Lexedit
Wróć do analizy orzeczenia
Pełny tekst orzeczenia

III SA/Gd 470/24

Oryginalna, niezmieniona treść orzeczenia. Jeżeli chcesz przeczytać analizę (zagadnienia prawne, podstawa prawna, argumentacja, rozstrzygnięcie), wróć do strony orzeczenia.

III SA/Gd 470/24 - Wyrok WSA w Gdańsku
Data orzeczenia
2024-11-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-09-18
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku
Sędziowie
Bartłomiej Adamczak
Jacek Hyla /przewodniczący sprawozdawca/
Maja Pietrasik
Symbol z opisem
6309 Inne o symbolu podstawowym 630
Hasła tematyczne
Celne prawo
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U.UE.L 2013 nr 269 poz 1 art. 5 pkt 18, pkt 19, art. 18 ust. 1, art. 44 ust. 1, art. 77, art. 92 ust. 1 lit b, ust. 2 i 3, art. 119 ust. 1 i 2
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Hyla (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Bartłomiej Adamczak, Asesor WSA Maja Pietrasik, Protokolant: Referent stażysta Agnieszka Gross, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2024 r. sprawy ze skargi D. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 12 lipca 2024 r. nr 2201-IGC.4310.24.2024.EŻ w przedmiocie odmowy wydania kopii decyzji oddala skargę
Uzasadnienie
D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością we W. (dalej zwana również "spółką D." lub "Agencją celną") wystąpiła do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni o wydanie kopii decyzji organu z dnia 24 sierpnia 2023 r. nr 328000-COC-3.4310.22.2023.PK, wydanej w sprawie zgłoszenia celnego z dnia 16 lipca 2021 r. o numerze [...]. Wskazywała przy tym, że działała jako przedstawiciel bezpośredni importera wskazanego w polu 8 ww. zgłoszenia celnego, to jest V. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz, że dług celny wynikający z tego zgłoszenia celnego został zabezpieczony własną gwarancją generalną.
Decyzją z dnia 8 kwietnia 2024 r. nr 328000-COC-3.4310.22.2023.PK/EK-M Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni odmówił wydania wnioskodawcy kopii decyzji z dnia 24 sierpnia 2023 r.
Jako podstawię prawną rozstrzygnięcia organ powołał art. 22 ust. 7 w związku z art. 29, art. 18 ust. 1, art. 77 ust. 3, art. 89 ust. 3, art. 109 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269/1 z dnia 10.10.2013 r. ze zm.) – dalej jako "UKC", art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (tekst jednolity: Dz. U. z 2023 r., poz. 1590), art. 17 ust. 1 pkt 2, art. 33 ust. 7, art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 361), oraz art. 178 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2023 r., poz. 2383) – dalej powoływanej jako "o.p.".
W uzasadnieniu swojej decyzji organ wskazał, że zgodnie z art. 178 § 3 o.p. z żądaniem wydania przez organ kopii akt sprawy może wystąpić wyłącznie strona postępowania.
W obecnym stanie prawnym do postępowania w sprawach celnych nie ma zastosowania przepis art. 133 o.p., w którym to przepisie zawarto definicję strony postępowania podatkowego. Pojęcie strony postępowania celnego powinno się oceniać w oparciu o zawarte w UKC uregulowania dotyczące długu celnego oraz definicję dłużnika celnego. W myśl tych uregulowań, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, natomiast dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (art. 77 ust. 2 i ust. 3 UKC). Jak wynika z treści przepisu art. 5 pkt 15 UKC, zgłaszającym jest osoba, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane.
Z akt niniejszej sprawy wynika, że przedmiotowego zgłoszenia celnego dokonała spółka D. jako agent celny w imieniu i na rzecz zgłaszającego, którym była spółka V. Potwierdzeniem tego faktu są zapisy zawarte w polu 14 tego zgłoszenia celnego oraz treść pełnomocnictwa z 7 lipca 2021 r., z którego jednoznacznie wynika, że działanie miało charakter przedstawicielstwa bezpośredniego. Zatem jedynym dłużnikiem celnym i stroną postępowania celnego zakończonego decyzją z dnia 24 sierpnia 2023 r. był zgłaszający – V. Sp. z o.o., do którego decyzja została skierowana i któremu przysługuje wyłączne prawo żądania wydania kopii akt sprawy.
Organ zauważył, że istota przedstawicielstwa bezpośredniego polega na tym, że agencja celna działa w imieniu i na rzecz osoby reprezentowanej (zgłaszającego), a tym samym czynność dokonana w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla zgłaszającego, co potwierdza art. 76 ustawy - Prawo celne, zgodnie z którym czynności dokonane przez przedstawiciela celnego w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła. Upoważnienie agencji celnej do reprezentowania zgłaszającego kończy się w momencie zwolnienia towaru. Po zwolnieniu towaru organ celno-skarbowy może przystąpić do kontroli zgłoszenia celnego w trybie art. 48 UKC. Postępowanie podjęte po zwolnieniu towaru w celu kontroli zgłoszenia jest odrębnym postępowaniem administracyjnym. Zgłaszający może upoważnić do reprezentowania swoich interesów w tym postępowaniu agencję celną, przy czym takie upoważnienie powinno zostać potwierdzone pisemnym oświadczeniem woli zgłaszającego, złożonym do akt sprawy. Bez tego, agencja celna nie może skutecznie powoływać się na upoważnienie złożone w chwili dokonywania zgłoszenia celnego i żądać traktowania jej jako pełnomocnika ustanowionego do wszystkich postępowań toczących się w późniejszym czasie, a dotyczących zgłoszenia, w którego składaniu uczestniczyła jako przedstawiciel bezpośredni (wyrok NSA z 18 kwietnia 2007 r. sygn. akt I GSK 1509/06).
