III FSK 998/24

III FSK 998/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-02-06
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-08-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Pruszyński
Krzysztof Przasnyski /sprawozdawca/
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1234/23 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-02-22
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 151, art. 183 § 1 pkt 4, art. 174 pkt 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1, art. 134 § 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 122, art. 187 § 3, art. 191, art. 180 § 1, art. 181, art. 188, art. 116, art. 2a, art. 151a, art. 150, art. 127, art. 108 § 2 pkt 2 lit. a, art. 107, art. 108, art. 70 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie  Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu  25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Julia Zielska, , po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ł.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1234/23 w sprawie ze skargi Ł.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2023 r., nr 1401-IEW4.4123.21.2022.KS w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ł.J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 22 lutego 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 1234/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Ł.J. (dalej jako: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej
w Warszawie z 28 lutego 2023 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe
w podatku od towarów i usług.
Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.".
Wymieniony wyrok oraz pozostałe orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu publikowane są na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący reprezentowany przez adwokata, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
w Warszawie; 2) rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie; 3) zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania (kasacyjnego i przed WSA), w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisu art. 183 § 1 pkt 4 p.p.s.a. skutkujące nieważnością postępowania poprzez nienależytą obsadę Sądu,
w skład którego brała udział osoba – P.D. - powołana na urząd sędziego
w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Warszawie na wniosek Krajowej Rady Sądownictwa ukształtowanej w trybie określonym przepisami ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o Krajowej Radzie Sądownictwa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2018 r. poz. 3) dalej jako: "ustawa o KRS z 2017 r.", której wadliwość procesu powoływania skutkuje naruszeniem prawa do niezawisłego i bezstronnego sądu określonego w art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej oraz 6 ust. 1 Konwencji o ochronie praw człowieka
i podstawowych wolności.
Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i oparcie się przez Sąd pierwszej instancji na stanie faktycznym, który nie został wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób pełny, tj. z naruszeniem art. 122, art. 187 § 3 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) dalej jako: "O.p.", co w efekcie doprowadziło do błędnego zastosowania środka w postaci oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. zamiast zastosowania środka w postaci uchylenia decyzji organu drugiej instancji w całości;
2) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ nie podjął w postępowaniu podatkowym wszystkich niezbędnych czynności mających na celu wyjaśnienie okoliczności faktycznych w sprawie, tj. nie przeprowadził i pominął istotne dowody zgłoszone przez Skarżącego (w tym z zeznań świadka prezesa zarządu dłużnej spółki D.T.H. i z przesłuchania strony), które zmierzały do wykazania braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w 2016 r. oraz składników majątku spółki, co spowodowało błędną ocenę stanu faktycznego
i w konsekwencji brak ustalenia, że zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność Skarżącego, o których mowa w art. 116 O.p.;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 2a O.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na nieuwzględnieniu w postępowaniu zasad opisanych w przepisach prawa, w szczególności zasady in dubio pro tributario, która nakazuje organom podatkowym zebranie pełnego materiału dowodowego, którego braki nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, a także zakazuje oceny dowodów na niekorzyść podatnika, jeżeli nie istnieją ku temu podstawy wynikające z innych dowodów, co w konsekwencji doprowadziło do nieuwzględnienia skargi;
4) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 151a i 150 O.p. w zw. art. 122 w zw. z art. 127 O.p. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy organ nie podjął w postępowaniu podatkowym wszystkich niezbędnych czynności mających na celu wyjaśnienie okoliczności faktycznych w sprawie, w tym wbrew twierdzeniom Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie doręczył spółce decyzji o odpowiedzialności spółki za zaległości podatkowe, a w konsekwencji naruszenie art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. poprzez orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej pomimo braku prawidłowego doręczenia Spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego;
5) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p. poprzez uznanie decyzji obu instancji za prawidłowe, pomimo że zostały one wydane z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej na skutek nieprzeprowadzenia przez organy właściwego postępowania dowodowego, mającego na celu pełne i wszechstronne wyjaśnienie sprawy.
Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie prawa materialnego:
1) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na zastosowaniu przepisu podczas gdy, brak było ku temu podstaw, tj. w sytuacji, gdy
w okresie, w którym Skarżący pełnił funkcję członka zarządu brak było podstaw do ogłoszenia upadłości spółki, a skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku
o ogłoszenie upadłości;
2) art. 107 i art. 108 O.p. poprzez ich nieuzasadnione zastosowanie polegające na uznaniu istnienia zobowiązania wobec spółki pomimo braku skutecznego doręczenia decyzji Spółce i w następstwie brak stwierdzenia przedawnienia zobowiązań podatkowych spółki na skutek upływu terminu;
3) art. 70 § 1 O.p. przez jego niezastosowanie w sytuacji, w której przed organem odwoławczym doszło do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
4) art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 116 O.p. poprzez brak możliwości wykazania przez byłego członka zarządu spółki, że zobowiązanie spółki nie istnieje, w sytuacji, w której decyzja przeciwko spółce zapadła w postępowaniu wszczętym po dacie utraty przez Skarżącego statusu członka zarządu spółki.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Na wstępie należy zaznaczyć, że stosownie do art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oparte jest na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, pozostając ograniczonym do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych
w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 183 § 1 pkt 4 p.p.s.a. skutkującego nieważnością postępowania poprzez nienależytą obsadę Sądu pierwszej instancji, co miałoby polegać na tym, że Sąd pierwszej instancji był nienależycie obsadzony z uwagi na udział sędziego powołanego do pełnienia urzędu na stanowisku sędziowskim przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej na wniosek Krajowej Rady Sądownictwa ukształtowanej w trybie określonym przepisami ustawy
o KRS z 2017 r. Przepis ten stanowi, że nieważność postępowania zachodzi, jeżeli skład sądu orzekającego był sprzeczny z przepisami prawa albo jeżeli w rozpoznaniu sprawy brał udział sędzia wyłączony z mocy ustawy.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut ten okazał się nieusprawiedliwiony. Z uzasadnienia wynika, że jego istotę stanowią zastrzeżenia Skarżącego dotyczące Krajowej Rady Sądownictwa ukształtowanej przepisami ustawy
o KRS z 2017 r., a nie do osoby konkretnego sędziego. Samodzielną przesłanką wyłączenia sędziego nie może być wyłącznie wadliwość procesu powoływania sędziego, ale musi ponadto wystąpić konkretna okoliczność, która prowadzi do naruszenia standardu niezawisłości i bezstronności. Oznacza to konieczność indywidualnego podejścia do orzeczeń wydawanych przez sędziów, a także do kwestii związanych z ich wyłączeniem. Wątpliwości w tym zakresie muszą mieć bowiem charakter realny, a nie potencjalny. Tego rodzaju wątpliwości nie przedstawił zaś Skarżący. W skardze kasacyjnej brak jest nadto zarzutu naruszenia przez WSA art. 5a ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) dalej jako: "p.u.s.a." przewidującego możliwość żądania wyłączenia sędziego ze składu orzekającego, jeżeli twierdzi, że sędzia ten może być nieobiektywny lub nie niezawisły ze względu na procedurę powołania na stanowisko sędziowskie.
Przepis art. 183 § 2 pkt 4 p.p.s.a. może być łączony tylko z procesowym naruszeniem przepisów określających skład sądu. Zatem może to naruszenie być odnoszone tylko do sytuacji, w których sąd orzeka w innym składzie niż przewidziany w przepisach. Art. 183 § 2 pkt 4 p.p.s.a. nie może być odnoszony do ustrojowego kontekstu składu sądu. Z tego powodu przepis ten nie może być podstawą kwestionowania statusu osób tworzących skład sądu, a w szczególności sposobu ich powołania na stanowisko sędziowskie. Wniosek taki wynika wprost z systemowego rozumienia przepisów regulujących wyłączenie sędziego. Aspekt ustrojowy tej instytucji prawnej został uregulowany w art. 5a § 1-19 p.u.s.a. Zatem strona na tej podstawie prawnej może żądać wyłączenia sędziego ze składu orzekającego, jeżeli twierdzi, że sędzia ten może być nieobiektywny lub nie niezawisły ze względu na procedurę powołania na stanowisko sędziowskie. Sąd kasacyjny zauważa, że z treści art. 5a § 4 p.u.s.a. wynika, iż wniosek o wyłączenie sędziego ze względu na tryb powołania może być złożony w terminie tygodnia od dnia zawiadomienia składającego wniosek o składzie sądu wyznaczonym do rozpoznania sprawy. Po upływie tego terminu strona nie może żądać wyłączenia sędziego z powołaniem się na naruszenie bezstronności i niezawisłości ze względu na procedurę powołania sędziego (por. wyrok NSA z 5 listopada 2024 r., sygn. akt II FSK 522/24; z 23 października 2025 r., sygn. akt II FSK 743/25; z 23 lipca 2025 r., sygn. akt III FSK 458/24).
