III FSK 318/25

III FSK 318/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-03-10
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Anna Dalkowska /przewodniczący/
Jacek Pruszyński
Marta Waksmundzka-Karasińska /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
I SA/Gd 805/24 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2024-12-04
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 116 § 1 i 2
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), sekretarz sądowy Luiza Wyszomierska, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2024 r. sygn. akt I SA/Gd 805/24 w sprawie ze skargi R.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 24 lipca 2024 r. nr 2201-IEW.4123.38.2024/KT w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (dalej jako "Sąd pierwszej instancji") wyrokiem z 4 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 805/24 oddalił skargę R.M. (dalej jako "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 24 lipca 2024 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, postępowanie dotyczyło orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako byłego prezesa zarządu spółki T. Sp. z o.o. (dalej także jako "Spółka"), solidarnie ze Spółką, za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług (dalej jako "VAT") za październik, listopad i grudzień 2019 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 14 grudnia 2022 r. określająca Spółce zobowiązanie w podatku VAT za sporny okres została uznana za doręczoną 4 stycznia 2023 r.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z 9 lutego 2024 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku VAT za październik, listopad i grudzień 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, a 26 marca 2024 r. wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego prezesa zarządu T. Sp. z o.o. solidarnie ze Spółką za te zaległości.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, decyzją z 24 lipca 2024 r. utrzymał w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. Stwierdził, że spełnione zostały pozytywne przesłanki z art. 116 § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 – dalej "O.p.") a Skarżący nie wykazał żadnej z przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 O.p.
Organ odwoławczy wskazał m.in., że Skarżący pełnił obowiązki prezesa zarządu Spółki od 30 września 2019 r. do 8 września 2020 r., czyli w czasie, kiedy upłynęły terminy płatności dochodzonych zobowiązań podatkowych. Egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się całkowicie bezskuteczna (brak rachunków bankowych, pojazdów, nieruchomości, innego majątku). Bezskuteczność egzekucji potwierdziło postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z 30 października 2023 r. umarzające postępowanie egzekucyjne. Podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły z dniem 29 marca 2020 r., wniosek taki nie został złożony, a Skarżący nie wykazał braku winy w tym zakresie.
Skarżący wniósł skargę do Sądu pierwszej instancji, domagając się uchylenia decyzji obu instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 191 O.p., art. 216 § 1 O.p. w zw. z art. 188 O.p. w zw. z art. 127 O.p., art. 121 § 1 w zw. z art. 127 O.p. oraz naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 498 – dalej "P.u."), art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie.
Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji wskazał, że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że po stronie Spółki istnieją zaległości podatkowe, a prowadzone względem niej postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Sąd podzielił również ocenę organów co do tego, że Skarżący w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań, które przerodziły się w zaległości podatkowe, pełnił obowiązki członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 2 O.p. Sąd pierwszej instancji zgodził się także z tym, że Skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez jego winy, ani też nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Fakt istnienia tylko jednego wierzyciela nie miał znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki. Odnosząc się do zarzutu niezasadnej odmowy przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów, Sąd zaznaczył, że decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej jest odrębną decyzją od decyzji wymiarowej adresowanej do podatnika (Spółki), co oznacza, że w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej nie można kwestionować wcześniejszych ustaleń dokonanych przez organy w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec podatnika.
Skarżący pismem z 19 lutego 2025 r. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji, zarzucając:
1) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść zapadłego orzeczenia, tj.:
a) art. 141 § 4 zdanie pierwsze ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 935, dalej "P.p.s.a.") polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu, poprzez zaniechanie ustosunkowania się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, tj. zarzutu naruszenia art. 121 § 1 w zw. z art. 127 O.p. w sytuacji, gdy obowiązkiem Sądu pierwszej instancji a quo było rozpatrzenie wszystkich zarzutów skargi i danie temu wyrazu w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia, czego jednak w realiach niniejszej sprawy nie uczyniono, a które to uchybienie mogło mieć wpływ na treść zapadłego rozstrzygnięcia, albowiem przedmiotowy zarzut w realiach specyfiki niniejszej sprawy mógł i powinien był skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji;
b) naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 127 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu przeprowadzenia przez Sąd pierwszej instancji a quo należytej kontroli przeprowadzonego przez organy podatkowe postepowania, z punktu widzenia zasady jego prowadzenia w sposób budzący zaufanie do organów administracji publicznej, ograniczając się wyłącznie do analizy, czy organy zbadały fakty prowadzące do wydania decyzji gwarantującej możliwość wyegzekwowania rzekomych zaległych należności publicznoprawnych w sytuacji, gdy w ocenie Skarżącego organy winny prowadzić postępowanie w taki sposób i czynić ustalenia faktyczne w takim zakresie, aby wydana decyzja była nie tylko zgodna z interesem publicznym ale także zasadą słuszności działania organów administracji publicznej, a które to uchybienie mogło mieć wpływ na treść zapadłego orzeczenia, albowiem sposób postępowania organów administracji publicznej, a dalej Sądu a quo w sposób oczywisty narusza zasady konstytucyjnej równości wobec prawa, ochrony własności, demokratycznego państwa prawa oraz praworządności;
2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
a) art. 21 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 P.u. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. poprzez ich niewłaściwą wykładnię, polegającą na wywiedzeniu z przedmiotowych przepisów, że w celu uwolnienia się od odpowiedzialności subsydiarnej za zobowiązania osoby prawnej osoba powołana do prowadzenia jej spraw ma obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości także wtedy, gdy stan niewypłacalności miałby wynikać wyłącznie z nieuregulowania zobowiązań wobec jednego wierzyciela a także nawet wtedy, gdy osoba powołana do prowadzenia spraw spółki nie ma nawet świadomości możliwości istnienia stanu niewypłacalności, podczas gdy z przedmiotowych przepisów wynikać może wyłącznie logiczny wniosek, że obowiązek osoby powołanej do prowadzenia spraw osoby prawnej zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości występuje wtedy, gdy stan niewypłacalności wynika z nieuregulowanych przez spółkę zobowiązań, które spółka świadomie przyjęła na siebie lub zostały na nią nałożone przy świadomości osób powołanych do prowadzenia jej sprawy, a w konsekwencji dokonania tego uchybienia błędne zastosowanie przedmiotowych przepisów w okolicznościach faktycznych sprawy, przyjmując za organami, że Skarżący pomimo ciążącego na nim obowiązku miał nie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, a w wyniku tego nie ma i nie będzie miał kiedykolwiek w przyszłości możliwości uwolnienia się od zaległości podatkowych Spółki;
b) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na stwierdzeniu, że Skarżący w świetle ustalonego stanu faktycznego nie udowodnił braku swojej winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w czasie, gdy pełnił funkcję jedynego członka zarządu Spółki w sytuacji, gdy w światle obowiązujących wówczas przepisów prawa, a także orzecznictwa sądowoadministracyjnego osoba powołana do prowadzenia spraw podmiotu gospodarczego nie ma prawnego obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy kierowany przez niego podmiot gospodarczy posiada zaległe wierzytelności w stosunku tylko do jednego wierzyciela, a co za tym Skarżącemu nie można przypisać winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie decyzji organów obu instancji, a ponadto o zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego oraz przeprowadzenie rozprawy.
Organ odwoławczy, w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Analiza zarzutów skargi kasacyjnej pozwala stwierdzić, że Skarżący kasacyjnie kwestionuje stanowisko Sądu pierwszej instancji i organów podatkowych odnośnie do dwóch spornych kwestii:
- braku weryfikacji przez Sąd pierwszej instancji, a wcześniej przez organy podatkowe, czy Spółka była faktycznym wystawcą spornych faktur,
- przyjęcia przez Sąd pierwszej instancji poglądu, zgodnie z którym do orzeczenia o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p. nie jest konieczne stwierdzenie wielości wierzycieli.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. jako najdalej idącego i skutkującego, w razie jego uwzględnienia, koniecznością uchylenia orzeczenia Sądu pierwszej instancji, co czyniłoby przedwczesnym odniesienie się do pozostałych sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów. W ocenie autora skargi kasacyjnej o wadliwości uzasadnienia zaskarżonego wyroku świadczy fakt nieodniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do części zarzutów skargi skierowanej do tego Sądu, związanych z brakiem weryfikacji okoliczności towarzyszących wystawieniu spornych faktur rodzących obowiązek zapłaty przez Spółkę podatku VAT, brak przeprowadzenia na tę okoliczność wnioskowanych przez Skarżącego dowodów.
Zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, jeżeli zaś w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Analiza tego przepisu wskazuje, że może on zostać naruszony przede wszystkim przez pominięcie któregokolwiek z elementów wymienionych w tym przepisie. Odnotować przy tym należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażany jest pogląd, że prawidłowo sporządzone uzasadnienie wyroku nie wymaga szczegółowego odniesienia się przez sąd pierwszej instancji do wszystkich zarzutów skargi oraz podniesionej w niej argumentacji, a jedynie w zakresie niezbędnym do przeprowadzenia kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FSK 2074/18).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić niezasadność wywiedzionego zarzutu.
Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji spełnia wymogi określone w przepisie art. 141 § 4 P.p.s.a. – jest ono kompletne i zawarto w nim jasno wyrażone i spójne stanowisko Sądu w przedmiocie okoliczności sprawy oraz podniesionych w skardze zarzutów. Orzeczenie Sądu pierwszej instancji poddaje się kontroli instancyjnej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie pominął argumentacji wyrażonej w skardze. W zakresie objętym zarzutem wyjaśnił bowiem, że decyzja wydana w trybie art. 116 O.p. jest odrębną decyzją w stosunku do decyzji wymiarowej, w związku z czym w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 116 O.p. nie można skutecznie kwestionować ustaleń poczynionych na wcześniejszym etapie postępowania podatkowego prowadzonego wobec podatnika.
