III FSK 1397/24

III FSK 1397/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-03-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-11-28
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jacek Pruszyński /sprawozdawca/
Jan Rudowski /przewodniczący/
Wojciech Stachurski
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Sygn. powiązane
III SA/Wa 610/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-07-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 120, art. 121, art. 122, art. 116 § 1 pkt 1 lit. b, § 2 i § 4, art. 107 § 1, § 2 pkt 1, 2, 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2012 poz 1112
art. 11 ust. 1
Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze - tekst jednolity.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Sędzia NSA Jan Pruszyński (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. Q. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 lipca 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 610/24 w sprawie ze skargi G. Q. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2023 r. nr 1401-IEW4.4123.31.2023.12.MP w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
Wyrokiem z 5 lipca 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 610/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę G. Q. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 29 grudnia 2023 r., nr 1401-IEW4.4123.31.2023.12.MP w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz z B. sp. z o.o. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2018 r.
Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
2. Skarga kasacyjna.
Skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji wniósł Skarżący. Działający w jej imieniu pełnomocnik na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: p.p.s.a.) zaskarżył wyrok w całości.
Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:
1. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 1, 2, 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383, dalej: o.p.) w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b, § 2 i § 4 o.p. w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm., dalej: u.p.u.), przez błędne przyjęcie przez Sąd, że organ podatkowy w prawidłowy sposób ustalił, że zachodzi solidarna odpowiedzialność podatkowa Skarżącego jako osoby trzeciej - byłego członka zarządu Spółki - za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za maj-czerwiec 2018 r. oraz III kwartał 2018 r., pomimo że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki nie istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co wyłącza odpowiedzialność Skarżącego jako osoby trzeciej,
2. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 107 § 1, § 2 pkt 1, 2, 4 o.p. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b, § 2 i § 4 o.p. w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.u. poprzez błędne uznanie przez Sąd, że stan niewypłacalności Spółki powstał z upływem trzech miesięcy od nieuregulowania drugiego wymagalnego zobowiązania podatkowego (zobowiązanie podatkowe za luty 2018 r.), zaś 30-dniowy termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości upływał najpóźniej w dniu 27 lipca 2018 r., podczas gdy o niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u. można mówić dopiero wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a w niniejszej sprawie ostateczna decyzja określająca zobowiązania podatkowe Spółki została wydana wobec Spółki w dniu 22 kwietnia 2021 r. i dopiero po tej dacie należności podatkowe stały się zobowiązaniem wymagalnym, czyli w czasie kiedy Skarżący nie był już członkiem zarządu i nie miał żadnego wpływu na ich spłatę i złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co w konsekwencji skutkowało oddaleniem skargi,
3. art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 w zw. art. 145 § 1 pkt 1 pkt c) p.p.s.a. poprzez przeprowadzenie przez Sąd nienależytej kontroli działalności organów administracji i brak uchylenia decyzji organu odwoławczego oraz organu pierwszej instancji, pomimo tego, że organ odwoławczy nie dostrzegł obrazy art. poprzez nie przeprowadzenie przez Sąd w sposób wnikliwy i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa postępowania dowodowego w pełnym zakresie, a także nie podjęcie wszelkich niezbędnych środków pozwalających na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności:
– nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia czy zachodziły przesłanki do złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, skoro zobowiązania podatkowe Spółki stały się wymagalne dopiero po wydaniu ostatecznej decyzji określających zobowiązania podatkowe Spółki z 22 kwietnia 2021 r.,
