III FSK 462/24

III FSK 462/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-05-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-04-15
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Pruszyński
Stanisław Bogucki /przewodniczący sprawozdawca/
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatki inne
Sygn. powiązane
I SA/Wr 287/23 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2023-12-19
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 174 , art. 176
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Protokolant starszy asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 14 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. O., R. O. i G. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 287/23 w sprawie ze skargi A. O., R. O. i G. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z dnia 31 stycznia 2023 r., nr SKO/41/P-203/2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2019-2020 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza solidarnie od A. O., R. O. i G. G. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 19.12.2023 r. o sygn. I SA/Wr 287/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę A. O., R. O. i G. G. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Jeleniej Górze z 31.01.2023 r., nr SKO/41/P-203/2022, wydaną w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2019-2020. Jako podstawę prawną powołał art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA we Wrocławiu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnieśli skarżący (reprezentowani przez pełnomocnika – adwokata ), którzy na postawie art. 173 § 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżyli ten wyrok w całości. Sformułowali również wniosek o rozpoznanie sprawy na rozprawie i uchylenie wyroku WSA we Wrocławiu oraz rozstrzygnięcie sprawy, alternatywnie o rozpoznanie sprawy na rozprawie i uchylnie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wnieśli także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucili Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. oraz z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.) przez oddalenie skargi i zaakceptowanie stanowiska organu, a w konsekwencji podjęcie przez Sąd orzekający ustaleń o braku wskazanych w treści skargi naruszeń prawa materialnego.
Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucili Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj.
a) art. 1 Protokołu Nr 1 i Nr 4 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonego w Paryżu 20.03.1952 r. oraz sporządzonego w Strasburgu 16.09.1963 r. przez oddalenie skargi i uznanie zasadności decyzji organu w przedmiocie uchylenia decyzji pierwszej instancji oraz umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego, w sytuacji gdy takie działanie uderzało w prawo własności sensu largo strony skarżącej przez doprowadzenie do sytuacji prawnej i faktycznej, w której podatnik z uwagi na nieprawidłowości natury formalnej po stronie organu podatkowego pozostawał w stanie niewiedzy i niepewności prawnej co do rzeczywistego wymiaru zobowiązania podatkowego z tytułu prawa własności;
b) art. 21 § 3 w związku z art. 3 pkt 5 o.p. przez uznanie (w ślad za decyzją organu), że procedura określania wysokości zobowiązania podatkowego odnosi się tylko i wyłącznie do osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, które zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) są zobowiązane składać deklaracje, natomiast decyzja ustalająca (wymiarowa) jest wydawana w stosunku do osób fizycznych, które zgodnie z art. 6 ust. 6 u.o.p.l. są zobowiązane złożyć informację, podczas gdy zgodnie z art. 3 ust. 5 o.p. ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również informację, dlatego też decyzja określająca może być zastosowana wobec osób fizycznych;
c) art. 165 § 1 w związku z art. 210 o.p. przez przyjęcie, że postępowanie w sprawie podatkowej zostało wszczęte przez organ administracyjny pierwszej instancji w przedmiocie określenia łącznego zobowiązania podatkowego, pomimo tego, że czynności faktyczne, działania podejmowane przez organ oraz treść decyzji podatkowej prowadzą do przyjęcia stanowiska, że mimo literalnego brzmienia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz decyzji pierwszej instancji, postępowanie w rzeczywistości (de facto) prowadzone było w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania podatkowego;
d) art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 i z art. 125 § 1 o.p. przez przyjęcie w ślad za decyzją organu o prawidłowości uchylenia decyzji organu administracyjnego pierwszej instancji i umorzenie postępowania z uwagi na nieprawidłowy tryb postępowania, podczas gdy:
1) organ odwoławczy nie wskazał konkretnej przyczyny umorzenia postępowania, a w przypadku uznania, że przyczyną tą była bezprzedmiotowość postępowania organ nie wskazał przyczyn bezprzedmiotowości oraz samej bezprzedmiotowości;
2) użycie nazwy innego trybu postępowania niż prowadzone w rzeczywistości nie powoduje, że przeprowadzone do tej pory (długotrwałe i szczegółowe) postępowanie podatkowe winno zostać umorzone,
3) użycie błędnej podstawy prawnej dla określenia rzeczywistego trybu postępowania podatkowego nie zmienia zasad czy czynności podejmowanych faktycznie przez organ podatkowy,
4) użycie nazwy innego trybu postępowania nie powoduje, że postępowanie staje się bezprzedmiotowe, co uzasadniałoby wówczas umorzenie postępowania;
e) art. 229 oraz art. 187 § 1 w związku z art. 122 i art. 235 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu o zaniechaniu uzupełnienia materiałów w sprawie w postaci ustalenia, czy za rok 2019 i 2020 została wydana decyzja wymiarowa i jedynie wskazanie na brak załączenia do akt sprawy decyzji wymiarowych lub informacji o ich wydaniu oraz zaniechaniu ustalenia, w jakim trybie organ podatkowy prowadził postępowania podatkowe, podczas gdy organ odwoławczy może przeprowadzić z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełniania materiałów w sprawie;