Z tych względów niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący wystąpienia przesłanki wynikającej z art. 183 § 2 pkt 4 p.p.s.a. w zw. z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej oraz art. 6 ust. 1 Konwencji
o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności.
Przechodząc do oceny zarzutów skargi kasacyjnej należy podnieść, że
w rozpoznawanej sprawie Skarżący oparł wniesiony środek zaskarżenia na obydwu podstawach określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.. W kontekście sposobu, w jaki sformułowane i uzasadnione zostały zarzuty skargi kasacyjnej, wskazać należy, że mają one komplementarny w stosunku do siebie charakter, co umożliwia łączne ich rozpoznanie.
Najdalej idącym zarzutem kasacyjnym wniesionym na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jest zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. W ocenie Skarżącego, w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązań spółki, za które miałby odpowiadać członek zarządu,
a więc również do wygaśnięcia odpowiedzialności członka zarządu, czego nie zauważył Sąd pierwszej instancji. Niewątpliwie wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego podatnika (dłużnika) zwalnia z odpowiedzialności osobę trzecią, na której w świetle przepisów prawa ciąży odpowiedzialność za zaległość z tytułu tego zobowiązania. Granice czasowe odpowiedzialności osoby trzeciej wyznacza zatem istnienie zaległości podatkowej, za którą odpowiedzialność tę orzeczono, co wynika z akcesoryjnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej w stosunku do odpowiedzialności podatnika. Zaległość podatkowa z tytułu określonego zobowiązania podatkowego istnieje natomiast tak długo, jak długo istnieje samo zobowiązanie podatkowe, a zatem jak długo zobowiązanie nie wygaśnie na skutek zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 59 O.p., w tym na skutek przedawnienia (por. wyrok NSA
z 5 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 340/16). W przedmiotowej sprawie zaległości podatkowe spółki dotyczą zobowiązania w podatku od towarów i usług, zatem co do zasady pięcioletni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p.
w odniesieniu do zobowiązań ww. tytułu upływał z dniem 31 grudnia 2021 r. Skarżący uzasadniając zarzuty skargi kasacyjnej, zupełnie pominął że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przede wszystkim w sprawie zostały wystawione zarządzenia zabezpieczenia za poszczególne miesiące od kwietnia do listopada 2016 r. na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p. Jednocześnie, z uwagi na wystawienie w dniu 30 sierpnia 2021 r. tytułów wykonawczych obejmujących należności w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2016 r., doszło do przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne, co wywołało skutki związane z zastosowaniem środka egzekucyjnego. Tym samym w dniu 30 sierpnia 2021 r. nastąpiło, stosownie do treści art. 70 § 4 O.p. skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia. Ponadto prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał, że w dniu 26 października 2021 r. Naczelnik poinformował spółkę, że bieg terminu przedawnienia uległ z dniem 14 października 2021 r. zawieszeniu wskutek wystąpienia przesłanki zawartej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Reasumując powyższe, wydanie decyzji w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu, miało miejsce jeszcze przed upływem ustawowego terminu przedawnienia pierwotnego zobowiązania dłużnika. Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. uznać należy za niezasadny.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że w razie wszczęcia postępowania w sprawie
o przestępstwo skarbowe, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. przebieg oraz sposób zakończenia postępowania karnoskarbowego co do zasady nie ma znaczenia dla ustalenia, czy nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w świetle wymienionego przepisu istotne jest bowiem, czy przed upływem terminu przedawnienia doszło do wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe, ponadto zaś organ podatkowy co do zasady nie jest uprawniony do badania zgodności z prawem wszczęcia i toku postępowania, o jakim mowa, w tym nie jest uprawniony do badania, czy zachodzą (lub nie zachodzą) przesłanki do zastosowania art. 44 § 5 k.k.s. Wyjątkiem od tej zasady jest jedynie sytuacja, w której postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe zostałoby umorzone na skutek zmiany kwalifikacji czynu powodującej skutek tego rodzaju, że postępowanie takie nie mogło być w ogóle prowadzone z uwagi na upływ terminu przedawnienia karalności czynu (por. np. wyroki NSA: z 26 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 752/14; z 24 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1152/16). Wyjątek, o którym mowa, nie występuje w stanie niniejszej sprawy. Z załączonego do skargi kasacyjnej postanowienia Sądu Rejonowego dla [...] W. w W., sygn. akt [...], o umorzeniu postępowania nie wynika, aby w dacie wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe prowadzenie takiego postępowania było prawnie niedopuszczalne.