Należy mieć na uwadze, że stanowisko to, do czasu wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku z 27 lutego 2025 r. w sprawie Adjak o sygn. C-277/24, wpisywało się powszechnie przyjętą i utrwaloną w orzecznictwie sądów administracyjnych praktykę. W wyroku tym TSUE stwierdził: "Artykuł 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 325 ust. 1 TFUE, prawem do obrony i zasadą proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że: nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego, bez uszczerbku dla konieczności, by ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej mogła skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich". Wyrok TSUE wskazuje zatem, że osoba trzecia, odpowiedzialna solidarnie za zobowiązania podatkowe osoby prawnej, nie musi być stroną postępowania wobec tej osoby prawnej. Jednak taka osoba powinna mieć możliwość podważenia ustaleń i kwalifikacji prawnych z pierwszego postępowania. Celem jest zapewnienie zgodności postępowania wobec osoby prawnej z zasadami legalizmu, przy jednoczesnym umożliwieniu osobom trzecim (często – jak w niniejszej sprawie – byłym członkom zarządów spółek) kwestionowania formalnych przesłanek.
Trudno jednak czynić Sądowi pierwszej instancji zarzut z tego powodu, że wydając wyrok dwa miesiące wcześniej przed podjęciem przez TSUE wspomnianego orzeczenia i ograniczając się do formalnej oceny zarzutów związanych z brakiem weryfikacji okoliczności wystawienia spornych faktur, nieprawidłowo sporządził uzasadnienie, naruszając tym samy przepis art. 141 §.4 P.p.s.a.
Wskazać także należy, że nie można zasadnie, na podstawie wyłącznie art. 141 § 4 p.p.s.a., tj. z pominięciem zarzutów wartościujących sądowe oceny konkretnych zastosowań procedury administracyjnej, kwestionować poszczególnych ustaleń i ocen, które składają się na stan faktyczny i prawny sprawy.
Powyższa uwaga pozostaje aktualna także przy ocenie kolejnej grupy zarzutów naruszenia przepisów postępowania. to jest art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 127 O.p.
W pierwszej kolejności należy jednak wskazać, że w świetle postanowień art. 176 § 1 i § 2 P.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami. Wymaga to zatem prawidłowego ich określenia w samej skardze kasacyjnej, a więc konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd uchybił, a także ich uzasadnienia. Sąd kasacyjny nie może domniemywać intencji strony i samodzielnie uzupełniać, czy też konkretyzować zarzutów kasacyjnych. Z uwagi na treść powyższych regulacji precyzyjne sformułowanie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie przez stronę składającą ten środek odwoławczy jest kwestią niezwykle istotną, przesądzającą o zakresie kontroli instancyjnej, dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny, który nie może uzupełniać, rozszerzać czy precyzować zarzutów kasacyjnych.
Obszerne wyjaśnienie zasad konstruowania skargi kasacyjnej i związanych z tym obowiązków profesjonalnego pełnomocnika procesowego było konieczne ze względu na sposób sformułowania omawianej grupy zarzutów (to jest naruszenia art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 127 O.p.), który zawiera mankamenty uniemożliwiające merytoryczne rozpatrzenie wskazanej grupy zarzutów.
Po pierwsze, zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego, przepisy określające kompetencje sądu administracyjnego w fazie orzekania, takie jak art. 145 § 1, art. 146 § 1, art. 147, art. 149 czy art. 151 Pp.p.s.a. mają charakter ogólny (blankietowy). Tego typu przepisy nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2023 r., sygn. akt III OSK 3380/21). Strona skarżąca kasacyjnie chcąc powołać się na zarzut naruszenia tych przepisów zobowiązana jest powiązać taki zarzut z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów, którym – jej zdaniem – sąd pierwszej instancji uchybił w toku rozpoznania sprawy. Naruszenie tych przepisów jest bowiem zawsze następstwem uchybienia innym przepisom, czy to procesowym, czy też materialnym.
Po drugie zwrócić należy uwagę, że Skarżący kasacyjnie kwestionując za pomocą tego zarzutu prawidłowość ustaleń faktycznych, a nawet wskazując na brak ustalenia stanu faktycznego przez organy podatkowe (brak weryfikacji czy Spółka była faktycznym wystawcą spornych faktur), formułując te zastrzeżenia i oparty na nich zarzut, pozostaje wyłącznie w sferze naruszeń ogólnych zasad postępowania podatkowego, to jest zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, które nie mogą stanowić samodzielnej i skutecznej podstawy do zwalczania ustaleń stanu faktycznego. Skarżący kasacyjnie nie wskazał natomiast jako naruszonego jakiegokolwiek przepisu wiążącej organy podatkowe procedury w zakresie postępowania dowodowego (rozdział 11 działu IV Ordynacji podatkowej art. 180 - art. 200), co powoduje, że tak skonstruowany zarzut nie może odnieść pożądanego przez Skarżącego skutku.
