II GSK 5448/16

II GSK 5448/16 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2017-01-31
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2016-12-02
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Gabriela Jyż /przewodniczący/
Krystyna Anna Stec /sprawozdawca/
Magdalena Maliszewska
Symbol z opisem
6042 Gry losowe i zakłady wzajemne
Hasła tematyczne
Gry losowe
Sygn. powiązane
II SA/Rz 1153/16 - Wyrok WSA w Rzeszowie z 2016-10-11
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2009 nr 201 poz 1540
art. 23b ust. 1, art. 23f ust. 1 pkt 1, ust. 2
Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.
Dz.U. 2010 nr 138 poz 935
art. 5 pkt 11
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności - tekst jednolity.
Dz.U.UE.L 2008 nr 218 poz 30 art. 2 pkt 10
Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) NR 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiające wymagania w zakresie akredytacji i  nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylające rozporządzenie (EWG) nr 339/93
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż Sędzia NSA Krystyna Anna Stec (spr.) Sędzia del. WSA Magdalena Maliszewska Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "A." Spółki z o.o. w likwidacji w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 października 2016 r. sygn. akt II SA/Rz 1153/16 w sprawie ze skargi "A." Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę kasacyjną
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 11 października 2016 r., sygn. akt II SA/Rz 1153/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę A. Sp. z o.o. w likwidacji w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] września 2013 r. w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych.
Przedstawiając stan sprawy Sąd I instancji wskazał, że w wyniku kontroli przeprowadzonej w R. w dniu [...] stycznia 2010 r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w K., w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, stwierdzono, że wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze na automacie o niskich wygranych typu [...] nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...] z dnia [...] listopada 2007 r. jest wyższa niż 0,50 zł, a więc wyższa niż dopuszcza art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.; dalej: ugh). W związku z powyższym decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. orzekł o cofnięciu A. Sp. o.o. rejestracji ww. automatu.
Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] października 2011 r., utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] czerwca 2011 r.
Wyrokiem z dnia 27 marca 2012 r., sygn. II SA/Rz 1247/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, że zgodnie z treścią art. 23b ust. 1 ugh jedynym dowodem spełniania przez automat wymogów określonych w art. 129 ust. 3 ugh może być opinia jednostki badawczej upoważnionej do badań technicznych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 23f ust. 1 ugh), nie zaś – jak w niniejszej sprawie - wynik eksperymentu kontrolnego i opinii biegłego.
Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego w R. wystosował do spółki żądanie poddania automatu badaniu jednostki badającej - Izby Celnej w P. Wydziału Laboratorium Celnego, które przeprowadzono w dniu [...] kwietnia 2013 r. z wynikiem negatywnym. Stwierdzono bowiem możliwość zmiany minimalnej i maksymalnej stawki za grę z poziomu opcji serwisowych bez wpływu na zmianę sumy kontrolnej programu gier, tj. bez ingerencji w płytę główną i naruszenia plomb, umożliwiającej ustawienie stawki za grę wyższej od określonej w art. 129 ust. 3 ugh. Ustalono, że automat nie został wyposażony w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, a ponadto płyta główna nie była zabezpieczona przed dostępem, ponieważ wyprowadzony został od niej do obudowy przewód z portem USB. Istniała także możliwość zmiany wskazań liczników elektronicznych bez ingerencji w płytę główną, obudowę i naruszenia plomb. Wadliwie zamontowano też na automacie informację z oznaczeniem zezwolenia, ponieważ istniała możliwość jej usunięcia bez uszkodzenia lub zniszczenia urządzenia. W automacie stwierdzono również funkcję INIT MACHINE, która służy do kasowania elektronicznego systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych zawierającego m. in. licznik księgowości elektronicznej z poziomu opcji serwisowych automatu bez naruszenia plomb. Możliwa była też zmiana wskazań liczników elektronicznych automatów.
Wobec powyższego decyzją z dnia [...] maja 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. cofnął spółce A. rejestracji spornego automatu o niskich wygranych.
Decyzją z dnia [...] września 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R.
Wyrokiem z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. akt II SA/Rz 1082/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w P. oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.
Następnie Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 983/14 uchylił wyrok WSA w Rzeszowie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. Według Sądu kasacyjnego Sąd I instancji uchylając decyzje nie wyjaśnił, na czym konkretnie miało polegać uchybienie organów obu instancji i dlaczego miało ono lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
WSA w Rzeszowie ponownie rozpoznając sprawę – i mając na uwadze treść art. 190 i art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa), uznał, że skarga jest pozbawiona usprawiedliwionych podstaw.
Sąd I instancji wyraził pogląd, że powoływany w sprawie przepis art. 129 ust. 3 ugh nie może być uznany za tzw. przepis techniczny. Jeżeli natomiast chodzi o przepisy ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (w tym nowe przepisy art. 23a-23f wprowadzone do ustawy do grach hazardowych powyższą nowelizacją), to nie podlega dyskusji fakt, że przepisy te zostały poddane w dniu 16 września 2010 r. – jako co najmniej potencjalnie przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – notyfikacji Komisji Europejskiej (notyfikacja nr 2010/0622/PL).