– błędne założenie, że stan niewypłacalności Spółki powstał z upływem trzech miesięcy od nieuregulowania drugiego wymagalnego zobowiązania podatkowego (zobowiązanie podatkowe za luty 2018 r.), zaś 30-dniowy termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości upływał najpóźniej w dniu 27 lipca 2018 r., podczas gdy w tym czasie nie istniał stan niewypłacalności Spółki mający czynić zasadnym złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co w konsekwencji wyłącza odpowiedzialność Skarżącego jako osoby trzeciej, co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy,
4. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., § 2 o.p. oraz § 4 o.p. w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.u. W niniejszej sprawie Sąd stwierdził o istnieniu niewypłacalności Spółki w okresie piastowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu na podstawie przesłanki z art. 11 ust. 1 u.p.u., tj. gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Zobowiązania, które w tym czasie nie zostały wykonane, stały się jednak wymagalne dopiero kiedy decyzja z 22 kwietnia 2021 r. stała się ostateczna, zatem nie można oprzeć ziszczenia się przesłanki z art. 11 ust. 1 u.p.u., która jednoznacznie wiąże niewypłacalność dłużnika z niewykonywaniem przez niego jedynie wymagalnych zobowiązań, co w konsekwencji skutkowało oddaleniem skargi,
5. art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., § 2 o.p. oraz § 4 o.p poprzez błędne przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność solidarną ze Spółką za wymagane zobowiązania podatkowe Spółki oraz ponosi odpowiedzialność za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, podczas gdy Skarżący w rzeczywistości nie prowadził spraw Spółki, a osobą wyłącznie odpowiedzialną za prowadzenie spraw Spółki był Prezes zarządu Spółki Pan P. S., w związku z tym nie można przypisać mu winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, co w konsekwencji skutkowało oddaleniem skargi.
Mając na uwadze powyższe zarzuty, na podstawie art. 176 p.p.s.a. w zw. z art. 188 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a wniósł o:
1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz wydanie wyroku uchylającego decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 29 grudnia 2023 r., nr 1401-IEW4.4123.31.2023.12.MP o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 18 lipca 2023 r., nr 1473-SEW.4123.33.2023.PP orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego - byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za maj-czerwiec 2018 r. oraz III kwartał 2018 r. w łącznej wysokości 182.854 zł, odsetki za zwłokę w łącznej wysokości 89.962 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 300 zł oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 18 lipca 2023 r., nr 1473-SEW.4123.33.2023.PP orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego - byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za maj-czerwiec 2018 r. oraz III kwartał 2018 r. w łącznej wysokości 182.854 zł, odsetki za zwłokę w łącznej wysokości 89.962 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 300 zł,
2. zasądzenie od strony przeciwnej (organu) na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Ewentualnie na podstawie art. 176 p.p.s.a. w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. wniósł o:
1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie,
2. zasądzenie od strony przeciwnej (organu) na rzecz Skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
Organ nie skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Zarządzeniem z 22 stycznia 2025 r. w trybie art. 182 § 2 p.p.s.a. Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego skierował sprawę na posiedzenie niejawne.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga kasacyjna jest niezasadna.
Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie niniejszej Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.
Spór w sprawie dotyczy prawidłowości oceny wystąpienia przesłanek egzenoracyjnych określonych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) o.p. Według tych przepisów członek zarządu nie odpowiada za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy.
W skardze kasacyjnej podniesiono, że w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki nie istniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. W sprawie błędne uznano, że stan niewypłacalności Spółki powstał z upływem trzech miesięcy od nieuregulowania zobowiązań wynikających z decyzji wydanej wobec Spółki w dniu 22 kwietnia 2021 r., które stały się wymagalne w czasie kiedy Skarżący nie był już członkiem zarządu. W tym zakresie zarzucono nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia, czy zachodziły przesłanki do złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości. Zarzuty sformułowane w tym zakresie (pkt 1, 2, 3, 4 skargi kasacyjnej) są niezasadne.
W orzecznictwie utrwaliło się stanowisko, że przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy wniosek o upadłość zgłoszony został "we właściwym czasie", znajdują zastosowanie przepisy ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. znajdującym zastosowanie w sprawie).
