Lexedit
Wróć do analizy orzeczenia
Pełny tekst orzeczenia

I SA/Sz 130/26

Oryginalna, niezmieniona treść orzeczenia. Jeżeli chcesz przeczytać analizę (zagadnienia prawne, podstawa prawna, argumentacja, rozstrzygnięcie), wróć do strony orzeczenia.

I SA/Sz 130/26 - Wyrok WSA w Szczecinie
Data orzeczenia
2026-06-17
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2026-03-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie
Sędziowie
Elżbieta Dziel /sprawozdawca/
Jolanta Kwiecińska
Wiesława Achrymowicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 1071
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny
Dz.U. 2025 poz 111
art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 14h w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.),, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi P. Spółka Akcyjna - Oddział E. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2026 r. nr 0115-KDIT2.4011.648.2025.1.ŁS w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Spółka P. S.A. w dniu 18 listopada 2025 r. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Opisując we wniosku zdarzenie przyszłe, wnioskodawczyni wskazała, że spółka działająca w sektorze elektroenergetycznym, ma strukturę wielooddziałową, składa się z Centrali i 7 oddziałów. Każdy oddział Spółki stanowi odrębnego pracodawcę w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Tym samym każdy oddział (zakład pracy) jest obowiązany jako płatnik do obliczania i pobierania w ciągu roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów uzyskiwanych przez pracowników zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: ustawa PIT. Każdy oddział jako płatnik ma nadany NIP. Oddział zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę.
W związku z trwającym w Polsce procesem transformacji sektora energetycznego, podjęto w Spółce decyzję korporacyjną o wyłączeniu jednostek wytwórczych w jednym z oddziałów Spółki, tj. P. S.A. - Oddział Elektrownia D. (dalej: Pracodawca, Oddział, Państwo).
W związku z powyższym w Oddziale (NIP [...]) pomiędzy Pracodawcą a organizacjami związkowymi działającymi u Państwa 24 października 2025 r. zostało zawarte "Porozumienie ws. świadczeń dla pracowników na okoliczność zwolnień grupowych oraz transformacji Elektrowni D. " (dalej: Porozumienie). Przedmiotowe Porozumienie stanowi normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.
Porozumienie stanowi wykonanie i kontynuację zobowiązań przyjętych przez Pracodawcę w ramach wcześniejszego porozumienia z 9 grudnia 2016 r. w sprawie zakończenia sporu zbiorowego, zawartego pomiędzy Pracodawcą a organizacjami związkowymi (dalej: Porozumienie etatyzacyjne).
Porozumienie etatyzacyjne z 2016 r. miało na celu zapewnienie stabilności zatrudnienia oraz utrzymanie poziomu etatyzacji u Wnioskodawcy. Pracodawca zobowiązał się wówczas do niedokonywania zwolnień grupowych lub indywidualnych z przyczyn niedotyczących pracowników bez przeprowadzenia uzgodnień ze stroną społeczną. Jednocześnie Porozumienie etatyzacyjne przewidywało, że w przypadku naruszenia tych zasad i konieczności dokonania zwolnień, Pracodawca wypłaci pracownikom jednorazowe odszkodowanie w wysokości 27-krotności miesięcznego wynagrodzenia. Porozumienie z 2025 r. stanowi więc realizację zobowiązań wynikających z Porozumienia etatyzacyjnego z 2016 r. i zostało zawarte w celu osiągnięcia zakładanego przez Pracodawcę obniżonego poziomu etatyzacji w związku z wyłączeniem jednostek wytwórczych, tj. bloków energetycznych.
Zawarcie Porozumienia poprzedzone było przeprowadzeniem konsultacji zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (dalej: Ustawa o zwolnieniach grupowych) oraz zawiadomieniem o zamierzonym zwolnieniu grupowym zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy.
W celu osiągnięcia zakładanego poziomu etatyzacji Pracodawca zobowiązuje się w Porozumieniu do zaproponowania pracownikom Oddziału, objętym zamiarem zwolnienia, rozwiązanie umowy o pracę za porozumieniem stron. Zgodnie z zawartym Porozumieniem Państwa pracownikom, z którymi zostanie rozwiązana umowa o pracę na mocy porozumienia stron, o którym mowa w art. 1 ust. 1 Ustawy o zwolnieniach grupowych, przysługiwać będzie:
1) jednorazowe odszkodowanie (dalej: Odszkodowanie) w wysokości 27-krotności miesięcznego wynagrodzenia pracownika obliczanego jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy (tj. w wysokości analogicznej jak w Porozumieniu etatyzacyjnym) oraz
2) odprawa pieniężna określona w art. 8 Ustawy o zwolnieniach grupowych.
