III FSK 798/24

III FSK 798/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-04-15
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-07-02
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Pruszyński
Krzysztof Przasnyski /sprawozdawca/
Paweł Borszowski /przewodniczący/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 51/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-03-20
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 58 § 1
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Luiza Wyszomierska, po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 marca 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 51/24 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2023 r. nr 1401-IEE1.7192.214.2023.2.AC w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 marca 2024r. sygn. akt III SA/Wa 51/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: "Skarżąca", "spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2023 r. nr 1401-IEE1.7192.214.2023.2.AC w przedmiocie odmowy wyrażenia zgody na wypłatę środków z zajętego rachunku bakowego, uchylił zaskarżone postanowienie oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz Skarżącej kwotę 597 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Jako podstawę prawną powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a."). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, którym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie stwierdził niedopuszczalność zażalenia wniesionego na postanowienie organu pierwszej instancji o odmowie wyrażenia zgody na dokonanie wypłat środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego, w trybie art. 58 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm., dalej jako: "u.p.e.a."), Sąd I instancji stwierdził, że zbieżne do powołanych w tym przepisie przesłanki wypłat zabezpieczonych należności pieniężnych formułuje art. 166a § 2 u.p.e.a. Co do istoty w obu przypadkach dyskrecjonalnie decyduje organ egzekucyjny, po analizie przedstawionej dokumentacji i celu wydatku. Na gruncie tej ostatniej regulacji, w orzecznictwie (m.in. w wyroku NSA o sygn. III FSK 1494/22) sformułowano pogląd, że rozstrzygnięcia takie jak ww., w sposób istotny kształtują sytuację prawną zobowiązanego, dotycząc czynności materialnej zwolnienia spod zabezpieczenia poprzez zgodę organu na wypłatę. Tym samym rozstrzygnięcie takie powinno podlegać kontroli administracyjnej przez organ nadzoru. Przyjęcie odmiennego stanowiska stanowiłoby przyzwolenie na niekontrolowaną uznaniowość organu w tym zakresie, która w istotny sposób ma wpływ na majątek zobowiązanego. Art. 78 Konstytucji gwarantuje natomiast stronom postępowania sądowego lub postępowania administracyjnego prawo do zaskarżania orzeczeń lub decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od powyższej zasady oraz tryb postępowania określa ustawa. Takowych nie przewidziano natomiast nie tylko w odniesieniu do art. 166a § 2 u.p.e.a., ale również w odniesieniu do postanowienia wydanego w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a. Zatem nie ma powodów by odstąpić od oceny, że gdyby intencją prawodawcy było wprowadzenie wyjątku od podstawowych zasad prawa, to stwierdziłby jednoznacznie, że na takie rozstrzygnięcie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia (tamże). Innymi słowy, dotychczas prezentowane zapatrywanie (na gruncie art. 166a § 2 u.p.e.a.) skład orzekający odniósł per analogiam do analizowanego przypadku.
Po wtóre, art. 58 § 1 in fine u.p.e.a. odnosi się, podobnie jak art. 13 § 1 u.p.e.a., do możliwości zwolnienia spod egzekucji składników majątkowych zobowiązanego (z tym, że reguluje ściślej zwolnienie środków pieniężnych zgromadzonych na zajętych rachunkach bankowych). Sąd nie dostrzega w tym stanie rzeczy (wnioskując a maiori ad minus) racjonalnych powodów, by wykluczać możliwość zaskarżenia postanowienia wydawanego w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a. w sytuacji, gdy zasadą ogólną (wynikającą systemowo z działu I ustawy, w którym oba ww. przepisy zostały zamieszczone) jest zaskarżalność postanowienia w przedmiocie zwolnienia majątku zobowiązanego spod egzekucji (art. 13 § 2 u.p.e.a.).
