I SA/Po 352/25

I SA/Po 352/25 - Wyrok WSA w Poznaniu
Data orzeczenia
2025-09-30
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-05-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu
Sędziowie
Katarzyna Nikodem /sprawozdawca/
Małgorzata Bejgerowska
Waldemar Inerowicz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Naczelnik Urzędu Skarbowego
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 361
art. 96 ust. 9 pkt 5
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2025 poz 111
art. 119zv § 1, art. 119zg pkt 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: starszy specjalista Barbara Dropek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 września 2025 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w P. na czynność Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2025 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia z rejestru czynnych podatników VAT oddala skargę.
Uzasadnienie
Naczelnik Urzędu Skarbowego P. 28 marca 2025 r. wykreślił O. Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT, na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2024 r. poz. 361; w skrócie: "u.p.t.u."), w związku z uzyskaniem informacji, które wskazywały, że spółka działa z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.
Organ wskazał, że 26 lutego 2025 r. do urzędu wpłynęło zawiadomienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z 26 lutego 2025 r., nr [...] informujące o blokadzie na okres 72 godzin rachunków bankowych należących do podmiotu O. Sp. z o.o.
Następnie 3 marca 2025 r. wpłynęło postanowienie tego organu z 28 lutego
2025 r., nr [...] informujące o przedłużeniu blokady na czas oznaczony, tj. do 28 maja 2025 r. rachunków bankowych należących do podmiotu O. Sp. z o.o., z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2024 r. do grudnia 2024 r. przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez N. B. P. w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie Z treści tego postanowienia wynika, że spółka może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, o których mowa w art. 119zg pkt 9 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; w skrócie: "o.p."), a blokada rachunków podmiotu kwalifikowanego była konieczna, aby temu przeciwdziałać.
W ocenie organu, analiza plików [...] złożonych przez spółkę za okres od kwietnia 2024 r. do grudnia 2024 r. wskazuje na ryzyko, że podmiot kwalifikowany mógł w analizowanym okresie zaniżyć dostawę towarów i usług poprzez bezpodstawne ujęcie w plikach [...] korekt dostaw na podstawie 248 dokumentów.
W świetle poczynionych ustaleń, zdaniem Naczelnika, zachodzi uzasadnione podejrzenie wykorzystywania przez podmiot kwalifikowany O. Sp. z o.o. sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na czynność wykreślenia spółki z rejestru podatników VAT, skarżąca spółka zarzuciła rażące naruszenie:
- art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., poprzez błędną jej wykładnię i nieprawidłowe jej zastosowanie w niniejszej sprawie poprzez uznanie przez organ za udowodnione, że spółka może prowadzić działania z zamiarem wykorzystania działalności banków
w rozumieniu art. 119zg pkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p. na podstawie tylko domniemań i przypuszczeń, co skutkowało dokonaniem przez organ czynności wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT z istotną szkodą dla spółki;
- art. 213 ust. 1 akapit pierwszy i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia
28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej
w zw. z art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. poprzez wykreślenie z rejestru podatku od wartości dodanej (VAT) skarżącej z tego względu, że uchybiła ona obowiązkom
z tytułu VAT, bez zbadania charakteru popełnionych naruszeń i zachowania skarżącej.
Skarżąca spółka wniosła o:
1. uchylenie czynności wykreślenia z rejestru podatników podatku VAT;
2. rozpoznanie przedmiotowej sprawy na rozprawie;
3. zasądzenie kosztów postępowania oraz zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Dodatkowo wniósł o skierowanie sprawy do rozpoznania
w trybie uproszczonym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga jest niezasadna.
Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji dokonując czynności nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli Sąd może stwierdzić bezskuteczność czynności w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo
i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania [art. 146 § 1 w zw.
z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a.")].
Sąd zauważa, że w podobnej sprawie WSA w Poznaniu orzekał w wyroku z 8 kwietnia 2025 r. sygn. akt I SA/Po 312/24. Orzekający w niniejszej sprawie Sąd
w pełni podziela argumentację wskazaną w tym orzeczeniu.
Zgodnie z art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., naczelnik urzędu skarbowego wykreśla
z urzędu podatnika z rejestru, jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania
o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg
pkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p.
