Pełny tekst orzeczenia I SA/Rz 516/25

I SA/Rz 516/25 - Wyrok WSA w Rzeszowie
Data orzeczenia
2025-12-11
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-10-24
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie
Sędziowie
Grzegorz Panek
Jarosław Szaro /przewodniczący sprawozdawca/
Piotr Popek
Symbol z opisem
6119 Inne o symbolu podstawowym 611
Hasła tematyczne
Podatek dochodowy od osób fizycznych
Środki unijne
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art.151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 913
art. 33 ust. 1, ust. 11, art. 7, 8 i 9
Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j.)
Dz.U.UE.L 2023 nr 168 poz 22 § 2 ust.1 pkt 1
Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2023/1343 z dnia 30 czerwca 2023 r. ustanawiające środek wsparcia w sytuacjach nadzwyczajnych dla sektorów zbóż i nasion oleistych w Bułgarii, na Węgrzech, w Polsce, Rumunii i Słowacji
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Jarosław Szaro /spr./, Sędzia WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Piotr Popek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 11 grudnia 2025 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w D. na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 20 sierpnia 2025 r. nr 1801-IEW-1.407.1.2025 w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę.
Uzasadnienie
I SA/Rz 516/25
U Z A S A D N I E N I E
Dyrektor Izby Administracyjnej w Rzeszowie postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2025 roku znak 1801-IEW-1.407.1.2025 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowej w r z dnia 27 marca 2025r. znak :{...} , {...}odmawiające wydania zaświadczenia, że wydatkowane z rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych środki:
- w dniu 13 stycznia 2025r. na kwotę {...} złotego stanowiące {...}Euro,
- w dniu 13 stycznia 2025r. na kwotę {...} złotego stanowiące {...}Euro,
Na podstawie art. 38 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dalej (u.p.d.o.f) oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: rozporządzenie), stanowią pomoc de minimis spełniającą warunki określone w rozporządzeniu Komisji Europejskiej nr 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis.
Organ ustalił, że 6 lutego 2025r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. wpłynęły wnioski o wydanie zaświadczeń potwierdzających, że środki wydatkowane w dniu 13 stycznia 2025r. z zakładowego funduszu rehabilitacyjnego osób niepełnosprawnych i przeznaczonych na wyposażenie stanowisk pracy osób niepełnosprawnych w kwotach wyżej podanych stanowią pomoc de minimis. Przedmiotem poniesionych wydatków były raty leasingowe za korzystanie z samochodów osobowych : Hyundai Tucson 24-Tucson 1.6T – Gdi48V N-line 4WD DCT oraz Audi A7 Sportback 23-Hatchback. Do wniosku dołączono stosowne dokumenty, zaś jako uzasadnienie uzyskania zaświadczenia wskazano, że wydatek poniesiony był na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia dla potrzeb osób niepełnosprawnych. Podmiot wskazał dla jakich pracowników i na jakich stanowiskach zostaną przeznaczone te pojazdy.
Organ I instancji odmówił wydania zaświadczenia.
Od tego postanowienia zażalenie wywiodła : Firma "O" sp. z o.o. z siedzibą w D
Po rozpatrzeniu argumentów zażalenia organ II instancji wskazał, że brak jest podstaw do wydania żądanego zaświadczenia.
Organ wskazał, że art. 33 ust 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o Rehabilitacji Zawodowej i Społecznej oraz Zatrudnieniu Osób Niepełnosprawnych (dalej: ustawa) zobowiązuje pracodawców prowadzących zakład pracy chronionej do tworzenia zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.
Przepis art. 38 ust 2 u.p.d.o.f. stanowi, że płatnicy będący zakładami pracy chronionej, przekazują na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych 60 procent dochodu przekraczającego górną granicę pierwszego przydziału skali.
Wydatki z tego funduszu stanowią pomoc publiczną dla zakładów pracy chronionej w postaci zwolnień z opodatkowania zaliczek na podatek dochodowy muszą jednak spełniać określone warunki przewidziane w Rozporządzeniu. Pomocą dla zakładów pracy chronionej nie jest zatem ustawowe zwolnienie z podatku dochodowego, a dopiero wydatkowanie środków z zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych, pochodzących między innymi z tego zwolnienia na sfinansowanie wydatków określonych w Rozporządzeniu w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacyjnego. Aby wydatek taki był uznany za pomoc de minimis, musi zostać potwierdzony zaświadczeniem.
