II FSK 955/12

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Barbara Rennert, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 października 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 941/11 w sprawie ze skargi M. C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 4 maja 2011 r., nr [...] w przedmiocie uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku od środków transportowych za 2005 r. oddala skargę kasacyjną.


UZASADNIENIE

Wyrokiem z dnia 14 października 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 941/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 4 maja 2011 r., w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku od środków transportowych za 2005 r.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że postanowieniem z 22 grudnia 2010 r. Prezydent Miasta R. zaliczył środki (1.830,00 zł) pobrane 26 listopada 2010 r. w trybie egzekucji administracyjnej z rachunku M.C. na podstawie tytułu wykonawczego SW14/1228/10, na poczet zaległości podatkowych i odsetek z tytułu podatku od środków transportowych za 2005 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji powołał art. 55 oraz art. 62 § 4 w zw. z art. 216 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.").

W zażaleniu na wskazane wyżej postanowienie pełnomocnik podatnika podniósł zarzut naruszenia art. 55 § 2 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 219 O.p. W jego ocenie organ pierwszej instancji nie wskazał sposobu w jaki wyliczono proporcję kwoty zaległości podatkowej do kwoty odsetek, a także nie podał ile wynosiła na dzień zarachowania kwota zaległości podatkowej, na poczet której dokonano zaliczenia nadpłaty oraz kwota odsetek za zwłokę od tej zaległości. Ponadto nie wyjaśniono na jakie zaległości zaliczono wskazaną w postanowieniu wpłatę. Wyjaśnił, że zakwestionowane postanowienie jest jednym z pięciu jakie wydano w przedmiocie rozliczenia środków wyegzekwowanych od podatnika. Organ podatkowy nie wyjaśnił jednak w żadnym z nich dlaczego dokonano rozksięgowania wpłat na łączną kwotę 15.822,95 zł, podczas gdy z rachunku bankowego skarżącego pobrano łącznie 16.886,36 zł, a także różnicy między zobowiązaniami wynikającymi z decyzji, które posiadał skarżący, a rozliczonymi kwotami.

Postanowieniem z 4 maja 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Piotrkowie Trybunalskim, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 239 O.p., uchyliło zaskarżone postanowienie w całości. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że kwestionowane postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów art. 54 § 2 oraz art. 62 § 4 O.p., z uwagi na ich błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy. Przepisy powyższe, dotyczyły bowiem sytuacji, w której sam podatnik w ramach ciążących na nim zobowiązań dokonał wpłaty na rzecz organu podatkowego. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie wpłata z dnia 30 listopada 2010 r. została wyegzekwowana w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego, nie zaś uiszczona dobrowolnie przez skarżącego. Zdaniem organu odwoławczego skoro w rozpoznawanej sprawie uzyskane środki wynikały z realizacji czynności egzekucyjnej organu egzekucyjnego, a nie z dobrowolną wpłatą, do której odnoszą się przepisy art. 55 i art. 62 O.p., utożsamienie kwoty uzyskanej w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego z wpłatą własną podatnika było błędem organu pierwszej instancji. W konsekwencji nie było podstaw prawnych do wydania kwestionowanego postanowienia. Organ odwoławczy przypomniał, że do kwot wyegzekwowanych w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego, stosuje się przepisy ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej "u.p.e.a."). W rozdziale 9 u.p.e.a., zawierającym regulacje dotyczące podziału kwoty uzyskanej z egzekucji, zamieszczono przepis art. 115 § 6 u.p.e.a. zgodnie z którym jeżeli kwota przeznaczona do podziału nie wystarcza na zaspokojenie w całości wszystkich należności, należności dalszej kolejności zaspokaja się dopiero po zupełnym zaspokojeniu należności wcześniejszej kolejności, a gdy kwota nie wystarcza na pokrycie w całości wszystkich należności tej samej kolejności, należności te zaspokaja się proporcjonalnie do wysokości każdej z nich. Regulacja ta decydowała o podziale środków uzyskanych w toku egzekucji prowadzonej przeciwko podatnikowi.

