III FSK 387/25

III FSK 387/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-08
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Woźniak /przewodniczący sprawozdawca/
Dominik Gajewski
Jacek Pruszyński
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1673/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-10-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 174 pkt 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, po rozpoznaniu w dniu 8 października 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 października 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 1673/24 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 15 maja 2024 r. nr 1401-IEW4.4261.44.2023.19.KD/MO w przedmiocie ulgi płatniczej oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 17 października 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 1673/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 15 maja 2024 r. nr 1401-IEW4.4261.44.2023.19.KD/MO w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) – dalej jako: "p.p.s.a."
Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożył M. M. ("Skarżący", "Strona") zaskarżając ten wyrok w całości i zarzucając obrazę przepisów postępowania mającą istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 67a w zw. z art. 67b w zw. z art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 125 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) – dalej jako: "o.p." poprzez:
a) niezasadne nadanie negatywnych skutków okoliczności udzielania przez M. M. pożyczek na rzecz B. Sp. z o.o. i uznanie przez Sąd, iż działanie takie stanowi wyprowadzanie środków pieniężnych z majątku Skarżącego celem uniemożliwienia egzekucji, podczas gdy pożyczki na rzecz spółki udzielane były już w lutym 2023 roku, kiedy to sytuacja finansowa Skarżącego pozwalała na takie działania i nie wiązała się z ryzykiem braku możliwości zapłaty jednorazowej podatku,
b) niezasadne uznanie, że do powstania problemów finansowych w kontekście braku zapłaty przez niemieckiego kontrahenta doszło z przyczyn leżących po stronie M. M., w sytuacji gdy Skarżący nie miał możliwości przewidywania, że jego kontrahent nie zaspokoi jego roszczenia o zapłatę kilkudziesięciu tysięcy złotych,
c) niezasadne uznanie, że sytuacja majątkowa M. M. nie uzasadnia rozłożenia na raty przedmiotowego zadłużenia z uwagi na fakt, że M. M. przeznacza miesięcznie kwotę 12.000 zł na spłatę kredytów, jak również jest właścicielem nieruchomości, podczas gdy już pominięto fakt, że M. M. z uwagi na zawieszoną działalność gospodarczą de facto nie uzyskuje obecnie żadnych dochodów, rodzina Skarżącego — również w zakresie spłat rat kredytu — jest utrzymywana przez małżonkę Skarżącego, z którą Skarżący zawarł umowę o ustanowieniu rozdzielności majątkowej, jak również fakt, że nieruchomość stanowiąca własność posiada zabezpieczenie hipoteczne w związku z wcześniejszym kredytowaniem jej zakupu i w przypadku braku zapłaty którejkolwiek z rat bank kredytujący zakup będzie upoważniony do dokonania sprzedaży nieruchomości, co z kolei doprowadzi do pozbawienia Skarżącego i jego rodziny miejsca do życia,
które to naruszenia skutkowały niezasadnym uznaniem, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do skorzystania z wnioskowanej ulgi podatkowej.
W oparciu o powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie poprzedzających go decyzji Organu I i II instancji i rozłożenie świadczenia publicznoprawnego na raty zgodnie z wnioskiem Skarżącego oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm prawem przepisanych.
Pismem z 5 lutego 2025 r. Skarżący zrzekł się przeprowadzenia rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstawach, zatem podlega oddaleniu.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z wad, która świadczyłaby o tym, że postępowanie sądowoadministracyjne zakończone zaskarżonym wyrokiem dotknięte było nieważnością w rozumieniu § 2 powołanego artykułu. Dlatego też, Naczelny Sąd Administracyjny, kontrolując zaskarżony wyrok, zobowiązany jest ograniczyć się do zbadania, czy wyrok ten uchybia przepisom wskazanym w skardze kasacyjnej w ramach podstaw z art. 174 p.p.s.a. Stosownie do ostatniego przepisu skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.) przepisów, które zdaniem strony naruszył Sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, itd. oraz oznaczeniem aktu prawnego, w którym są zawarte, a także wyjaśnienie na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. postanowienie NSA z 8 marca 2004 r., FSK 41/04; postanowienie NSA z 1 września 2004 r., FSK 161/04; postanowienie NSA z 24 maja 2005 r., FSK 2302/04; a także wyrok NSA z 25 marca 2014 r., I GSK 705/12 oraz wyrok NSA z 21 listopada 2014 r., II FSK 2602/14). Natomiast uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno szczegółowo wskazywać do jakiego, zdaniem skarżącego, naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, iż to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2004 r., FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest zatem uprawniony do powtórnego badania zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego (ad meritum) w jego całokształcie.
