I SA/Po 671/24

I SA/Po 671/24 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-03-04
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2024-10-30
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Małgorzata Bejgerowska /przewodniczący/
Michał Ilski
Waldemar Inerowicz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 685
art. 2 pkt 10 lit. a), art. 5 ust. 1, art. 9 ust. 1, ust. 2, ust. 3, art. 20 ust. 9
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Dz.U. 2025 poz 111
art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 191, art. 210 § 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 935
art. 151
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U.UE.L 2006 nr 347 poz 1 art. 2 ust. 2 lit. a pkt i), art. 2 ust. 2 lit. b pkt i)
Dyrektywa Rady z dnia  28 listopada 2006 r. Nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
Sentencja
Dnia 04 marca 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) Asesor sądowy WSA Michał Ilski Protokolant: St. sekretarz sądowy Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 marca 2025 roku sprawy ze skargi W. Z. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 27 sierpnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] decyzją z dnia 30 kwietnia 2024 r., nr [...] określił W. Z. (dalej zwany jako "strona", "podatnik" lub "skarżący") w podatku od towarów i usług zobowiązanie na dzień 27 kwietnia 2022 r. z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu - samochodu osobowego marki [...] nr VIN: [...] w kwocie [...]zł.
W trakcie czynności kontrolnych stwierdzono, że w dniu 5 maja 2022 r. podatnik złożył deklarację AKC-U/S, w której zadeklarował powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego w związku ze sprowadzeniem przedmiotowego samochodu osobowego. Ustalono, że samochód został sprowadzony do kraju 27 kwietnia 2022 r., datą pierwszej rejestracji samochodu za granicą jest 7 października 2020 r. Podatnik nabył samochód 27 kwietnia 2022 r. i zarejestrował w kraju 29 kwietnia 2022 r. Strona przedłożyła kopię dokumentu zakupu z 27 kwietnia 2022 r. wystawionego przez M. F. GmbH, [...] potwierdzającego nabycie powyższego samochodu osobowego.
Ustalono, że podatnik nie złożył deklaracji VAT-10 i nie zadeklarował podatku należnego od dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, zgodnie z art. 20 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 658 ze zm.; w skrócie: "u.p.t.u."). Zdaniem organu nabywając w dniu 27 kwietnia 2022 r. nowy środek transportu (przebieg był niższy niż 6000 km) podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.
W odwołaniu z 27 maja 2024 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia ze wskazaniem uzupełnienia postępowania dowodowego, w zakresie uwzględnienia użytkowania auta przez okres dwóch lat na terenie zagranicznym.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 27 sierpnia 2024 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 9 ust. 3 u.p.t.u. podatnik nabywając od firmy zagranicznej na podstawie dokumentu zakupu z 27 kwietnia 2022 r. nowy środek transportu - samochód osobowy marki [...] nr [...], dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru. Przedmiotowa transakcja powinna być opodatkowana na zasadach ogólnych, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u.
Organ odwoławczy zaznaczył, że dokument zakupu z 27 kwietnia 2022 r. przedmiotowego samochodu osobowego określa cenę na kwotę [...]euro, przyjmując średni kurs euro ogłoszony przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego (art. 31 a u.p.t.u.) - wartość samochodu wynosi [...] zł (kurs [...] zł, tabela nr [...] z 26 kwietnia 2022 r.). Podatnik z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu złożył 5 maja 2022 r. deklarację AKC-U/S i zadeklarował podatek akcyzowy w kwocie [...]zł. Organ podatkowy określił podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł (wartość zakupu [...] + akcyza [...] zł) i podatek należny w kwocie [...]zł (zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z ar. 146a pkt 1 u.p.t.u.). Zatem, podatnik zobowiązany był do złożenia deklaracji VAT-10 (przeznaczonej dla podmiotów dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT-UE) w okresie 14 dni od momentu powstania obowiązku podatkowego, który zgodnie z art. 20 ust. 9 u.p.t.u. powstaje w chwili otrzymania towaru i nie później, niż w momencie wystawienia faktury przez podatnika podatku VAT.