W skardze na to postanowienie pełnomocnik strony, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, podniósł zarzut naruszenia art. 120, 121 § 1–2 i 129 O.p. w związku z naruszeniem: art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. art. 219 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonych postanowień organu pierwszej instancji bez orzeczenia co do istoty sprawy w oparciu o określone przepisy obowiązującego prawa, bądź umorzenia postępowania, co oznacza, że dokonane rozstrzygnięcie było niepełne i niejasne oraz nie dawało stronie wiedzy o dalszym losie postępowania; art. 55 § 2 i art. 62 § 4 O.p. poprzez nieuprawnione przyjęcie, że przepisy te nie miały zastosowania przy rozliczaniu przez wierzyciela wpłat przekazanych mu przez organ egzekucyjny, a dotyczących kwot pieniężnych uzyskanych w trybie egzekucji administracyjnej; art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 O.p. poprzez brak uzasadnienia dokonanego rozstrzygnięcia, jak również niewskazanie przepisu prawa, na podstawie którego należałoby pozbawić podatnika, prawa do uzyskania informacji przekazanej w określonej prawem formie (postanowienia organu na które służy zażalenie), o sposobie rozliczenia i rozksięgowania przez wierzyciela, wpłat o których mowa wyżej (uzyskanych w drodze egzekucji administracyjnej).

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga jest niezasadna.

Sąd pierwszej instancji zgodził się z organem odwoławczym, że w rozpoznawanej sprawie mamy w istocie do czynienia z rozliczeniem środków uzyskanych w skutek zastosowania czynności egzekucyjnej, o której mowa w art. 80 u.p.e.a., a nie z wpłatą, do której odnoszą się przepisy art. 55 i art. 62 O.p. Organ odwoławczy słusznie wiec przyjął, że nie było podstaw prawnych do wydania postanowienia o zaliczeniu wpłat na poczet zaległości podatkowych w oparciu o przepisy art. 55 i art. 62 O.p. zaliczane do przepisów regulujących postępowanie podatkowe. Sposób rozdysponowania kwoty uzyskanej w toku egzekucji określa wyłącznie art. 115 u.p.e.a., co oznacza, że wierzyciel, stosując się do treści tego przepisu, winien zgodnie z nim dokonać odpowiedniego rozliczenia.

Sąd zauważył także, że czynność zaliczenia wpłaty, w sposób o którym mowa w art. 55 § 2 O.p., ma charakter materialno-techniczny, wobec czego organ nie ma obowiązku wydania osobnego postanowienia w tym przedmiocie. Skoro tak, to już w momencie wpłaty na organie podatkowym z mocy prawa ciąży obowiązek zarachowania jej proporcjonalnie na należność główną i na odsetki. Wobec tego, w ocenie Sądu, wierzyciel podatkowy w ogóle nie jest uprawniony do wydania postanowienia, w którym określi sposób rozdysponowania takiej wpłaty i to niezależnie od źródła, z którego pochodzą środki uzyskane przez wierzyciela.

W konsekwencji Sąd uznał w ślad za organem odwoławczym, że organ pierwszej instancji nie miał podstaw prawnych do wydawania postanowienia, w którym dokonał rozliczenia środków przekazanych mu przez organ egzekucyjny na poczet zaległości podatkowych strony skarżącej.

Powołując się na treść art. 239 i art. 233 O.p. Sąd uznał, że rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, ograniczone do uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji, było prawidłowe również od strony formalnej.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.):

1) naruszenie przepisów postępowania które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi w wyniku pominięcia przez Sąd, naruszenia przepisów postępowania jakich dopuścił się organ odwoławczy tj.:

a) art. 234 O. p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść strony żalącej się i zastosowanie art. 233 § 1 pkt 2 lit a) stosowanego na podstawie art. 239 ww. ustawy poprzez niewywiązanie się z obowiązku wynikającego z regulacji przywołanego przepisu prawa, a mianowicie uchylenie zaskarżonych postanowień organu pierwszej instancji bez orzeczenia co do istoty sprawy w oparciu o określone przepisy obowiązującego prawa, bądź umorzenia postępowania, co powoduje że dokonane rozstrzygnięcie jest niepełne i niejasne oraz nie daje stronie wiedzy o dalszym losie postępowania;

b) art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 219 O.p. poprzez nieuzasadnienie dokonanego rozstrzygnięcia jak również niewskazanie przepisu prawa, na podstawie którego należałoby pozbawić podatnika, prawa do uzyskania informacji przekazanej w określonej prawem formie (postanowienia organu na które służy zażalenie), o sposobie rozliczenia i rozksięgowania przez wierzyciela, wpłat o których mowa wyżej (uzyskanych w drodze egzekucji administracyjnej);

c) art. 62 § 4 O.p. poprzez błędne uznanie, że wierzyciel nie ma prawa na podstawie ww. przepisu, do wydania postanowienia informującego o sposobie rozliczenia kwot przekazanych przez organ egzekucyjny na poszczególne zaległości podatkowe, który to przepis ma mieć zastosowanie jedynie do wpłat dobrowolnych podatnika, a nie wpłat przekazanych wierzycielowi przez organ egzekucyjny.