W niniejszej sprawie wezwaniem z dnia 20 kwietnia 2023 r. V. Sp. z o.o. została zobowiązana do wyrażenia swojej woli w kwestii jej reprezentacji przez Agencję celną w toku postępowania, poprzedzającego wydanie decyzji. W treści przedmiotowego wezwania zawarto informację, że brak odpowiedzi będzie skutkował tym, że postępowanie w sprawie będzie przeprowadzone bez udziału agencji celnej, a wszelka korespondencja w sprawie będzie kierowana bezpośrednio do spółki V. Fakt, że wezwanie z dnia 20 kwietnia 2023 r. pozostało bez odpowiedzi, świadczył o tym, że zgodnie z wolą zgłaszającego, skarżąca nie została upoważniona do reprezentowania zgłaszającego w postępowaniu zakończonym decyzją, o której kopię występowano. Z tego wynika, że spółka D. nie może ubiegać się o wydanie kopii decyzji, która z woli zgłaszającego, zakończyła postępowanie przeprowadzone przez organ wobec niego samego.
Fakt, że wydanie przedmiotowej decyzji było przyczyną wszczęcia egzekucji określonych w tej decyzji należności z gwarancji generalnej udzielonej agencji celnej, nie czyni ze spółki D. strony postępowania celnego. W przedmiotowej sprawie agencja celna wystąpiła w charakterze osoby trzeciej, która w zastępstwie dłużnika celnego zgodziła się zagwarantować zaspokojenie wierzyciela celnego w zakresie uiszczenia należności celnych i podatkowych z tytułu importu towarów ujętych w zgłoszeniu celnym. Zgodnie z art. 89 ust. 3 UKC, jeżeli organy celne wymagają złożenia zabezpieczenia, jest ono wymagane od dłużnika lub osoby, która może stać się dłużnikiem. Mogą one również zezwolić na złożenie zabezpieczenia przez osobę inną niż ta, od której jest ono wymagane.
Zgodnie z art. 33 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług organ celny zabezpiecza kwotę podatku, jeżeli podatek ten nie został uiszczony, w przypadkach i trybie stosowanych przy zabezpieczaniu należności celnych na podstawie przepisów celnych, z zastrzeżeniem ust. 7a-7e. Organ celny zgodził się na złożenie zabezpieczenia należności celnych i podatkowych, które powstały lub mogą powstać w odniesieniu do towarów ujętych w zgłoszeniu celnym z dnia 16 lipca 2021 r. w formie gwarancji generalnej, udzielonej nie samemu dłużnikowi, lecz Agencji celnej. Wnioskując o zastosowanie dla towarów ujętych w ww. zgłoszeniu celnym gwarancji udzielonej agencji celnej, spółka D. przyjęła na siebie ryzyko użycia tej gwarancji do pokrycia zobowiązań dłużnika wobec organu celnego, pomimo braku możliwości bycia stroną postępowań celnych, których skutkiem mogły być te zobowiązania.
Organ zauważył także, że uznanie przedstawiciela bezpośredniego za solidarnego dłużnika celnego ma miejsce jedynie wtedy, gdy istnieją dowody na to, że sporządzając zgłoszenie celne, wiedział on lub powinien był wiedzieć, iż dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia celnego są nieprawidłowe. W sprawie taka sytuacja nie zaistniała. Brak było podstaw do uznania spółki D. za adresata decyzji i wezwania jej do zapłaty określonych w niej należności celnych i podatkowych, które uległy uszczupleniu. Z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego, w którym gwarancja została użyta, organ celny zyskał podstawy do występowania do gwaranta z roszczeniami dotyczącymi zapłaty związanych z tym zgłoszeniem należności celnych i podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Wynika to wprost z zapisów punktu 6 formularza gwarancji.
Nie będąc solidarnym dłużnikiem celnym, podatnikiem podatku VAT ani gwarantem, spółka D. nie mogła zostać i nie została wezwana o uiszczenie należności celnych i podatkowych, określonych w decyzji z dnia 24 sierpnia 2023 r. Tym samym, dokonanie przez nią zapłaty należności celnych i podatkowych, wynikających z tej decyzji, było wyrazem dobrej woli, wynikającej z możliwości dokonania płatności cła o raz podatku VAT z tytułu importu przez osobę trzecią, zgodnie z przepisem art. 109 ust. 2 UKC.
Spółka D. odwołała się od decyzji organu pierwszej instancji zarzucając:
1. błąd w ustaleniach faktycznych oraz prawnych, mający istotny wpływ na rozstrzygnięcie wydanej decyzji, poprzez błędne ustalenie, że spółka D. nie jest podmiotem uprawnionym do otrzymania kopii decyzji wskazanej z dnia 24 sierpnia 2023 r.,
2. błąd proceduralny i uznanie, że upoważnienie agencji celnej do reprezentowania zgłaszającego kończy się w momencie zwolnienia towaru,
3. błąd proceduralny poprzez odstąpienie od jawności prowadzenia postępowania wobec spółki D. i wydania rozstrzygnięcia z pominięciem podmiotu, który powinien uczestniczyć w wydaniu decyzji z uwagi na niepodejmowanie korespondencji przez zgłaszającego, co uniemożliwiało V. Sp. z o.o. skuteczne wypowiedzenie się,
4. brak kierowania się przez organ zasadą jawności postępowania oraz zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie i udzielania informacji,
5. naruszenie art. 191, w związku z art. 187 § 1 o.p., w zw. z art. 73 ustawy - Prawo celne, poprzez brak podjęcia niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a także dowolne, a nie swobodne rozpatrzenie materiału dowodowego, co skutkowało jego nieprawidłową oceną i błędnym ustaleniem, w tym, że D. Sp. z o.o. nie jest uprawniona do otrzymania kopii rzeczonej decyzji, zwłaszcza przy braku odbioru przez V. Sp. z o.o. dokumentacji wydawanej w toku postępowania.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku decyzją z dnia 12 lipca 2024 r. nr 2201-IGC.4310.24.2024.EŻ, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p., art. 73 ust. 1 ustawy - Prawo celne, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotową decyzją z dnia 24 sierpnia 2023 r. organ pierwszej instancji, w związku z przeprowadzoną kontrolą zgłoszenia celnego, określił nową ilość i wartość celną towaru (odkurzaczy), orzekł o zaksięgowaniu wymaganej kwoty należności celnych oraz określił różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości, a kwotą podatku wykazaną w zgłoszeniu celnym. Decyzja została uznana za doręczoną importerowi w dniu 18 września 2023 r. w trybie art. 150 o.p.