Istotne znaczenie w niniejszej sprawie ma uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 października 2023 r., I FPS 3/23. W uchwale tej przesądzono, że wykreślenie podatnika z rejestru podatników czynnych podatku od towarów i usług w trybie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. następuje poprzez dokonanie czynności materialno-technicznej. Stwierdzono ponadto, że czynność wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług nie jest objęta normami postępowania podatkowego (działu IV Ordynacji podatkowej), wobec czego niedopuszczalne jest w tej sytuacji wydanie decyzji, skoro jej wydanie, stosownie do art. 207 o.p., może mieć miejsce tylko w następstwie przeprowadzonego postępowania podatkowego. Jednocześnie w uzasadnieniu powołanej uchwały NSA przypomniał, że przepis art. 96 ust. 9 pkt 5 został dodany do ustawy o VAT z dniem 13 stycznia 2018 r. przez art. 8 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw
w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2491). Jego ustanowienie było związane
z wprowadzeniem, również z dniem 13 stycznia 2018 r., do ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, przepisów Działu IIIB "Przeciwdziałanie wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych". Zasadniczym celem nowych regulacji było ograniczenie luki w VAT spowodowanej wyłudzeniami, wyeliminowanie z obrotu gospodarczego podstawionych firm oszukujących uczciwych przedsiębiorców oraz poprawa warunków prowadzenia działalności gospodarczej dla wszystkich podatników poprzez przywrócenie uczciwej konkurencji na rynku oraz wykrywanie i ściganie wyłudzeń skarbowych poprzez wymianę informacji i współpracy pomiędzy organami władzy publicznej a podmiotami sektora finansowego. Powyższym celom służyć ma wprowadzenie tzw. blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego w powiązaniu z normą art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u., stanowiącą podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru VAT bez potrzeby jego zawiadamiania, jeżeli posiadane przez właściwy organ podatkowy informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi.
NSA zauważył, na co wskazuje również strona skarżąca, że przesłanki wykreślenia podatnika z rejestru VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. nie są tożsame z przesłankami zastosowania blokady rachunku według art. 119zv § 1 o.p., gdyż do zastosowania blokady wystarczy posiadanie informacji wskazujących na możliwość wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, a dla wykreślenia podatnika z rejestru VAT wymagane jest posiadanie informacji wskazujących na prowadzenie działań z zamiarem wykorzystywania działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Jak bowiem wynika z art. 119zv § 1 o.p. Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać.
Treść art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. wskazująca na konieczność wykazania przez organ prowadzenia przez podatnika działań z zamiarem wyłudzeń skarbowych, zawiera szersze ujęcie wykorzystywania instytucji finansowych do wyłudzeń skarbowych niż to wynika z brzmienia art. 119zv § 1 o.p., który mówi o możliwości wykorzystywania tych instytucji. W konsekwencji już tylko zastosowanie wykładni językowej art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u w zestawieniu z art. 119zv § 1 o.p. wskazuje, że sam fakt żądania przez naczelnika urzędu celno-skarbowego blokady rachunków podmiotu kwalifikowanego na 72 godziny i następnie przedłużenie tej blokady, nie upoważnia do automatycznego wykreślenia takiego podatnika z rejestru podatników na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Organ orzekający na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. powinien dokonać analizy zebranych informacji, aby stwierdzić, czy istnieją przesłanki do stwierdzenia, że podatnik działał z zamiarem wyłudzeń skarbowych.
Mając na uwadze, że wykreślenie jest czynnością materialno - techniczną, organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, musi jednak posiadać informacje bezsprzecznie wskazujące, że działania podatnika wskazują na prowadzenie przez niego działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg
pkt 1 o.p. lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 o.p.
W aktach sprawy znajduje się postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z 28 lutego 2025 r. zawiadamiające o przedłużeniu blokady rachunku bankowego, należącego do skarżącej spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 28 maja 2025 r. do kwoty 528.726,00 zł, z uwagi na fakt, iż zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT za okres od kwietnia do grudnia
2024 roku, przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez N. B. P. w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano niniejsze postanowienie.
W ocenie Sądu zawarta w uzasadnieniu tego postanowienia argumentacja, poparta stosownymi tabelami zawierającymi dane dotyczące m.in. przepływu środków pieniężnych na rachunkach bankowych, zestawienia danych z deklaracji i plików JPK zawierających korekty dostaw oraz analiza złożonych plików JPK odbiorców jest wystarczająca.
Z tego postanowienia wynika, że skarżąca spółka może uczestniczyć
w wykorzystaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, na co wskazują następujące okoliczności:
1. Z danych będących w posiadaniu organu podatkowego wynika, że O. sp. z o.o. w analizowanym okresie złożyła pliki [...] za okres od kwietnia do grudnia 2024 roku, w których mogła zaniżyć sumę dostaw towarów
i usług, poprzez bezpodstawne ujęcie korekty sprzedaży na podstawie dokumentów wewnętrznych, w związku, z czym istnieje ryzyko, że Spółka nie wykazała
w prawidłowej wysokości podatku należnego z tytułu dokonanych dostaw towarów/usług. Łączna wartość podatku od towarów i usług, wynikającego
z wystawionych przez O. sp. z o.o. 248 dokumentów wewnętrznych z kwotami ujemnymi, wykazanych w złożonych plikach JPK za analizowany okres od kwietnia do grudnia 2024 roku wynosi -882 149,96 zł.