Z tych powodów Sąd I instancji ocenił, że w sprawie doszło do naruszenia, w szczególności art. 134 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. z 2023 r., poz. 775 ze zm., dalej jako: "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
Skargę kasacyjną od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
w Warszawie wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, reprezentowany przez radcę prawnego, zaskarżając ten wyrok w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono, na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy:
- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 134 k.p.a. i z art. 18 u.p.e.a. oraz z art. 17 § 1 u.p.e.a. i art. 58 § 1 w zw. z § 2,3 u.p.e.a. z uwagi na uznanie przez Sąd, iż w sprawie zachodzą przesłanki do uchylenia zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego wydanego w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a. ze względu na naruszenie w szczególności art. 134 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.
- art. 2 i 78 Konstytucji w związku z art. art. 58 § 1 u.p.e.a. z uwagi na uznanie przez Sąd, iż rozstrzygnięcie organu jest nie do pogodzenia z podstawowymi zasadami ustrojowymi, w szczególności zasadą dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 78 Konstytucji oraz zasadą państwa prawnego wymienionej w art. 2 Konstytucji.
Mając powyższe na uwadze, wniesiono o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto zrzeczono się przeprowadzenia rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną, pełnomocnik spółki wniósł o jej oddalenie, zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego oraz przeprowadzenie rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna okazała się zasadna.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 ustawy, przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznawaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej.
Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii, czy na postanowienie wydane w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a. o odmowie wyrażenia zgody na dokonanie wypłat środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego, przysługuje zażalenie.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnione są zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 134 k.p.a. i z art. 18 u.p.e.a. oraz z art. 17 § 1 u.p.e.a. i art. 58 § 1 w zw. z § 2 i 3 u.p.e.a.
Zgodnie z art. 58 § 1 u.p.e.a., w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego pozostają w mocy dokonane czynności egzekucyjne, z tym że w okresie zawieszenia z przyczyn określonych w art. 56 § 1 pkt 1 i 4 mogą być dokonywane, za zgodą organu egzekucyjnego, wypłaty z rachunków bankowych zobowiązanego po przedstawieniu przez niego dokumentów świadczących o konieczności poniesienia danych wydatków.
W myśl art. 58 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny może jednak uchylić dokonane czynności egzekucyjne, jeżeli to jest uzasadnione ważnym interesem zobowiązanego, interes wierzyciela nie stoi temu na przeszkodzie, a osoby trzecie na skutek tych czynności nie nabyły praw. Uchylenie dokonanych czynności nie powoduje umorzenia należnych za nie kosztów egzekucyjnych.
Natomiast zgodnie z art. 58 § 3 u.p.e.a., na postanowienie organu egzekucyjnego w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych przysługuje zażalenie zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym.
W rozpoznawanej sprawie istotne znaczenie ma dyspozycja zawarta w art. 17 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, rozstrzygnięcie i zajmowane przez organ egzekucyjny lub wierzyciela stanowisko w sprawach dotyczących postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie to służy zażalenie, jeżeli niniejsza ustawa lub Kodeks postępowania administracyjnego tak stanowi. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał zaskarżone postanowienie, w terminie 7 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia postanowienia.
Przepis ten ustala: - postanowienie jako formę rozstrzygnięcia oraz wyrażania stanowiska przez organ lub wierzyciela (zdanie pierwsze); - możliwość zaskarżenia postanowienia wyłącznie w przypadkach przewidzianych w u.p.e.a. lub k.p.a. (zdanie drugie); - termin oraz sposób wniesienia zażalenia (zdanie trzecie).
Ponadto, w myśl art. 18 u.p.e.a., "jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego." Z regulacji tej wynika, że przepisy dotyczące postępowania egzekucyjnego w administracji zawarte w u.p.e.a. są co do zasady kompletne, a przepisy k.p.a. mają - i to odpowiednie - zastosowanie w postępowaniu egzekucyjnym, o ile przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej.