Organ odwoławczy wskazał, że z art. 77 UKC wynika, iż dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. Jeżeli zgłoszenie celne dotyczące jednej z procedur, o których mowa w ust. 1, zostaje sporządzone na podstawie danych powodujących, że nie zostają pobrane w całości lub części należności celne przywozowe, osoba, która dostarczyła dane wymagane do sporządzenia zgłoszenia i która wiedziała lub powinna była wiedzieć, że dane te są nieprawdziwe, jest również dłużnikiem.
Skoro w niniejszej sprawie bezspornym jest, że spółka D. dokonała zgłoszenia celnego działając w charakterze przedstawiciela bezpośredniego, to prostym tego następstwem jest, że "zgłaszającym" w rozumieniu art. 5 pkt 15 UKC, a zarazem jedynym dłużnikiem w niniejszej sprawie był importer. Agencja celna mogłaby ewentualnie zostać uznana za dłużnika, gdyby organ celny miał powody do uznania jej za osobę dostarczającą świadomie (lub co najmniej na skutek niedbalstwa) nieprawidłowych danych do zgłoszenia celnego (tego rodzaju działanie nie zostało przypisane spółce D.). Przepis art. 77 ust. 3 UKC w sposób enumeratywny określa krąg dłużników celnych z tytułu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu zgłoszonego do niej towaru. Nie jest on uzupełniany przez żaden inny przepis unijnego prawa celnego i nie może być modyfikowany w przepisach krajowych poszczególnych państw członkowskich UE.
W tych okolicznościach spółka D. nie jest dłużnikiem celnym. W takim charakterze nie mogła zatem uczestniczyć w postępowaniu celnym dotyczącym określenia ilości towaru, jego wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego ani żądać doręczenia jej fotokopii decyzji. Na gruncie tak określonej sprawy celnej prawnie relewantny jest wyłącznie stosunek celnoprawny zachodzący między organem celnym a podporządkowanym jego władztwu dłużnikiem. Pozbawione doniosłości prawnej są natomiast stosunki cywilnoprawne między importerem towaru a jego przedstawicielem.
W określonych w przepisach prawa przypadkach organ celny może żądać zabezpieczenia długu celnego już powstałego albo potencjalnie mogącego powstać (art. 89 ust. 1 UKC). Artykuł 89 ust. 3 UKC stanowi, że jeżeli organy celne wymagają złożenia zabezpieczenia, jest ono wymagane od dłużnika lub osoby, która może stać się dłużnikiem. Mogą one również zezwolić na złożenie zabezpieczenia przez osobę inną niż ta, od której jest ono wymagane. Tak więc agencja celna, nawet jeśli działa w charakterze przedstawiciela bezpośredniego i co do zasady nie będzie dłużnikiem, może, za zgodą organu wynikającą z pozwolenia, dokonać zgłoszenia celnego w procedurze uproszczonej posługując się własną gwarancją. W takim wypadku powinna oszacować ryzyko związane z doborem kontrahentów, zwłaszcza że rozciąga się ono na dłuższy czas, zakreślony terminem na powiadomienie dłużnika o długu celnym i ważnością gwarancji (por. odpowiedzialność za potencjalny dług celny, ustalony w oparciu o dane nieznane organowi w chwili przyjęcia zgłoszenia). Osoba niebędąca dłużnikiem celnym (przedstawiciel bezpośredni) musi też mieć świadomość, że nie będzie miała wpływu na określenie elementów kalkulacyjnych i należności celnych tylko z tej przyczyny, że towar został zwolniony do procedury przy wykorzystaniu złożonego przez nią zabezpieczenia (w tym gwarancji, która zgodnie z art. 92 ust. 1 lit. b UKC stanowi jedną z dopuszczalnych form zabezpieczenia długu celnego). W tego rodzaju postępowaniu zmierzającym do określenia elementów kalkulacyjnych oraz kwoty należności celnych i podatku VAT z tytułu importu towaru nie sposób bowiem mówić o interesie prawnym przedstawiciela bezpośredniego, choćby złożył on uprzednio gwarancję. Można mu przypisać co najwyżej interes faktyczny. Pogląd taki jest aktualny zarówno w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, jak również w nauce prawa. Wyegzekwowanie należności celnych z gwarancji złożonej przez przedstawiciela bezpośredniego prowadzi do ostatecznego wygaśnięcia długu celnego. Nie oznacza to jednak, iż staje się on jednak stroną stosunku celnoprawnego. Jak wynika to z przedstawionego pełnomocnictwa złożenie gwarancji nastąpiło w drodze dobrowolnej umowy, a nie obowiązku prawnego.