Nie budziły również zastrzeżeń Naczelnego Sądu Administracyjnego zaaprobowane w zaskarżonym wyroku ustalenia organu drugiej instancji, dotyczące spełnienia warunku wszczęcia postępowania podatkowego względem Skarżącego po dniu doręczenia Spółce decyzji wymiarowej, stosownie do art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p. Doręczenie Spółce decyzji z 15 czerwca 2021 r. określającej wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do listopada 2016 r. nastąpiło w dniu 5 lipca 2016 r. w trybie doręczenia zastępczego zgodnie z art. 150 O.p. (po dwukrotnym awizowaniu w dniach 21 i 29 czerwca 2021 r.). Przesyłkę skierowano na adres prezesa zarządu spółki zgodnie z art. 151a § 1 O.p. Argumentacja skargi kasacyjnej w żaden sposób nie mogła wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia w powyższym zakresie, gdyż w istocie stanowiła polemikę z prawidłowymi ustaleniami Sądu pierwszej instancji.
Prawidłowe są także ustalenia organu odwoławczego, a zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji, dotyczące doręczenia przez organ pierwszej instancji zaskarżonej decyzji ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Skarżący nie kwestionuje samego faktu ustanowienia na etapie postępowania administracyjnego profesjonalnego pełnomocnika i skuteczności doręczenia decyzji Naczelnika z 22 grudnia 2021 r. Strona wywodzi naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez działanie
w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, w zakresie sprzecznej oceny statusu pełnomocnika.
Bezspornie w rozpoznanej sprawie Skarżący ustanowił swoim pełnomocnikiem w postępowaniu podatkowym adwokata R.M., któremu doręczono obie decyzje w sprawie odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako osoby trzeciej. Błędną informację organu pierwszej instancji zawartą w piśmie z 22 grudnia 2021 r., że Skarżący nie działa przez pełnomocnika z uwagi na niewypełnienie w formularzu PPS-1 wszystkich rubryk identyfikujących mocodawcę oraz błędne wskazanie nr postępowania należało ocenić, jako wadę postępowania, która nie mogła mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Należy w tym miejscu przypomnieć, że stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawę kasacyjną mogą stanowić naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takimi uchybieniami są naruszenia prawa, co do których można przypuszczać w sposób dostatecznie uzasadniony, że gdyby nie wystąpiły w sprawie, to rozstrzygnięcie sprawy przez organ byłoby inne. Do uchybień wskazanych w tym przepisie należy zaliczać także uchybienia, które pomimo tego, że nie miały wpływu na treść rozstrzygnięcia wydanego w sprawie, to ograniczały w sposób istotny możliwość strony skarżącej korzystania z przysługujących jej w postępowaniu uprawnień procesowych. Objęte omawianymi zarzutami uchybienie nie miało wpływu na treść zaskarżonej decyzji, gdyż prawidłowo i skutecznie doręczono decyzję ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi.
Z powyższych względów nie można było uznać za zasadne zarzutów naruszenia art. 151a i art. 150 O.p.w zw. z art. 107 § 1, art. 108 § 2 pkt 2 lit. a O.p.