f) art. 254 § 1 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu i uznanie, że zastosowanie prawidłowego trybu postępowania (ustalenia lub określenia) determinuje tryb zmiany takiej decyzji, podczas gdy art. 254 § 1 o.p. odnosi się zarówno do decyzji ustalającej jak i decyzji określającej, a więc tryb wszczęcia postępowania jest dla zastosowania przywołanej instytucji irrelewantny;
g) art. 200a § 1 ust. 2 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu o braku przeprowadzenia na etapie postępowania administracyjnego (podatkowego) w drugiej instancji rozprawy administracyjnej w celu wyjaśnienia: rzeczywistego i aktualnego sposobu użytkowania nieruchomości, zamierzeń dzierżawcy (posiadacza zależnego gruntu) co do prowadzenia działalności rolnej na gruncie - zarówno na etapie przygotować do inwestycji, jak i aktualnie, braku konieczności wykorzystywania przestrzeni gruntu między panelami dla produkcji energii elektrycznej, zasad funkcjonowania tzw. "agrofotowoltaiki" - w ujęciu ogólnym oraz w ujęciu konkretnym dla nieruchomości;
h) art. 180 w związku z art. 198 § 1 i z art. 235 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu o braku przeprowadzenia przez organ na etapie postępowania administracyjnego (podatkowego) w drugiej instancji oględzin nieruchomości, której dotyczy zobowiązanie podatkowe;
i) art. 180 w związku z art. 235 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu o nieprzeprowadzeniu na etapie postępowania administracyjnego (podatkowego) w drugiej instancji dowodu z przesłuchania osoby upoważnionej do reprezentacji posiadacza gruntu – dzierżawcy na okoliczność posiadania infrastruktury przesyłowej na terenie farmy fotowoltaicznej, wykorzystywania infrastruktury przesyłowej wyłącznie na cele dystrybucji energii elektrycznej, brak udziału infrastruktury przesyłowej w produkcji energii elektrycznej;
j) art. 180 w związku z art. 197 § 1 i art. 235 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu i nieprzeprowadzenie na etapie postępowania administracyjnego (podatkowego) w drugiej instancji dowodu z opinii biegłego geodety na okoliczność określenia powierzchni nieruchomości, która jest zajęta przez rzędy paneli fotowoltaicznych na nieruchomości;
k) art. 180 w związku z art. 235 o.p. przez zaakceptowanie stanowiska organu i nieprzeprowadzenie na etapie postępowania administracyjnego (podatkowego) w drugiej instancji dowodu z protokołów z 25.08.2022 r. na okoliczność odmowy udostępnienia pełnomocnikowi strony całości akt postępowania, naruszenia zasady jawności postępowania, naruszenia zasady działania w sposób wzbudzający zaufanie, naruszenia zasady dostępu strony do akt postępowania.
2.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze wniosło odpowiedź na skargę kasacyjną, w której domagało się jej oddalenia oraz zasądzenie kosztów postępowania.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). Z uwagi na sposób, w jaki zostały sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego, jak również przepisów postępowania oraz przytoczona na ich poparcie argumentacja, w pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzając kontrolę zaskarżonego orzeczenia rozpoznaje sprawę w granicach skarg kasacyjnej, z urzędu uwzględniając wyłącznie nieważność postępowania sądowoadministracyjnego. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez skarżącego kasacyjnie przepisów, jakie w jego ocenie naruszył sąd administracyjny pierwszej instancji, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Związanie sądu kasacyjnego zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej zatem oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny – co do zasady – nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym poza granicami zaskarżenia.
Ponadto, zgodnie z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. strona ma obowiązek nie tylko przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wniesionej od wyroku sądu pierwszej instancji, ale również je uzasadnić. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zatem zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub umotywowanie błędnego zastosowania przepisu. Przy czym w przypadku uchybień przepisów postępowania przypisanych bezpośrednio sądowi pierwszej instancji, zadaniem skarżącej jest wykazanie związku przyczynowego pomiędzy tym uchybieniem, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy – o czym stanowi art. 174 pkt 2 p.p.s.a.
Wnoszący skargę kasacyjną jest obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego mogłoby być inne. Nie wystarczy zawarcie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób, a także uzasadnienie wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Przytoczone w tym środku prawnym przyczyny wadliwości orzeczenia, którego uchylenia domaga się strona skarżąca, determinują jak już powyżej wskazano, zakres jego kontroli przez Naczelny Sąd Administracyjny.
3.2. Powyższe wyjaśnienia wydają się niezbędne z uwagi na daleko idące błędy konstrukcyjne rozpoznawanej skargi kasacyjnej, błędne zszeregowanie do zarzutów naruszenia prawa materialnego zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a także sformułowanie szeregu zarzutów kasacyjnych, które – wbrew wymogowi z art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. - nie zostały uzasadnione. Uzasadnienie skargi kasacyjnej, w którym nie wspomniano o żadnych zarzucanych przepisach prawa, pozostaje w zupełnym oderwaniu od zarzutów zamieszczonych w jej petitum. Tym samym ani wykazano wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania, ani w czym skarżący upatrują niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego.
Wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej są związane z argumentacją skarżących zmierzającą do podważenia decyzji SKO w Jeleniej Górze oraz aprobującego to stanowisko wyroku WSA we Wrocławiu o konieczności uchylenia decyzji Burmistrza Miasta i Gminy B. z 23.08.2022 r. w sprawie określenia skarżącym wysokości podatku w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za miesiące od października do grudnia 2019 r. oraz za 2020 r. i umorzenia toczącego się wobec skarżących postępowania podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Jeleniej Górze uznało, że łączne zobowiązanie podatkowe za wskazany wyżej okres powstaje z dniem doręczenia skarżącym decyzji o charakterze "ustalającym", nie zaś "określającym", a w konsekwencji konieczne stało się uchylenie decyzji Burmistrza i umorzenie postępowania w sprawie określenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Ze stanowiskiem tym nie zgadzają się skarżący, którzy uważają, że nieprawidłowy sposób wszczęcia postępowania przez organ nie powinien stanowić podstawy do uznania bezprzedmiotowości postępowania administracyjnego ze skutkiem niweczącym wszystkie wcześniej wykonane przez okres dwóch lat czynności w ramach dotychczasowego postępowania. Rację w tym sporze przyznać należy SKO w Jeleniej Górze oraz kontrolującemu zaskarżaną decyzję WSA we Wrocławiu.
3.3. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zarówno organy podatkowe jak i Sąd pierwszej instancji prawidłowo wyjaśniały skarżącej, że Ordynacja podatkowa przewiduje dwa sposoby powstawania zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1 i 2 o.p.), zaś który ze sposobów powstania zobowiązania podatkowego ma zastosowanie decyduje konkretna ustawa w tym przypadku ustawa o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawa o podatku rolnym. Jeżeli podatnikami są osoby fizyczne, zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, o czym stanowi art. 21 § 1 pkt 2 o.p.
Przewiduje to jednoznacznie art. 6 ust. 7 u.p.o.l., zgodnie z którym podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. W konsekwencji obowiązek podatkowy przekształca się w zobowiązanie podatkowe w wyniku doręczenia decyzji organu podatnikowi. Decyzja ustalająca osobom fizycznym zobowiązanie w podatku od nieruchomości ma charakter decyzji konstytutywnej, co oznacza, że dopiero jej wydanie decyzji kreuje zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości. Wyjątek od tej zasady dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową (art. 6 ust. 11 u.p.o.l.). W przypadku natomiast podatników niebędących osobami fizycznymi zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 o.p.), a podatnik - stosownie do art. 6 ust. 9 u.p.o.l. - zobowiązany jest do jego samoobliczenia w deklaracji podatkowej.
W ustawie o podatku rolnym powyższe uregulowane jest w art. 6a ust. 6 ustawy z 15.11.1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2020 r. poz. 333, dalej u.p.r.), zgodnie z którym podatek rolny na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 10, ustala, w drodze decyzji, organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia gruntów. Natomiast jak stanowi art. 6c ust. 1 u.p.r., osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego, dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepisy art. 6a ust. 6a i 10a u.p.r. stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 6c ust. 2 u.p.r., łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (posiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę.
Skarżący to osoby fizyczne, tym samym zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości i podatku rolnym powstaje z mocy decyzji ustalającej to zobowiązanie, która jak zaznaczono, jest aktem konstytutywnym. Tworzy stosunek prawny zobowiązania podatkowego określając wierzyciela i dłużnika, przedmiot oraz treść tego stosunku. Postanowieniem Burmistrza Miasta i Gminy B. doszło do wszczęcia postępowania w przedmiocie określenia wysokości podatku z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego, następnie decyzją z 23.08.2022 r. wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 , art. 207 i art. 210 o.p., art. 2 ust.1-2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 6 i art. 6a u.p.r., art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1, art. 5 i art. 6 u.p.o.l. organ ten określił skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne, a zatem zasadnie SKO w Jeleniej Górze skorygowało błędny sposób rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i rozstrzygnęło o umorzeniu postępowania jako bezprzedmiotowego - stosownie do art. 208 § 1 o.p. W przypadku gdy prawidłowo w sprawie stwierdzono przesłankę bezprzedmiotowości postępowania, to brak było podstaw do prowadzenia przez organ odwoławczy dalszego postępowania w sprawie, tj. przeprowadzenia rozprawy administracyjnej, oględzin nieruchomości, przeprowadzenia dowodu z przesłuchania osoby upoważnionej do reprezentacji posiadacza gruntu, opinii biegłego geodety czy też dowodu z protokołów z 25.08.2022 r.
3.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA we Wrocławiu, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę skarżących. W konsekwencji, ponieważ każdy z postawionych zarzutów skargi kasacyjnej okazał się nieuzasadniony, więc na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę jako niemającą usprawiedliwionych podstaw oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego postanowił w pkt 2 sentencji wyroku w oparciu o podstawę prawną zawartą w art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Jacek Pruszyński