III FSK 275/26

III FSK 275/26 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2026-03-11
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dominik Gajewski /sprawozdawca/
Stanisław Bogucki /przewodniczący/
Tomasz Kolanowski
Symbol z opisem
6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
I SA/Wr 700/25 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2025-11-27
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 133 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Dominik Gajewski (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 listopada 2025 r., sygn. akt I SA/Wr 700/25 w sprawie ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 9 września 2025 r., nr 0201-IEE2.7192.73.2025.2 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 27 listopada 2025 r. w sprawie ze sprzeciwu M. W. (dalej: skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ) z dnia 9 września 2025 r., w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, oddalił skargę.
Skargę kasacyjną na ww. wniósł pełnomocnik skarżącej. Na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.) zaskarżono wyżej wskazany wyrok w całości oraz wniesiono o stwierdzenie nieważności postępowania z uwagi na niedopuszczalność drogi sądowej (art. 183 § 2 pkt 1 p.p.s.a.), ewentualnie - uchylenie wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenie skargi (art. 189 p.p.s.a. ), zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu przepisu art. 174 pkt 2 p.p.s.a. to jest:
1) naruszenie art. 151a § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wobec przystąpienia do rozpatrzenia i oddalenia przez Sąd I instancji sprzeciwu w trybie powołanego przepisu, pomimo podniesionych w jego treści, istniejących i utrwalonych w aktach sprawy przesłanek dla jego odrzucenia na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., w związku z niedopuszczalnością drogi sądowej;
2) naruszenie poprzez brak zastosowania przepisu art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wobec niedostrzeżenia przez Sąd I instancji istotnych naruszeń przez organy administracji obowiązujących je przepisów postępowania, to jest art. 156 § 1 pkt 2, pkt 4 oraz pkt 7 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U.2025.1691 z dnia 2025.12.03; dalej: k.p.a.), w rezultacie naruszenia:
a) art. 33 § 3 k.p.a. z uwagi na uznanie za pełnomocnika w sprawie osoby, która nie złożyła do akt sprawy dokumentu pełnomocnictwa, w tym obejmującego swoim zakresem to postępowanie i doręczanie jej pism, w tym postanowień,
b) art. 40 § 1 k.p.a. z uwagi na skierowanie postanowienia do osoby niebędącej stroną ani jej pełnomocnikiem w sprawie, w której postanowienie sporządzono;
3) art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w nawiązaniu do art. 33 § 3 oraz art. 40 § 1 k.p.a. wobec braku odzwierciedlenia w zaskarżonym wyroku podstawowej kontroli reprezentacji Skarżącej w toczącym się wobec Niej postępowaniu egzekucyjnym;
4) naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a. w rezultacie wydania wyroku bez należytego rozpoznania zawartości akt sprawy, w tym w pierwszej kolejności treści złożonego sprzeciwu, rozpoznania okoliczności włączenia do akt sprawy egzekucyjnej dokumentu pełnomocnictwa złożonego do akt kontroli celno-skarbowej, zakresu przedmiotowego tego pełnomocnictwa, które to okoliczności w ogóle nie zostały przez Sąd wzięte pod uwagę w toku rozpoznawania sprawy - wskazuje na to brak rzeczowego odniesienia do treści tych argumentów i dowodów w wydanym orzeczeniu - co doprowadziło do wydania orzeczenia w sprawie, która podlegała odrzuceniu bez jej rozpoznania;
5) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 133 p.p.s.a. wobec sprzeczności przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego z treścią akt sprawy (błędnie oceniony zakres pełnomocnictwa do kontroli celno-skarbowej i spraw wpadkowych do niej), a także pominięcie w motywach zaskarżonego wyroku kluczowych argumentów Skarżącej w opisie przebiegu sprawy w jej toku administracyjnym, co doprowadziło do merytorycznego rozpoznania sprzeciwu w sprawie nieistniejącej, które to naruszenia przepisów postępowania nie mogły pozostać bez istotnego wpływu na wynik sprawy, a zatem Sąd, przystępując do kontroli dopuszczalności sprzeciwu powinien był, stosownie do wskazanego powyżej przepisu postępowania - art. 145 § 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. dostrzec inne naruszenia przepisów postępowania, skutkujące nieważnością postanowienia objętego sprzeciwem, co powinno było skutkować odrzuceniem sprzeciwu jako złożonego wobec postanowienia, które nie zostało wprowadzone do obrotu prawnego.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, zrzeczono się przeprowadzania rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., wobec czego rozpoznanie sprawy nastąpiło w granicach zgłoszonych podstaw i zarzutów skargi kasacyjnej. Stosownie do przepisu art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna winna zawierać zarówno przytoczenie podstaw kasacyjnych, jak i ich uzasadnienie. Przytoczenie podstaw kasacyjnych oznacza konieczność konkretnego wskazania tych przepisów, które zostały naruszone w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, co ma istotne znaczenie ze względu na zasadę związania Sądu II instancji granicami skargi kasacyjnej.