Mając na względzie materię, która legła u podstaw toczącego się sporu, należy przywołać treść art. 116 § 1 O.p. z którego wynika, że za zaległości podatkowe, między innymi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się
w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: (1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2309 oraz z 2023 r. poz. 1723 i 1860) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa
w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; (2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Ocena, czy ,,we właściwym czasie" zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinna być dokonywana w oparciu o przepisy prawa upadłościowego
i naprawczego (zob. uchwała siedmiu sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt
II FPS 3/09). Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 2344 ze zm.) dalej "p.u.", dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1). Ponadto, dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2). Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). W myśl art. 21 ust. 1 i 2 powołanej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (ust. 2).
Wymienione w art. 11 ust. 1 - 2 p.u. przesłanki upadłościowe mają charakter alternatywny. Dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich uzasadnia złożenie wniosku
o ogłoszenie upadłości spółki (por. wyrok NSA z 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 46/16). Jeżeli zostanie wykazane, że dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 p.u.), nie ma potrzeby dodatkowego ustalania, czy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 p.u.).
I odwrotnie, ustalenie, że zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku, uzasadniają złożenie wniosku o ogłoszenie jego upadłości nawet wówczas, gdy dłużnik na bieżąco te zobowiązania wykonuje (wyrok NSA z 7 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1106/23). Niewykluczone są również sytuacje, w których wystąpią obie przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Należy przy tym podkreślić, że w przypadku przesłanki z art. 11 ust. 1 p.u. nie ma znaczenia, z jakiego powodu dłużnik (spółka) nie wypełnia swoich wymagalnych zobowiązań. Nie ma również znaczenia, czy są to zobowiązania publicznoprawne czy cywilnoprawne oraz to czy są one stwierdzone tytułem egzekucyjnym czy wykonawczym. Niewypłacalność istnieje zarówno wtedy, gdy dłużnik nie ma środków finansowych, jak i wtedy, gdy nie wykonuje zobowiązań
z innych powodów (por. wyrok NSA z 11 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 533/21). Każdy, kto nie płaci określonego ustawą (lub umową) drugiego z kolei zobowiązania, staje się od tej chwili niewypłacalny (wyrok NSA z 6 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 133/20).
Takie rozumienie art. 116 § 1 o.p. nie narusza prawa unijnego, co potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 30 kwietnia 2025 r., C-278/24 (spr. Genzyński), wskazując, że art. 273 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą 2018/1695, w związku
z art. 325 TFUE, z prawem własności, a także z zasadami równego traktowania, proporcjonalności i pewności prawa, należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie mechanizmowi krajowemu, w ramach którego: (-) członek lub były członek zarządu spółki mającej zobowiązanie z tytułu podatku od wartości dodanej ponosi wraz z tą spółką solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstałe w okresie, w którym pełnił on tę funkcję, (-) odpowiedzialność ta jest ograniczona do tych zaległości podatkowych, których egzekucja od spółki okazała się w całości lub
w części bezskuteczna, (-) zwolnienie z tej odpowiedzialności zależy w szczególności od przedstawienia przez członka lub byłego członka zarządu dowodu, że wniosek
o ogłoszenie upadłości tej spółki został złożony we właściwym czasie lub że niezłożenie tego wniosku nie wynika z jego winy - o ile ów członek lub były członek, w celu wykazania braku winy, może skutecznie powołać się na to, że dochował wszelkiej staranności wymaganej przy prowadzeniu spraw danej spółki, przy czym wspomniany członek lub były członek nie może w tym celu ograniczyć się do podniesienia, że
w chwili stwierdzenia trwałej niewypłacalności jedynym wierzycielem tej spółki był Skarb Państwa. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał stwierdził, że zasada równego traktowania nie byłaby przestrzegana, gdyby członek lub były członek zarządu spółki, której jedynym wierzycielem jest Skarb Państwa, był zwolniony z odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie z tytułu VAT tej spółki z tego tylko powodu (punkt 92).
W rozpoznawanej sprawie organy wykazały istnienie stanu niewypłacalności spółki w oparciu o przesłankę określoną w art. 11 ust. 1 i 1a p.u., tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Bezsprzecznie, pierwszą nieuregulowaną przez spółkę zaległością podatkową był podatek od towarów i usług za miesiące kwiecień
i maj 2016 r. Zatem po upływie trzech miesięcy od daty wymagalności drugiego zobowiązania (tj. wrzesień 2016 r. r.) zaistniała przesłanka do złożenia wniosku
o ogłoszenie upadłości spółki, a w konsekwencji w ciągu 30 dni powinien zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki (art. 21 ust. 1 p.u.). W tym terminie wniosek o ogłoszenie upadłości spółki nie został złożony.
Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, okolicznością uwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki nie jest wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu (w niniejszej sprawie decyzja została wydana w dniu 15 czerwca 2021 r.). Nie ma bowiem znaczenia, czy członek zarządu miał świadomość i posiadał stosowną wiedzę na temat finansów spółki, ponieważ rolą członka zarządu jest monitorowanie stanu finansowego spółki, nawet jeżeli pozornie jej kondycja nie jest zagrożona. Zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług powstają z mocy samego prawa, tak więc ich nieregulowanie we właściwej wysokości wynikającej
z przepisów prawa przez podatnika - tu spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - powoduje obciążenie winą jej zarząd za nierzetelne prowadzenie spraw spółki. W razie stwierdzenia w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją ostateczną nierzetelności rozliczeń podatkowych, członek zarządu nie może powoływać się na brak swojej świadomości i wiedzy co do tego, jak prowadzone były sprawy spółki. Nie jest istotne, w jaki sposób doszło do powstania zaległości podatkowej spółki za okresy objęte decyzją - ważne, że członek zarządu powinien był wiedzieć o powstałej zaległości, bo tego m.in. należy oczekiwać od członka zarządu. W niniejszej sprawie zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług powstały już w momencie zaistnienia zdarzeń kreujących te zobowiązania, a nie dopiero w momencie wydania decyzji, mającej znaczenie tylko deklaratoryjne.
W tym zakresie słusznie Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na ustalenia kontroli prowadzonej wobec spółki i jej kontrahenta, z których wynikało, że adres prowadzenia działalności gospodarczej przez H. sp. z o.o. był fikcyjny, umowa najmu z adresu rejestracyjnego została rozwiązana na wniosek najemcy z 29 grudnia 2016 r., a spółka w sposób nieuprawniony posługiwała się adresem zgłoszonym jako adres siedziby. Zwrócono też uwagę na działania Skarżącego zmierzające do stopniowego ograniczania zakresu działalności tj. spadku obrotów w 2016 r., rozwiązania umowy na prowadzenie ksiąg rachunkowych i odbiór całej korespondencji księgowej w sierpniu 2017 r., czy też sprzedaż udziałów w Spółce jako niedochodowych. Skoro spółka była zaangażowana w proceder wystawiania "pustych faktur", co wynika z wydanej wobec niej decyzji, to Skarżący firmował tę działalność, bez względu na to czy miał tego świadomość czy też nie. W tych okolicznościach faktycznych Skarżący nie może skutecznie powoływać się na fakt, że decyzja określająca wysokości zobowiązania podatkowego spółki została wydana w okresie kiedy już nie pełnił funkcji członka zarządu.
Słuszność tego stanowiska potwierdza wyrok NSA z 18 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 1490/21, w którym stwierdzono, że jeżeli zaległość podatkowa spółki powstała wskutek zaniedbania obowiązku dokonania prawidłowego obliczenia wysokości należnego podatku i jego odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego (tym bardziej jeżeli jest np. wynikiem nadużycia prawa lub oszustwa podatkowego), przy badaniu "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy uwzględniać wysokość zobowiązania podatkowego określonego
w decyzji podatkowej, wydanej na podstawie art. 21 § 3 O.p., oraz wynikający z niej moment powstania zaległości, nawet jeżeli decyzja ta została wydana w okresie,
w którym członek zarządu nie pełnił już funkcji. Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z 13 marca 2024 r., sygn. akt III FSK 1169/22. Podziela go również skład orzekający
w niniejszej sprawie.
Jak wielokrotnie podnoszono w judykaturze, członek zarządu jako osoba odpowiedzialna za prowadzenie spraw spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających
z obowiązujących przepisów prawa, w tym do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności (por. wyrok NSA z 11 czerwca 2025 r., sygn. akt III FSK 346/24). Członek zarządu spółki powinien mieć wiedzę o zaległościach. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie
w odpowiednim czasie wniosku o upadłość, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Zatem w takim przypadku niezgłoszenie we właściwym czasie stosownego wniosku jest wynikiem zawinionego zaniechania obowiązków członka zarządu (por. wyrok NSA z 3 czerwca 2025 r., sygn. akt III FSK 53/25).