Nie podzielono zarzutów podniesionych w odwołaniu dotyczących naruszenia art. 28a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/338/EEC), poprzez implementację w krajowym porządku prawnym jej treści w taki sposób, iż jedynie jeden element wystarcza do spełnienia i zakwalifikowania pojazdu jako nowy pojazd. Organ odwoławczy zauważył, że ww. VI Dyrektywa obowiązywała do 31 grudnia 2006 r. i została zastąpiona przez Dyrektywę 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.; w skrócie: "Dyrektywa 112").
Zdaniem organu powyższe stosowanie obowiązujących przepisów nie stoi w sprzeczności z art. 28 a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Rady, która stanowi, że środki transportu nie są uznawane za nowe, jeżeli spełnione są równocześnie obydwa następujące warunki, tj. zostały dostarczone po 6 miesiącach od pierwszego użycia oraz mają przebieg ponad 6000. W związku z tym, również na gruncie VI Dyrektywy samochód osobowy marki [...] byłby traktowany jako nowy środek transportu. Za bezpodstawne uznano pozostałe zarzuty odwołania dotyczące naruszenia art. 120, 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191 i art 210 § 1 pkt 6 i art. 68 § 4a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm. – obecnie: Dz. U. z 2025 r., poz. 111; w skrócie: "o.p.").
W skardze z dnia 30 września 2024 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z 29 października 2020 r. w sprawie o znaku [...] (UNP: [...]) i decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 27 sierpnia 2024 r. [...] z uwagi na wadliwość postępowania dowodowego, dowolną, a nie swobodną ocenę dowodów, naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Ponadto wniesiono o zasądzenie od organu rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz zwrotu opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Zaskarżonej decyzji zarzucono:
1. naruszenie przepisu postępowania, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 o.p. poprzez jego niezastosowanie i niepodjęcie wszelkich działań mających na celu pełne i wyczerpujące wyjaśnienie wszelkich okoliczności stanowiących wydanie decyzji administracyjnej w myśl zachowania zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym, podczas gdy taki obowiązek ciąży na organie administracji publicznej również w postępowaniu drugoinstancyjnym;
2. na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; w skrócie: "p.p.s.a."), naruszenie art. 120 o.p., zawierającego zasadę praworządności, która jest podstawową zasadą demokratycznego państwa prawnego wynikającą z ustawy zasadniczej, w szczególności poprzez arbitralne i tendencyjne prowadzenie postępowania, brak uwzględnienia treści przepisu i argumentów podatnika, a w szczególności historii i wieku pojazdu w momencie jego zakupu przez podatnika (3 właścicieli);
3. na podstawie art. 57 § 1 pkt 3 p.p.s.a. naruszenie przepisu postępowania, mającego istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie i brak zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego i w konsekwencji brak rozpatrzenia całego materiału dowodowego i wydanie decyzji administracyjnej w oparciu o niepełny materiał dowodowy;
4. art. 80 k.p.a. poprzez błędną i dowolną ocenę zaoferowanego przez skarżącego materiału dowodowego i wskazywanych przez skarżącego koniecznych do przeprowadzenia dowodów na okoliczność zasadności skargi i w konsekwencji naruszenie art. 20 u.p.d.o.f. przez uznanie, że skarżący nie zakupił auta używanego, a nie nowego w rozumieniu u.p.t.u.,