Przepis art. 64e p.p.s.a., jako lex specialis w stosunku do art. 134 § 1 p.p.s.a., w sposób zasadniczy różnicuje postępowania sądowe w przedmiocie sprzeciwu bądź skargi. Zgodnie z art. 134 i art. 145 p.p.s.a. skarga otwiera postępowanie sądowoadministracyjne prowadzące do kontroli legalności decyzji administracyjnej pod kątem prawidłowego zastosowania przez organ przepisów prawa materialnego, jak i norm o charakterze proceduralnym. Natomiast art. 64e p.p.s.a. wyraźnie zawęża kontrolę sądową do oceny "jedynie" przesłanek warunkujących wydanie decyzji na podstawie art. 138 § 2 k.p.a.
Stosownie do art. 138 § 2 k.p.a., organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Z ww. przepisu wynika, że wydanie decyzji kasacyjnej połączonej z przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek, które powinny wystąpić łącznie. Po pierwsze, organ odwoławczy jest zobowiązany wykazać, że postępowanie przed organem I instancji, w którym została wydana decyzja, było prowadzone z naruszeniem przepisów postępowania i po drugie – niezbędnym jest wykazanie istnienia niewyjaśnionego przez organ I instancji zakresu sprawy, który ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Dodać także należy, że decyzja kasacyjna może zapaść, jeżeli wątpliwości organu II instancji co do stanu faktycznego nie można wyeliminować w trybie art. 136 k.p.a.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 9 lipca 2025 r., w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciw M. W. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia do organu pierwszej instancji.
Trafne jest stanowisko Sądu I instancji, że podstawowym obowiązkiem sądu administracyjnego rozpoznającego sprzeciw od postanowienia kasacyjnego jest przede wszystkim ustalenie, czy zachodziły przesłanki do zastosowania art. 138 § 2 k.p.a. Sąd I instancji ustalił, że przesłanki takie wystąpiły, a były nimi: brak podpisu na wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz błędne oznaczenie adresata postanowienia I instancji. Stwierdzone w ramach postępowania zażaleniowego uchybienia były na tyle istotne, że wymusiły uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu. Organ odwoławczy zalecił, aby w ponownie prowadzonym postępowaniu organ egzekucyjny wezwał zobowiązaną do uzupełnienia podpisu na wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego ze stosownym pouczeniem w przypadku nieusunięcia braków w wyznaczonym terminie (art. 63 § 2 k.p.a.). Po uzupełnieniu braku formalnego Naczelnik Urzędu powinien przystąpić do rozpoznania wniosku, zbadać, czy w sprawie nie wystąpiła jakakolwiek przesłanka z art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, obligująca do umorzenia postępowania egzekucyjnego i przedstawić pełne uzasadnienie prawne i faktyczne. W wydanym postanowieniu oznaczyć należy prawidłowo stronę postępowania.
Sąd I instancji uznał, że podania dotkniętego brakami formalnymi nie można utożsamiać z podaniem niedopuszczalnym, z tych względów zasadnie DIAS uchylił zażalone postanowienie przyjmując, że uzupełnienie braków formalnych winno mieć pierwszeństwo przed merytoryczną oceną wniosku.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 33 § 3 k.p.a. oraz art. 40 § 1 k.p.a. należy wskazać, że błędnie oznaczono adresata postanowienia organu I instancji, jednak jest to jeden z powodów jego uchylenia. Natomiast w aktach sprawy znajduje się odpis pełnomocnictwa udzielonego dla S. S. przez M. W. Zakres tego pełnomocnictwa dotyczy także postępowania egzekucyjnego i zabezpieczającego w l, jak i w II instancji. Dlatego też należy uznać, iż postanowienie DIAS zostało prawidłowo zaadresowane na pełnomocnika. Tym samym nie jest zasady zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.