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie:

a) art. 62 § 1 i art. 62 § 4 O. p. poprzez błędną wykładnię i bezpodstawne przyjęcie, że przepis ten odnosi się tylko do wpłat dobrowolnych podatnika, a nie wpłat przekazanych z egzekucji od organu egzekucyjnego, co z kolei spowodowało ' błędne przyjęcie, że w naszej sprawie wierzyciel nie jest uprawniony do wydania postanowienia w trybie ww. przepisu, w którym przedstawiłby podatnikowi sposób rozliczenia kwot (wpłat) uzyskanych w toku egzekucji ( od organu egzekucyjnego) na poszczególne zaległości podatkowe zgodnie z art. 62 § 1 ww. ustawy, co powoduje dalej, że podatnik jest pozbawiony jakiejkolwiek wiedzy w zakresie rozksięgowania (zaliczenia) pobranych od niego środków pieniężnych na poczet istniejących zaległości podatkowych, co ma szczególne znaczenie w przypadku, gdy pobrana kwota nie pokrywa w całości zaległości podatkowej lub pobrana kwota pobrana została w wysokości większej od należnej, co miało miejsce w naszej sprawie.

b) art. 115 u.p.e.a. poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że sposób rozdysponowania kwoty uzyskanej w egzekucji, przekazanej wierzycielowi może wyłącznie odbywać się na podstawie tegoż przepisu, przy czym zupełnie pomija się to, że przepis ten stosuje jedynie organ egzekucyjny dzieląc kwotę uzyskaną z egzekucji pomiędzy co najmniej dwóch wierzycieli według kolejności zaspokajania wskazanej w tym przepisie - a nie wierzyciel, który dokonuje faktycznego rozliczenia uzyskanych w egzekucji środków na poczet istniejących zaległości podatkowych.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę związany jest granicami skargi kasacyjnej – treścią wskazanych w niej podstaw kasacyjnych, jak i zawartych wniosków.

W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych, a mianowicie zarzucie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), jak i zarzucie naruszenia przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że uregulowane w art. 183 § 1 p.p.s.a. związanie podstawami skargi kasacyjnej powoduje, iż przytoczenie tych podstaw musi być precyzyjne. To oznacza, że strona skarżąca jest obowiązana do wskazania konkretnych przepisów, którym sąd uchybił, wskazania jaką postać miało to naruszenie i uzasadnienia zarzutu ich naruszenia oraz wykazania, że miało wpływ (przy zarzucie naruszenia prawa materialnego) bądź istotny wpływ (przy zarzucie naruszenia przepisów postępowania) na wynik sprawy.

Pierwszy zarzut skargi kasacyjnej dotyczy naruszenia przepisów postępowania, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi wskutek pominięcia przez Sąd naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 234, art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 i art. 62 § 4 O. p. Zarzut ten Naczelny Sąd Administracyjny uznał za całkowicie chybiony.

Przepisy art. 62 O. p. regulują zaliczanie wpłat dokonywanych przez podatnika na rachunek organu podatkowego w sytuacji, gdy wysokość wpłaty nie jest wystarczająca na pokrycie wszystkich zobowiązań podatnika. O przeznaczeniu wpłaconej kwoty decyduje podatnik, choć zasadę tę ogranicza przepis art. 55 § 2

O.p. Użycie w art. 62 pojęcia "dokonywanych wpłat" powoduje, że wpłatę, o której mowa w przepisach tego artykułu należy odnieść do dobrowolnych wpłat dokonywanych przez podatnika. Taki pogląd prezentowany jest również w piśmiennictwie (por. L. Etel, Komentarz do art. 62 ustawy - Ordynacja Podatkowa Lex/el. 2011).