Z wyroku TSUE w sprawie C-277/24 (Adjak) wynika, że członek zarządu
w postępowaniu toczącym się na podstawie art. 116 § 1 O.p. w sprawie jego odpowiedzialności jako członka zarządu, powinien mieć możliwość podważania ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych dokonanych przez organ podatkowy
w postępowaniu określającym zobowiązanie podatkowe spółce.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrócono uwagę, że konieczność badania i odniesienia się przez organ podatkowy w postępowaniu prowadzonym wobec osoby trzeciej, do stwierdzonych w decyzji wymiarowej ustaleń faktycznych lub prawnych, materializuje się wówczas, gdy podmiot mający ponosić odpowiedzialność podatkową zgłosi takie zarzuty (por. wyrok NSA z 5 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 503/24). W wyroku NSA z 12 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 605/24 wyjaśniono z kolei, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym zmierzającym do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki na podstawie art. 116 O.p. nie mają obowiązku z urzędu badać poprawności merytorycznej decyzji wymiarowej, z której wynika ciążący na spółce podatek do zapłaty, który przerodził się w zaległość podatkową. W orzeczeniu tym NSA wskazał, że niezbędne minimum to stworzenie osobie trzeciej mającej ponosić odpowiedzialność podatkową sposobności do zapoznania się z treścią decyzji wymiarowej wydanej wobec spółki. Z kolei w wyroku NSA z 13 sierpnia 2025 r., sygn. akt III FSK 656/25 stwierdzono, że były członek zarządu, dla zmniejszenia swojej odpowiedzialności za dług podatkowy, bądź jej wykluczenia, winien wykazać istnienie dowodów lub okoliczności faktycznych nieznanych wcześniej organowi podatkowemu albo pominiętych przez ten organ w ramach postępowania prowadzonego wobec spółki, konsekwencją czego była: niewłaściwa subsumpcja albo błędna wykładnia norm zawartych w przepisach prawa materialnego stanowiących podstawę wydania decyzji określającej spółce wysokość zobowiązania podatkowego; lub niewłaściwa ocena istnienia bądź nieistnienia wymienionych w art. 116 O.p. przesłanek orzeczenia
o odpowiedzialności osoby trzeciej.
Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że z akt sprawy wynika, że Strona
w postępowaniu w przedmiocie swojej odpowiedzialności nie kwestionowała ustaleń faktycznych czy prawnych wynikających z decyzji wymiarowej wydanej wobec spółki. Skarżący nie negował zasadności nałożenia oraz wysokości zobowiązań podatkowych spółki. Pomimo możliwości zapoznania się z decyzją wymiarową, Skarżący nie zgłaszał zarzutów co do ustaleń zawartych w tejże decyzji, nie składał też wniosków o dostęp do akt sprawy wymiarowej. Skarżący w swojej argumentacji zmierzał natomiast do wykazania, że nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na brak możliwości ustalenia, że spółka w okresie, w którym nie był on członkiem zarządu nie regulowała wymagalnych zobowiązań w podatku od towarów
i usług, których wysokość została określona dopiero w decyzjach wydanych w czasie, gdy przestał pełnić swoją funkcję. Zatem Skarżący nie przedstawił konkretnych zastrzeżeń względem decyzji wymiarowej, pomimo tego, że w aktach badanej sprawy decyzja ta została zamieszczona, Strona miała do niej dostęp i mogła się z nią zapoznać. Również w skardze kasacyjnej Skarżący nie powołał się na żadne nowe okoliczności i nie przedłożył żadnych nowych dowodów.
Należy stwierdzić, że nie budzą wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, dokonane przez organy podatkowe i zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji. Organy przy ocenie stanu faktycznego oparły się na całym materiale dowodowym zebranym w sprawie, dokonały jego obiektywnej oceny w świetle przepisów prawa, przy czym kierowały się zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, wypełniając tym samym zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 O.p. Ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Nie naruszyły też zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W uzasadnieniu decyzji obszernie wyjaśniono podstawy podjętych rozstrzygnięć. W kontekście zarzutów skargi kasacyjnej należy wyjaśnić, że obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie może być utożsamiany z obowiązkiem nieograniczonego poszukiwania przez organy faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza w odniesieniu do faktów niepodważanych i niebudzących wątpliwości ze strony organów prowadzących postępowanie. O potencjalnym naruszeniu zasad ogólnych postępowania podatkowego nie może też stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika.
