III FSK 1211/25

III FSK 1211/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-09-11
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Cezary Koziński
Paweł Borszowski /przewodniczący sprawozdawca/
Sławomir Presnarowicz
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
III FSK 1498/23 - Wyrok NSA z 2025-03-27
III SA/Wa 2875/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2023-06-07
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę o wznowienie postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2026 poz 143
art. 272 § 2a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Dz.U. 2025 poz 111
art. 116
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Cezary Koziński, Protokolant starszy inspektor sądowy Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 5 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi M. K. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2025 r. sygn. akt III FSK 1498/23 oddalającym skargę kasacyjną M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2875/22 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2022 r., nr 1401-IEW1.4120.10.2022.2.AD w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę o wznowienie postępowania, 2) zasądza od M. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1498/23, oddalono skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 czerwca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2875/22, oddalającego skargę M. K. (dalej: "Skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Organ") z 4 października 2022 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.
Wymienione wyroki publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W skardze o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego wskazanym wyrokiem NSA, jako podstawę wznowienia wskazano art. 272 § 2a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.").
Skarżący wskazał, iż wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zapadło orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 (Genzyński), które ma wpływ na treść wydanego orzeczenia. Zdaniem Skarżącego orzeczenie TSUE wskazuje wykładnię wykładnie określonych norm prawa unijnego rzutujących na praktykę stosowania przepisów krajowych – art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej: "O.p."), stanowiących podstawę decyzji będącej przedmiotem wniosku o wznowienie postępowania.
Skarżący wniósł o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1498/23 w sprawie ze skargi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 07 czerwca 2023 r., sygn. akt II SA/Wa 2875/22 na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 4 października 2022 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2018 r., a także o uchylenie zaskarżonego wyroku.
W zakreślonym ustawowo terminie Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga o wznowienie postępowania nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 272 § 2a p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy zostało wydane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które ma wpływ na treść wydanego orzeczenia. Przepis § 2 stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem, że termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania biegnie od dnia publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.
Główną oś argumentacji zawartej w skardze o wznowienie stanowi powołanie się Skarżącej na orzeczenie TSUE z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C – 278/24 (Genzyński).
Jak już zaznaczono podstawę wznowieniową stanowi art. 272 § 2a p.p.s.a. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca posługuje się w tej regulacji stwierdzeniem "ma wpływ na treść wydanego orzeczenia". Zarzut skargi kasacyjnej odnosi się zatem do wpływu i bezpośredniej korelacji sędziowskiego stanowiska zajętego przez Trybunał Sprawiedliwości na treść wydanego przez sąd krajowy orzeczenia.
Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wymienionym orzeczeniu orzekł więc, że ,,Artykuł 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady (UE) 2018/1695 z dnia 6 listopada 2018 r., w związku z art. 325 TFUE, z prawem własności, a także z zasadami równego traktowania, proporcjonalności i pewności prawa,
należy interpretować w ten sposób, że:
nie stoi on na przeszkodzie mechanizmowi krajowemu, w ramach którego:
- członek lub były członek zarządu spółki mającej zobowiązanie z tytułu podatku od wartości dodanej ponosi wraz z tą spółką solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe powstałe w okresie, w którym pełnił on tę funkcję,
- odpowiedzialność ta jest ograniczona do tych zaległości podatkowych, których egzekucja od spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna,
- zwolnienie z tej odpowiedzialności zależy w szczególności od przedstawienia przez członka lub byłego członka zarządu dowodu, że wniosek o ogłoszenie upadłości tej spółki został złożony we właściwym czasie lub że niezłożenie tego wniosku nie wynika z jego winy,
o ile ów członek lub były członek, w celu wykazania braku winy, może skutecznie powołać się na to, że dochował wszelkiej staranności wymaganej przy prowadzeniu spraw danej spółki, przy czym wspomniany członek lub były członek nie może w tym celu ograniczyć się do podniesienia, że w chwili stwierdzenia trwałej niewypłacalności jedynym wierzycielem tej spółki był Skarb Państwa’’.
W tym kontekście zatem należy ocenić wskazywany w art. 272 § 2a p.p.s.a. wpływ wyroku TSUE na treść wydanego orzeczenia.
Ponadto należy zauważyć, że Trybunał stwierdził, iż ,,prawo polskie przewiduje w istocie domniemanie, zgodnie z którym członek zarządu spółki dysponuje lub powinien dysponować zarówno bezpośrednią wiedzą na temat działalności tej spółki, jak i wpływem na tę działalność. Tymczasem takie domniemanie nie wydaje się samo w sobie sprzeczne z zasadą proporcjonalności. Nie wydaje się ono bowiem ustanawiać odpowiedzialności niezależnej od winy’’ (pkt 68-69). W dalszej kolejności TSUE stwierdził, że ,,domniemanie, o którym mowa w pkt 68 niniejszego wyroku, może zostać obalone przez członka lub byłego członka zarządu danej spółki. W tym celu może on w szczególności wykazać, że spełnia jedną z przesłanek zwolnienia z odpowiedzialności solidarnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, a mianowicie:
– zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło we właściwym czasie lub
– niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy’’ (pkt 72). W konsekwencji Trybunał przyjął, że ,,W tym względzie członek lub były członek zarządu spółki mającej zobowiązanie z tytułu VAT powinien mieć możliwość powołania się na wszelkie okoliczności mogące wykazać, że niezłożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości nie wynika z jego winy’’(pkt 75).