W rozpoznawanej sprawie, co należy podkreślić, kwoty w stosunku do których Prezydent Miasta R. wydał postanowienie z 22 grudnia 2010 r. są należnościami, które zostały wyegzekwowane od skarżącego w trybie egzekucji administracyjnej. Postępowanie egzekucyjne prowadził Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. a Prezydent Miasta R. był w tym postępowaniu wierzycielem, gdyż postępowanie egzekucyjne toczyło się na podstawie wystawionych przez niego administracyjnych tytułów wykonawczych. To oznacza, że nie są one wpłatą - o której mowa w art. 62 O.p. - dokonaną przez podatnika na rachunek organu podatkowego. Zatem nie można do nich stosować przepisów dotyczących dobrowolnych wpłat podatnika lecz przepisy dotyczące należności uzyskanych w wyniku zastosowania środków przymusu. Do kwot wyegzekwowanych w trybie egzekucji administracyjnej stosuje się bowiem przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji a nie przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa. W tej sytuacji w pełni zasadne jest stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (popierającego stanowisko organu odwoławczego), że organ pierwszej instancji błędnie utożsamił wyegzekwowanie z rachunku bankowego skarżącego określonej w tytułach wykonawczych kwoty z wpłatą własną podatnika.

Błędne jest również stanowisko skarżącego, który utożsamia pojęcie "zapłaty", o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 O. p. z "dokonaną wpłatą" regulowaną przepisami art. 62 tej samej ustawy. W orzecznictwie sądowym nie budzi wątpliwości, że "zapłata", o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 ww. ustawy, powodująca wygaśnięcie zobowiązania podatkowego obejmuje swoim pojęciem zarówno dobrowolną wpłatę podatku, jak i przymusowe ściągnięcie zaległości podatkowej w trybie egzekucji administracyjnej. Zobowiązanie podatkowe wygasa, jeżeli ustał podatkowoprawny stan zaległości w sensie przedmiotowym, jak i podmiotowym. A stan zaległości ustaje bez względu na to czy podatek został uiszczony przez zobowiązanego dobrowolnie czy wyegzekwowany przymusowo. Zatem brak podstaw do utożsamiania, jak czyni to skarżący, użytych w ww. przepisach pojęć "zapłaty" i "wpłaty". Tym samym organowi odwoławczemu Wojewódzki Sąd Administracyjny nie miał podstaw zarzucić naruszenia art. 62 § 4 O.p.

Również niezasadny jest zarzut pominięcia przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez SKO art. 234 O.p. przez wydanie rozstrzygnięcia na niekorzyść strony żalącej się polegającego na uchyleniu zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji bez orzeczenia co do istoty sprawy bądź umorzenia postępowania. Należy zauważyć, że przepis art. 234 O.p. , to zakaz reformationis in peius i umieszczony jest w rozdziale 15 ww. ustawy regulującym odwołania od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji. Z mocy art. 239 O.p. odpowiednie zastosowanie do spraw nieuregulowanych w rozdziale o zażaleniach mają przepisy o odwołaniu. Odpowiednie stosowanie przepisów oznacza ich stosowanie wprost, stosowanie ze zmianami bądź niestosowanie w ogóle. Stosując przepisy o odwołaniach odpowiednio do zażaleń należy mieć na uwadze specyfikę rozstrzygnięć jakimi są postanowienia. Postanowienia nie rozstrzygają sprawy podatkowej co do istoty, zatem zawarty w art. 234 O.p. zakaz nie znajdzie zastosowania do zażaleń na te postanowienia i choćby z tego powodu organ odwoławczy nie mógł go naruszyć.

Podobnie przedstawia się kwestia zastosowania art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. z zachowaniem w postępowaniu zażaleniowym jego odpowiedniości. Przepis ten jest dwuczłonowy: organ odwoławczy "uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy" bądź "uchylając decyzję – umarza postępowanie w sprawie". Uwzględnienie specyfiki postępowania zażaleniowego w stosowaniu ww. przepisu w pewnych sytuacjach będzie się sprowadzało jedynie do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Taka sytuacja, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ma miejsce w niniejszej sprawie. W dniu 10 grudnia 2010 r. skarżący wystąpił do Prezydenta Miasta R. z wnioskiem o wydanie na podstawie art. 62 § 4 O.p. postanowienia o zaliczeniu dokonanej wpłaty, tj. kwoty wyegzekwowanej w trybie egzekucji administracyjnej, na poczet zaległości podatkowych. Żądanie to zostało doręczone organowi 13 grudnia 2010 r. Zgodne z tym żądaniem postanowienie zapadło 22 grudnia 2010 r.