Mając na uwadze art. 10 ww. ustawy, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Pierwszy rodzaj niewypłacalności wynika z art. 11 ust. 1 u.p.u., zgodnie z którym dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Art. 11 ust. 1a u.p.u. ustanawia domniemanie utraty zdolności do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza 3 miesiące, to dłużnik utracił zdolność do wykonywania zobowiązań pieniężnych. W myśl art. 11 ust. 2 u.p.u. dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający 24 miesiące, przy czym do majątku, o którym mowa w ust. 2 nie wlicza się składników nie wchodzących w skład masy upadłości, o czym stanowi ust. 3 tego przepisu, a do zobowiązań pieniężnych, o których mowa w ust. 2, nie wlicza się zobowiązań przyszłych, w tym zobowiązań pod warunkiem zawieszającym oraz zobowiązań wobec wspólnika albo akcjonariusza z tytułu pożyczki lub innej czynności prawnej o podobnych skutkach, o których mowa w art. 342 ust. 1 pkt 4, o czym stanowi ust. 4 tego przepisu. Zgodnie z art. 11 ust. 5 u.p.u. domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający 24 miesiące.
Z przywołanych regulacji wynika, że ustawa Prawo upadłościowe wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. Przesłanki te mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku. Moment ziszczenia się choćby jednej z wyżej wymienionych przesłanek jest czasem, kiedy to członek zarządu, chcący uwolnić się od odpowiedzialności z art. 116 o.p., powinien złożyć wniosek o upadłość (bądź wszczęcie postępowania układowego). Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.
W niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że zrealizowana została pierwsza z przesłanek wskazanych w ustawie Prawo upadłościowe do zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość, Spółka zaprzestała bowiem regulowania zobowiązań z tytuł podatku od towarów i usług za 1-6/2018 r., III kwartał 2018 r. (w łącznej kwocie należności głównej 553.846,00 zł). Uwzględniając termin płatności drugiego z ww. zobowiązań, czasem, w którym Spółka stała się niewypłacalna był 27 czerwiec 2018 r. Konsekwentnie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki powinien zostać zgłoszony do 27 lipca 2018 r. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje, by wniosek taki został zgłoszony.
Wobec ustalenia wystąpienia podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na zaprzestanie płacenia wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.) w sprawie nie było konieczności analizowania, czy wystąpiła też druga z przesłanek upadłości – przewaga zobowiązań pieniężnych nad majątkiem – tj. przesłanka z art. 11 ust. 2 u.p.u.
Przy ocenie właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zasadnie uwzględniono kwoty zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 22 kwietnia 2021 r. wymierzającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za 1-6/2018 r., III kwartał 2018 r. (decyzja została doręczona 11 maja 2021 r.).
Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług jest zobowiązaniem powstającym z mocy prawa. W odniesieniu do tego typu zobowiązań podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku we właściwej wysokości i we właściwych terminach, niewypełnianie tych obowiązków uzasadnia zaś wydanie decyzji na podstawie art. 21 § 3 o.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązania te powstały już wcześniej i powinny zostać wykonane w terminach i wysokości przewidzianej w przepisach prawa. Tym samym odpowiedzialność osób trzecich, a więc także członków zarządu spółek kapitałowych należy powiązać z momentem powstania zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, ponieważ wtedy zobowiązania te stają się wymagalne. Decyzja wymiarowa nie kształtuje nowego obowiązku podatkowego, ponieważ podatnik jest zobowiązany do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 o.p. zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych powstają z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez podatnika w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa. Zgodnie z art. 116 § 2 o.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu.
W świetle powyższego, wbrew temu co wskazuje autor skargi kasacyjnej, bez znaczenia jest okoliczność, że zobowiązania zostało określone w decyzji wydanej w 2021 r. Istotnym jest, że do nieregulowania zobowiązań podatkowych Spółki określonych w decyzji doszło w okresie wykonywania przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Dla zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość, ale z terminem płatności określonym przepisami prawa i nie zmienia tego domniemanie, zgodnie z którym, w przypadku zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, chyba, że organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 2 i 3 o.p.). Oznacza to, że zobowiązania były wymagalne każdorazowo z upływem ustawowego terminu płatności podatku.