Wypłata odszkodowania, zgodnie z zapisami Porozumienia, wyłącza prawo do dochodzenia odszkodowania z Porozumienia etatyzacyjnego.
Odszkodowanie ma charakter kompensacyjny i wynika z utraty gwarancji zatrudnienia, które Pracodawca zapewniał pracownikom w 2016 r. Powyższe wypłaty mają również na celu zrekompensowanie pracownikowi strat poniesionych wskutek zmian organizacyjnych w Spółce i transformacji sektora energetycznego związanych z decyzjami Pracodawcy oraz wskutek zewnętrznych czynników gospodarczych w kraju i w Unii Europejskiej.
W sytuacji braku zgody pracownika na rozwiązanie umowy na mocy porozumienia stron, Pracodawca może skorzystać z uprawnienia do wypowiedzenia wobec pracownika umowy o pracę.
W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie: Czy odszkodowanie będzie podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT?
Zdaniem Wnioskodawcy odszkodowanie będzie podlegało zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.
W ocenie Wnioskodawcy z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT wynika, że ustawodawca zwalnia od podatku dochodowego od osób fizycznych różnego rodzaju świadczenia o charakterze odszkodowawczym. Odszkodowania te wynikają przede wszystkim z przepisów prawa cywilnego (prywatnego), lecz również z przepisów prawa publicznego.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT został znowelizowany przez art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2014 r. poz. 1328).
Wnioskodawca wskazał na treść uzasadnienia ustawodawca celowości zmiany tego przepisu - VII kadencja sejmu druk 2330 i wskazał, że Trybunał Konstytucyjny w przywołanym w tymże uzasadnieniu druku, postanowieniu z dnia 29 marca 2013 r. sygn. akt S 2/13 orzekł, że prawo pracy to odrębny system norm, który ma związki z prawem publicznym, a nie tylko z prawem prywatnym. W związku z tym, pojęcia stosowane w prawie pracy należy interpretować w specyficzny sposób, a nie tak jak w prawie cywilnym, chyba że przepisy prawa pracy wyraźnie stanowią inaczej.
Prawo pracy jest systemem autonomicznym, z własną specyfiką, uwzględniającą związki z prawem publicznym (np. regulacje dotyczące bezpieczeństwa i higieny pracy). Pojęcia używane w prawie pracy nie są zbieżne z pojęciami prawa cywilnego, co oznacza, że ich interpretacja musi być odrębna, chyba że przepisy stanowią inaczej. Zgodnie z tym orzeczeniem, przy wykładni przepisów prawa pracy nie można bezrefleksyjnie stosować definicji z prawa cywilnego.
Dalej Wnioskodawca wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych również utrwalony jest pogląd, że jeżeli ustawodawca podatkowy odwołuje się do odszkodowań i zadośćuczynień, których wysokość została określona zgodnie z przepisami prawa pracy, to pojęcia odszkodowania nie można zawężać wyłącznie do odszkodowania w rozumieniu prawa cywilnego.
Każde zwolnienie podatkowe jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Następnie Wnioskodawca wskazał, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:
1) otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2) odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
a) ustawy,
b) przepisów wykonawczych do ustawy,
c) aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów,
d) układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3) wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4) nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.
W ustawie PIT ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Odwołując się do prawa cywilnego (choć należy mieć na uwadze, że dla celów interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT pojęć "odszkodowanie" czy "zadośćuczynienie" nie należy zawężać wyłącznie do odszkodowania/zadośćuczynienia w rozumieniu prawa cywilnego) stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem "krzywda". Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywnie przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin "zadośćuczynienie", natomiast "odszkodowanie" wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.
Odszkodowanie jest sposobem naprawienia szkody, w tym szkód powstałych na skutek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Funkcji odszkodowawczych nie pełnią tylko świadczenia, których celem jest zrekompensowanie skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Nie chodzi tu tylko o bezprawne działanie.
