I SA/WR 193/25

I SA/Wr 193/25 - Wyrok WSA we Wrocławiu
Data orzeczenia
2025-07-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-03-21
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu
Sędziowie
Dagmara Dominik-Ogińska /przewodniczący/
Iwona Solatycka /sprawozdawca/
Marta Semiczek
Symbol z opisem
6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 14h w zw. z  art. 14c,  art. 121, 124
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dagmara Dominik - Ogińska, Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), , Protokolant: starszy sekretarz sądowy Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 24 lipca 2025 r. sprawy ze skargi D. S.A. z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 stycznia 2025 r. nr 0111-KDIB2-3.4014.542.2024.4.LM w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w całości; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ interpretacyjny, Dyrektor, DKIS) z dnia 20 stycznia 2025 r., wydana na wniosek wspólny D. S.A. z siedzibą we W. (dalej: Skarżąca, Wnioskodawca, Kupujący, Zainteresowana będąca stroną postępowania interpretacyjnego) oraz M. A. i S. A. (dalej: Sprzedający, Zainteresowani niebędący stronami postępowania interpretacyjnego), w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.
Z akt sprawy wynika, że w dniu 28 października 2024 r. wpłynął do DKIS wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:
Zainteresowani niebędący stroną postępowania interpretacyjnego na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej są współwłaścicielami niezabudowanej nieruchomości gruntowej. Sprzedający (jako osoby nieprowadzące działalności gospodarczej) nabyli przedmiotową nieruchomość 14 lipca 2010 r. od osoby prywatnej, nie odliczając w związku z powyższym podatku od towarów i usług (Sprzedający przy nabyciu zapłacili podatek od czynności cywilnoprawnych). Działka była użytkowana przez właścicieli w głównej mierze do celów rekreacyjnych. Ponadto Sprzedający użyczyli nieodpłatnie tę nieruchomość na cele budowlane spółce działającej pod nazwą F. Sp. o.o. (dalej: Spółka) z siedzibą w K. Użyczenie to nastąpiło począwszy od listopada 2020 r. i ten stan faktyczny trwa do dnia dzisiejszego. Sprzedający są wyłącznymi udziałowcami Spółki, która z kolei jest właścicielem działek sąsiadujących z nieruchomością należącą do Sprzedających. Dla Sprzedających oraz nieruchomości Spółki zostały wydane następujące decyzje: o warunkach zabudowy i o pozwoleniu na rozbiórkę oraz o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę inwestycji mieszkaniowej z dnia 1 marca 2021 r, wydane na rzecz Spółki. Spółka jest również właścicielem praw autorskich do projektów architektonicznych budynków mieszkalnych, jakie miałyby zostać zrealizowane na podstawie ww. decyzji. Dla potrzeb realizacji inwestycji planowanej na zbywanych nieruchomościach, Spółka uzyskała również opinie i informacje techniczne dotyczące możliwości przyłączenia do sieci, do sieci wodno-kanalizacyjnej oraz o możliwości przyłączenia do miejskiej sieci ciepłowniczej z dnia 26 stycznia 2017 r.
W dniu 8 sierpnia 2024 r. Sprzedający zawarli z Wnioskodawcą przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, na podstawie której Sprzedający oraz Skarżący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, ustalili jednak, że Wnioskodawca zainteresowany jest nabyciem jednocześnie: wszystkich nieruchomości, tj. nieruchomości należącej do Sprzedających, jak również nieruchomości Spółki oraz praw majątkowych i udziałów w Spółce.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:
1) Czy prawidłowe jest stanowisko, że w przypadku uznania, że dostawa nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nabycie nieruchomości Sprzedających przez Wnioskodawcę będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2) Czy prawidłowe jest stanowisko, że Sprzedający, dokonując sprzedaży nieruchomości, nie będą działać w charakterze podatników podatku od towarów i usług (dalej VAT) i w konsekwencji dostawa nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
3) Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w sytuacji w której Sprzedający zostaną uznani za podatników podatku VAT, to transakcja o której mowa we wniosku będzie opodatkowana właściwą stawką VAT bądź zwolniona od VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy nabycie przez niego nieruchomości Sprzedających będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przy czym obowiązek podatkowy w tym zakresie będzie ciążył na nim, jednakże na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Z 2024 r., poz. 295 ze zm., dalej P.C.C.), płatnikiem podatku będzie notariusz, bowiem czynność cywilnoprawna będzie dokonywana w formie aktu notarialnego.