Skoro oczywistym jest, że spółka D. nie miała w sprawie interesu prawnego w toku toczącego się postępowania i nie mogła brać w nim udziału, to równie jasnym jest, że nie mogła wnosić o sporządzenie dlań odpisu decyzji wydanej w "cudzej" sprawie po ostatecznym jego zakończeniu.
Zdaniem organu brak jest też podstaw do uznania spółki D. za podmiot jedynie reprezentujący importera w jurysdykcyjnym (zmierzającym do wydania decyzji) postępowaniu celnym, na takich samych zasadach, na jakich w oparciu o oświadczenie woli mocodawcy (pełnomocnictwo) czyni to pełnomocnik w postępowaniu administracyjnym, podatkowym czy cywilnym. Zarzut pominięcia, agencji celnej, gdyby miała ona działać w tym charakterze musiałby zostać zgłoszony w imieniu importera (przez niego samodzielnie lub przez umocowaną do tego osobę). Jego trafność prowadziłaby do uznania wadliwości postępowania wymiarowego ze skutkami zależnymi od etapu wystąpienia tego rodzaju uchybienia. W niniejszej jednak sprawie spółka D. podnosi ten zarzut w imieniu własnym, usiłując powiązać go z jej rzekomym interesem prawnym w odrębnym postępowaniu ograniczającym się do rozstrzygnięcia o odmowie wydania fotokopii decyzji. Gdyby jednak reprezentowała w postępowaniu celnym importera, w którym tylko on został uznany za dłużnika, jej wiedza na temat decyzji określającej elementy kalkulacyjne i należności podlegające zaksięgowaniu byłaby wyłącznie pochodną, wynikającą z uprawnień importera. Przede wszystkim jednak zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury, brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że agencja, która dokonała zgłoszenia celnego na rzecz jakiegoś importera może reprezentować go w toku jurysdykcyjnego postępowania celnego zmierzającego do wydania decyzji określającej kwotę długu celnego (podatku VAT) po zwolnieniu towaru do procedury. Przedstawiciel celny nie reprezentuje podmiotu, na rzecz którego dokonał zgłoszenia celnego, w trakcie kontroli celno-skarbowej poprzedzającej postępowanie celne. Posiadanie przez agencję celną choćby nawet stałego upoważnienia do reprezentowania importera w charakterze przedstawiciela żadną miarą nie upoważnia również organu celnego do automatycznego przyjęcia, że wolą importera w postępowaniu celnym inicjowanym z urzędu po zwolnieniu towaru do procedury jest dalsze reprezentowanie go przez agencję celną (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 grudnia 2020 r. sygn. akt III SA/Gd 963/20). Przedsiębiorcy, w odniesieniu do których prowadzone jest postępowanie celne w następstwie kontroli celnych czy na przykład dochodzeń OLAF z różnych, istotnych przyczyn mogą nie być zainteresowani reprezentowaniem ich na tym etapie przez przedstawicieli celnych, dokonujących uprzednio zgłoszeń celnych.
Spółka V. mogła naturalnie upoważnić spółkę D. do reprezentowania jej w postępowaniu jurysdykcyjnym, ale tego nie uczyniła, pomimo wykazania się przez organ pierwszej instancji najwyższym poziomem staranności i zwróceniem się przezeń z zapytaniem, czy importer upoważnia spółkę D. lub innego przedstawiciela bezpośredniego (pełnomocnika) do reprezentowania go w postępowaniu. Importer został pouczony, że w przypadku braku odpowiedzi wszelka korespondencja w sprawie będzie kierowana na jego adres. Pismo z zapytaniem doręczone w sposób właściwy importerowi, pozostało bez odpowiedzi. Podnoszony fakt, że importer zaniechał w toku postępowania odbioru dalszej korespondencji pozostaje pozbawiony wszelkiej doniosłości.
D. Spółka z o. o. we W. zaskarżyła decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.
Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła:
1) naruszenie art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne w zw. z art. 178 § 3 o.p. poprzez pominięcie wymogu "odpowiedniego" stosowania przepisów o.p., bez uwzględnienia w wystarczającym stopniu specyfiki (kontekstu pojęciowego) przepisów UKC czego skutkiem była odmowa wydania kopii decyzji z 24 sierpnia 2023 r. pomimo, że D. Sp. z o.o. udzielała zabezpieczenia długu celnego, a także była pełnomocnikiem/przedstawicielem bezpośrednim V. Sp. z o.o. uprawnionym do podejmowania w imieniu V. Sp. z o.o. wszelkich działań przed organami celno-skarbowymi;
2) naruszenie art. 178 § 3 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne poprzez odmowę wydania stronie skarżącej kopii decyzji, pomimo, iż miała ona i ma nadal status pełnomocnika/przedstawiciela bezpośredniego adresata tej decyzji a ponadto udzielała zabezpieczenia ustalonego nią długu celnego w ramach swojego zabezpieczenia generalnego;
3) naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 o.p. w zw. z art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne, przez nieprawidłową i jednostronną ocenę materiału dowodowego, w tym ustalenie, iż:
- pełnomocnictwo z 7 lipca 2021 r. udzielone przez V. Sp. z o.o. nie obowiązuje i nie obejmuje swym zakresem możliwości uzyskania kopii decyzji wydanej na rzecz V. Sp. z o.o. (która to decyzja - co warto podkreślić - nigdy nie została fizycznie doręczona powyższej spółce),
- brak odpowiedzi V. Sp. z o.o. w toku postępowania zakończonego decyzją z dnia 24 sierpnia 2023 r. na pismo organu z 20 kwietnia 2023 r. jest równoznaczny z odwołaniem pełnomocnictwa i świadczy o tym, iż wolą V. Sp. z .o.o. było, by skarżąca spółka nie reprezentowała V. Sp. z .o.o. zarówno w toku samego postępowania sensu stricto i jak przy innych czynnościach związanych ze zgłoszeniem, w tym dotyczących uzyskania kopii wydanej decyzji.