Odszkodowanie należy się też za niewykonanie umowy - tu umowy o pracę. Przedmiotowe Odszkodowanie stanowi odszkodowanie za wcześniejsze rozwiązanie stosunku pracy.
W opisywanym przypadku związanym z transformacją sektora elektroenergetycznego, pracownicy zakończą pracę z powodu decyzji o przekształceniach organizacyjnych, tj. decyzji o wyłączeniu bloków energetycznych, a w konsekwencji - decyzji o likwidacji miejsc pracy. Decyzja ta nie jest wynikiem działań beneficjentów odszkodowań, ale wynika z czynników całkowicie od nich niezależnych, tj. ze zmian polityki energetycznej i polityczno-gospodarczych ustaleń decydentów.
Co istotne - w wyniku transformacji pracownicy Wnioskodawcy poniosą realne szkody majątkowe w postaci utraty miejsc pracy (wynagrodzenia) i możliwości dalszego zarobkowania.
Przedmiotowe odszkodowanie otrzymają osoby często posiadające specyficzne, szczególne kwalifikacje do wykonywania pracy tylko w sektorze elektroenergetycznym i w momencie przemian gospodarczych, idących w kierunku odejścia od energetyki opartej na węglu kamiennym/brunatnym będą doświadczać realnego problemu ze znalezieniem nowego zatrudnienia. Niewykluczone, że w wielu przypadkach likwidacja miejsca pracy przyczyni się do uszczerbku niemajątkowego w postaci pogorszenia stanu psychicznego pracowników i członków ich rodzin. Likwidacja miejsca zatrudnienia może przyczynić się do konieczności emigracji zarobkowej a tym samym generowania dodatkowego stresu dla pracownika i członków rodziny. Tym samym, wspomniane wyżej decyzje stanowią dla pracowników zewnętrzny, negatywny czynnik generujący po stronie pracowników straty zarówno majątkowe jak i społeczne.
Złagodzeniu opisywanych wyżej skutków transformacji energetycznej w ujęciu indywidualnym (dla pojedynczego pracownika), jak i w ujęciu globalnym (dla całej społeczności) służyć ma właśnie wypłacane odszkodowanie. Przedmiotowe świadczenie stanowi odszkodowanie (nie tylko literalnie), gdyż ma zrekompensować pracownikom straty poniesione wskutek zmian organizacyjnych/ restrukturyzacji sektora energetycznego związanych z decyzjami Spółki oraz wskutek zewnętrznych czynników gospodarczych.
W opisanym stanie faktycznym bez znaczenia pozostaje fakt, iż wypłata odszkodowania nastąpi na skutek zawarcia Porozumienia przez Spółkę ze stroną społeczną, a następnie w wyniku rozwiązania umowy o pracy pracownika na mocy porozumienia stron. Samo Porozumienie uznać należy bowiem za formalną podstawę do wypłaty odszkodowania na rzecz pracowników poszkodowanych w wyniku transformacji energetycznej. Rozwiązania umowy o pracę na mocy porozumienia stron nie należy również traktować jako wyrażenia woli pracownika sensu stricto z uwagi na realny brak alternatywy pracownika (brak opcji przeciwnej polegającej na utrzymaniu miejsca pracy z uwagi na założenia transformacji energetycznej - tu wyłączenie jednostek wytwórczych). Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż zgodnie z zapisami Porozumienia, w sytuacji braku zgody pracownika na rozwiązanie umowy na mocy porozumienia stron, pracodawca może skorzystać z uprawnienia do wypowiedzenia wobec pracownika umowy o pracę. Tym samym zawarcie porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę na mocy porozumienia stron należy, w Państwa przekonaniu, uznać za quasi-wniosek o wypłatę odszkodowania spowodowany działaniem Spółki, które to działanie pozostaje sprzeczne z wolą pracowników (gdyby bowiem sami chcieli zrezygnować z zatrudnienia - dokonaliby tego w innej formie/w innym terminie etc.).
Zdaniem Wnioskodawcy zatem celem wypłaty odszkodowania jest naprawienie uszczerbku majątkowego, albowiem pracownicy tracą miejsca pracy (stanowiące źródło ich dochodów) oraz możliwość dalszego zarobkowania w wyniku likwidacji miejsc pracy (zmniejszenie etatyzacji), co prowadzi do bezpośredniej szkody majątkowej. Równocześnie odszkodowanie ma na celu kompensację uszczerbku niemajątkowego, ponieważ likwidacja miejsc pracy negatywnie wpływa na kondycję psychiczną pracowników oraz ich rodzin, powodując stres, ewentualną konieczność zmiany miejsca zamieszkania oraz niepewność co do przyszłości.