W myśl art. 165 § 1 i § 3 O. p. postępowanie podatkowe wszczyna się m. in. na żądanie strony, a datą wszczęcia tego postępowania jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Przepis ten w § 1 stanowi, że gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Z omawianych przepisów wynika, że jeżeli istnieje przyczyna powodująca niemożność wszczęcia żądanego postępowania podatkowego, to żądanie takie wnioskowanego postępowania nie wszczyna. Kwota, w stosunku do której skarżący zażądał od wierzyciela - Prezydenta Miasta R. wydania postanowienia na podstawie art. 62 § 4 O.p., została uzyskana w trybie egzekucji administracyjnej a nie w wyniku dobrowolnej wpłaty dłużnika. Ten fakt stanowi "inną przyczynę", o której mowa w art. 165 § 1 O.p., uniemożliwiającą wszczęcie żądanego postępowania. Skoro zatem żądanie skarżącego nie wszczęło żadnego postępowania, to wydane przez organ pierwszej instancji postanowienie zasadnie zostało przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylone. Jednocześnie brak było podstaw do umorzenia postępowania, które nie zostało wszczęte. Należy natomiast podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, który prawidłowo przyjął rozstrzygnięcie organu odwoławczego za zasadne.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje również, że, organ odwoławczy nie mógł naruszyć przepisu art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 O.p., zatem trudno zarzucać Sądowi pierwszej instancji, że takie naruszenie pominął. Skarżący nie zauważył, że powołany wyżej art. 219 O. p. nie wymienia art. 210 § 1 pkt 6 i to z tego powodu, że kwestię uzasadnienia faktycznego i prawnego reguluje art. 217 § 2 O. p. odnoszący się bezpośrednio do postanowień. Należy także zauważyć, że w aktach administracyjnych znajduje się adresowane do skarżącego pismo organu egzekucyjnego – Naczelnika Urzędu Skarbowego w R., w którym organ ten udzielił dokładnej informacji w zakresie wyegzekwowanych od skarżącego kwot i zaliczenia ich na należności wynikające z poszczególnych tytułów wykonawczych, na podstawie który prowadził skutecznie zakończoną egzekucję.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego należy wskazać, że niezasadność zarzutu naruszenia art. 62 O. p. została omówiona wyżej. Natomiast art. 115 u.p.e.a. nie był w rozpoznawanej sprawie stosowany ani przez organ odwoławczy ani przez Sąd pierwszej instancji, zatem żaden z nich nie mógł przepisu tego naruszyć. Należy jednak zgodzić się ze skarżącym, że przepis ten stosuje jedynie organ egzekucyjny (a nie wierzyciel, jak to wyjaśnił błędnie Sąd pierwszej instancji) i to w przypadku, gdy egzekucja administracyjna jest prowadzona na rzecz dwóch lub więcej wierzycieli albo gdy suma uzyskana z egzekucji nie wystarcza na zaspokojenie należności kilku egzekwujących wierzycieli oraz w przypadku wskazanym w art. 115b powołanej wyżej ustawy. Podział kwoty uzyskanej z egzekucji jest czynnością egzekucyjną, której dokonanie regulują przepisy art. 115 i nast. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nie mogły mieć one zastosowania do kwot wyegzekwowanych od skarżącego, ponieważ egzekucja toczyła się na rzecz jednego tylko wierzyciela, którym był Prezydent Miasta R. i cała objęta tytułami wykonawczymi kwota, na którą składały się: należność główna, odsetki i koszty egzekucyjne, została wyegzekwowana. Należy jednak podkreślić, że należność ściągniętą w drodze egzekucji rozlicza organ egzekucyjny (choć plan podziału sporządza tylko w ww. sytuacjach) a nie wierzyciel. W jaki sposób rozliczenie to zostało dokonane w sprawie skarżącego wyjaśnił szczegółowo organ egzekucyjny w skierowanym do M. C. piśmie z 20 grudnia 2010 r.

Zważywszy powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę jako nie znajdującą usprawiedliwionych podstaw.