Na wynik tej oceny nie ma wpływu brak odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do wszystkich twierdzeń skargi, w tym dotyczących nieprzeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez Skarżącego. Do wniosków tych szczegółowo odniósł się organ podatkowy w postanowieniu z 27 grudnia 2021 r., a zawartą w nim argumentację podziela Naczelny Sąd Administracyjny. Samo zgłoszenie wniosków dowodowych (np. przesłuchanie prezesa spółki D.T.H.) nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika również z brzmienia art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez Stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody (por. wyrok NSA z 14 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3063/13). Co się zaś tyczy naruszenia art. 199 O.p. (niewyrażonego wprost w petitum skargi kasacyjnej), to przesłuchanie Strony w charakterze świadka należy do uznania organu podatkowego.
Z tych względów nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia wskazanych niej przepisów prawa procesowego, dotyczące naruszenia art. 122, art. 127, art. 180 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i art. 188 O.p. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w sprawie organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, a jego ocena nie przekracza granic swobodnej oceny. Dlatego należy zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, który nie dopatrzył się uchybienia przepisom procesowym, dotyczącym kwestii dowodzenia w postępowaniu podatkowym.
Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw.
z art. 2a O.p. Regulacja z art. 2a O.p. ma zastosowanie jedynie wówczas, gdy istnieją niedające się usunąć wątpliwości co do wykładni przepisów prawa. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że wykładnia użytego w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. pojęcia "winy" nie budzi wątpliwości w bogatym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z tych względów nie można uznać, że w sprawie zachodziły podstawy do zastosowania art. 2a O.p.
Końcowo należy też wskazać, że nie zostały naruszone wskazane w skardze kasacyjnej przepisy art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 116 O.p. Z pierwszego z tych przepisów statuującego zasadę demokratycznego państwa prawnego wywodzi się zasadę zaufania do Państwa i stosowanego przez jego organy prawa. Trybunał Konstytucyjny wielokrotnie w swoich orzeczeniach wskazywał, iż zasada ta opiera się na pewności prawa rozumianej jako zespół cech systemowych tego prawa, zapewniających jednostce bezpieczeństwo prawne. Tak rozumiana pewność prawa daje zarazem jego przewidywalność, a tym samym pozwala obywatelom decydować o swoim postępowaniu w oparciu o znajomość przesłanek działania organów państwowych oraz konsekwencji prawnych, które ich działania mogą pociągnąć za sobą - wyrok TK z 6 lipca 2004 r., P 14/03, OTK-A nr 7, poz. 62; por. też wyroki TK z: 14 czerwca 2000 r., P 3/00, OTK 2000, nr 5, poz. 138, 25 kwietnia 2001 r., K 13/01, OTK 2001, Nr 4, poz. 81. W kwestionowanym zakresie Sąd pierwszej instancji przywołanych wyżej przepisów Konstytucji RP nie naruszył. Jak już wyżej podkreślono, nie można mówić o spełnieniu przesłanki egzoneracyjnej braku winy w niezgłoszeniu upadłości w przypadku, gdy po okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu ujawniono istnienie zaległości podatkowej spółki, dotyczącej zobowiązań, o których mowa w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., tzn. zaistniałych z mocy prawa, powstałych w czasie pełnienia przez członka zarządu funkcji w spółce, a przed wydaniem decyzji określającej prawidłową wysokość zobowiązania. W judykaturze zauważa się, że w tych warunkach nie powinny nawet podlegać badaniu okoliczności egzoneracyjne określone w art. 116 § 1 O.p. bowiem odpowiedzialność członka zarządu jest w takim przypadku oczywista (por. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; z 5 grudnia 2024 r. sygn. akt III FSK 1082/23).
Mając na uwadze powyższe stanowisko i przedstawioną argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 118).
s. Jacek Pruszyński s. Stanisław Bogucki s. Krzysztof Przasnyski (spr.)