W zakresie pytań dotyczących VAT została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr 0111-KDIB-3.4012.517.2024.3.AW.
Przedmiotem sporu w sprawie jest interpretacja indywidualna w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.
DIKS w zaskarżonej indywidualnej interpretacji uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując że omawiana transakcja sprzedaży będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z wydaną interpretacją w sprawie podatku VAT. W związku z powyższym opodatkowanie tej czynności VAT będzie skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c.
Wnioskodawca wywiódł skargę od powyższej interpretacji indywidualnej, zarzucając:
- naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 2 pkt 4 i art. 4 pkt 1 p.c.c., w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2024 r., poz. 361 ze zm.), poprzez ich błędną wykładnię, która doprowadziła do uznania, że objęcie czynności będącej przedmiotem wniosku, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c.,
- naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14h w zw. z art. 14c, art. 121 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: O.p.), poprzez:
a) wydanie interpretacji niezawierającej w istocie uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Skarżącego oraz
b) brak odniesienia się w procesie oceny zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji do całości argumentacji Skarżącego, a w szczególności do powołanego orzecznictwa sądów administracyjnych w zakresie podobnych stanów faktycznych.
Mając na uwadze powyższe, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
DKIS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:
W ocenie Sądu, zarzuty postawione zaskarżonej interpretacji indywidualnej – w części dotyczącej naruszenia przez organ interpretacyjny przepisów prawa postępowania – okazały się uzasadnione, stąd skarga zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1637), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa wydawane w indywidualnych sprawach.
Stosownie do art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego i stanowi, że sąd administracyjny jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
W poddanym sądowej kontroli sporze interpretacyjnym, Skarżący sformułował zarówno zarzuty naruszenia przez organ interpretacyjny przepisu prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Wobec tego w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania jako najdalej idących w skutkach prawnych, gdyż stwierdzenie ich naruszenia przesądza, że bezprzedmiotowe staje się rozpoznanie zarzutów skargi co do naruszenia przepisów prawa materialnego.
Podkreślić przy tym należy, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika oraz pytania sformułowanego na jego tle, a także wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Innymi słowy organ wydający interpretację "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej na gruncie tego stanu faktycznego oceny prawnej. Organ interpretacyjny nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach interpretacyjnych postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym – stosownie do art. 14c § 1 i § 2 O.p. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lapidarne, zbyt skrótowe, niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego adekwatnie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w sytuacji - gdy zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt I GSK 36/12, LEX nr 1291291; czy z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 333/11, LEX nr 1244307). Uzasadnienie swego stanowiska przez organ interpretacyjny musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy w stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym przez niego przedstawionym. Powinno więc ono przedstawiać taką argumentację prawną, z której jednoznacznie będzie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ interpretacyjny uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. Oznacza to, że DKIS zobowiązany jest przedstawić cały swój proces myślowy w taki sposób, by wykazać zasadność zajętego stanowiska, odmiennego od wnioskodawcy. W tym też celu uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię znajdujących zastosowanie w sprawie przepisów prawa, adekwatnie do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 O.p., mający zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych.
Należy także wskazać, że skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ interpretacyjny obowiązany jest dokonać wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, po czym powinien wyczerpująco wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do tego stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i poddaje się kontroli sądowej, tj. pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (por. wyroki NSA: z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 74/10, LEX nr 1081410; czy z dnia 23 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1580/13, LEX nr 1774200).