Autor skargi kasacyjnej, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, wskazał na art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzut skargi kasacyjnej został zatem oparty na naruszeniu przepisu wynikowego, który przyznaje sądowi pierwszej instancji kompetencję do uwzględnienia skargi w sytuacji stwierdzenia ww. przesłanki. W niniejszej sprawie wskazanie tego przepisu w ramach zarzutu kasacyjnego nie może jednak zostać uznane za skuteczne. Skoro sąd pierwszej instancji oddalił skargę orzekając na podstawie art. 151 p.p.s.a., to nie stosował art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., a więc nie mógł go naruszyć.
Formułując zarzut kasacyjny pełnomocnik Skarżącego wskazał również na naruszenie art. 67a w zw. z art. 67b o.p. i jednocześnie nie przytoczył konkretnych jednostek redakcyjnych tych przepisów. Mając na uwadze przywołane powyżej stanowisko o związaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami zarzutów skargi kasacyjnej zaznaczenia wymaga, że rozpoznawany zarzut w tej części nie został prawidłowo zredagowany. Nie ulega wątpliwości, że przepisy art. 67a o.p. oraz art. 67b o.p. zawierają szereg dalszych jednostek redakcyjnych. W tych okolicznościach autor skargi kasacyjnej jako wzorzec kontroli powinien wskazać normy prawne wywiedzione z właściwego przepisu, zaś w razie podziału artykułu (podstawowej jednostki redakcyjnej ustawy) na mniejsze jednostki redakcyjne, powinien wskazać przepis ujęty w konkretny ustęp, paragraf, literę albo tiret. Niedopuszczalne jest bowiem konstruowanie zarzutu przez pakietowe powoływanie artykułu o złożonej budowie. Tak sporządzona skarga kasacyjna nie spełnia bowiem wymogu dokładnego sprecyzowania zarzutu i zarzut taki nie jest tym samym należycie uzasadniony (por. wyroki NSA z: 5 października 2010 r., I GSK 125/09; 23 listopada 2010 r., II FSK 1165/09; 1 grudnia 2010 r., II FSK 1507/09; 16 lutego 2021 r., III OSK 2291/21).
Wskazanie na naruszenie art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 125 op., również nie może uczynić skutecznym omawianego zarzutu. Abstrahując od okoliczności, że autor skargi kasacyjnej znowu powołał się na przepisy zawierające kilka jednostek redakcyjnych niższego rzędu, więc powinien wskazać konkretną jednostkę redakcyjną, z którą wiąże dane naruszenie (art. 121 o.p. i art. 125 o.p. zawierają dwa paragrafy), to przepisy te podniesione w skardze kasacyjnej jako zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. Regulują one ogólne zasady postępowania podatkowego i w orzecznictwie słusznie zauważono, że jakkolwiek w postępowaniu podatkowym, podobnie jak w postępowaniu administracyjnym, zasady te mają charakter normatywny, to jednak znajdują swoje rozwinięcie i uszczegółowienie w poszczególnych przepisach Ordynacji podatkowej. Stąd też zarzut naruszenia określonej zasady postępowania podatkowego powinien być oceniany w powiązaniu z naruszeniem przepisu, który stanowi rozwinięcie tej zasady (por. wyrok NSA z 1 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 2041/14).
W rozpoznawanej sprawie oceniono - jako nieskutecznie skonstruowane - zarzuty naruszenia art. 67a w zw. z art. 67b o.p., co przesądzało o tym, że nie naruszono zasad ogólnych wyrażonych w art. 120, art. 121 i art. 125 o.p.
Naczelny Sąd Administracyjny oceniając podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 120 w zw. z art. 121 w zw. z art. 125 o.p., w świetle uzasadnienia zarzutu, stwierdza, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie budzi żadnych wątpliwości. W szczególności Sąd ten oddalając wniesioną skargę prawidłowo przyjął, że stan faktyczny sprawy został ustalony zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, przy czym - co trzeba podkreślić - w skardze kasacyjnej nie wykazano skutecznie, że zarzucane naruszenia przepisów postępowania miały wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Zarzut skargi kasacyjnej był w istocie powtórzeniem zarzutu podniesionego w skardze wniesionej do Sądu pierwszej instancji i - poza polemiką z oceną przyjętą przez ten Sąd - nie wykazano w nich błędów, które miałyby wpływ na wynik sprawy.
Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy.
Mając powyższe na uwadze, stwierdzając, że skarga kasacyjna jest pozbawiona uzasadnionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.
s. Jacek Pruszyński s. Bogusław Woźniak s. Jacek Pruszyński