W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że w pełni aktualne pozostają zarzuty odwołania odnośnie bezpodstawnego uznania przez organy obu instancji, iż udzielone stronie skarżącej pełnomocnictwo nie obowiązywało po zwolnieniu towarów i nie uprawnia do podejmowania czynności po tym zwolnieniu.
W orzecznictwie wielokrotnie prezentowano pogląd, że zwolnienia towaru nie można traktować jako zdarzenia powodującego wygaśnięcie upoważnienia udzielonego agencji celnej do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego o charakterze stałym. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego stały charakter przedstawicielstwa bezpośredniego oznacza, iż podmiot upoważniony w taki sposób zostaje upoważniony do dokonywania czynności w odniesieniu do wszystkich towarów wprowadzanych do obrotu przez upoważniającego, a także do stałego podejmowania w jego imieniu i na jego rzecz czynności przewidzianych w upoważnieniu, od przygotowania niezbędnych dokumentów i dokonania zgłoszenia celnego aż do wniesienia odwołań i wniosków podlegających rozpatrzeniu przez organy celne (tak w wyroku NSA z 3 września 2009 r. sygn. akt I GSK 722/08).
Nadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 marca 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 1634/09 wyraźnie wskazał, że organy celne wiedząc o tym, że w chwili składania zgłoszenia celnego stronę reprezentowała agencja celna, na każdym etapie postępowania, czyli nie tylko przed organem pierwszej instancji, ale też przed organem odwoławczym, który ponownie rozpatruje sprawę, winny wyjaśniać okoliczności czy upoważnienie wygasło lub zostało wypowiedziane, natomiast brak reakcji samej strony na wszczęcie i prowadzenie wobec niej postępowania nie oznacza, że w sposób dorozumiany wyraziła ona wolę działania samodzielnie, tzn. bez udziału podmiotu posiadającego stosowne kwalifikacje do ochrony jej praw w postępowaniu celnym i wiążącym się z tym postępowaniu podatkowym.
Skarżąca powtórzyła, że jako agencja celna dysponująca pełnomocnictwem o charakterze stałym, upoważniającym do działania jako przedstawiciel bezpośredni, którego treść obejmuje wszelkie czynności przewidziane ustawodawstwem celnym a także szereg innych czynności z natury rzeczy dokonywanych po zwolnieniu towarów i które nie zostało odwołane. Miała zatem pełne prawo występować i uzyskać kopię decyzji, której wydania odmówiły organy celne w niniejszej sprawie.
W tym kontekście skarżąca zarzuciła, że posługując się konsekwentnie logiką zaprezentowaną przez organy brak reakcji adresata decyzji na pismo z zapytaniem dotyczącym pełnomocnika, powoduje, iż niezależnie od przyczyn, które spowodowały ten brak reakcji (np. pomyłki poczty zw. z doręczeniem stanowiska, inne przyczyny właściwe dla trwającego w tym okresie stanu zagrożenia epidemicznego COVID-19) pełnomocnik strony zgłaszający się do sprawy nie mógłby być do niej dopuszczony. Taki sposób rozumowania jest nie do pogodzenia z zasadami obowiązującymi w demokratycznym państwie prawa, co zdaniem skarżącej niewątpliwie przemawia za koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji, zwłaszcza w sytuacji, gdy tak jak w tym przypadku, we władzach reprezentowanej spółki zasiadają cudzoziemcy, którzy z oczywistych względów bardziej potrzebują pomocy wyspecjalizowanego pełnomocnika/przedstawiciela w postaci agencji celnej, reprezentującego spółkę przed organami administracji celno-skarbowej.
Skarżąca podkreśliła też, że zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy - Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio m.in. przepisy działu IV rozdziału 10 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w tym art. 178 dotyczący udostępniania akt.
Z uwagi na to, że do postępowania w sprawach celnych w kształcie wynikającym z UKC nie stosuje się wielu tradycyjnych pojęć i instytucji prawnych postępowania podatkowego (administracyjnego), przy wykładni stosowanych przepisów o.p. konieczne będą określone modyfikacje, by zachować wspomniany wymóg odpowiedniości stosowania.