Sąd I instancji za bezzasadne uznał też za bezzasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego, wyrażające się zaniechaniem dopuszczenia szeregu dowodów, które "miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, w szczególności dowodu z przesłuchania pracowników Laboratorium Celnego w P., dowodu z przesłuchania biegłych z jednostki badawczej, która wydała opinię techniczną, dowodu z konfrontacji biegłych oraz dowodu z przesłuchania strony".
Sąd po dokonaniu kontroli przebiegu postępowania oraz na podstawie analizy akt sprawy doszedł do wniosku, że organy prowadzące postępowanie podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, nie naruszając reguł procesowych gwarantujących prawidłowość ustalenia podstawy faktycznej oraz ochronę praw strony. Również materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i pełny. Wątpliwości Sądu nie budził także sposób oceny dowodów zebranych w sprawie. Organy nie naruszyły zatem – wbrew zarzutom skargi – art. 191 Ordynacji podatkowej.
WSA uznał wyniki eksperymentu oraz opinii Laboratorium Celnego Izby Celnej w P. za jednoznaczne, spójne i pełne, co uzasadniało zakończenie prowadzenia dalszego postępowania dowodowego. Sąd stwierdził, że organ nie ma obowiązku przeprowadzania dowodów zaoferowanych przez stronę w sytuacji, gdy istotne dla sprawy okoliczności zostały już stwierdzone na podstawie innych dowodów, a strona jedynie kwestionuje wnioski, jakie organy wyprowadziły z przeprowadzonych dotychczas dowodów. Nie doszło zatem do naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka A. Na podstawie art. 174 pkt 2 ppsa zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:
1. art. 3 § 1 ppsa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przejawiające się w nienależytej kontroli nad prawidłowością postępowania przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej, który wydał zaskarżoną decyzję, co doprowadziło do utrzymania w mocy decyzji wydanej z naruszeniem prawa materialnego;
2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na jego bezzasadnym niezastosowaniu, a w konsekwencji nieuchyleniu zaskarżonej decyzji w całości,
3. art.151 ppsa, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a polegające na bezzasadnym zastosowaniu tego przepisu i oddaleniu skargi mimo tego, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, wobec czego skarga powinna zostać uwzględniona.
Na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa, zaskarżonemu wyrokowi zarzucono ponadto naruszenie:
- prawa materialnego, a to art. 23f w zw. z art. 23b ust. 1 ugh, poprzez jego niezastosowanie i błędne przyjęcie, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada akredytację wymaganą do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier o niskich wygranych, podczas gdy podmiot ten takiej akredytacji nie posiada, a zatem nie jest uprawniony do wykonywania takich badań,
- art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zupełności materiału dowodowego, jak również zaniechanie wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego i oparcie zaskarżonej decyzji na opinii Izby Celnej w P., która nie posiada należytych uprawnień do badania automatów do gier.
Wskazując na powyższe zarzuty, spóka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA w Rzeszowie do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej w caości.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Wniosku o uchylenie zaskarżonego wyroku nie popierają przede wszystkich postawione Sądowi I instancji zarzuty naruszenia przepisów postępowania, z podanych niżej względów.
I tak, art. 3 § 1 ppsa - zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, jest jednym z przepisów wyznaczających zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego. Ewentualne naruszenie przez sąd przy rozstrzygnięciu sprawy prawa materialnego czy procesowego nie oznacza, że sąd ten uchybił wynikającemu z przytoczonej regulacji zakresowi kontroli działalności administracji publicznej jak i że nie zastosował środków określonych w ustawie. Ewentualnie wadliwe ich zastosowanie jest kwestią odrębną (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2014 r., sygn. akt I GSK 121/13). Tym samym nie mógł być uznany za skuteczny zarzut naruszenia art. 3 § 1 ppsa, przez nienależytą kontrolę postępowania i utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem prawa materialnego.
W myśl z kolei art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne (niż w pkt b) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Treść przepisu wskazuje zatem jednoznacznie, że ma on charakter normy tzw. "wynikowej’ i warunkiem jego zastosowania jest stwierdzenie przez sąd naruszenia prawa przez organ administracji publicznej. Zasadnie przyjmuje się zatem, że przepis ten - bez wskazania przepisów, naruszenia których w ocenie strony sąd wadliwie nie dostrzegł - nie może być samoistną podstawą skargi kasacyjnej (por. np. wyrok NSA z 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II OSK 2077/10, LEX nr 1125504; wyrok NSA z 7 maja 2014 r., sygn. akt II OSK 2886/12).
Analogicznie ocenić należy zarzut naruszenia art. 151 ppsa.