Fakt, że w niniejszej sprawie Naczelnik US wydał decyzję w dniu 22 kwietnia 2021 r. nie wpływa zatem na to, że ww. zobowiązania podatkowe powstały z mocy prawa i podatnik był zobowiązany do ich prawidłowego obliczenia, zadeklarowania i wykonania w terminie, o którym mowa w przepisach ustawowych, natomiast niewypełnienie przez Spółkę powyższych obowiązków w terminie i we właściwej wysokości nie ma wpływu na datę powstania zobowiązania.
Zaskarżona decyzja nie narusza prawa przez nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego sądowego z zakresu księgowości na okoliczność ustalenia czy zachodziły przesłanki do złożenia przez Skarżącego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zgodnie z art. 197 § 1 o.p., którego to przepisu nie wskazano w skardze kasacyjnej, organ podatkowy zobowiązany jest przeprowadzić dowód z opinii biegłego, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga "wiadomości specjalnych". Organy podatkowe nie mają zatem obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego. Co więcej, użyte w przepisie art. 197 § 1 o.p. słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej. W szczególności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego, tj. do istnienia zobowiązań i zaległości, jak też środków, którymi spółka dysponowała, nie ma potrzeby korzystania z tego środka dowodowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że ustalenie czy i kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności, należy do ustaleń faktycznych, które samodzielnie mogą przeprowadzić organy podatkowe. Kwestia badania "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest bowiem przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. W niniejszej sprawie z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynikało, że Spółka trwale nie regulowała zobowiązań podatkowych, nie było zatem potrzeby przeprowadzenia wskazywanego dowodu.
Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty dotyczące braku winy Skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości (pkt 2, 3, 5 skargi kasacyjnej). W tym zakresie ponownie podniesiono, że należności wynikające z decyzji z 22 kwietnia 2021 r. stały się wymagalne, w czasie kiedy Skarżący nie był już członkiem zarządu i nie miał żadnego wpływu na ich spłatę i złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji wiceprezesa zarządu nie było podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, jej wszystkie zobowiązania były regulowane terminowo. Autor skargi kasacyjnej podniósł również, że Skarżący w rzeczywistości nie prowadził spraw Spółki, a osobą wyłącznie odpowiedzialną za ich prowadzenie był prezes zarządu Spółki P. S.
Brak winy, w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA z 28 marca 2018 r., II FSK 817/16; z 19 stycznia 2018 r., II FSK 38/16). Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób - z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Jednym z obowiązków członka zarządu jest monitorowanie zadłużenia spółki pozwalające na zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. W zakresie obowiązków Skarżącego, jako członka zarządu Spółki, była kontrola terminowości regulowanych przez nią zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia Spółki oraz stanu jej niewypłacalności. W przypadku naruszenia tych obowiązków i niezgłoszenia we właściwym czasie stosownego wniosku przez Skarżącego, miało miejsce zawinione zaniechanie wykonania obowiązków członka zarządu.
Uregulowana w art. 116 § 1 i § 2 o.p. odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od kryterium formalnego, jakim jest pełnienie funkcji członka zarządu, a nie od faktycznie wykonywanych czynności. Ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialności tych członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami osoby prawnej i tych, którzy zajmują bierną postawę. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających, ale oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko tego Sądu wyrażone w wyroku z 17 maja 2024 r., sygn. akt III FSK 485/22, który stwierdził, że "dobrowolne ograniczenie zakresu swojego działania, nie wypełnianie obowiązków, brak zainteresowania sprawami spółki czy też ustalony pomiędzy członkami zarządu zakres obowiązków - nie stoi na przeszkodzie orzekaniu o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 o.p.".