5. naruszenie art. 7 k.p.a. poprzez niewyjaśnianie sprawy w sposób wszechstronny polegające na pominięciu dowodów zaoferowanych przez skarżącego i braku skonfrontowania tychże dowodów z niezależnym biegłym/specjalistą i w konsekwencji naruszenie art. 121 o.p., przez rozmyślne pomijanie realiów, które odnosiły się do tego konkretnego zakupu środka transportu, tj. wieku pojazdu, jego przebiegu, historii wcześniejszych właścicieli oraz przekonania podatnika o fakcie kupowania auta używanego, a w konsekwencji biegunowo odmiennym traktowaniu interesu strony i Skarbu Państwa, ewidentnym i oczywistym rozstrzygnięciu powstałych wątpliwości na niekorzyść podatnika, co skutkowało przeprowadzeniem postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego i wydaniu krzywdzącej decyzji;
6. art. 210 § 1 pkt 6, a w konsekwencji również art. 68 § 4a, art. 181, art. 187 oraz art. 191 o.p., przez tendencyjne, pozbawione bezstronności, prowadzenie postępowania podatkowego, przeprowadzeniu go bez należytej wnikliwości i analizy;
7. rażące naruszenie art. 2 pkt 10 lit. a u.p.t.u., który stanowi, iż przez nowy środek transportu - rozumie się przez to przeznaczone do transportu osób lub towarów: pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy; za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza; jeżeli nie można ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta. Stąd bezcelowym i niezasadnym jest po pierwsze wszczynanie przedmiotowej kontroli, a tym bardziej obciążanie podatnika bezpodstawnym obowiązkiem zapłaty podatku VAT z tytułu rzekomego wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego pojazdu, gdyż pojazd ten co prawda w momencie nabycia miał przejechane około 4700 (mk) kilometrów, lecz był już użytkowany przez okres dwóch lat od daty rejestracji za granicą stąd trudno uznać, iż było to środek transportu nowy i alternatywa "lub" w cytowanym przepisie wskazuje na logikę przyjęcia, iż był to pojazd używany;
8. rażące naruszenie art. 28a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/338/EEC) poprzez implementację w krajowym porządku krajowym jej treści w taki sposób, iż jedynie jeden element wystarcza do spełnienia i zakwalifikowania pojazdu jako pojazdu nowego. Jest to sprzeczne z istotą tejże Dyrektywy, nielogiczne oraz rażąco narusza prawa obywateli krajowych, w tym W. Z., który nabył pojazd nie nowy, lecz używany na gruncie tejże Dyrektywy. Nadto wskazano, iż w przypadku kolizji norm prawa U. E. z krajowymi normami pierwszeństwo winno być nadane prawu unijnemu.
W uzasadnieniu skargi strona skarżąca umotywowała i rozwinęła poszczególne zarzuty. Zarzucono, że organ II instancji w prowadzonym postępowaniu, wydał decyzję w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Podkreślono, że ustalenia poczynione przez oba organy administracji publicznej dalece mijają się z faktycznymi okolicznościami mającymi wpływ na wynik sprawy. Przede wszystkim dowolna ocena dowodu przejawiała się w wywnioskowaniu, iż pojazd zakupiony przez podatnika był w chwili zakupu pojazdem nowym. Przepis art. 2 pkt 10 lit. a u.p.t.u. stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 28a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy, który stanowi, że środków transportu nie uznaje się za "nowe" (a contrario należy uznać je za "nienowe"), jeżeli łącznie spełniają następujące warunki:
- zostały dostarczone po upływie, w przypadku lądowych pojazdów silnikowych, sześciu miesięcy od dnia pierwszego użycia,
- ich przebieg wynosi ponad 6.000 km w przypadku pojazdów lądowych, przy czym Państwa Członkowskie określą warunki, na jakich wyżej wymienione fakty uznają za potwierdzone.