Uzasadnienia nie znajduje też oparcie skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa materialnego, a to art. 23f w zw. z art. 23b ust. 1 ugh, przez błędne przyjęcie, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada akredytację wymaganą do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier o niskich wygranych, podczas gdy podmiot ten takiej akredytacji nie posiada, a zatem nie jest uprawniony do wykonywania takich badań.
Według ust. 1 pierwszego z powołanych przepisów, upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia następujące warunki:
1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European cooperation for Accreditation Multilateral Agreement);
2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym;
3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe;
4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności.
W myśl art. 23f ust. 2 ugh, upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności wymienione w tym przepisie w pkt 1-4. Z kolei stosownie do regulacji zawartej w ust. 6 Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.
Sporna – na gruncie przytoczonych unormowań – kwestia, czy upoważniona przez Ministra Finansów jednostka (w rozpoznawanej sprawie Laboratorium Celne Izby Celnej w P.) była uprawniona do badania automatów o niskich wygranych z uwagi na brak "stosownej zakresowo" akredytacji, była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego i na tym tle, mimo początkowej rozbieżności, ukształtowało się jednolite orzecznictwo.
Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w całej rozciągłości podziela stanowisko wyrażone np. w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1737/14 czy z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. akt II GSK 3575/16.
W pełni zasadny jest bowiem pogląd, że przepisy ustawy o grach hazardowych (w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1) nie wymagają, aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresowo akredytację. Uzasadnione jest wyprowadzenie takiego wniosku wprost z treści art. 23f ust. 1 pkt 1 ugh, według którego wymaga się od jednostki badającej jedynie posiadania akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub innego podmiotu wymienionego w tym przepisie. Ustawodawca nie doprecyzował przecież jaka to ma być akredytacja, w szczególności jaki ma być jej zakres, czy też jakiej normy zharmonizowanej wymagania ma spełniać jednostka oceniająca zgodność lub ewentualnie jakie dodatkowe wymagania ma spełniać jednostka.
Zasadne jest też odwołanie się do z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o systemie ocen zgodności (tekst jednolity Dz. U z 2010 r. Nr 138, poz. 935), zgodnie z którym przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 765/2008 z dnia 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszącym się do warunków wprowadzenia produktów do obrotu i uchylającym rozporządzenie (EWG) nr 339/93 (Dz. U. UE Nr L 218 z 2008 r., s. 30; dalej: rozporządzenie nr 765/2008), co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz - w stosownych przypadkach - wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności.
Skład orzekający przychyla się do poglądu, że nie do przyjęcia jest teza, że racjonalny ustawodawca, określając w art. 23f ust. 1 pkt 1 ugh wymóg posiadania akredytacji przez jednostkę badającą, nie określiłby przynajmniej zakresu wymaganej akredytacji, a w razie potrzeby także innych elementów, gdyby chodziło mu o zakresowe "dopasowanie" akredytacji do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w szczególności badań sprawdzających automatów o niskich wygranych. Jest bowiem zbyt duże pole wyboru dziedzin w jakich takie badania mogłyby być przeprowadzone, albo przynajmniej można byłoby postulować przeprowadzanie badań. Z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika zatem obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań koniecznych do przeprowadzenia efektywnych badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Wynika z nich natomiast obowiązek przedstawienia akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 ugh. Posiadanie takiej akredytacji jest swoistego rodzaju wstępnym warunkiem ubiegania się o upoważnienie. Przedstawienie akredytacji, niezależnie od zakresu badań, których dotyczy, pozwala na stwierdzenie, że jednostka aplikująca o upoważnienie, spełnia podstawowe wymogi organizacyjne dla jednostek posiadających akredytację. Tylko takie jednostki, w pewien sposób wstępnie wyselekcjonowane, mogą ubiegać się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier.
Całkowicie trafna jest teza, że za taką wykładnią wymienionego przepisu przemawia treść art. 23f ust. 1 pkt 2 ugh. Zgodnie z nim mianowicie zdolność jednostek do tak specjalistycznych badań, jakich ma dotyczyć upoważnienie, jest sprawdzana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego - zgodnie z wymienionym przepisem - obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 ugh byłoby zbędne.
W konsekwencji stwierdzenia, że w rozpoznawanej sprawie - wbrew zarzutom skargi kasacyjnej - zasadnie i bez naruszenia art. 23f w zw. z art. 23b ust. 1 ugh, przyjęto, że Laboratorium Celne Izby Celnej w P. posiada akredytację wymaganą do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier o niskich wygranych, za niezasadny uznać należy też zarzut naruszenia art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej.
Ustalenia stanu faktycznego w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy poczyniono bowiem na podstawie wyniku badań przeprowadzonych przez upoważnioną jednostkę.
Z tych wszystkich względów skarga kasacyjna, nie mając usprawiedliwionych podstaw, podlegała oddaleniu.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ppsa orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku.
Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego (pkt 2) wydano na podstawie art. 204 pkt 1 ppsa oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).