Zdaniem strony skarżącej taka szczególna sytuacja zachodzi m.in. na gruncie interpretacji art. 178 o.p., przy wykładni którego powinno się uwzględniać szereg specyficznych instytucji i rozwiązań UKC, które nie mogą w praktyce prawidłowo funkcjonować, gdyby możliwość uzyskania kopii decyzji zawęzić do wąsko rozumianej strony na gruncie zasadniczego postępowania celnego, wyznaczanego pojęciem dłużnika, na czym skupiły się organy obu instancji w uzasadnieniach swoich decyzji. Możliwość uzyskania kopii takiej decyzji w ramach art. 178 ust. 3 o.p. stosowanego odpowiednio, przysługuje - z uwagi na specyfikę rozwiązań przyjętych w UKC - także podmiotom, które można określić jako strony w ujęciu sensu largo, obejmującym także "podmioty postępowania" które mają interes prawny w uzyskaniu decyzji (dla których decyzja ustalająca należności celne może spowodować określone konsekwencje). Do powyższych podmiotów należy zaliczyć w szczególności takie podmioty, jak:
- przedstawiciel bezpośredni, który może ponosić odpowiedzialność czy to w ramach art. 77 ust. 3 UKC czy to art. 33a ust. 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług,
- lub który udzielił zabezpieczenia w ramach - tak jak w tym przypadku - swojego zabezpieczenia generalnego i w związku z tym ma zarówno interes prawny jak i faktyczny, by to zabezpieczenie nie zostało uruchomione, ponieważ spowodować to może drastyczny wzrost kosztu jego pozyskania na przyszłość i poważne kłopoty finansowe udzielającego, co powoduje, iż tego rodzaju podmiot (strona sensu largu w rozumieniu art. 178 § 3 o.p.) ma uzasadniony interes, by uzyskać kopię decyzji, na której podstawie może uregulować dług celny, co z perspektywy finansowej jest dla takiego podmiotu/strony rozwiązaniem mniej dolegliwym, niż konsekwencje w postaci wzrostu kosztów, o których mowa powyżej, w przypadku uruchomienia zabezpieczenia,
- podmiot upoważniony w ramach pełnomocnictwa - tak jak w tym przypadku - do uiszczania należności celnych czy składania zabezpieczeń,
- czy wreszcie gwarant, który z oczywistych względów powinien mieć możliwość zapoznania się z treścią decyzji, rodzącej dla niego skutki finansowe, w szczególności w przypadku, gdy nie została ona doręczona fizycznie stronie.
Mając powyższe na uwadze skarżąca wyraziła pogląd, że niezależnie od tego, czy można uznać ją z stronę postępowania sensu stricto, dot. określenia kwoty należności celnych, to na potrzeby udostępniania kopii decyzji skarżąca, z powyżej opisanych względów, powinna zostać uznana za podmiot, do którego ma odpowiednie zastosowanie art. 178 § 3 o.p. i któremu należy wydać żądaną kopię decyzji.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.: Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej jako "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do konieczności rozstrzygnięcia czy skarżąca spółka może realizować uprawnienia procesowe przysługujące stronie postępowania celnego lub strony tej pełnomocnikowi.
Bezspornie skarżąca pozostawała gwarantem uiszczenia należności celnych przywozowych w sprawie, w której była przedstawicielem bezpośrednim V. .Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wobec której organ decyzją z 24 sierpnia 2023 r. zweryfikował ilość i wartość celną importowanych towarów oraz ustalił wysokość należnego cła i podatku VAT. Zdaniem skarżącej spółki z tego tytułu jest ona stroną w postępowaniu celnym zakończonym w/w decyzją. Swą argumentację opiera na art. 94 UKC, zgodnie z którym gwarant obowiązany jest do uiszczenia kwoty należności celnych przywozowych i wywozowych odpowiadającej długowi celnemu oraz innych należności. Tym samym, poprzez złożenie zabezpieczenia skarżąca spółka stała się odpowiedzialna za uiszczenie długu celnego. Wykonanie decyzji, określającej kwotę długu celnego aktualizuje zatem zobowiązanie po jej stronie. Decyzja określająca dług celny ingeruje bowiem w sferę prawną gwaranta, a więc dotyczy jego obowiązków. W konsekwencji, zdaniem skarżącej spółki powinna ona być traktowana jako strona postępowania.
Sąd powyższej argumentacji nie podziela. Przepisy art. 133-134 O.p. nie mają zastosowania w sprawach celnych. Unijny kodeks celny w postępowaniu nie posługuje się pojęciem strony, natomiast zawiera pojęcia określone w art. 5 ust. 4-5,15, 19 (definicje osoby, przedsiębiorcy, dłużnika). Tym samym w zakresie procedury organy celne w miejsce pojęć "krajowych" stosują nomenklaturę i definicje określone w unijnym kodeksie celnym Zasady postępowania w sprawach celnych różnią się od zasad postępowania podatkowego.
Regulacje prawa celnego, w zakresie strony postępowania celnego, do konstrukcji interesu prawnego w ogóle się nie odwołują.
Treść stosunków prawnych występujących na gruncie prawa celnego kształtowana jest przez obowiązujące przepisy prawne i obejmuje prawa i obowiązki osób oraz kompetencje organów związane z przywozem towarów na unijny obszar celny lub wywozem z tego obszaru. Stosunek prawny zobowiązania celnego charakteryzuje się tym, że występują w nim podmioty z których organ administracyjny – wierzyciel celny, posiada uprawnienie a zarazem obowiązek do żądania od drugiego podmiotu – dłużnika celnego zachowania się w określony sposób, tj. spełnienia świadczenia. Elementem łączącym te dwa podmioty jest stan faktyczny, który jeżeli się ziści, prowadzi do powstania owego stosunku. Zgodnie z art. 5 pkt 18 UKC " dług celny" oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego. W myśl natomiast art. 5 pkt 19 UKC dłużnikiem jest każda osoba odpowiadająca za dług celny. Z kolei dług celny jest zobowiązaniem celnym. Jednym z fundamentalnych elementów tego stosunku prawnego jest podmiot tego stosunku. Analizując istotę podmiotu w wymienionym stosunku prawnym niezbędne jest odróżnienie strony od podmiotu. Ze względu na to, że po każdej stronie stosunku prawnego występującego w prawie celnym może wystąpić więcej podmiotów kategoria strony zakresowo jest pojęciem szerszym od podmiotu. Występuje tutaj zjawisko solidarnej odpowiedzialności za dług celny. Z kolei od strony stosunku prawnego należy odróżnić podmioty, które działają w jej imieniu. Przykładem jest działanie w zastępstwie dłużnika celnego osoby trzeciej. Taka osoba poprzez swoje działanie polegające na uiszczeniu kwoty należności celnych nie staje się jednak stroną stosunku prawnego zobowiązania celnego. Jego rola sprowadza się wyłącznie do zaspokojenia wierzyciela celnego w zastępstwie dłużnika celnego w zakresie uiszczenia należności celnych. Powyższe prowadzi do wniosku, że działanie osoby trzeciej zastępującej dłużnika zmierza do ostatecznego wykonania świadczenia wynikającego z powstałego stosunku prawnego, przez co nie jest on stroną stosunku prawnego zobowiązania celnego, a jedynie uczestnikiem jego wykonania.