Ponadto, odszkodowanie stanowi rekompensatę szkód wynikających z decyzji, co potwierdzają następujące czynniki: zewnętrzne decyzje państwowe (transformacja sektora energetycznego, w tym odchodzenie od węgla wynika z polityki energetycznej państwa oraz zobowiązań międzynarodowych), brak winy po stronie pracowników (pracownicy ponoszą skutki decyzji, które są całkowicie niezależne od ich woli czy działań, co czyni odszkodowanie rekompensatą za poniesioną szkodę.
W konsekwencji Wnioskodawca uznał, że odszkodowanie, które zostanie wypłacone, stanowi odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT i nie znajduje się na negatywnej liście odpraw i odszkodowań (lit. a-g), które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15 stycznia 2026 r. wydał interpretację indywidualną nr [...], w której stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe. Uzasadniając swój pogląd, organ powołując treść odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazał, że użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty
i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.
Przy czym na podmiocie (pracodawcy) dokonującym wypłaty ww. świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 omawianej ustawy, ciążą obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
Z analizy przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że spółka powzięła wątpliwość czy świadczenie w postaci odszkodowania wypłacone na rzecz pracowników, którzy rozwiążą umowę o pracę w trybie porozumienia stron na podstawie obowiązującego Porozumienia korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Organ przywołał treść art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz powołał się na art. 9 § 1 Kodeksu pracy i wskazał na przesłanki które powinny być spełnione łącznie, aby było możliwe zastosowanie omawianego.
Organ zauważył, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten - w praktyce swego stosowania - nabrał takiej właśnie treści. Względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).
Odwołując się zatem do prawa cywilnego, organ stwierdził, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli, we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem "krzywda". Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin "zadośćuczynienie", natomiast "odszkodowanie" wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.
W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.
Powyższe regulacje mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie, z art. 300 Kodeksu pracy wynika że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.
Przepisy Kodeksu pracy posługują się terminami "odszkodowanie" oraz "zadośćuczynienie" w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).
W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie w sytuacji, gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia
z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).
Organ uznał, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05.
W świetle przytoczonych wyjaśnień, w sytuacji, gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń), w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić
o bezprawności działania pracodawcy - bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę. Takie świadczenie nie jest zatem odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, czyli naprawieniem szkody lub krzywdy, jaką pracownik poniósł
w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.
Wobec powyższego, organ stwierdził, że wypłacone przez Spółkę świadczenie pieniężne w związku ze skorzystaniem przez pracownika objętego zamiarem zwolnienia
z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron na podstawie obowiązującego
w spółce porozumienia nie mieści się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, tym samym nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie
art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to stanowić będzie dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu - zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy - albowiem podstawą jego wypłaty jest stosunek pracy. Tym samym na spółce ciążyć będą obowiązki płatnika wynikające z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wobec tego stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.
W skardze strona skarżąca, kwestionując stanowisko organu, zarzuciła wydanie jej z naruszeniem przepisów:
I. prawa materialnego:
1. art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwą wykładnię i interpretację, polegająca na przyjęciu, iż w świetle obowiązujących reguł i zasad wykładni przepisów prawa podatkowego hipotezą normy z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie są objęte odszkodowania wypłacane przez skarżącą na podstawie Porozumienia, a która to niewłaściwa wykładnia polegała w szczególności na przyjęciu, że wypłacone przez Skarżącą świadczenie pieniężne w związku ze skorzystaniem przez pracownika objętego zamiarem zwolnienia z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron na podstawie obowiązującego u Skarżącej Porozumienia nie mieści się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, tym samym nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i w konsekwencji powyższego naruszenia uznanie, że przedmiotowe świadczenie stanowić będzie dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu - zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy i na skarżącej ciążyć będą obowiązki płatnika wynikające z art. 32 u.p.d.o.f.
II. postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy:
1. art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 14h w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej: "o.p."), poprzez brak odniesienia się do całości przedstawionego we wniosku stanowiska Skarżącej, brak poddania analizie wszystkich okoliczności przedstawionych we wniosku, jak również brak przedstawienia w sposób wyczerpujący swojego stanowiska co do oceny prawnej opisanego stanu faktycznego, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego;
2. art. 14c § 1 i § 2 w związku z art. 14h w związku z art. 120 oraz art. 121 § 1 o.p. poprzez wydanie interpretacji nie stanowiącej dla skarżącej rzetelnej informacji i prowadzącej do powstania wątpliwości co do stanowiska organu podatkowego. Zawężona analiza pojęcia "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie", którymi posługuje się organ przedstawiając kontrargumentację do argumentacji przedstawionej przez Skarżącą powoduje, że wypowiedź organu nie przybiera formy jednoznacznej i pełnej oceny stanowiska skarżącej.
Podnosząc powyższe zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie na rzecz Strony skarżącej kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę, organ nie podzielił zasadności podniesionych w niej zarzutów i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143, dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających, opinie w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinie zabezpieczające w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowy wydania opinii zabezpieczających w sprawie opodatkowania wyrównawczego.
Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U.
z 2024 r., poz. 1267), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Stosownie do treści art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Ponadto w zdaniu drugim przepis art. 57a p.p.s.a stanowi, że sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, sąd uznał, iż nie narusza ona prawa.
Skarżąca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazała, że w związku z procesem transformacji sektora energetycznego podjęła decyzję korporacyjną o wyłączeniu jednostek wytwórczych w tym skarżącej, zawarto zatem z organizacjami związkowymi Porozumienie stanowiące kontynuację Porozumienia etatyzacyjnego z 2016 r. mocą których pracodawca zobowiązał się do niedokonywania zwolnień grupowych lub indywidualnych z przyczyn niedotyczących pracowników bez przeprowadzenia uzgodnień ze stroną społeczną, jednocześnie Porozumienie etatyzacyjne przewidywało, że w przypadku naruszenia tych zasad pracodawca wypłaci świadczenie jednorazowe nazwane odszkodowaniem w wysokości 27- krotnego miesięcznego wynagrodzenia.
Spór w niniejszej sprawie sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, czy wypłacane przez skarżącą pracownikom, których stosunek pracy ma być rozwiązany za porozumieniem stron w warunkach Porozumienia etatyzacyjnego, świadczenie nazwane odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na postawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Organ interpretacyjny stanął na stanowisku, że przedmiotowe świadczenie nazwane odszkodowaniem nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Organ argumentował, że wypłacone świadczenie nie stanowi odszkodowania, gdyż wypowiedzenie umowy o pracę nastąpiło zgodnie z przepisami prawa i nie nosiło znamion czynu bezprawnego.
Według skarżącej, spełnione zostały warunki zwolnienia przedmiotowego świadczenia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. Porozumienie na podstawie którego zostało wypłacone świadczenie jest źródłem prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 k.p., a wypłacone na jego podstawie świadczenie pieniężne ma charakter odszkodowania, które ma także charakter kompensacyjny, co wynika z utraty gwarancji zatrudnienia.
W ocenie sądu, rację w niniejszym sporze należy przyznać orzekającym organom.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., określa, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost
z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p. z wyjątkiem:
a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych
z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach,
o których mowa w art. 30c,
g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Powyższe brzmienie przepisu - zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r.,
poz. 1328) - ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r., zatem znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie. Nowelizacja ta uwzględniała uwagi Trybunału Konstytucyjnego przedstawione w postanowieniu sygnalizacyjnym z dnia
29 marca 2013 r., sygn. akt S 2/13, w którym Trybunał uznał, że pominięcie w art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. normatywnych źródeł prawa pracy innych niż ustawy
i rozporządzenia wykonawcze do nich, powoduje powstanie luki prawnej, przekładającej się na niewykonanie dyrektywy wynikającej z art. 59 ust. 2 Konstytucji RP i art. 9 § 1 k.p.
Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 k.p., ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.
