II FSK 2166/15

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Teresa Porczyńska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 19 września 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 951/14 w sprawie ze skargi E. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 1.200 (jeden tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 951/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: "WSA") oddalił skargę E. C. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 24 czerwca 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę od miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że decyzją z dnia 24 czerwca 2014 r., Dyrektor IS, po rozpoznaniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. (dalej: "organ I instancji") z dnia 28 marca 2014 r., określającej Skarżącej wysokość odsetek za zwłokę od miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 5.291,00 zł, liczonych od następnego dnia po upływie terminu płatności do dnia złożenia zeznania podatkowego o wysokości dochodów PIT-36L tj. 8 stycznia 2013 r. – na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: "o.p.") oraz powołanych w uzasadnieniu decyzji przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.") – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca w skardze wniesionej do WSA zarzuciła naruszenie przepisów:

- art. 53a o.p.;

- art. 27b ust. 1 pkt 1a i ust. 2, art. 44 ust. 1 pkt 1, ust. 6, ust. 6b i ust. 6c u.p.d.o.f., przez ich zastosowanie podczas gdy podatnik, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą M. Spółka Cywilna, E. C., P. C. z siedzibą w Z. nie jest osobą legitymowaną do występowania w niniejszej sprawie;

- art. 5841 oraz art. 5842 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013., poz. 1030. z późn. zm., dalej: "K.s.h."), przez ich niezastosowanie, podczas gdy w przedmiotowej sprawie organ podatkowy powinien wziąć pod uwagę implikacje jakie wynikają z tych przepisów.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz argumentację przedstawioną w skarżonej decyzji.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy organy podatkowe zasadnie określiły Skarżącej wysokość odsetek za zwłokę od miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r., liczonych od następnego dnia po upływie terminu płatności do dnia złożenia zeznania podatkowego o wysokości dochodów PIT-36L tj. od dnia 8 stycznia 2013 r.

W toku postępowania Skarżąca poruszyła dwa wątki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pierwszy dotyczył działalności prowadzonej indywidualnie w okresie od dnia 7 września 2006 r. do dnia 6 grudnia 2011 r. Działalność indywidualna została przekształcona z dniem 7 grudnia 2011 r. w spółkę prawa handlowego. Drugi dotyczył działalności prowadzonej przez małżonków C. poczynając od dnia 14 czerwca 2011 r. w formie spółki cywilnej (M.), którą kontynuowała w 2012 r. Skarżąca w trybie art. 44 ust. 6c pkt 1 u.p.d.o.f. złożyła organowi I instancji oświadczenie z dnia 16 lutego 2011 r. (złożone w dniu 21 lutego 2011 r.) o treści: "zawiadamiam, że w 2011 r. wybieram uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy". Okoliczności te były bezsporne. Sporne pozostają konsekwencje podatkowe z tym zawiązane. Zdaniem Skarżącej, skoro jako odrębny podmiot gospodarczy przekształciła się w spółkę kapitałową, to w 2012 r. nie podlegała już pod regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś organy podatkowe nie uwzględniły przepisów art. 5841 oraz art. 5842 K.s.h. Ponadto Skarżąca stwierdziła, że podatnik – E. C., P. C. spółka cywilna M. nie jest legitymowana do występowania w niniejszej sprawie.

Zdaniem organu złożenie przez Skarżącą oświadczenia w dniu 21 lutego 2011 r. na podstawie art. 44 ust. 6c pkt 1 u.p.d.o.f. dotyczy również lat następnych, co wynika z art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f. Warunki wskazane w wymienionych przepisach dotyczą zarówno działalności prowadzonej indywidualnie, jak również prowadzonej w formie spółki cywilnej.