Organ wskazał że § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a Rozporządzenia stanowi, że środki z funduszu rehabilitacyjnego przeznacza się na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia dla potrzeb osób niepełnosprawnych, a w szczególności na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń.
W ocenie organu wydatki te muszą jednak służyć rehabilitacji pracownika, zgodnie z przepisami art. 8 i 9 Ustawy. Organ wyraził pogląd, że aby wydatki można było pokryć z zakładowego funduszu osób niepełnosprawnych konieczny jest związek przyczynowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a zatrudnieniem pracownika niepełnosprawnego. Nie każdy zatem wydatek będzie uznany za spełanijący kryteria przewidziane w tym przepisie Rozporządzenia, nawet jeżeli jest on przeznaczony na sfinansowanie urządzenia służącego niepełnosprawnemu pracownikowi.
Analizując całokształt okoliczności faktycznych z zaistniałego zagadnienia, organ stanął na stanowisku, że spółka nie wykazała, że finansowane wyposażenie w postaci samochodów stanowić będzie niezbędne wyposażenie, które z uwagi na występujące schorzenia pracownika umożliwi im wykonywanie dotychczasowych obowiązków pracowniczych. Ogólna niepełnosprawność ruchowa nie uzasadnia tego typu samochodów. Organ wskazał, że ponad standardowe wyposażenie samochodu podnosi komfort jazdy czy bezpieczeństwo jazdy, jednak nie prowadzi do wniosku, że jest ono niezbędnym narzędziem, służącym wykonywaniu pracy przez niepełnosprawnych pracowników i służy zmniejszeniu ograniczenia zawodowego osoby niepełnosprawnej wynikającego z rodzaju i stopnia niepełnosprawności.
Organ zakwestionował także celowość i oszczędność poniesionych wydatków.
W konsekwencji uznał zażalenie za nieuzasadnione i orzekł jak przedstawiono powyżej.
Postanowienie to skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego zaskarżyła spółka, która zarzuciła:
I. Naruszenie przepisów prawa materialnego:
1) art. 8 i art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 913), zwanej dalej "ustawą o rehabilitacji", w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Lj. Dz. U. z 2022 r. poz. 1145, zpóźn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem w sprawie ZFRON", poprzez ich błędną interpretację contra legem polegającą na:
oparciu odmowy wydania zaświadczenia na pozaprawnych przesłankach, niewynikających z obowiązujących przepisów i zarzucenie niecelowości poprzez wprowadzenie jako wymogu dokonania wydatku z puli ogólnej ZFRON klauzuli generalnej "zniesienia ograniczeń zawodowych" zamiast zastosowania wynikającej wprost z przepisów normy: "wyposażenie stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej poprzez w szczególności zakup maszyn i urządzeń, oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych (o ile takie występują). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie, utrzymując w mocy postanowienie NPUS w R powoływał się na warunki celowości i oszczędności dokonywania wydatków, wskazując, źe zakup samochodów nie przyczynia się w wystarczającym stopniu do eliminacji skutków niepełnosprawności pracowników. Przepisy prawa, w tym ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, nie nakładają obowiązku, by zakupione środki transportu miały "realnie" eliminować wszystkie skutki niepełnosprawności. Celem tych przepisów jest jedynie wyposażenie stanowisk pracy osób niepełnosprawnych, w tym również poprzez zakup odpowiednich środków transportu. Ponadto, spółka posiadająca status zakładu pracy chronionej ma obowiązek aby wszystkie stanowiska pracy zatrudnionych w niej pracowników niepełnosprawnych były przystosowane do ich potrzeb, czego potwierdzeniem jest decyzja Państwowej Inspekcji Pracy stanowiąca podstawę przyznania statusu zakładu pracy chronionej;