W ocenie skarżącego błędna jest implementacja do prawa krajowego tejże Dyrektywy i rażąco krzywdzi to jego osobę poprzez błędne przyjęcie rzekomego nabycia auta nowego, nie zaś jak faktycznie auta używanego. Skarżącemu znane są orzeczenia WSA w tym zakresie, lecz są one nieaktualne oraz w sposób rażący godzą w dobro podatników nadinterpretując i wypaczając normy wspomnianej Dyrektywy. W ocenie skarżącego prawidłowa implementacja do porządku krajowego winna wymusić przyjęcie łącznie dwóch przesłanek do spełnienia, tj. okresu użytkowania auta od pierwszej rejestracji oraz przebiegu i dopiero łączne spełnienie tychże przesłanek przez podatnika, tj. przebieg poniżej 6000 km oraz użytkowanie poniżej 6 miesięcy daje prawo organowi podatkowemu do naliczenia podatku od towarów i usług jak od nowego środka transportu.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej o oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
W toku sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią jest zasadność zastosowania przez organy
art. 2 pkt 10 lit. a) u.p.t.u., a w konsekwencji określenie skarżącemu zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu. Organu ustaliły, że skarżący nie złożył deklaracji VAT-10 i nie zadeklarował podatku należnego od dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, zgodnie z art. 20 ust. 9 u.p.t.u. Zdaniem organów nabywając w dniu 27 kwietnia 2022 r. nowy środek transportu, skarżący dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru.
Według przeciwnego stanowiska skarżącego, nie było w tej sprawie uzasadnionych podstaw do wszczęcia postępowania podatkowego i obciążenia go bezpodstawnym obowiązkiem zapłaty podatku VAT, ponieważ pojazd ten mimo niskiego przebiegu, był jednak użytkowany przez okres dwóch lat od daty rejestracji za granicą, stąd trudno uznać, iż było to nowy środek transportu. Ponadto akcentował, że w spornym przepisie posłużono się alternatywą "lub", co pozwala uwzględnić stanowisko skarżącego.
Na wstępie niniejszych rozważań zaznaczyć należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji musi w pierwszej kolejności dotyczyć tych ewentualnych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Jak trafnie wskazano w orzecznictwie, rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają uzasadnienie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (por. wyrok NSA z 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16; wyrok ten i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: bazy CBOSA).
Dokonując oceny wskazanych zarzutów kwalifikowanych jako naruszenia przepisów postępowania, Sąd miał na uwadze wyrażony w piśmiennictwie pogląd, według którego, chodzi tu o pewne wady stosowania przez organy regulacji proceduralnych, które mogą polegać na:
- niedopełnieniu przez organy obowiązków wynikających z tych regulacji,
- uniemożliwieniu stronie skorzystania z zawartych w tych regulacjach uprawnień,
- błędnej wykładni poszczególnych przepisów regulacji proceduralnej stosowanej przez organ (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz pod red. prof. R. Hausera i prof. M. Wierzbowskiego, Wyd. C.H. Beck W-wa 2011, s. 529).
Wszystkie wymienione wyżej postaci naruszeń, muszą mieć jednak wspólną cechę istotności, co oznacza, że gdyby organ nie naruszył prawa, to najprawdopodobniej zapadłaby decyzja o innej treści. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wpływanie istotne na wynik sprawy, to prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnego, materialnego lub procesowego. Sąd uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. wyrok NSA z 14 lutego 2013 r., sygn. akt I GSK 363/12, wyrok NSA z 18 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1490/11). Podkreśla się także, że aby jednoznacznie uznać, że tego rodzaju naruszenie wystąpiło, nieodzowne jest wykazanie przez stronę, że wytykane naruszenie taki wpływ mogło mieć.
Zdaniem Sądu, nie ma w tej sprawie wątpliwości co do tego, czy organ I instancji zgromadził materiał dowodowy, który pozwalał na rozstrzygnięcie sprawy. W tym zakresie organy nie uchybiły zasadom wynikającym z art. 122, art. 180, art. 187 § 1 o.p. Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji dotyczy w tym zakresie stosowania przez organy przepisów postępowania zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa. Powołane w skardze przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego nie miały w tej sprawie zastosowania.
Mając na uwadze stanowisko skarżącego Sąd zauważa ponadto, że co do zasady, zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny – zgodnie z art. 210 § 4 o.p. znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 o.p. zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.
Zdaniem Sądu uzasadnienia zaskarżonych decyzji zawierają wszystkie wymagane ustawą elementy i poddają się sądowej kontroli w tym postępowaniu.