Z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wynika, że aby określone świadczenie mogło zostać objęte wspomnianym zwolnieniem musi ono spełniać warunki określone
w pierwszej części tego przepisu; tj. musi mieć charakter odszkodowania, bądź zadośćuczynienia, a jego wysokość lub zasady muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź
z postanowień układów zbiorowych pracy lub innych opartych na przepisach prawa pracy. Ponadto dane świadczenie nie może być wymienione w katalogu wyjątków od stosowania zwolnienia wymienionych w drugiej części przepisu w punktach od a do g. Niespełnienie powyższych warunków powoduje brak podstaw do zwolnienia
z opodatkowania. Jeżeli zatem świadczenie nie jest odszkodowaniem bądź zadośćuczynieniem, to nawet w sytuacji, gdy wysokość i zasady ustalania takiego świadczenia jest wynikają z przepisów prawa pracy o jakich mowa art. 9 § 1 k.p., to świadczenie takie nie będzie objęte omawianym zwolnieniem.
Jak słusznie zauważył organ interpretacyjny, przepisy u.p.d.o.f. nie definiują pojęcia "szkody", "odszkodowania" czy "zadośćuczynienia". Definicji tej nie zawierają także przepisu k.p. czy ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U.
z 2026 r., poz. 795 - dalej zwanej: "k.c."), do którego odsyła art. 300 k.p. stanowiący, że w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Zdefiniowanie tych pojęć jest dorobkiem doktryny i orzecznictwa.
Co do zasady, na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej, krzywdy. Podstawą jego żądania jest krzywda w postaci ujemnych przeżyć związanych z cierpieniami psychicznymi i fizycznymi, wynikająca z naruszenia wskazanych w k.c. dóbr osobistych. Zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Polski k.c. przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową (art. 471 i nast. k.c.), która powstaje z mocy umowy oraz deliktową (art. 415 k.c. i nast.), wynikającą z czynów niedozwolonych.
Przepisy art. 361 i art. 363 k.c. określają istotę szkody, zasady i sposoby jej naprawienia. Szkoda obejmuje rzeczywiście poniesioną stratę (damnum emergens) oraz utracone korzyści (lucrum cessans). Jednakże pełne przenoszenie tych regulacji wprost na grunt prawa pracy nie znajduje uzasadnienia, co też zaznaczył Trybunał Konstytucyjny w ww. postanowieniu z dnia 29 marca 2013 r. podkreślając, że prawo pracy stanowi odrębny od prawa prywatnego (obligacyjnego) system norm, wykazujący związki z prawem publicznym. Tym samym przyjąć należy, że użyte w nim pojęcia nie mogą być, w braku wyraźnego zastrzeżenia, rozumiane tak jak w prawie cywilnym. Jeżeli zatem ustawodawca podatkowy odwołuje się do odszkodowań i zadośćuczynień, których wysokość została określona zgodnie z przepisami prawa pracy, to pojęcia odszkodowania nie można zawężać wyłącznie do odszkodowania w rozumieniu prawa cywilnego.
Przepisy k.p., posługują się terminami "odszkodowanie" oraz "zadośćuczynienie" w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 k.p.). W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów
o pracę (art. 45 k.p.), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia
z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 k.p). Jednocześnie zgodnie z art. 471 k.p., odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie,
o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 k.p.)
(por. interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2016 r.
nr DD3.8201.1.2016.MCA). Przepisy prawa pracy zatem posługują się terminem "odszkodowanie" w sytuacji, gdy mamy do czynienia z wystąpieniem bezprawnego działania po stronie pracodawcy, odszkodowanie rekompensuje pracownikowi owe bezprawne działanie. Natomiast, gdy świadczenie przysługuje na podstawie porozumień zawartych pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi będącymi umowami i stanowi realizację tych umów nie można mówić o wystąpieniu elementu bezprawności. Związki zawodowe bowiem nie mogą umówić się z pracodawcą co do tego, że będzie on w sposób bezprawny dokonywał wypowiedzeń, czy rozwiązywał stosunki pracy.
Ponadto wskazać należy, że samo w sobie nazwanie w porozumieniu zawieranym pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi świadczenia wypłacanego w razie zwolnień grupowych odszkodowaniem, nie powoduje, że jest to odszkodowanie w rozumieniu przepisów prawa pracy, skoro jak już wskazano powyżej w przepisach tych termin odszkodowanie wiąże się z bezprawnym zachowaniem pracodawcy.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zaistniał zasadniczy warunek przypisania odpowiedzialności odszkodowawczej i tym samym zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jakim jest wymóg bezprawności działania przynoszącego szkodę. W istocie bowiem wypłacane przez skarżącą świadczenie z punktu widzenia przepisów prawa pracy powinno być ocenione jako odprawa.