oparciu odmowy wydania zaświadczenia bez wzięcia pod uwagę przydatności takiego wyposażenia w kontekście organizacyjnym firmy i bezpodstawnych twierdzeniach organu, że Pan W.N. zatrudniony na stanowisku Prezesa Zarządu oraz Pan G.K. zatrudniony na stanowisku dyrektora, którzy są pracownikami niepełnosprawnymi, mogą wykonywać pracę bez samochodów, w sytuacji gdy prezes zarządu spółki jeździ do kontrahentów i nadzorować obiekty niemalże w całej Polsce, zdobywa także w taki sposób nowe kontrakty - spotykając się z potencjalnymi kontrahentami i pokonuje w celach służbowych w ten sposób po kilkadziesiąt tysięcy kilometrów rocznie, podobnie dyrektor objeżdża wszystkie oddziały i miejsca świadczenia usług, stawia się na wezwanie kontrahentów, gdy pojawiają się jakieś trudności, stale nadzoruje pracę w oddziałach w całej Polsce. Wydatki na zakup niezawodnych samochodów są zatem w pełni uzasadnione, ponieważ przyczyniają się do poprawy warunków pracy osób zatrudnionych, które ze względu na swoje ograniczenia zdrowotne, wymagają szczególnego wsparcia w zakresie mobilności, a równocześnie bez samochodów, nie mogłyby wykonywać swojej pracy. Nie przystają do rzeczywistości twierdzenia organów, że wskazani pracownicy mogą wykonywać pracę bez samochodów;
oparciu odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis bez przestrzegania zasad równości i prawa do równego traktowania osób niepełnosprawnych.
Zgodnie z ustawą o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, pracodawca zobowiązany jest do zapewnienia odpowiednich warunków pracy osobom z niepełnosprawnością. Postanowienie DIAS w Rzeszowie, które odmawia uznania wydatków na samochody za celowe, stoi w sprzeczności z tymi przepisami, ponieważ ogranicza możliwości osób z niepełnosprawnościami w dostępie do pełnoprawnego uczestnictwa w rynku pracy. Takie działanie może być traktowane jako naruszenie zasady równości i niedyskryminacji w zakresie zatrudnienia osób z ograniczeniami zdrowotnymi.
oparciu odmowy wydania zaświadczenia bez wzięcia pod uwagę wydatków w kontekście rehabilitacji zawodowej
Zakup samochodów ma na celu ułatwienie wykonywania pracy przez osoby z niepełnosprawnością, co jest istotnym elementem rehabilitacji zawodowej. Samochody te będą wykorzystywane przez pracowników do wykonywania ich obowiązków służbowych, co zapewnia im swobodę poruszania się i niezależność w pracy. W kontekście rehabilitacji zawodowej, najważniejsze jest, aby stanowisko pracy było dostosowane do potrzeb pracownika i umożliwiało mu pełną mobilność, co jest w przypadku obu pracowników - Dyrektora "K" oraz Prezesa "N" - kluczowe. Wydatki na pojazdy są więc w pełni zgodne z celem rehabilitacji zawodowej, który zakłada wspieranie osób z niepełnosprawnością w wykonywaniu pracy.
oparciu odmowy wydania zaświadczenia bez wzięcia pod uwagę wydatków spełniających wymogi efektywności ekonomicznej.
Odwołując się do argumentu o niewykazaniu oszczędności, a nawet posunięciu się do rozrzutności przez pracodawcę (jak wskazywał NPUS), należy podkreślić, że zakup samochodów został dokładnie przemyślany pod kątem efektywności ekonomicznej. Wybór pojazdów takich jak Hyundai Tucson i Audi A7 Sportback, które zostały zakupione w leasingu, jest rozwiązaniem ekonomicznie uzasadnionym, ponieważ zapewnia długoterminowe korzyści związane z mobilnością pracowników zajmujących tak wysokie stanowiska. Pojazdy te są ergonomiczne, zapewniają komfort pracy, a ich utrzymanie i eksploatacja są zaplanowane w sposób optymalny pod kątem kosztów. Wydatki te są więc nie tylko celowe, ale również ekonomicznie uzasadnione, co dowodzi ich zgodności z wymogami oszczędnościowymi. Samochody, które zostały wyleasingowaue w czerwcu 2024 r. mają już przebieg Audi 23.000 km, a KIA 28.000 km.