Biorąc to pod uwagę należy przeanalizować, czy Skarżący wykazał istnienie przesłanek, które mogłoby stanowić podstawę podważenia w trybie wznowieniowym objętego skargą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził, aby Skarżący wykazał takie przesłanki, które stanowiłyby podstawę podważenia w trybie wznowieniowym wyroku NSA z 27 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1498/23.
W tym względzie trzeba zauważyć, że Skarżący wskazał, że z umowy spółki jednoznacznie wynikało, że kadencja zarządu trwała rok i w jego przypadku skończyła się przed powstaniem spornych należności, a sam fakt nieaktualizacji wpisu w KRS nie mógł przesądzać o dalszym pełnieniu obowiązków członka zarządu. Stwierdził jednocześnie, że zgodnie z umową spółki mandat Skarżącego wygasł z dniem 30 czerwca 2018 r. – z dniem odbycia zgromadzenia wspólników zatwierdzającego sprawozdanie finansowe za ostatni pełny rok obrotowy pełnienia funkcji członka zarządu. Ponadto podniósł, że w okresie pełnienia formalnie przez Skarżącego funkcji członka zarządu spółka nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, a tym samym nie powstały żadne zobowiązania podatkowe, zaś sporne zobowiązania powstały dopiero w związku z transakcjami dokonanymi po upływie jego kadencji.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wymienione argumenty, w świetle przywołanego wyroku TSUE z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C-278/24 i art. 272 § 2a p.p.s.a., stanowią potwierdzenie, że Skarżący nie wykazał istnienia przesłanek, które mogłyby stanowić podstawę podważenia w trybie wznowieniowym objętego skargą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1498/23. Należy bowiem zauważyć, że kluczowe staje się stwierdzenie wynikające z sentencji wyroku TSUE, t.j. ,,o ile ów członek lub były członek, w celu wykazania braku winy, może skutecznie powołać się na to, że dochował wszelkiej staranności wymaganej przy prowadzeniu spraw danej spółki’’. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego tak określonej staranności przy prowadzeniu spraw spółki, która uzasadniałaby zastosowanie wyroku TSUE i konwalidacji ewentualnych wad nie można stwierdzić, gdyż ze znajdującej się w aktach sprawy informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców Spółki wynika, że Skarżący jest ujawniony w tym rejestrze jako prezes zarządu Spółki od dnia 4 lipca 2016 r. Przy czym Skarżący nie obalił domniemania prawidłowości powyższego wpisu w KRS. Ponadto trzeba zauważyć, że twierdzenia Skarżącego pozostają ze sobą w sprzeczności. Jeżeli bowiem przyjąć - jak twierdzi Skarżący - że jego kadencja (jako członka zarządu Spółki) wygasła dnia 30 czerwca 2018 r., to niezrozumiałym jest dlaczego - nie będąc już członkiem zarządu (wedle powyższych twierdzeń) - Skarżący złożył rezygnację z pełnienia tej funkcji.
W okolicznościach niniejszej sprawy nie może być mowy o skutecznym złożeniu rezygnacji przez Skarżącego z pełnionej przez niego funkcji członka zarządu Spółki. Dla wykazania tej okoliczności Skarżący złożył do akt sprawy dokument z dnia 24 września 2018 r. - rezygnacja Skarżącego z funkcji członka zarządu ze wskazaniem – jak wynika z jego treści – że przyczyną rezygnacji jest sprzedaż udziałów. Pismo to zostało podpisane przez Skarżącego. Z treści tego pisma ani z innych dokumentów zgromadzonych w sprawie nie wynika, aby pismo zostało złożone podmiotowi (osobie) uprawnionej do przyjmowania tego rodzaju oświadczeń. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził okoliczności, iż oświadczenie o rezygnacji Skarżący złożył na ręce M. J. – nabywcy udziałów spółki B. Ponadto, gdyby Skarżący wraz z innymi dokumentami przekazał M. J. sporne oświadczenie o rezygnacji, to i tak rezygnacja ta nie byłaby skuteczna. Złożenie bowiem oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu nabywcy udziałów spółki nie spełnia procedury złożenia rezygnacji. Nabywca udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest organem tej spółki.
Z akt sprawy wynika, że stan niewypłacalności Spółki nastąpił po 31 lipca 2019 r., tj. po upływie trzech miesięcy od daty wymagalności zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 rok (tj. 30 kwietnia 2019 r.). W konsekwencji wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien był zostać złożony do dnia 31 sierpnia 2019 roku – po upływie 30 dni od wskazanej wyżej daty niewypłacalności Spółki. Nie było przy tym sporu co do tego, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
Należy w związku z tym nadmienić, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony do sytuacji wyjątkowych, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań. Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej osoby prawnej. Osoba, która godzi się pełnić funkcję członka zarządu, przyjmuje na siebie również ryzyko, że będzie odpowiadała za zobowiązania podatkowe. Od tego ryzyka może się uwolnić tylko w jeden sposób zgłaszając w terminie wniosek o ogłoszenie upadłości (lub otwarcie postępowania układowego obecnie restrukturyzacyjnego), czyli nadzorując sprawy spółki i prawidłowo je prowadząc.
W konsekwencji postępowanie sądowoadministracyjne zakończone wyrokiem NSA z 27 marca 2025 r., sygn. akt III FSK 1498/23, nie wykazuje – w kontekście treści art. 272 § 2a p.p.s.a. – wad wymagających konwalidacji w związku z wyrokiem TSUE z 30 kwietnia 2025 r. w sprawie C – 278/24 (Genzyński).
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a., oddalił skargę o wznowienie postępowania. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 w zw. z art. 276 p.p.s.a.
Cezary Koziński Paweł Borszowski (spr.) Sławomir Presnarowicz