2. Zgodnie z Centralną Ewidencją Kas Rejestrujących O.
sp. z o.o. nie posiada/ła aktywnej kasy rejestrującej, na której mogłaby ewidencjonować sprzedaż wycieczek na rzecz osób fizycznych.
3. W złożonych plikach [...] podmiot kwalifikowany wykazał sprzedaż opodatkowaną bez wskazania nazwy kontrahenta i NIP wyłącznie na podstawie
45 dowodów wewnętrznych – 687.454,05 zł netto, podatek 158.114,40 zł.
Ww. sprzedaż nie ma, zatem przełożenia na sumę sprzedaży wyksięgowaną na podstawie ujemnych dokumentów wewnętrznych.
4. Analiza operacji na rachunkach bankowych Spółki wskazuje, że w analizowanym okresie stwierdzono obciążenia dokonane tytułem "zwrot [...]" na rzecz osób fizycznych i różnych biur podróży w łącznej kwocie 841.827,06 zł. Nie jest to, zatem kwota mogąca być podstawą do wyksięgowania z rejestrów sprzedaży ponad
4,7 mln zł brutto.
5. Podmiot kwalifikowany w analizowanym okresie otrzymywał zapłaty za wycieczki – od osób fizycznych i biur podróży (z nim niepowiązanych). Żadna z tych kwot nie została wykazana w plikach [...] jako sprzedaż. Z uwagi na opodatkowanie usług turystycznych na zasadzie VAT marży, na etapie analizy nie było możliwe ustalenie uszczuplenia zobowiązania podatkowego z tego tytułu. Spółka O. deklaruje taką formę opodatkowania w składanych częściach deklaracyjnych plików [...] – zaznaczone pole nr [...] – jednak nie wyszczególnia ich w części ewidencyjnej, w dedykowanych do tego polach Sprzedaż VAT marża i Zakup VAT marża. Nie było, zatem możliwe na etapie analizy ustalenie podstawy opodatkowania świadczonych przez podmiot kwalifikowany usług turystyki, zgodnie bowiem z art. 119 u.p.t.u., podstawą opodatkowania przy wykonywaniu tego typu usług jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zarówno otrzymane przelewy, jak i zadeklarowanie takiego rozliczenia usług w deklaracji, świadczą o braku ich opodatkowania przez O. sp. z o.o.
Ponadto zbadano sytuację majątkową podmiotu kwalifikowanego na dzień
28 lutego 2025 r.:
1. w Centralnej Bazie Ksiąg Wieczystych brak jest wpisów dla O. sp. z o.o., co wskazuje na brak majątku w postaci nieruchomości,
2. według danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców podmiot kwalifikowany nie posiada pojazdów,
3. wg sprawozdania finansowego podmiot kwalifikowany nie posiada aktywów trwałych;
4. spółka nie posiada udziałów w innych podmiotach prawa handlowego.
W ocenie Sądu z analizy dokonanej przez NWUCS wynikało uzasadnione podejrzenie uczestnictwa skarżącej spółki w mechanizmie oszustwa w podatku VAT oraz wykorzystania sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych.
Reasumując, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że organ dysponował wystarczającymi dowodami pozwalającymi na zastosowanie art. 95 ust. 9 pkt 5 u.p.t.u. Pamiętać bowiem należy, że na potrzeby czynności materialno-technicznej, jaką jest wykreślenie podatnika z rejestru VAT, organ ma przywołać okoliczności i dowody, które wskazują na prowadzenie przez podatnika działań
z zamiarem wyłudzeń skarbowych. Zdaniem Sądu, w realiach niniejszej sprawy Naczelnik dysponował informacjami i dowodami przemawiającymi za słusznością podjętej w sprawie czynności polegającej na wykreśleniu skarżącej z rejestru VAT.
Na marginesie należy wskazać, że podatnik miał możliwość złożenia wniosku na podstawie art. 96ust. 9j u.p.t.u. o przywrócenie podatnika do rejestru, zgodnie bowiem z tym przepisem naczelnik urzędu skarbowego przywraca zarejestrowanie podatnika, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, albo wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. Wówczas prowadzone jest postępowanie podatkowe, organ jest zobowiązany przeprowadzić dowody przedstawione przez stronę i wydać w tym zakresie decyzję. Z tej drogi prawnej podatnik nie skorzystał.
W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.