Natomiast poprzednie samochodu znalazły się w ewidencji środków trwałych po ich wykupieniu z leasingu i obecnie wykazują przebieg Audi 129.000 km, a KIA 156.000 km. Organy nie wskazały przy tym żadnego wzorca oszczędności, jaki miałby mieć zastosowanie przy dokonywaniu takich wydatków. Pracodawca tymczasem dysponuje środkami ZFRON w ramach określonych prawem limitów i zgodnie z katalogiem wydatków wynikającym z rozporządzenia w sprawie ZFRON.
Dowód: wyjaśnienie spółki w aktach sprawy
oparciu odmowy wydania zaświadczenia bez wzięcia pod uwagę zaświadczeń wydanych w tym samym stanie faktycznym i prawnym przez inny organ
Zaświadczenia o pomocy de minimis na te same wydatki, od chwili zawarcia umowy leasingowej, stanowią dowód na to. że zakup tvch pojazdów bvł celowy, oszczędny i w pełni zgodny z przepisami prawa. Wydanie zaświadczeń przez inny organ dowodzi, że taki wydatek jest zgodny z zasadami, które zostały określone w obowiązujących regulacjach dotyczących pomocy de minimis, a także potwierdza, że w podobnych przypadkach wydatki na zakup samochodów jako wyposażenie stanowisk pracy osób niepełnosprawnych są uznawane za celowe i zgodne z celem rehabilitacji zawodowej. Różnicowanie decyzji w podobnych sprawach może prowadzić do naruszenia zasady równości wobec prawa.
oparciu odmowy wydania zaświadczenia na pozaprawnych przesłankach, niewynikających z obowiązujących przepisów, że zakupione jako wyposażenie stanowiska pracy urządzenia muszą mieć jakieś szczególne, ponadstandardowe lub dodatkowe przystosowanie do potrzeb wskazanych osób niepełnosprawnych, w sytuacji gdy żaden taki wymóg nie wynika z obowiązujących przepisów prawa, co więcej z literatury przedmiotu wynika, że pomocą dla osób niepełnosprawnych może być każdy sprzęt czy urządzenie, które nie musi spełniać specjalnych wymogów, a co znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, które wbrew twierdzeniem organu powołującego się na wyroki o przeciwnej treści nie jest ustalone w tym zakresie, a zatem wyjaśnienie pracodawcy o braku konieczności dokonywania w samochodach specjalnych modyfikacji, nie może przesądzać o odmowie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis,
oparciu odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis na błędnej interpretacji przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 lit a rozporządzenia w sprawie ZFRON poprzez uznanie, że użyty spójnik oraz oznacza w tym miejscu koniunkcję, co zostało zakwestionowane przez NSA w szczególności w wyroku z dnia 21 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 649/22, w którym Sąd odwołał się do uchwały NSA z dnia 25 lutego 2022 r., sygn. akt FPS 13/01, gdzie uznano, że spójnik "oraz" użyty w § 2 ust. 1 pkt 1 w zdaniu wprowadzającym do wyliczenia w brzmieniu: "wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na" - występuje w znaczeniu enumeracyjnym. Świadczą o tym rodzaje wydatków wymienione w pkt a) - c) zaraz po cytowanym zdaniu wprowadzającym do wyliczenia. Jest tam wymieniony wydatek np. na zakup urządzeń (pkt a) i wydatek na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu (c). Pierwszy z nich służy wyposażeniu stanowiska pracy, drugi - przystosowaniu otoczenia stanowiska pracy do potrzeb osób niepełnosprawnych. Każdy z tych wydatków służy innym celom, których jednoczesnego spełnienia nie wymaga omawiany przepis. Skoro można wydatkować środki
funduszu rehabilitacji na jeden z tych celów, to należy przyjąć, iż wymienione w zdaniu wprowadzającym kryteria nie muszą być spełnione łącznie. Inaczej mówiąc, wystarczy by wydatek był poniesiony albo na wyposażenie stanowiska pracy, albo na przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych.