Organ II instancji, a za nim Sąd I instancji prawidłowo odnotował, że doszło do naruszenia przepisów postępowania, które ma istotny wpływ na wynik sprawy. Naruszeniem tym było nieuzupełnienie braków formalnych zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym. Przy czym, konieczność uzupełnienia braków formalnych musi poprzedzać ocenę dopuszczalności wnoszonego środka.
Sposób wnoszenia pism do organu administracji określa art. 63 § 1 i § 3a k.p.a stanowiąc, że podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia) wnosi się na piśmie, za pomocą telefaksu lub ustnie do protokołu. Podania utrwalone w postaci elektronicznej wnosi się na adres do doręczeń elektronicznych lub za pośrednictwem konta w systemie teleinformatycznym organu administracji publicznej. Jeżeli przepisy odrębne nie stanowią inaczej, podania wniesione na adres poczty elektronicznej organu administracji publicznej pozostawia się bez rozpoznania (§ 1). Podanie wniesione na adres do doręczeń elektronicznych lub za pośrednictwem konta w systemie teleinformatycznym organu administracji publicznej zawiera dane w ustalonym formacie, zawartym we wzorze podania określonym w odrębnych przepisach, jeżeli te przepisy nakazują wnoszenie podań według określonego wzoru (§ 3a). Zgodnie z treścią art. 64 § 2 k.p.a., jeżeli podanie nie czyni zadość innym wymaganiom ustalonym w przepisach prawa, należy wezwać wnoszącego do usunięcia braków w terminie siedmiu dni z pouczeniem, że nieusunięcie tych braków spowoduje pozostawienie podania bez rozpoznania.
Z akt sprawy wynika, że skarżąca nie złożyła wniosku w żaden z opisanych sposobów, bowiem samu pismo zawierające treść zarzutów, jak i jego uzupełnienie nie zostało prawidłowo podpisane. Brak na podaniu wnoszonym w formie elektronicznej bezpiecznego podpisu elektronicznego weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu (art. 63 § 3a k.p.a.) jest brakiem formalnym, który może być usunięty w trybie art. 64 § 2 k.p.a., o ile znany jest adres wnoszącego podanie (odwołanie złożone na adres elektroniczny organu powinno być potraktowane, jako złożone w "zwykłej" - pisemnej formie). Brak ten można uzupełnić poprzez przesłanie podania przez wnoszącego i opatrzenie go bezpiecznym podpisem elektronicznym, złożenie odwołania w formie pisemnej z własnoręcznym podpisem, bądź też wniesienie go ustnie do protokołu. (por. wyrok WSA w Kielcach z 22.09.2021 r., II SA/Ke 682/21, LEX nr 3242008). Jest to przy tym brak, którego nie można uzupełnić w postępowania zażaleniowym (odwoławczym). Brak bowiem właściwego wszczęcia postępowania - właściwego złożenia podania - czyni niemożliwym merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy już przed organem I instancji. Jak wskazuje się w orzecznictwie badanie zachowania terminu do wniesienia podania, jego dopuszczalności, powinno być poprzedzone ustaleniem przez organ, że podanie spełnia wymogi formalne. Podania dotkniętego brakami formalnymi nie można utożsamiać z podaniem niedopuszczalnym (por. wyrok WSA w Krakowie z 6.08.2025r., III SA/Kr 265/25, LEX nr 3897071). Z tych względów zasadnie DIAS uchylił zażalone postanowienie przyjmując, że uzupełnienie braków formalnych winno mieć pierwszeństwo przed merytoryczną oceną wniosku. Nie oznacza to jednak, że po uzupełnieniu braków formalnych organy nie powinny się odnieść do kwestii dopuszczalności wniesionego środka lub jego ewentualnej przedwczesności. W każdym jednak wypadku musi to być poprzedzone skutecznym wniesieniem środka, a więc usunięciem ewentualnych braków.
W związku z przedstawioną analizą nie znajduje uzasadnienia zarzut naruszenia art. 151a § 2 p.p.s.a. Niezasadny jest również zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z dyspozycją art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego dlaczego Sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego przepisu jest skuteczny wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.
Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
sNSA Dominik Gajewski sNSA Stanisław Bogucki sNSA Tomasz Kolanowski