Przechodząc do rozpoznania zarzutów zgłoszonych w skardze, WSA zauważył, że art. 5841 oraz art. 5842 K.s.h. regulują jedynie kwestie przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową. Dniem przekształcenia jest dzień wpisania spółki przekształconej do rejestru przedsiębiorców KRS. Z tym też dniem następują wszelkie skutki przekształcenia. W szczególności przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą przekształca formę prowadzonej działalności w jednoosobową kapitałową spółkę prawa handlowego. Właściwy organ ewidencyjny jest zobowiązany z urzędu wykreślić przedsiębiorcę przekształcanego z ewidencji działalności gospodarczej. Jak zauważył A. Kidyba w Komentarzu do art. 5842 K.s.h. (publ. System Informacji Prawnej Lex) w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy jednoosobowego nie mamy do czynienia z pełną, ani ograniczoną zasadą kontynuacji. Możemy mówić o ciągłości praw i obowiązków. W stosunku do zasady - nawet ograniczonej kontynuacji - występują pewne różnice. Po pierwsze, w przypadku przekształcenia przedsiębiorcy jednoosobowego w osobę prawną lub podmiot ustawowy nie można mówić o tym samym podmiocie, bowiem w istocie przekształceniu ulega nie sam podmiot, ale raczej przedmiot działalności, czyli prowadzone przedsiębiorstwo. Osoba fizyczna nie traci bowiem swojej podmiotowości prawnej, ale podmiotowość gospodarczą. Przedsiębiorca jednoosobowy nie stanie się tylko nowym podmiotem, ale również jest jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej. Po drugie, nie przechodzą na przekształconego wszystkie prawa i obowiązki. Po trzecie, następuje zmiana reżimu odpowiedzialności. Dlatego trudno mówić zarówno o sukcesji uniwersalnej, jak i kontynuacji, a przyjąć raczej należy quasi-kontynuację. Zasada przejścia praw i obowiązków nie obejmuje praw i obowiązków na płaszczyźnie prawa podatkowego, co jest zharmonizowane z regulacjami zawartymi w Ordynacji podatkowej. Zastosowane rozwiązanie wynika z faktu, że przedsiębiorca jednoosobowy - osoba fizyczna wraz z przekształceniem nie traci bytu prawnego. Osoba ta nadal pozostaje podatnikiem, na którym ciąży obowiązek zapłaty zobowiązań podatkowych powstałych przed przekształceniem. Zasada kontynuacji nie będzie miała również zastosowania do uprawnień przysługujących osobie fizycznej jako płatnikowi.

WSA stwierdził, że powołane przepisy K.s.h. nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Z dniem 7 grudnia 2011 r. utworzona spółka z o.o. podlegała opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tych względów chybiony jest także zarzut naruszenia art. 112b o.p.

Inaczej natomiast przedstawia się kwestia opodatkowania spółki cywilnej zawartej pomiędzy małżonkami C. Umowa spółki cywilnej została zawarta w dniu 14 czerwca 2011 r. i w tym roku rozpoczęła ona działalność. W 2011 r. podlegała opodatkowaniu na zasadach określonych ustawą o podatku od osób fizycznych – zgodnie z oświadczeniem o wyborze liniowej a następnie uproszczonej formy wpłacania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy. Zatem do dnia 6 grudnia 2011 r. dochody uzyskane przez Skarżącą z tytułu prowadzenia indywidualnej działalności oraz do dnia 31 grudnia 2011 r., jako wspólnika spółki cywilnej, podlegały opodatkowaniu w formie uproszczonej. Działalność prowadzona w formie spółki cywilnej była kontynuowana w 2012 r.

WSA zauważył, że podatnicy opodatkowani w danym roku podatkowym na zasadach określonych w art. 30c, którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek, kwotę zaliczek obliczają, z zastrzeżeniem ust. 6i, od dochodu, o którym mowa w ust. 6b, przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 19% (art. 44 ust. 6h). Decydujące znaczenie ma tu art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f., bowiem złożone przez podatnika zawiadomienie dotyczy również lat następnych, aż do czasu, gdy podatnik zawiadomi w formie pisemnej o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Prowadzona przez Skarżącą działalność w formie spółki cywilnej w 2012 r. podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie ze złożonym oświadczeniem – objęta była obowiązkiem wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w uproszczonej formie. Z tych względów zarzuty skargi, przedstawione także w odwołaniu od decyzji organu I instancji, okazały się bezpodstawne.