naruszenie § 4a rozporządzenia w sprawie ZFRON poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na wytknięciu braku wykazania oszczędności i celowości poniesionego wydatku, a nawet daleko posuniętej rozrzutności, w sytuacji gdy:
celowość wynika bezpośrednio z przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 lit a rozporządzenia w sprawie ZFRON, który pozwala wyposażyć stanowisko pracy osoby niepełnosprawnej ze środków ZFRON z puli ogólnej, w tym także w samochody.
pracodawca przekazał na etapie postępowania przed organem I instancji wyjaśnienia odnośnie ewidencji środków trwałych i wskazanych w nich samochodów oraz osób za nie odpowiedzialnych w kontekście konieczności korzystania z nowych samochodów przez dyrektora i prezesa. Racjonalny dysponent ZFRON dokonał wszechstronnej analizy rynku i wybrał niezawodne samochody umożliwiające bezawaryjne z nich korzystanie, co przy tak dużej liczbie przejeżdżanych kilometrów należy uznać za niezbędne, a organ nie wskazał wzorca oszczędności, ograniczając się do ogólnego przytoczenia przepisów i swoich twierdzeń,
naruszenie § 11 rozporządzenia w sprawie ZFRON w związku z art. 709(1) oraz 709(16) Kodeksu cywilnego poprzez próbę narzucenia spółce zawarcia umowy leasingu finansowego zamiast leasingu operacyjnego, w którym przewidziano możliwość wykupu przedmiotu leasingu, a wszystkie działania podmiotu są ukierunkowane na skorzystanie z opcji wykupu samochodów, a zatem wydatki z ZFRON są dokonywane w ramach leasingu skutkującego przeniesieniem własności na pracodawcę;
2. Zarzuciła także naruszenie przepisów postępowania, których naruszenie ma istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy:
tj. art. 120, 122 związku z art. 180 § 1, 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111), zwanej dalej "Ordynacją podatkową", poprzez przeprowadzenie uproszczonego postępowania mającego być aktem wiedzy a nie woli organu w sposób z góry zakładający, iż celem wydatku nie był literalnie wskazany w rozporządzeniu wydatek w postaci wyposażenia stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej ze środków pochodzących z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości nieprzekraczającej limitu pomocy de minimis, który w istocie stanowi spełnienie celu rehabilitacji zawodowej (zatrudnienie na stanowisku pracy, na którym pracownik niepełnosprawny może świadczyć pracy za zgodą lekarza medycyny pracy) a stworzona sztuczna konstrukcja zmniejszenia ograniczeń zawodowych nie korespondująca z definicją ustawową rehabilitacji zawodowej. Sztuczna w tym sensie, że mająca uzasadnić odmowę wydania zaświadczenia o pomocy de minimis, a nie sprzyjać rehabilitacji zawodowej i odpowiedniemu zatrudnieniu pracowników niepełnosprawnych, co stoi wprost w sprzeczności z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, z którego wynika, że dokonanie wydatków wskazanych wprost w rozporządzeniu w sprawie ZFRON nie może powodować nawet obawy powstania wpłaty sankcyjnej na PFRON (która będzie konsekwencją odmowy wydania zaświadczenia), a w szczególności:
niewykazanie kryteriów oszczędności, jakie organ przyjąłby za uzasadnione i dlaczego miałoby dojść do rozrzutności,
bezpodstawne sformułowanie zarzutów braku celowości przy istnieniu wyraźnego przepisu dającego podstawę do sfinansowania wyposażenia stanowisk pracy osób niepełnosprawnych ze środków ZFRON.
Z uwagi na powyższe, wniosła :
na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 3 Ppsa o uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie w całości (wraz z utrzymanym w mocy postanowieniem Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w R- stosownie do art. 135 Ppsa),
o zasądzenie kosztów postępowania przed sądem administracyjnym, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego, od organu administracji publicznej na rzecz skarżącego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, miał na uwadze co następuje:
Skarga nie jest uzasadniona. Podniesione w niej argumenty odnośnie wykładni przepisu § 2 ust.1 pkt 1 Rozporządzenia są oderwane od treści przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, a tym samym nie uwzględniają istoty wydatków z funduszu rehabilitacji, o którym mowa w art. 33 ust. 1 tej ustawy.
