III FSK 327/25

III FSK 327/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-08-27
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Bogusław Woźniak /przewodniczący/
Krzysztof Przasnyski
Sławomir Presnarowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Sz 370/24 - Wyrok WSA w Szczecinie z 2024-11-20
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 62 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 poz 2505
art. 29 § 1, art. 33 § 2 pkt 1, art. 33 § 2 pkt 5
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 27 sierpnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 20 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 370/24 w sprawie ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 3 kwietnia 2024 r. nr 3201-IEN.711.123.2022.24 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 460 (słownie: czterysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 370/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: "WSA", "sąd I instancji") uwzględnił skargę I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżąca", "Strona", "Spółka"), uchylając zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (dalej: "Dyrektor", "DIAS", "Organ", "Organ odwoławczy")
z 3 kwietnia 2024 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego
w S. (dalej: "Naczelnik", "NUS", "Organ I instancji") z dnia 3 listopada 2022 r. oraz zasądził od Dyrektora na rzecz Strony kwotę 597 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Organ, zrzekając się przeprowadzenia rozprawy, zaskarżył go w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku WSA z dnia 20 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Sz 370/24 w całości
i rozpoznanie skargi oraz jej oddalenie od decyzji Dyrektora z dnia 3 kwietnia 2024 r. w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji na podstawie. Dodatkowo DIAS wniósł
o zasądzenie od Skarżącej (Strony) na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm prawem przepisanych, w każdym z wymienionym wyżej przypadków.
Zaskarżonemu wyrokowi DIAS zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy
z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie:
I. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez:
1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2023, poz. 2383 z późn. zm., dalej: "o.p.") i w zw. z art. 29 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym
w administracji (Dz.U. 2023 poz. 2505, dalej: "u.p.e.a."), poprzez niewłaściwe, skutkujące bezzasadnym uchyleniem postanowień organów obu instancji, zastosowanie, wskutek błędnego przyjęcia, że organy nie wykonały prawomocnego wyroku WSA w Szczecinie z dnia 6 czerwca 2023 r. sygn. I SA/Sz 197/23 z istotnym naruszeniem art. 153 p.p.s.a., gdyż powołały się na rozliczenie wpłaty w wysokości 31.589,00 zł dokonanej przez Skarżącą w dniu 31 maja 2021 r. na poczet zaległości z tytułu podatku VAT z odsetkami (zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym nr [...] z 26.03.2021 r.), zamiast uzyskać wydane na podstawie art. 62 § 4 o.p. ostateczne postanowienie wierzyciela o zaliczeniu przedmiotowej wpłaty, co zdaniem sądu I instancji stanowiło "prawidłowe wykonanie prawomocnego wyroku sygn. I SA/Sz 197/23 w zakresie istnienia, wymagalności należności ujętej w tytule wykonawczym", w sytuacji, gdy wskazania zawarte w prawomocnym wyroku WSA
w Szczecinie z dnia 6 czerwca 2023 r. sygn. I SA/Sz 197/23 (uchylającym poprzednio wydane w sprawie postanowienie Organu odwoławczego z dnia 27.01.2023 r. i Organu I instancji z dnia 03.11.2022 r.) odnosiły się do konieczności dokonania przez organy
w ponownym rozpatrzeniu sprawy oceny prawnej rozstrzygnięcia
w odniesieniu do podniesionych przez Skarżącą zarzutów,
w szczególności (i w pierwszej kolejności) w odniesieniu do zarzutu przewidzianego w art. 33 § 2 pkt. 5 u.p.e.a., to jest wygaśnięcia obowiązku w całości i organy ponownie rozpatrując sprawę wskazania te w pełni zrealizowały, o czym świadczy treść uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Organu odwoławczego z 3 kwietnia 2024 r.
i poprzedzającego go postanowienia Organu I instancji. Natomiast, wbrew błędnemu stanowisku sądu I instancji, prawomocny wyroku WSA w Szczecinie sygn. I SA/Sz 197/23 nie zawierał wskazania obligującego organy do uzyskania, wydanego na podstawie art. 62 § 4 o.p., ostatecznego postanowienia wierzyciela o zaliczeniu wpłaty Skarżącej z dnia 31 maja 2021 r., w związku z powyższym brak wydania przedmiotowego postanowienia nie stanowi naruszenia przez organy art. 153 p.p.s.a. w ponownym rozpatrzeniu sprawy.
Powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem błędne uznanie przez sąd I instancji, że organy nie wykonały we wskazany wyżej sposób prawomocnego wyroku WSA w Szczecinie sygn. I SA/Sz 197/23, przez co miały naruszyć art. 153 p.p.s.a., skutkowało bezzasadnym uchyleniem postanowień organów obu instancji.
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 o.p. i w zw. z art. 29 § 1 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, skutkujące bezzasadnym uchyleniem postanowień organów obu instancji, wskutek uznania, że wydane w sprawie, na wniosek Skarżącej, zabezpieczenie jednorazowe w kwocie 31.589,00 zł (bowiem wpłacona przez Skarżącą w dniu 31.05.2021 r., na jej wniosek z dnia 18.06.2021 r., kwota 31.589,00 zł, została zaliczona na poczet zabezpieczenia jednorazowego od dnia 21.06.2021 r., to jest od dnia wydania potwierdzenia przyjęcia zabezpieczenia przez organ celny,
i tym samym od 21.06.2021 r. kwota ta stanowiła wartość zabezpieczenia jednorazowego na poczet podatku VAT w imporcie, zgodnie z wnioskiem Skarżącej o przyjęcie zabezpieczenia) stanowi wpłatę na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, której rozliczenie wymaga, na wniosek podatnika, wydania postanowienia
o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p., w sytuacji, gdy zabezpieczenie jednorazowe, jako instytucja prawa celnego uregulowane w art. 89 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (dalej: "u.k.c."), nie jest przewidzianą w o.p. wpłatą na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, której rozliczenie wymaga (na wniosek podatnika) wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p.,
a w prawie celnym brak jest przepisu zobowiązującego do wydania takiego (jak przewidziane w art. 62 § 4 o.p.) postanowienia, jak również brak jest przepisu odsyłającego do odpowiedniego stosowania wskazanego przez sąd I instancji art. 62 § 4 o.p. do rozliczenia zabezpieczenia jednorazowego. W konsekwencji, wbrew błędnemu stanowisku sądu I instancji, dokonane w sprawie rozliczenie przedmiotowego zabezpieczenia jednorazowego na zaległość podatkową Skarżącej z tytułu podatku VAT w imporcie
i odsetek za zwłokę nie wymagało wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty, o którym mowa w art. 62 § 4 o.p.
Powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem błędne utożsamienie przez sąd I instancji zabezpieczenia jednorazowego będącego instytucją prawa celnego z przewidzianą w o.p. wpłatą na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, której rozliczenie wymaga, na wniosek podatnika, wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p., skutkowało bezzasadnym uchyleniem postanowień organów obu instancji.
3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., i z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. oraz w zw. z art. 62 § 4 o.p. i art. 29 § 1 u.p.e.a., przez niewłaściwe zastosowanie poprzez niezasadne zarzucenie, że "Organ bezpodstawnie oddalił zarzut nieistnienia obowiązku z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., wygaśnięcia obowiązku z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a", bowiem "Nie dysponował ostatecznym postanowieniem o zaliczeniu wpłaty.", w sytuacji, gdy zabezpieczenie jednorazowe jako instytucja prawa celnego nie jest wpłatą na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, której rozliczenie wymaga, na wniosek podatnika, wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p. i jednocześnie w prawie celnym brak jest przepisu do wydania takiego (jak przewidziane w art. 62 § 4 o.p.) postanowienia rozliczającego zabezpieczenie jednorazowe, jak również brak jest przepisu odsyłającego do odpowiedniego stosowania wskazanego przez WSA art. 62 § 4 o.p. do rozliczenia zabezpieczenia jednorazowego, a w konsekwencji, wbrew błędnemu stanowisku sądu I instancji, dokonane w sprawie rozliczenie przedmiotowego zabezpieczenia jednorazowego na zaległość podatkową Skarżącej z tytułu podatku VAT w imporcie i odsetki za zwłokę bez wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty, o którym mowa w art. 62 § 4 o.p., nie czyni bezpodstawnym oddalenie w sprawie zarzutów Skarżącej przewidzianych w art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. i art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.