Analiza przepisów dotyczących instytucji zawieszenia i umorzenia postępowania zawartych w rozdziale 4, Działu I u.p.e.a., prowadzi do wniosku, że ustawodawca, przewidział środki zaskarżenia poszczególnych czynności związanych z instytucją zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W odniesieniu do art. 58 u.p.e.a., przewidział możliwość złożenia zażalenia jedynie na postanowienie w sprawie uchylenia czynności egzekucyjnych. W przypadku postanowienia wymienionego w art. 58 § 1 u.p.e.a., tj. postanowienia o odmowie wyrażenia zgody na dokonanie wypłat środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego, nie wskazano żadnego środka zaskarżenia. To zaś, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego oznacza, że na wydane w postępowaniu egzekucyjnym w administracji postanowienie w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a., zażalenie nie przysługuje. Nie można, dokonując wykładni art. 17 § 1 u.p.e.a., pomijać uregulowania zawartego w art. 18 u.p.e.a. oraz zawartych w Rozdziale 4 tej ustawy regulacji szczególnych odnoszących się do zawieszenia i umorzenia postępowania egzekucyjnego, które zawierają odmienne w stosunku do przepisów k.p.a. regulacje dotyczące możliwości zaskarżenia wydanych w postępowaniu egzekucyjnym postanowień wydanych w sprawie zawieszenia postępowania.
Również w piśmiennictwie formułowany jest pogląd, że wyrażenie przez organ egzekucyjny zgody na wypłatę z rachunku bankowego powinno nastąpić w formie postanowienia, na które zgodnie z art. 17 u.p.e.a. nie służy prawo wniesienia zażalenia (por. P. Pietrasz, w: D.R. Kijowski (red.), Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, 2015, s. 544; R. Hauser, M. Wierzbowski (red.) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, 2024).
W świetle powyższego stwierdzić należy, że postanowienie o odmowie wyrażenia zgody na dokonanie wypłat środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego, wydane na podstawie art. 58 § 1 u.p.e.a. nie podlega zaskarżeniu, gdyż w żadnej z jednostek redakcyjnych nie wskazano takiej możliwości. Brak było zatem podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia wniesionego zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji. Prawidłowo w tej sytuacji organ drugiej instancji zastosował przepis art. 134 k.p.a. i stwierdził niedopuszczalność zażalenia.
Dodać przy tym należy, że poddane kontroli Sądu rozstrzygnięcia organów nie zostały podjęte na podstawie art. 166a § 2 ani art. 13 § 1 u.p.e.a., a zatem przepisy te nie miały zastosowania w realiach niniejszej sprawy. Rację ma zatem autor skargi kasacyjnej, że Sąd I instancji w sposób nieuprawniony przyjął, iż w sprawie zachodzą przesłanki do uchylenia zaskarżonego postanowienia wydanego w trybie art. 58 § 1 u.p.e.a, uznając, że brak jest racjonalnych powodów by wykluczyć możliwość zaskarżenia postanowienia wydawanego w tym trybie, co skutkowało niezasadnym stwierdzeniem naruszenia przepisów w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy w szczególności art. 134 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., podczas gdy organ prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa tj. art. 134 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a., art. 17 § 1, art. 18 i art. 58 § 1-3 u.p.e.a. W konsekwencji stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku, iż rozstrzygnięcie organu wykluczające możliwość zaskarżenia postanowienia narusza art. 2 i 78 Konstytucji RP w związku z art. art. 58 § 1 u.p.e.a. jest nie do pogodzenia z podstawowymi zasadami ustrojowymi, w szczególności zasadą dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art.78 Konstytucji RP oraz zasada państwa prawnego wymienionej w art. 2 Konstytucji RP jest niezasadne.
Z zasady dwuinstancyjności postępowania zakotwiczonej w art. 78 Konstytucji RP, wynika bowiem, że: "Każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa". W sprawie niniejszej to właśnie przepisy u.p.e.a. statuują wyjątki od zasady dwuinstancyjności postępowania.
Skoro zaś wniesiona skarga kasacyjna skutecznie podważyła stanowisko Sądu pierwszej instancji wyrażone w zaskarżonym wyroku, a jak wynika z akt sprawy jej istota została dostatecznie wyjaśniona, wobec czego Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 188 p.p.s.a., rozpoznał sprawę przez uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.
O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 118).
s. Jacek Pruszyński s. Paweł Borszowski s. Krzysztof Przasnyski (spr.)