Podstawą wydania rozporządzenia jest bowiem przepis art. 33 ust.11 tej ustawy który określając delegację dla ministra właściwego dla spraw zabezpieczenia społecznego przewidział, że w tym podstawowym akcie prawnym ma on dookreślić przepisy rangi ustawowej poprzez określenie:
1) rodzajów wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, w tym w ramach zasady de minimis,
2) warunków wykorzystania środków funduszu rehabilitacji,
3) zakresu, warunków i formy udzielania pomocy indywidualnej,
4)trybu ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków,
5)warunków tworzenia indywidualnych programów rehabilitacji, w tym skład i zakres działania komisji rehabilitacyjnej tworzącej te programy
- mając na względzie prawidłowe wykorzystanie środków tego funduszu.
Dokonując wykładni przepisów omawianego rozporządzenia należy zatem uwzględnić istotę funduszu rehabilitacji oraz wydatków z uwzględnieniem wykładni pojęcia rehabilitacji społecznej oraz zawodowej osób niepełnosprawnych.
W tym zakresie organ słusznie powołał się na definicje tych pojęć zawartych w art. 8 i 9 ustawy o rehabilitacji.
Należy zatem tylko dla porządku przypomnieć, że poprzez rehabilitację zawodową w myśl art. 8 ust.1 tej ustawy należy rozumieć działania, które mają na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy.
Przez rehabilitację społeczną zaś, w myśl art. 9 ust 1 tej ustawy, działania mające na celu umożliwianie osobom niepełnosprawnym uczestnictwa w życiu społecznym.
Każdorazowo należy także pamiętać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy rehabilitacja oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej.
Istotą rehabilitacji jest zatem podejmowanie działań dzięki którym zwiększa się poziom życia społecznego czy zawodowego osoby niepełnosprawnej do maksymalnie wysokiego, tak aby niwelować różnice jakie niesie niepełnosprawność i umożliwić egzystowanie takiej osobie na poziomie jak najbliższym tego na jakim egzystuje osoba pozbawiona niepełnosprawności. Na poziomie zdrowotnym ( sprawnościowym ), społecznym czy zawodowym.
Wykładnia tych pjojęć ma istotne znaczenie dla przyjęcia rozumienia przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia i wskazanych tam wydatków. Istotnie przepis ten odnosi się do zakupu i modernizacji maszyn jednakże to pojęcie musi być wykładane zgodnie z celem ustawy, w której zawarta jest delegacja do wydania tego rozporządzenia. Przez zakup takich urządzeń i maszyn ( a więc można twierdzić, że także samochodu ) należy rozumieć tylko takie urządzenia, które po pierwsze zgodnie z brzmieniem przepisu rozporządzenia służą do przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, a po drugie służą rehabilitacji takiej osoby w rozumieniu powyżej powołanych przepisów. Nie każdy zatem wydatek na stanowisko osoby niepełnosprawnej będzie mógł być refundowany z funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych ale jedynie taki, który mieści się w ramach pojęcia rehabilitacji a więc w pewien sposób zmierza do niwelacji różnic pomiędzy osobą niepełnosprawną, a w pełni sprawną.
Konieczne jest istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, objętego programem. Trudno dopatrzeć się takiego związku jeżeli zakupiona maszyna nie zawiera żadnego przystosowania do stopnia niepełnosprawności pracownika. A jedynie poprawia jedynie komfort pracy na zajmowanym stanowisku. ( por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 8.01.2013 r. sygn.. I SA/Kr 1597/12 ).
Sad nie podzielił zatem argumentacji, na której opiera się skarga, że każdy zakup maszyn i urządzeń na wyposażenie stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej podlega finansowaniu z funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.
