocześnie nie przedstawiono jednak żadnych dowodów na poparcie swojego stanowiska. Wbrew poglądowi strony nie stanowi bowiem takiego dowodu kosztorys naprawy przedłożony przez stronę. Jak sama nazwa mówi jest to jedynie kosztorys naprawy pojazdu jednak strona żadnych dowodów potwierdzających rzeczoną naprawę nie przedstawiła. Nie przedstawiono dowodów zakupu części do pojazdu, czy kosztów jego naprawy. Twierdzenie o naprawie pojazdu przez małżonka i dzieci w garażu w żadnym wypadku takiego dowodu nie stanowi. Biorąc powyższe pod uwagę, zasadnym było przeprowadzenie postępowania w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania samochodu [...] rok produkcji [...].
Sąd także po analizie dowodów zebranych w aktach sprawy w całości podziela pogląd organów, iż podstawa opodatkowania dla pojazdu [...] w kwocie [...] zł rok produkcji 2020r. poj. silnika 1500 cm ³ zadeklarowana w deklaracji AKC-US została podana w zaniżonej wartości. Sąd za niewiarygodne uznaje informacje wynikające z dokumentu sprzedaży "Bill of sale/memerandum of installment sale" z 20 maja 2022 r. z którego wynika iż skarżąca zakupiła od C [...] [...] [...] pojazd [...] za kwotę [...] USD (na warunkach dostawy C. R.) z cłem w wysokości [...] EUR. Jak bowiem z akt wynika samochód [...], nr VIN: [...] był przedmiotem transakcji sprzedaży na aukcji internetowej nr oferty: [...]. Na ww. stronie internetowej podano ostateczną ofertę sprzedaży tegoż samochodu [...], która wyniosła [...] USD gdzie aukcja zakończyła się 17 maja 2022 r., a pojazd został sprzedany przez E. dla C. [...] [...] od którego to ostatecznie nabyto przedmiotowy pojazd. Nie znajduje żadnego uzasadnienia racjonalnego okoliczność sprzedaży tegoż auta za kwotę [...] USD dla skarżącej w sytuacji, gdy kilka dni wcześniej [...] [...] [...] [...] nabywa rzeczony pojazd za kwotę znacznie przewyższającą cenę sprzedaży przedmiotowego pojazdu. Sprzedaż ze stratą tegoż pojazdu byłoby ze strony sprzedawcy działaniem sprzecznym z doświadczeniem życiowym i nieracjonalne ekonomicznie.
W tej sytuacji skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a).