Po trzecie zarzut naruszenia art. 135 P.p.s.a. nie może być przedmiotem skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej, ponieważ przedmiotowy przepis stanowi uprawnienie dla wojewódzkiego sądu administracyjnego do orzekania w granicach danej sprawy, a nie dla wnoszącego skargę na ściśle określony akt lub czynność organu administracji publicznej. Dyspozycja art. 135 P.p.s.a. stanowi, że sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Norma z art. 135 P.p.s.a. wyznacza jedynie zakres kompetencji orzeczniczych sądu, uzależniając uruchomienie przewidzianych przez ustawę środków od "niezbędności" końcowego załatwienia sprawy, której dotyczy skarga (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 września 2025 r., sygn. akt II OSK 2364/24, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2025 r., sygn. akt III FSK 347/24), co prowadzi do wniosku, że warunkiem jego stosowania jest stwierdzenie braku zgodności z prawem zaskarżonego aktu w stopniu uzasadniającym jego wzruszenie, innymi słowy uwzględnienie skargi, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie.
Za niezasadne Naczelny Sąd Administracyjny uznaje także zarzuty naruszenia prawa materialnego, to jest art. 21 ust. 1, 2 i 3 w zw. z art. 11 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 P.u. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. oraz art. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.
W orzecznictwie sądów administracyjnych istnieje bowiem ugruntowane stanowisko, że nie stanowi przeszkody w zastosowaniu art. 116 § 1 O.p. fakt, że Skarb Państwa jest jedynym wierzycielem spółki (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z : 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3737/14; 28 kwietnia 2017r., sygn. akt I FSK 1624/15; 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1951/15; 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 3005/16; 5 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1686/18; 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3336/18; 6 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 2144/19; 21 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1099/20; 18 września 2020 r., sygn. akt II FSK 729/20; 3 marca 2022 r., sygn. akt III FSK 335/21; 6 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 538/21; 12 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 1424/21; 9 stycznia 2024 r., sygn. akt III FSK 3910/21).
W judykaturze wskazuje się, że przesłanka egzoneracyjna z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości (zob. np. wyroki NSA z: 20 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1928/21; 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1807/21 i przywołane tam orzeczenia). Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 P.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok SN z 7 listopada 2016 r., III UK 13/16). Artykuł 116 § 1 O.p. wiąże odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania nie z pozytywnym rozpoznaniem wniosku o upadłość, a jedynie z samym faktem niezłożenia tego wniosku. Ogłoszenie upadłości i zgłoszenie wniosku o upadłość to dwie rożne kategorie prawne i dla uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki nie ma zasadniczego znaczenia kwestia istnienia jednego wierzyciela. Nawet w przypadku, gdy jedynym wierzycielem spółki kapitałowej jest Skarb Państwa lub ZUS, nie można przyjąć, że członkowie jej zarządu nie mają z tego powodu obowiązku zgłaszać wniosku o ogłoszenie upadłości w ramach przesłanek egzoneracyjnych (zob. np. wyrok NSA z 13 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1871/21). Z niewypłacalnością dłużnika, o której mowa jest w art. 10 i art 11 ust 1 i 2 P.u. mamy również do czynienia wtedy, gdy dłużnik ten nie zaspokaja jednego tylko wierzyciela (zob. np. wyrok NSA z 31 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 1599/21).Pogląd przeciwny stawiałby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby do nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich. Tym bardziej, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. nie odsyła bezpośrednio do regulacji zawartych w ustawie - Prawo upadłościowe. Stosowanie przepisów tej ostatniej ustawy jest konieczne tylko dla ustalenia takich kluczowych kwestii, jak wystąpienie stanu niewypłacalności, czy terminu, w którym wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony (zob. np. wyrok NSA z 23 lutego 2024 r., sygn. akt III FSK 4424/21).
Zauważyć także należy, że prezentowane wyżej stanowisko potwierdzone zostało w wyroku TSUE z 30 kwietnia 2025 r., sygn. C-278/24 (w sprawie Genzyński), w którym wskazano, że członek zarządu nie może, w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości spółki ograniczyć się do podniesienia, że w chwili stwierdzenia trwałej niewypłacalności jedynym wierzycielem tej spółki był Skarb Państwa.
Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).
s. del. M. Waksmundzka-Karasińska (spr.) s. A. Dalkowska s. J. Pruszyński