Powyższe uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem błędne uznanie przez sąd I instancji, że do rozliczenia zabezpieczenia jednorazowego będącego instytucją prawa celnego konieczne jest wydanie postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p., skutkowało bezzasadnym uchyleniem postanowień organów obu instancji.
Strona nie złożyła odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną.
Zarządzeniem z dnia 12 czerwca 2025 r. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował
o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna
z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. i art. 153 p.p.s.a. w zw. z art. 62 § 4 o.p. i w zw. z art. 29 § 1 u.p.e.a. Słusznie zauważa autor skargi kasacyjnej, że wskazania zawarte w prawomocnym wyroku WSA w Szczecinie z dnia 6 czerwca 2023 r., sygn. I SA/Sz 197/23 (uchylającym poprzednio wydane w sprawie postanowienie Organu odwoławczego z dnia 27.01.2023 r. i Organu I instancji z dnia 03.11.2022 r.) odnosiły się do konieczności dokonania przez Organy w ponownym rozpatrzeniu sprawy oceny prawnej rozstrzygnięcia w odniesieniu do podniesionych przez Skarżącą zarzutów, w szczególności w odniesieniu do zarzutu przewidzianego w art. 33 § 2 pkt. 5 u.p.e.a., to jest wygaśnięcia obowiązku w całości. Organy ponownie rozpatrując sprawę wskazania te zrealizowały, o czym świadczy treść uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Organu odwoławczego z 3 kwietnia 2024 r. i poprzedzającego go postanowienia Organu I instancji. Natomiast wbrew stanowisku sądu I instancji, prawomocny wyrok WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 197/23, nie zawierał wskazania obligującego organy do uzyskania, wydanego na podstawie art. 62 § 4 o.p., ostatecznego postanowienia wierzyciela o zaliczeniu wpłaty Skarżącej z dnia 31 maja 2021 r.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stwierdził, że "Jednocześnie art. 62 O.p. przewiduje zasady zaliczenia wpłat. W szczególności wymaga odnotowania art. 62 § 4 O.p., który stanowi, że w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia organ podatkowy, na wniosek podatnika, wydaje postanowienie, na które służy zażalenie". Natomiast WSA nie wyjaśnił w oparciu o jaką podstawę prawną, wydane w sprawie, na wniosek Skarżącej, zabezpieczenie jednorazowe w kwocie 31.589,00 zł, wymaga wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p. Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że w sytuacji, gdy zabezpieczenie jednorazowe, jako instytucja prawa celnego uregulowane w art. 89 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, nie jest przewidzianą w o.p. wpłatą na poczet zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, to jej rozliczenie nie wymaga wydania postanowienia o zaliczeniu wpłaty przewidzianego w art. 62 § 4 o.p. Ponadto w prawie celnym brak jest przepisu zobowiązującego do wydania takiego (jak przewidziane w art. 62 § 4 o.p.) postanowienia, jak również brak jest przepisu odsyłającego do odpowiedniego stosowania wskazanego przez sąd I instancji art. 62 § 4 o.p., do rozliczenia zabezpieczenia jednorazowego. Kwestia ta wymaga pełnego rozważenia i wyjaśnienia przez WSA.
Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny za przedwczesne uznaje ustosunkowywanie się do pozostałych zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 185 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a.
s. Krzysztof Przasnyski s. Bogusław Woźniak s. Sławomir Presnarowicz (spr.)