W ocenie Sądu nie ma w tej sprawie uzasadnionych podstaw, aby zarzucić organom naruszenie art. 191 o.p. W świetle zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w ww. przepisie, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada ta zakłada ocenę dowodów w ich całokształcie, wzajemnych relacjach i zależnościach, przy uwzględnieniu wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Organ obowiązany jest więc rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic z nich wynikających. Organ może więc określonym dowodom odmówić wiarygodności, wskazując przy tym przyczyny takiej oceny. W ocenie dowodów organ powinien kierować się wiedzą, zasadami doświadczenia życiowego oraz logiką. Jeżeli zatem ocena materiału dowodowego jest logiczna, przekonująca, niezawierająca w sobie sprzeczności, to nie ma podstaw do przyjęcia, aby naruszała ona zasadę swobodnej oceny dowodów (wyrok NSA z 1 czerwca 2017 r., I FSK 2087/15).
Istotne w sprawie ustalenia organów nie budzą wątpliwości i dotyczą okoliczności bezspornych. Ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynikają wszystkie okoliczności dotyczące nabycia przedmiotowego pojazdu przez skarżącego.
Ustalono, że samochód został sprowadzony do kraju 27 kwietnia 2022 r., datą pierwszej rejestracji samochodu za granicą jest 7 października 2020 r. Podatnik nabył samochód 27 kwietnia 2022 r. i zarejestrował w kraju 29 kwietnia 2022 r. Skarżący złożył w dniu 5 maja 2022 r. deklarację AKC-U/S i zadeklarował podatek akcyzowy w kwocie [...]zł. Z zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu w dniu 4 maja 2022 r. wynika, że na te dzień przebieg auta wynosił 4672 km (s. [...] dec. I inst.). W chwili zakupu przebieg ten wynosił 4.559 km, co potwierdził skarżący w trakcie przesłuchania w charakterze strony.
W świetle tak ustalonych i bezspornych okoliczności faktycznych na wstępie tej części rozważań wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.t.u. przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.
W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:
1) nabywcą towarów jest:
a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a
- z zastrzeżeniem art. 10;
2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.
Według art. 9 ust. 3 u.p.t.u. przepis ust. 1 stosuje się również w przypadku, gdy:
1) nabywcą jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 1,
2) dokonującym dostawy towarów jest podmiot inny niż wymieniony w ust. 2 pkt 2
- jeżeli przedmiotem nabycia są nowe środki transportu.
Spór w tej sprawie dotyczy prawidłowości kwalifikacji spornego pojazdu – jako nowego środka transportu w rozumieniu art. 2 pkt 10 lit. a) u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, za nowe środki transportu rozumie się przez to przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowata, jeżeli przejechały nie więcej niż 6000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy; za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza; jeżeli nie można ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta.
W sprawie spełniona jest przesłanka dotycząca przebiegu pojazdu (nie więcej niż 6000 kilometrów), nie jest natomiast spełniona przesłanka dotycząca chwili dopuszczenia do użytku (upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy). Zaznaczyć tu należy, że przepis ten nie definiuje nowego środka transportu w opozycji do potocznego rozumienia pojęcia "pojazd używany", do którego nawiązuje skarżący uznając, że nabył pojazd używany, skoro miał on już dwóch właścicieli (s. [...] dec. I inst.). Opodatkowanie pojazdu podatkiem od towaru usług zależy wyłącznie od spełnienia przez niego konkretnych cech (przebieg poniżej 6000 km i okres użytkowanie poniżej 6 miesięcy), z których spełnienie tylko jednej uzasadnia objęcie pojazdu opodatkowaniem, skoro ustawodawca nie posłużył się spójnikiem "i", a alternatywną nierozłączną "lub".