Zgodnie z treścią art. 5 pkt 39 UKC decyzją jest każdy akt wydany przez organy celne odnoszący się do przepisów prawa celnego zawierający orzeczenie w konkretnej sprawie, który pociąga za sobą skutki prawne dla zainteresowanej osoby lub zainteresowanych osób. Stosownie do art. 44 ust. 1 UKC każda osoba, której bezpośrednio i indywidualnie dotyczy decyzja wydana przez organ celny, ma prawo do odwołania się od takiego rozstrzygnięcia. W postępowaniu celnym decyzja wymiarowa bezpośrednio i indywidualnie dotyczy podmiotu posiadającego uprawnienia i obowiązki wynikające ze stosunku prawnego zobowiązania celnego. Określone normą prawnocelną zachowanie podmiotów uczestniczących w obrocie towarowym z zagranicą powoduje powstanie obowiązku celnego, a w efekcie długu celnego. W myśl art. 77 ust. 2-3 UKC - dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgodnie z art. 77 ust. 3 UKC, dłużnikiem celnym (tj. osobą odpowiedzialną - zgodnie z art. 5 ust. 19 UKC - za dług celny) jest zgłaszający. Zgłaszającym, zgodnie z uregulowaniami UKC, jest osoba, która składa zgłoszenie celne (...) we własnym imieniu albo osoba, w której imieniu takie zgłoszenie (...) jest składane (art. 5 pkt 15 UKC). Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego (...).
W postępowaniu celnym – weryfikacyjnym - zakończonym decyzją z 24 sierpnia 2023 r. stroną postępowania była V. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością której własny interes i obowiązek podlegał konkretyzacji w postaci określenia długu celnego i podatku VAT, natomiast skarżąca (będąc na tle ustalonego stanu sprawy osobą trzecią) w tym postępowaniu mogła mieć co najwyżej interes faktyczny. To, że skarżąca posiada status osoby trzeciej wynika z przepisów UKC. Mianowicie, stosownie do art. 93 UKC osoba, od której wymagane jest złożenie zabezpieczenia może dokonać wyboru spośród form zabezpieczenia określonych w art. 92 ust. 1.
Zgodnie z art. 92 ust.1 lit. b) UKC zabezpieczenie może zostać złożone w formie zobowiązania złożonego przez gwaranta. W myśl art. 94 ust. 1 UKC gwarantem, o którym mowa w art. 92 ust. 1 lit. b), jest osoba trzecia mająca siedzibę na obszarze celnym Unii. Gwarant jest zatwierdzany przez organy celne wymagające zabezpieczenia, chyba że gwarantem jest instytucja kredytowa, finansowa lub ubezpieczeniowa akredytowana w Unii zgodnie z obowiązującymi przepisami unijnymi. Według art. 92 ust. 2 UKC gwarant zobowiązuje się na piśmie do zapłacenia zabezpieczonej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej długowi celnemu oraz innych należności. Z kolei zgodnie z art. 92 ust. 3 UKC organy celne mogą odmówić uznania zaproponowanego gwaranta lub zaproponowanej formy zabezpieczenia, jeżeli nie wydaje się pewne, że gwarantują one w sposób pewny zapłatę w przewidzianym terminie kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej długowi celnemu oraz innych należności. Ponadto gwarant w każdej chwili, poza wyjątkami sprecyzowanymi w UKC, może odwołać swoje zobowiązanie, o czym powiadamia urząd celny.
Tak więc wymieniony gwarant, którego zabezpieczenie zostało przyjęte przez organy celne, jest osobą trzecią w rozumieniu UKC. Zachowanie gwaranta tj. złożenie zabezpieczenia w postaci gwarancji bankowej należności celnych nie jest przedmiotem zobowiązania celnego, gdyż podmiot ten jedynie uczestniczy w jego wykonaniu. Złożenie zabezpieczenia należy więc rozpatrywać wyłącznie jako przedmiot czynności zapewniających prawidłowe wykonanie długu celnego.
Przedstawiona w skardze konstrukcja strony postępowania celnego sensu stricto i sensu largo nie znajduje oparcia w przepisach prawa celnego. Uwzględniając powyższe rozważania należy dojść do wniosku, że gwarant, o którym mowa w art. 94 UKC, będący osobą trzecią, nie jest stroną postępowania celnego w przedmiocie określenia wysokości cła.
Także alternatywna konstrukcja prawna, na której skarżąca spółka opierała swe uprawnienie do otrzymania kopii decyzji dotyczącej długu celnego spółki V. nie mogła zostać uznana za trafną. Skarżąca powoływała się bowiem na pełnomocnictwo w oparciu o które pełniła rolę przedstawiciela bezpośredniego zgłaszającego towar importera (spółki V.). Zdaniem strony skarżącej pełnomocnictwo to upoważniało ją do dokonania wszystkich czynności związanych ze spornym zgłoszeniem celnym, a zatem także i do udziału w postępowaniu w ramach którego zgłoszenie to było weryfikowane pod kątem wartości celnej towaru oraz wymiaru cła i podatku VAT.