W sprawie, będącej przedmiotem rozpoznania, istota sporu sprowadza się do oceny, czy nabycie nieruchomości Sprzedających przez Wnioskodawcę, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W ocenie Sądu, niewystarczające jest wskazanie przez DKIS w uzasadnieniu interpretacji jedynie odrębnej interpretacji indywidualnej w zakresie VAT, z której wynika, że ww. czynność podlega VAT, co zdaniem DKIS będzie skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c.
Podkreślić należy, że w myśl art. 14c § 1 i § 2 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).
Wskazać bowiem należy, że art. 14h O.p., nie odsyła do przepisów art. 212 O.p., z których mogłoby wynikać związanie interpretacją wydaną w innej sprawie.
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji, organ interpretacyjny uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe, jednak nie sposób doszukać się uzasadnienia stanowiska tego organu, oprócz odesłania do interpretacji indywidualnej w zakresie VAT, wydanej w tym samym stanie faktycznym.
Jak już wyżej wskazano, w art. 14c § 2 O.p. ustawodawca wprost wymaga od organu interpretacyjnego, że w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy, interpretacja indywidualna ma zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Co więcej, organ interpretacyjny winien wyczerpująco i kompleksowo odnieść się do stanowiska wnioskodawcy, a przedstawiając własny pogląd w sprawie, zobowiązany jest go rzetelnie i konkretnie uzasadnić, odnosząc się do konkretnie wskazanego stanu faktycznego. Przy czym argumentacja ta nie może ograniczać się wyłącznie do powołania przepisów prawnych mających zastosowanie w sprawie i ich wykładni, czy innych interpretacji indywidualnych, musi ona bowiem przekładać się na przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy. Pominięcie w wydanym rozstrzygnięciu elementów uzasadnienia prawnego, istotnych z punktu widzenia stanu faktycznego opisanego we wniosku, tj. uzasadnienia w zakresie opodatkowania czynności VAT, świadczy o wadliwym działaniu DKIS w sprawie i stanowi istotne naruszenie procedury, w wyniku którego to uchybienia strona nie dostaje wystarczającej informacji prawnej o przysługującej jej prawach lub ciążących na niej obowiązkach.
Brak pełnego odniesienia się przez DKIS do zajętego we wniosku stanowiska podmiotu występującego o wydanie interpretacji indywidualnej w kontekście wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych przedstawionych we wniosku, uniemożliwia realizację celu wydania tej interpretacji, czyli uzyskania przez podatnika rzetelnej i pełnej informacji o jego sytuacji prawnopodatkowej w konkretnym stanie faktycznym.
Reasumując, interpretacja indywidualna nie spełnia wymogów przewidzianych w art. 14c § 1 i § 2 O.p., co uniemożliwiło poddanie jej sądowej, a w konsekwencji stanowiło podstawę uchylenia zaskarżonego aktu.
Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o udzielenie interpretacji DKIS będzie zobowiązany, na podstawie art. 153 p.p.s.a., precyzyjnie odnieść się do nakreślonego we wniosku stanu faktycznego i wskazać prawidłowe stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym. W szczególności, DIKS oceniając stan faktyczny i prawny, powinien przeanalizować treść regulacji dotyczących VAT, a następnie dopiero ustalić, czy zastosowanie ma art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c. lub pozostałe przepisy p.c.c. DKIS winien w sposób rzetelny i wyczerpujący wyrazić swój pogląd w spornej materii w ramach wszystkich okoliczności stanu faktycznego i racji prawnych przedstawionych we wniosku, w szczególności zaś precyzyjnie wyjaśnić, dlaczego stanowisko Skarżącej jest w jego ocenie nieprawidłowe.
W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej wobec stwierdzenia, że narusza ona przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.
O kosztach postępowania sądowego (697 zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając uiszczony wpis od skargi (200 zł), opłatę skarbową od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika (480 zł) z § 2 pkt 1 ppkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687, ze zm.).