Ponadto z przestawionego stanu faktycznego nie wynika aby stosunek pracy z pracownikami miał być rozwiązany w sposób bezprawny.
Dalej wskazać należy, że sporny dochód pracownicy skarżącej otrzymują z tytułu rozwiązania stosunku pracy w wyniku zwolnień grupowych. Wysokość świadczeń została określona w Porozumieniu, wprawdzie użyto tam określenia "odszkodowanie", to jednak podstawą wypłaty tego rodzaju świadczenia było rozwiązanie stosunku pracy przez pracodawcę z przyczyn niedotyczących pracownika, jednakże bez wystąpienia elementu bezprawności. Wypłata odpraw przekraczających wysokość odpraw określonych w ustawie o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników jest prawnie dopuszczalna, jeżeli została wprowadzona na podstawie zawartych porozumień zbiorowych (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2009 r., I PK 41/09, LEX nr 523550). Przepisy układu zbiorowego pracy i przepisy porozumienia kończącego spór zbiorowy stanowią bowiem źródła prawa pracy, na podstawie których organy władzy publicznej mogą – z woli ustawodawcy – rozstrzygać o prawach, wolnościach lub obowiązkach jednostki
(por. powołane postanowienie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 marca 2013 r.).
Stosownie do treści art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. ze zwolnienia o którym mowa
w tym przepisie wyłączone są odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów
o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Skoro przepisy układów zbiorowych pracy i porozumień kończących spory zbiorowe stanowią przepisy prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 K.p., a świadczenie zostało wypłacone na podstawie Porozumienia z uwagi na szczególne zasady rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników - zwolnienia grupowe, to nie podlega ona zwolnieniu od podatku dochodowego z uwagi na wyłączenie zawarte w art.21 ust.1 pkt 3 lit.b) u.p.d.o.f. Brak jest bowiem podstaw, wobec zrównania (dla celów zwolnienia) wszystkich normatywnych źródeł prawa pracy do odmiennego traktowania odpraw wypłaconych
z tego samego tytułu na podstawie ustaw i na podstawie układów zbiorowych pracy
i porozumień kończących spory zbiorowe. Takiej wykładni sprzeciwia się bowiem art. 32 ust. 1 Konstytucji. W przypadku zwolnień podatkowych zasada równości powinna być uwzględniana zarówno przy stanowieniu prawa, jak i jego stosowaniu. Nie powinno się bowiem traktować odmiennie osób charakteryzujących się jednakową cechą relewantną i znajdujących się w takiej samej sytuacji, jeżeli konieczność zróżnicowania sytuacji prawnej tych podmiotów nie znajduje uzasadnienia w innych przepisach konstytucyjnych czy też nie wynika z potrzeby ochrony innych wartości (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 grudnia 1997 r., K 8/97, OTK z 1997 r., nr 5-6, poz. 70). W tym przypadku sytuacja osób otrzymujących dodatkową odprawę od pracodawcy z tytułu rozwiązania z nimi umowy o pracę w wyniku zwolnień grupowych byłaby zdecydowanie korzystniejsza od sytuacji osób, które odprawy takie otrzymały tylko w wysokości wynikającej z ustawy. Nie tylko otrzymałyby większe świadczenia, ale dodatkowo świadczenia dodatkowe byłyby zwolnione od opodatkowania. Jeżeli powodem zmiany art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. była wyłącznie konieczność uzupełnienia luki prawnej i uwzględnienie wszystkich normatywnych źródeł prawa pracy, a tym samym zrównanie sytuacji podatników, to zmiana ta nie może jednocześnie prowadzić do zróżnicowania sytuacji podatników w zależności od tego, czy podstawą wypłaty odszkodowania jest ustawa, rozporządzenie wykonawcze czy też porozumienia albo układy zbiorowe pracy.
Pogląd powyższy jest zgodny z oceną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 24.11.2016 r. w sprawie II FSK 1920/16, z dnia 26.10.2016 r. w sprawie II FSK/1861/16 oraz 8.06.2017 r. w sprawie II FSK 452/17, a także z 19.11 2024 r. w sprawie II FSK 1245/21.