Na etapie postępowania sądowego (w piśmie z dnia 4 grudnia 2014 r.) pełnomocnik Skarżącej podniósł, że złożone przez Skarżącą oświadczenie wskazuje, iż wybór ten dotyczył wyłącznie okresu od 1 stycznia do 31 grudnia 2011 r. a treść pisma jest równoznaczna z zawiadomieniem organu podatkowego o rezygnacji z tej formy wpłacania zaliczek w latach następnych. Przepisy zaś nie wykluczają formy złożenia oświadczeń w jednym dokumencie. WSA tego poglądu nie podzielił. Ustawodawca w art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f. wskazał, że zawiadomienie złożone na podstawie art. 44 ust. 6c pkt 1 u.p.d.o.f. dotyczy również lat następnych. Oznacza to, że w celu skorzystania z uproszczonej formy rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mają bezwzględny obowiązek złożenia właściwemu miejscowo naczelnikowi urzędu skarbowego w zawitym terminie do dnia 20 lutego danego roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu wyboru opodatkowania dochodów, które jest wiążące również i na następne lata. Powyższe rozwiązanie oznacza, że raz dokonany wybór opodatkowania w tej formie jest wiążący i w następnych latach podatkowych i czyni zbędnym składanie każdego roku podatkowego oświadczeń o wyborze formy opodatkowania. Oświadczenie Skarżącej z dnia 16 lutego 2011 r. zostało złożone zgodnie z obowiązującymi przepisami, co pozwalało organowi uwzględnić wolę podatnika w odniesieniu do następnych lat podatkowych – także w sytuacji zawarcia oświadczenia dotyczącego jedynie opodatkowania w 2011 r. Ustawodawca bowiem zastrzegł w dalszej części art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f. warunek: "chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek". O ile można podzielić twierdzenia pełnomocnika Skarżącej, że ustawa nie wyklucza możliwości złożenia obu oświadczeń woli wynikających z omawianego przepisu w jednym dokumencie, o tyle stwierdzić trzeba, że muszą one zawierać wyraźne i czytelne sformułowanie dotyczące rezygnacji z uprzednio wybranej formy opodatkowania w następnym roku podatkowym. Oświadczenie złożone przez Skarżącą nie zawiera jakiegokolwiek oświadczenia o rezygnacji z uproszczonej formy opodatkowania w 2012 r., a jedynie informację o opodatkowaniu w tej formie w 2011 r. WSA stwierdził, że art. 44 ust. 6c u.p.d.o.f. nakazuje podatnikowi, który wybrał uproszczoną formę wpłacania zaliczek, zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o jej wyborze do dnia 20 lutego roku podatkowego w formie pisemnej. Z powinności tej Skarżąca się wywiązała składając pismo z dnia 16 lutego 2011 r. Zawiadomienie to organ potraktował jako dotyczące także lat następnych. Kategoryczna forma użyta w przepisie: "zawiadomienie, o którym mowa w ust. 6c pkt 1, dotyczy również lat następnych (...)" obligowała organ do potraktowania pisma Skarżącej jako wyboru uproszczonej formy opodatkowania także w 2012 r. Jedynym natomiast sposobem od jej odstąpienia było zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego do dnia 20 lutego roku podatkowego w formie pisemnej o "rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek". Oświadczenia woli tej treści Skarżąca nie złożyła do dnia 20 lutego 2012 r., nie zostało ono również zawarte w jej piśmie z dnia 16 lutego 2011 r., zatem była obowiązana w 2012 r. do wpłacania zaliczek miesięcznych na podstawie art. 44 ust. 6b u.p.d.o.f.. Ze względów wyżej opisanych organy podatkowe nie naruszyły także art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., dokonując przed wyliczeniem należnej zaliczki na podatek dochodowy odliczenia od podatku składek na powszechne ubezpieczenie zdrowotne. Zasadnie uznały, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności, zaś za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (art. 51 § 1 i § 2 o.p.). Zgodnie natomiast z art. 53 § 1 o.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Organ podatkowy jest uprawniony do określenia wysokości odsetek od zaliczek, które nie były płacone w trakcie roku, albo też były płacone w kwotach nieprawidłowych (niższych). Znajduje zatem zastosowanie art. 53a § 1 o.p.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) naruszenie art. 187 oraz art. 122 o.p., przez przyjęcie, że zawiadomienie z dnia 16 lutego 2011 r. w przedmiocie wyboru uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych stanowi wyłącznie oświadczenie o wyborze wpłacania zaliczek na podatek w tej formie od początku 2011 r. i z jego treści nie wynikać miała rezygnacja z tej formy uiszczania zaliczek od roku podatkowego 2012, podczas gdy z treści zawiadomienia wynika, iż wybór wpłacania zaliczek w formie uproszczonej dotyczy wyłącznie 2011 r., a więc jednocześnie stanowi wybór wpłacania zaliczek uproszczonych począwszy od początku 2011 r. oraz rezygnację z powyższego z zapłatą ostatniej zaliczki za ostatni okres roku 2011 r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek nieważności postępowania wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Spór w sprawie sprowadza się do ustalenia czy złożone przez Skarżącą w dniu 21 lutego 2011 r. oświadczenie o wyborze uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych o treści "zawiadamiam, że w 2011 r. wybieram uproszczoną formę wpłacania zaliczek na podatek dochodowy", stanowiło podstawę do przyjęcia, że Skarżąca wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek jedynie w 2011 r. i jednocześnie zrezygnowała z tej formy wpłacania zaliczek w roku następnym, czy też treść tego zawiadomienia nie mogła stanowić jednocześnie zawiadomienia o rezygnacji z takiej formy wpłacania zaliczek w kolejnym roku podatkowym w świetle art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f.