Nie ma racji skarżący dokonując wykładni tego przepisu w świetle postanowień art. 28a ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/338/EEC). Jak zasadnie zauważył organ odwoławczy VI Dyrektywa obowiązywała do 31 grudnia 2006 r. i została zastąpiona przez Dyrektywę 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347/1 ze zm.; w skrócie: "Dyrektywa 112"). Dla porządku wyjaśnić należy, że prawidłowość implementacji ww. przepisu VI Dyrektywy do krajowego porządku prawnego był przedmiotem analizy w orzecznictwie sądów administracyjnych, które nie stwierdziły w tym zakresie żadnych naruszeń (por. wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., I FSK 23/10).
Stosowany przez organy w niniejszej sprawie art. 2 ust. 10 lit. a) u.p.t.u. nawiązuje do treści art. 2 ust. 2 lit. a pkt (i) Dyrektywy 112, który stanowi, że "środki transportu" oznaczają m.in. środki transportu, przeznaczone do przewozu osób lub towarów, tj. lądowe pojazdy silnikowe, o pojemności silnika przekraczającej 48 centymetrów sześciennych lub których moc przekracza 7,2 kilowata. Na mocy art. 2 ust. 2 lit. b pkt (i) ww. regulacji, środki transportu uważa się za "nowe" dla lądowych pojazdów silnikowych, w przypadku gdy dostawa odbywa się w terminie sześciu miesięcy od daty ich pierwszego oddania do użytku lub gdy pojazd przejechał nie więcej niż 6.000 km.
Implementacja ww. przepisu Dyrektywy 112 nastąpiła z dniem 1 stycznia
2011 r., w wyniku wejścia w życie ustawy nowelizującej z 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r., Nr 226, poz. 1476). W uzasadnieniu do projektu tej nowelizacji stwierdzono m.in., że zmiana przepisów pozwoli na pełną realizację definicji nowego środka transportu zawartą w art. 2 ust. 2 Dyrektywy 112 (Sejm VI kadencji, druk nr 3205).
Nie powinno być zatem w tej sprawie żadnych wątpliwości co do tego, że definicja nowych środków transportu zawarta w art. 2 pkt 10 lit. a) u.p.t.u., jako pojazdów, które przejechały nie więcej niż 6000 km lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy, jest prawidłową implementacją przepisu art. 2 ust. 2 lit. b pkt (i) Dyrektywy 112, w pełni odzwierciedlającą jego treść i sens. Jak już wyżej wskazano w przepisie art. 2 pkt 10 lit. a) u.p.t.u. dla zdefiniowania nowego środka transportu ustawodawca posłużył się zdaniem złożonym przy pomocy spójnika "lub" stosując alternatywę zwykłą. Oznacza to, że wystarczy spełnienie jednej z alternatywnych przesłanek określonych w cytowanym przepisie, aby pojazd lądowy został uznany za nowy środek transportu, ale mogą być spełnione także obie łącznie. A zatem, aby uznać, że mamy do czynienia z pojazdem nowym na gruncie przytoczonego przepisu wystarczy, że pojazd nie będzie miał przejechanych więcej niż 6000 km (bez względu na to kiedy został dopuszczony do użytku) lub też w momencie jego nabycia od momentu jego dopuszczenia do użytku nie upłynęło 6 miesięcy (por. wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 11 lipca 2024 r.,
I SA/Go 106/240).
Zdaniem Sądu, wydając kontrolowane w tym postępowaniu decyzje, organy podatkowe nie naruszyły art. 120 i art. 121 § 1 o.p. Organy nie uchybiły zasadzie zaufania wynikającej z art. 121 o.p., gdyż w sprawie nie zaistniały istotne dla rozstrzygnięcia niejasności czy wątpliwości dotyczące stanu faktycznego, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Okoliczność, że skarżący nie zgodził się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznaczała, że doszło do naruszenia powołanych na wstępie rozważań zasad ogólnych postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 o.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 7 lipca 2016 r., sygn. akt I FSK 178/15).
W podsumowaniu przeprowadzonej kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że organy zgromadziły w sprawie wystarczający dla jej rozstrzygnięcia materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego, dokonując ich prawidłowej wykładni.
W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.