Odnosząc się natomiast do zarzutów naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy wskazać należy, że interpretacja indywidualna jest wyjaśnieniem wnioskującemu treści przepisów prawa podatkowego wymienionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i zakresu ich zastosowania.
Stosownie do art. 14c § 1 o.p.: Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z kolei zgodnie z § 2 tego artykułu: W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Zawarta zatem art. 14c § 2 o.p. regulacja prawnoprocesowa zobowiązuje jedynie organ wydający interpretację indywidualną - w razie negatywnej oceny stanowiska skarżącej - do wskazania stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym.
Lektura zaskarżonej interpretacji wraz z uzasadnieniem prowadzi do wniosku, że zaskarżony akt ten obligatoryjny element zawiera. Stanowisko organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej interpretacji indywidualnej zostało poparte przepisami i ich wykładnią.
Wydana interpretacja ponadto zawiera wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w sprawie organ podatkowy takie stanowisko zajął.
Dodatkowo wskazać należy, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnych jest postępowaniem szczególnym i w tym sensie ograniczonym np. w stosunku do postępowania podatkowego i kontrolnego, że nie może obejmować postępowania dowodowego. Art. 14h o.p. bowiem stanowi, że: W sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7,10,14,16 i 23 działu IV.
Zdaniem sądu w rozpoznawanej sprawie organ interpretacyjny w sposób szczegółowy wyjaśnił wszystkie przesłanki będące podstawą rozstrzygnięcia na gruncie podatkowym,- wskazał precyzyjnie, z jakich powodów stanowisko skarżącej uznał za nieprawidłowe, dokonując jednocześnie wykładni znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego.
Stosownie do art. 120 o.p.: Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. W ocenie organu, sam fakt odmienności zaprezentowanego stanowiska w przedmiotowej sprawie, nie może stanowić o naruszeniu zasady wyrażonej w art. 120 zasady legalizmu.
Zgodnie z art. 121 § 1 o.p.: Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie budzące zaufanie to postępowanie prawidłowe zarówno pod względem proceduralnym jak i merytorycznie poprawne, w którym równo interesy podatnika i Skarbu Państwa. Ponadto prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych nakłada na nie obowiązek prawidłowego stosowania przepisów prawa, a te zdaniem sądu nie zostały naruszone.
Jeszcze raz podkreślić należy, że wydanie negatywnej interpretacji dla skarżącej nie jest równoznaczne z prowadzeniem postępowania w sposób niezgodny z obowiązującymi zasadami ogólnymi, w szczególności zaś z zasadą legalizmu i prowadzenia tego postępowania w sposób budzący zaufanie do organu.
Organ interpretacyjny rozpatrując wniosek skarżącej, działał zgodnie z przepisami i bez dowolności. Lektura zaskrzonego rozstrzygnięcia prowadzi do wniosku, że przed wydaniem interpretacji organ w sposób dokładny przeanalizował opisane zdarzenie i stanowisko skarżącej. W uzasadnieniu interpretacji wskazane zostały właściwe przepisy prawa odnoszące się do przedstawionej sytuacji i przedstawiono wyczerpujące i jednoznaczne uzasadnienie odpowiedzi na zadane we wniosku pytania.
Wskazać także należy, że zaskarżona interpretacja zawiera wszystkie elementy określone przepisami prawa, jak również wyjaśnienie podstawy prawnej i przyczyn, na podstawie których w sprawie organ podatkowy takie stanowisko zajął. Podkreślić w tym miejscu należy, że organ interpretacyjny nie ma obowiązku ustosunkowania się do wszystkich argumentów wnioskodawcy, zawartych we wniosku o wydanie interpretacji. Do uprawnień organu należy wybór racji argumentacyjnych, które jego zdaniem będą wystarczające dla oceny merytorycznej problemu podatkowego objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Obowiązek przedstawienia oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny nie oznacza konieczności dokonywania oceny innych interpretacji oraz orzeczeń sądów administracyjnych, przywołanych przez zainteresowanego dla wzmocnienia prezentowanej przez niego argumentacji (por. wyrok NSA z 9 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 282/09, wyrok NSA z 16 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1375/05).
W ocenie sądu zatem organ dokonując oceny stanowiska snie naruszył art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h o.p. ani też art. 120, art. 121 § 1 o.p
Nie znajdując zatem podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie
art. 151 p.p.s.a., sąd orzekł jak w sentencji.