Przypomnieć tu należy, że zgodnie z art. 9a u.p.d.o.f. dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Z art. 10 ust.1 pkt.3 u.p.d.o.f. wynika, że źródłem przychodów jest między innymi pozarolnicza działalność gospodarcza.

Istotę wybranego przez podatnika uproszczonego reżimu płatności zaliczek na podatek dochodowy od dochodów z działalności gospodarczej oddaje art. 44 ust. 6b u.p.d.o.f. Zgodnie z powołanym przepisem, w zakresie odnoszącym się do analizowanej sprawy, podatnicy uzyskujący dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą, bez obowiązku składania deklaracji miesięcznych, wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie, w wysokości 1/12 kwoty obliczonej z zastosowaniem skali podatkowej, od dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej wykazanego w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), o którym mowa w art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f., lub w zeznaniu składanym przez podatników, których dochody z działalności gospodarczej opodatkowane są jednolitą stawką 19%, złożonym w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy. Tak więc, aby ustalić wysokość zaliczki płatnej w uproszczonej formie, należy podzielić na 12 części kwotę podatku przypadającą na dochody z działalności gospodarczej. W celu ustalenia tej kwoty należy obliczyć podatek z zastosowaniem skali podatkowej dla samych tylko dochodów z działalności gospodarczej.

Na podatników, którzy zdecydowali się na uproszczone opłacanie zaliczek, ustawodawca nakłada określone obowiązki. W części dotyczą one konieczności zawiadomienia urzędu skarbowego o uproszczonej formie płatności zaliczek, a w części związane są z pozostałymi obowiązkami podatnika.

