II FSK 1022/13

SENTENCJA

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 461/12 w sprawie ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.


UZASADNIENIE

Zaskarżonym wyrokiem z 26 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 461/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z 14 lutego 2012 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r.

Sąd administracyjny pierwszej instancji następująco przedstawił stan sprawy:

Decyzją z 23 listopada 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. określi Skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w kwocie 0,00 zł, wobec wykazanej przez Stronę w złożonym za ten rok zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36L, straty z działalności gospodarczej w wysokości 20.814,00 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy ustalił, że Skarżący uzyskał w 2005 r. przychody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki jawnej "J.", w której posiadał 1/3 udziałów i w ramach spółki cywilnej "P.", w której posiadał 50% udziałów. Organ pierwszej instancji wskazał, że wspólnicy spółki jawnej zaniżyli przychód spółki o łączną kwotę 2.308,99 zł, z tytułu błędnie zaksięgowanych różnic kursowych oraz mylnego podliczenia księgi oraz zawyżyli koszty uzyskania przychodów spółki o łączną kwotę 95.639,94 zł, na którą złożyły się kwota 7.552,44 zł z tytułu ujemnych różnic kursowych oraz kwota 88.087,50 zł stanowiąca wartość bezpodstawnie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących delegacji.

Decyzją z 14 lutego 2012 r., wydaną po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił w całości rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i określił M.B. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 0,00 zł . Organ odwoławczy określił stronie wysokość dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 9.034,61 zł, tj. w wysokości nie powodującej powstania zobowiązania podatkowego.

W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie przepisów art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) w związku z art. 23 ust. 1 punkt 52 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) oraz § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm., dalej: rozporządzenie RM), art. 21 b punkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wniósł o jej oddalenie.

Oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odwołał się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, w szczególności do wyroku z 13 maja 2010 r. sygn. akt II FSK 402/09, w którym stwierdzono, że decyzja określająca stratę na podstawie art. 24 Ordynacji podatkowej może zostać wydana tak długo, jak długo możliwa jest weryfikacja deklaracji za rok podatkowy, w którym strata ta została odliczona. Skoro odliczenie straty od dochodu możliwe jest w ciągu kolejnych pięciu lat podatkowych, jak przewidziano to w art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., to organy podatkowe mogą określić wysokość straty w takim terminie, w jakim są uprawnione do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym, co wiąże się z koniecznością ustalenia podstawy faktycznej takiego rozstrzygnięcia. Sąd zaaprobował stanowisko organu odwoławczego w zakresie zakwestionowania zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów roku 2005, wydatków związanych z delegacjami służbowymi Skarżącego lub jego pracowników. W ocenie sądu administracyjnego pierwszej instancji, w toku prowadzonego postępowania podatkowego strona nie wykazała związku zakwestionowanych przez organy wydatków z uzyskanymi lub możliwymi do uzyskania przychodami. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że organy podjęły wszelkie możliwe działania dla wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego.

W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 1) P.p.s.a.:

1) błędną wykładnię przepisów prawa materialnego poprzez naruszenie art. 21b pkt 2) Ordynacji podatkowej w związku z interpretacją prawną polegającą na tym, że przepis ten zezwala na wydawanie decyzji kształtujących zobowiązanie podatkowe wbrew instytucji przedawnienia przewidzianej w przepisie art. 70 Ordynacji podatkowej,

2) naruszenie art. 180 Ordynacji podatkowej oraz § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. nr 152, poz. 1475 ze zm., dalej: rozporządzenie MF) poprzez przekroczenie granic przewidzianych tymi przepisami przez organy podatkowe i uznanie przez sąd administracyjny pierwszej instancji, że przepis ten należy interpretować w ten sposób, że podatnik ma obowiązek wykonać wszystkie polecenia i dostarczyć wszelkie dokumenty bez uzasadnienia lub przynajmniej uprawdopodobnienia, że mogą przyczynić się one do wyjaśnienia sprawy, i że są one niezbędne do dokonania ustaleń podatkowych.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie na jego rzecz od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od Skarżącego zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.

Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy podkreślić dużą niefrasobliwość w konstruowaniu ich treści, jak również wspierającej je argumentacji. W ramach pierwszego z zarzutów podniesiono "naruszenie art. 21b pkt 2 OP w związku z interpretacją prawną polegającą na tym, że przepis ten zezwala na wydawanie decyzji kształtujących zobowiązanie podatkowe wbrew instytucji przedawnienia przewidzianej w przepisie art. 70 OP" (s. 2). Rzecz w tym, że żadnej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie wysunięto takiego twierdzenia, poprzestając na wyjaśnieniu znaczenia pojęcia "zobowiązanie podatkowe" w rozumieniu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (wykazaniu potrzeby konsekwentnej wykładni tego określenia). Problem mógłby zostać zatem sprowadzony wyłącznie do kwestii błędnej oceny co do dopuszczalności zastosowania odpowiedniego przepisu prawa materialnego, czego jednak w skardze kasacyjnej nie podniesiono. Uwagę zwraca przy tym niezwykła lakoniczność uzasadnienia postawionego zarzutu i jego niespójność (przypisanie sądowi woli błędnej wykładni przepisu prawa materialnego, a następnie wywodzenie, że "w sprawie zachodzi przedawnienie z art. 70 OP co nie rodzi żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego i prawnego", wobec czego skarżący "domaga się jego zastosowania bez wprowadzenia konstrukcji prawnych rzekomo uprawniających do wydawania decyzji w oparciu o przepis art. 21b pkt 2 OP" (s. 3 skargi kasacyjnej).

Całkowicie bezpodstawny jest również pozbawiony kategoryzacji prawnej zarzut naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej oraz przepisu § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Autor skargi kasacyjnej nie zadbał nawet o wskazanie, czy zarzut ten mieści się w podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a., łącząc go raczej z domniemanymi nieprawidłowościami co do rozumienia, bądź zastosowania wspomnianego już uprzednio art. 21 lit. b pkt 2 Ordynacji podatkowej (s. 3 – 4). Z analizy akt sprawy nie wynika bynajmniej, że w ocenie organów podatkowych i samego sądu administracyjnego pierwszej instancji "podatnik ma obowiązek wykonać wszystkie polecenia i dostarczyć wszelkie dokumenty bez prowadzenia uzasadnienia lub przynajmniej uprawdopodobnienia" (tak na s. 2 skargi kasacyjnej). Pomijając niezrozumiałość tego spostrzeżenia, trzeba podkreślić jego całkowitą gołosłowność, wynikającą zapewne z nieprawidłowego odczytania intencji sądu i wypowiedzi, które znalazły się w pisemnych motywach zapadłego w sprawie wyroku. Niezależnie od tego nasuwa się pytanie, czy gdyby nawet założyć – jak chce autor skargi kasacyjnej – niecelowość rozważań sądu zamieszczonych na s. 14 – 22 uzasadnienia wyroku, tak pojmowane uchybienie dałoby się zakwalifikować jako mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 in fine P.p.s.a.)? Do tego zagadnienia w ogóle nie odniesiono się w skardze kasacyjnej, co czyni zbędnym jego dalsze roztrząsanie.

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto w myśl art. 204 pkt 1 tej ustawy.