Sąd w pełni akceptuje pogląd zawarty w wyroku NSA z dnia 23 października 2014 r. sygn.. II FSK 1771/13 w którym stwierdził on, że "zakup samochodu dla niepełnosprawnego prezesa zarządu nie mógł zostać uznany za wydatek służący rehabilitacji rozumianej jako przywracanie niezbędnej dla wykonywania określonej pracy sprawności, a zatem stanowisko Sądu pierwszej instancji jest w tej kwestii prawidłowe. Słusznie przyjął Sąd pierwszej instancji, że konieczne jest istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a zmniejszeniem ograniczeń zawodowych pracownika niepełnosprawnego, objętego programem. "
Takie rozumienie tego przepisu nie stanowi o dyskryminacji pracownika niepełnosprawnego czy też ograniczaniu jego możliwości działania na rynku pracy ale jest przejawem równoprawnego traktowania wszystkich pracowników na takim rynku. Preferencjami podatkowymi są objęte działania mające wyrównywanie szans na tym rynku, do momentu aż pracownik niepełnosprawny będzie tak samo wartościowym pracownikiem jak pracownik bez niepełnosprawności. Dlatego zdaniem sądu rozumienie przepisu zaprezentowane przez organ jest prawidłowe. Oczywiście zakup dla osób pełniących kluczowe funkcje w przedsiębiorstwie ( jak prezes czy dyrektor ) ma znaczenie dla samej firmy ( także prestiżowe ), zwiększa też ich komfort pracy czy tez mobilność, co ma oczywiście swoje znaczenie, jednak nie wykazano aby prowadziło do niwelowania różnic pomiędzy pracownikiem niepełnosprawnym a pracownikiem pozbawionym tych ułomności.
Na takie rozumienie tego przepisu wskazują także inne orzeczenia NSA ( zapadłe w podobnych stanach faktycznych ), w tym wyrok z dnia 28 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 435/13, w którym stwierdził on, że " nie może służyć samym tylko usprawnieniom w zakładzie pracy, dokonywanie w firmie inwestycji związanych z zakupem nowych maszyn, urządzeń i narzędzi stanowiących wyposażenie stanowiska pracy, ale nie mających związku z niepełnosprawnością konkretnej osoby", czy też z 12 czerwca 2024 r. II FSK 1723/12, gdzie uznał on, że nie każdy wydatek poniesiony przez niepełnosprawnego jest wydatkiem rehabilitacyjnym, a jedynie taki który odpowiada potrzebom niepełnosprawnego, wynikającym z jego niepełnosprawności i zmierza do osiągnięcia możliwie najwyższego poziomu jego funkcjonowania i umożliwienia uczestnictwa w życiu społecznym.
Dlatego też sąd podzielił rozważania organu w tym zakresie.
Trafne są również jego rozważania w części poświęconej konieczności spełnienia przesłanki dokonywanego zakupu na rzecz rehabilitacji poprzez uczynienie ich celowymi i oszczędnymi.
W tym zakresie argumenty organu również wydają się przekonujące. Wskazał on, że obaj pracownicy mający otrzymać do dysponowania samochody objęte leasingiem dysponują już pojazdami o wysokim standardzie i nie jest działaniem celowym kupno dla nich nowych pojazdów. Wskazano także, że leasingowane obecnie pojazdy są pojazdami drogimi i ich nabycie w formie leasingu nie spełnia definicji działania oszczędnego. Sam fakt, że umożliwiają one przemieszczanie się na duże odległości za zachowaniem odpowiedniego bezpieczeństwa nie eliminuje wątpliwości podniesionych przez organ.
Z tych względów sąd nie uznał również zarzutów skargi w tym zakresie, choć niewątpliwie mają te rozważania drugorzędny charakter wobec zajętego powyżej stanowiska o niemożności sfinansowania leasingu pojazdów z funduszu rehabilitacji.
Z tych względów sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Wydatkowanie kwot 13.415 zl i 3.595 zł. na raty leasingowe za dwa powołane przez skarżącą spółkę samochody nie mogło być uznane za pomoc de minimis spełniającą warunki określone w Rozporządzeniu Komisji Europejskiej nr2023/2831, a zatem organ nie mógł wydać żądanego zaświadczenia.
Podstawa oddalenia skargi jest przepis art. 151 p.p.s.a.