Po pierwsze, podatnicy, którzy zdecydowali się na uproszczoną formę płatności zaliczek na podatek w danym roku podatkowym, zobowiązani są zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej formy płatności. Zawiadomienie powinno być dokonane w terminie do 20 lutego danego roku podatkowego. Ustawodawca wybrał taki właśnie termin zawiadomienia, gdyż do tego terminu powinna być uiszczona pierwsza w danym roku podatkowym zaliczka na podatek od dochodów z działalności gospodarczej.

Powyższy termin ma charakter materialny. Nie jest zatem możliwe jego przywrócenie. Należy również uznać, że jest on zawity, w związku z czym nie będzie możliwy skuteczny wybór tej formy płatności zaliczek po jego upływie. Podatnicy, którzy mu uchybią, będą musieli zatem płacić zaliczki na zasadach ogólnych.

Podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę płatności zaliczek, są obowiązani stosować ją przez cały rok podatkowy. Zaliczki w uproszczonej formie płacone są w terminach określonych w ust. 6 art. 44 u.p.d.o.f. Oznacza to, że zaliczki miesięczne za okres od stycznia do listopada uiszcza się w terminie do 20. dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za ostatni miesiąc podatnik wpłaca w terminie do dnia 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnicy, którzy wybrali uproszczoną formę płatności zaliczek, są obowiązani złożyć roczne zeznanie podatkowe na zasadach ogólnych (art. 44 ust. 6c u.p.d.o.f.).

Ustawodawca wprowadził domniemanie ciągłości korzystania z uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Zgodnie bowiem z brzmieniem przepisu art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f., zawiadomienie o wyborze uproszczonej formy płatności zaliczek dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik w terminie do dnia 20 lutego roku podatkowego zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek.

Skarżąca skorzystała z prawa wyboru uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na mocy art. 44 ust. 6c pkt.1 u.p.d.o.f., zawiadamiając organ podatkowy, "że w 2011 r. wybieram uproszczoną formę (...)". W świetle treści art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f. statuującego domniemanie ciągłości korzystania z uproszczonej formy wpłacania zaliczek, taka treść zawiadomienia nie mogła świadczyć w sposób kategoryczny, wbrew wywodom skargi kasacyjnej, o wyborze takiej formy jedynie w roku podatkowym 2011.

Skoro wycofanie się z wybranej uproszczonej formy wpłacania zaliczek wymaga, zgodnie z art. 44 ust. 6d u.p.d.o.f. pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z tej formy, to pisemna rezygnacja powinna być jednoznaczna.

Zaakceptowanie stanowiska autora skargi kasacyjnej skutkowałoby przyjęciem domniemania, że złożonym w dniu 21 lutego 2011 r. zawiadomieniem, Skarżąca wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek jedynie w 2011 r. i jednocześnie zrezygnowała z tej formy wpłacania zaliczek w roku następnym. Kategoryczne brzmienie tego przepisu, dotyczące złożenia pisemnej rezygnacji z wybranej wcześniej, uproszczonej formy płacenia zaliczek, oznacza konieczność wyraźnego, nie budzącego wątpliwości stanowiska podatnika w tym zakresie. Takiego wyraźnego, jednoznacznie brzmiącego oświadczenia o rezygnacji z uproszczonej formy płacenia zaliczek Skarżąca nie złożyła do dnia 20 lutego 2012 r.

Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżonym wyrokiem nie naruszono przepisów postępowania wskazanych w skardze kasacyjnej. WSA zasadnie przyjął, w świetle przedstawionego stanu prawnego, że złożone przez Skarżącą w dniu 21 lutego 2001 r. oświadczenie o wyborze uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nie stanowiło podstawy do przyjęcia, że Skarżąca wybrała uproszczoną formę wpłacania zaliczek jedynie w 2011 r. i jednocześnie zrezygnowała z tej formy wpłacania zaliczek w roku następnym.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.