Z tych względów nie może odnieść skutku argumentacja, w której Skarżący podnosi, że mimo powołania do zarządu Spółki nie prowadził spraw Spółki, nie reprezentował jej, nie brał udziału w żadnych postępowaniach dotyczących Spółki, nie miał żadnej wiedzy o tym, co dzieje się w Spółce, a jedyną osobą odpowiedzialną za prowadzenie spraw Spółki był prezes zarządu P. S. Treść art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) (ani art. 116 § 2) o.p. nie daje podstaw do twierdzenia, że odpowiedzialność członka zarządu jest ograniczona w ten sposób, że dotyczy tylko tych członków zarządu, którzy faktycznie prowadzili sprawy spółki i zajmowali się jej finansami, a nie obejmuje tych osób, które z różnych względów (np. wewnętrznego podziału zadań lub kompetencji, zlecenia wykonywania powierzonych obowiązków osobom trzecim) takich obowiązków nie wykonywały. Ustawa nie uzależnia odpowiedzialności członka zarządu od zakresu faktycznie wykonywanych czynności. Członek zarządu, który godzi się na zajmowanie się sprawami finansowymi spółki przez inne podmioty, i nie kontroluje tych działań, przyjmuje na siebie ryzyko poniesienia odpowiedzialności za nieprawidłowości jakie mogą w tym zakresie wystąpić. Trzeba przy tym zauważyć, że pełnienie funkcji członka zarządu jest funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, członek zarządu może w każdym czasie zrezygnować ze swojej funkcji.
Ze względu na argumentację przedstawioną w skardze kasacyjnej podkreślenia wymaga, że wszelkie skutki uchybień w zakresie wywiązywania się z obowiązków podatkowych obciążają podatnika, który powinien mieć świadomość ciążących na nim obowiązkach w zakresie prawidłowego rozliczania się ze zobowiązań podatkowych. Stąd wybór biura podatkowego nie przenosi na to biuro odpowiedzialności za nierzetelne wywiązywanie się z powierzonych obowiązków.
Nie ma podstaw do uwzględnienia twierdzeń Skarżącego, że w okresie sprawowania przez niego funkcji członka zarządu kondycja finansowa spółki była dobra. Nie uwzględniają one zobowiązań podatkowych określonych w decyzji wymiarowej wydanej wobec Spółki, wynikających z nieprawidłowego rozliczenia podatkowego. Niewykonywanie wymagalnych zobowiązań podatkowych stanowiło przesłankę zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, z którego to obowiązku zarząd Spółki się nie wywiązał. Jak już wyjaśniono, nie rzutuje na ocenę "braku winy" skarżącego okoliczność, że decyzja wobec Spółki została wydana w czasie, kiedy Skarżący przestał pełnić funkcję wiceprezesa zarządu w Spółce. Jedynie dodatkowo trzeba zauważyć, że z treści decyzji wymiarowej (k. 11-27 akt adm.) wynika, że Spółka była zaangażowana w oszustwo podatkowe w warunkach braku dobrej wiary. Tym bardziej nie można uznać, że Skarżący nie ponosi winy za niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości – w sytuacji, gdy Spółka, którą zarządzał, w złej wierze nie wykazała zobowiązań podatkowych. Skarżący, pomimo zaznajomienia z tą decyzją, w toku postępowania podatkowego i postępowania sądowego w żaden sposób nie zmierzał do podważenia tych ustaleń.
Prawidłowo zatem przyjęto, że Skarżący nie wywiązał się z obowiązku, jaki nakłada na członków zarządu art. 21 u.p.u., gdyż pomimo wystąpienia przesłanki z art. 11 ust. 1 u.p.u. nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Ponadto nie wykazał okoliczności braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.
Mając to na względzie, stosownie do art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął jak w sentencji.
sędzia NSA Wojciech Stachurski sędzia NSA Jan Rudowski sędzia NSA Jacek Pruszyński
[pic]