Zgodnie z art. 18 ust. 1 UKC każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego, przy czym przedstawicielstwo może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby. Zatem zakres uprawnień przedstawiciela określa udzielone mu pełnomocnictwo.
Pełnomocnictwo udzielone skarżącej spółce w dniu 7 lipca 2021 r. (k-66 akt adm.) obejmowało:
1. działania przed organami celno-skarbowymi celem spełnienia wszelkich formalności i dokonania wszelkich czynności przewidzianych w ustawodawstwie celnym Unii Europejskiej oraz krajowym w tym dokonanie zgłoszenia celnego na podstawie danych przekazanych przez udzielającego pełnomocnictwo
2. działań przed organami celno-skarbowymi w sprawach dotyczących podatku VAT oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów (na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja Podatkowa oraz pozostałych przepisów podatkowych)
3. reprezentowania udzielającego pełnomocnictwo przed pozostałymi organami administracji publicznej uczestniczącymi w procesie zgłoszenia celnego,
4. do rejestracji (aktualizacji) danych w systemie PDR, SISC
5. składania, zabezpieczenia kwoty wynikającej z długu celnego
6. uiszczania należności celnych przywozowych oraz wykładania innych opłat w imieniu i na rzecz udzielającego
7. dokonywanie zgłoszeń INTRASTAT w przywozie i wywozie związanych z dokonywaniem obrotu towarowego z zagranicą.
Wymienione w pełnomocnictwie czynności, zdaniem sądu, związane są wprost z procesem dokonywania zgłoszenia celnego, czyli czynności, poprzez którą strona wyraża w wymaganej formie i w określony sposób zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną, a także z działaniami podejmowanymi przez organ celny wprost w związku z tym zgłoszeniem. Organ celny nadal po przyjęciu zgłoszenia celnego i po zwolnieniu towaru zachowuje jednak prawo do ingerencji w prawną sytuację towaru objętego zgłoszeniem celnym. Prawo to wygasa dopiero po upływie 3 lub 5 lat na podstawie art. 119 ust. 1 i 2 UKC, jeśli organ w tym terminie na powiadomił zgłaszającego o długu celnym w wysokości innej niż wynikająca ze zgłoszenia celnego. Należy jednak podkreślić, że postępowanie organu mające na celu weryfikację zgłoszenia celnego, mogące doprowadzić do wydania decyzji wymiarowej (powiadomienia o długu celnym) jest postępowaniem odrębnym od tego, które wszczyna samo zgłoszenie celne.
Strona powiadomiona o wszczęciu postępowania weryfikacyjnego może upoważnić do reprezentowania swoich interesów w tym postępowaniu dowolnego pełnomocnika, zatem także agencję celną pełniącą uprzednio rolę przedstawiciela bezpośredniego przy czynnościach dotyczących zgłoszenia celnego. Agencja ta nie może jednak skutecznie powoływać się na pełnomocnictwo złożone w chwili dokonywania zgłoszenia celnego uznając, że odnosi się ono do wszystkich postępowań ewentualnie wszczynanych w późniejszym czasie, a dotyczących tego zgłoszenia.
Wszczęcie z urzędu postępowania weryfikacyjnego umożliwia stronie ustanowienie pełnomocnika reprezentującego go w tym postępowaniu, także - jak wyżej podano - agencji celnej, ale już na podstawie nowego umocowania. Organ celny rozpoznający sprawę słusznie zwrócił się zatem do strony postępowania celnego – spółki V., zobowiązując ją do wyjaśnienia, czy jej wolą jest, by dotychczasowy przedstawiciel bezpośredni reprezentował ją także w postępowaniu weryfikacyjnym. Brak odpowiedzi na powyższe pytanie spowodować musiał pominięcie skarżącej spółki w dalszym postępowaniu dotyczącym weryfikacji zgłoszenia celnego. Należy przy tym podkreślić, że zgłaszająca spółka V. w dowolnym momencie trwającego postępowania celnego mogła udzielić pełnomocnictwa do działania skarżącej w niniejszej sprawie spółce D.
Na marginesie należy wskazać, że przeciwko koncepcji skarżącej spółki, zgodnie z którą uprawnienie przedstawiciela bezpośredniego do reprezentowania importera obejmuje wszystkie czynności procesowe, także te podejmowane w postępowaniu weryfikacyjnym przemawiają również względy celowościowe. Nie sposób pominąć bowiem tego, że niejednokrotnie w sprawach celnych organy administracji stwierdzają konieczność weryfikacji zgłoszeń celnych wskutek błędów i uchybień spowodowanych przez dokonujących zgłoszeń przedstawicieli celnych. W tej sytuacji rozpoczęcie i prowadzenie postepowania zmierzającego do weryfikacji zgłoszenia celnego i określenia długu celnego i podatku VAT wobec importera reprezentowanego przez pełnomocnika (przedstawiciela celnego), który dopuścił się uchybień przy składaniu zgłoszenia celnego, mogłoby prowadzić do naruszenia prawa do obrony importera, wskutek zasadniczego konfliktu interesów pomiędzy nim i przedstawicielem celnym. W skrajnym wypadku postępowanie weryfikacyjne mogłoby toczyć się i zakończyć poza wiedzą importera (zgłaszającego).
Powyższa ocena prawna jednoznacznie wskazuje na to, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, odmawiające stronie skarżącej realizacji uprawnień zarówno strony, jak i pełnomocnika w postępowaniu weryfikacyjnym dotyczącym zgłoszenia celnego spółki V. nie naruszały prawa.
W tym stanie sprawy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. jak w sentencji wyroku.