Pełny tekst orzeczenia I SA/Lu 595/12

I SA/Lu 595/12 - Wyrok WSA w Lublinie
Data orzeczenia
2012-09-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2012-07-09
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie
Sędziowie
Halina Chitrosz-Roicka /przewodniczący/
Krystyna Czajecka-Szpringer
Małgorzata Fita /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I GSK 82/13 - Wyrok NSA z 2014-07-31
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60
240 § 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2012 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz K. B. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego (dalej – NUC) określił K. B. (aktualnie B., dalej – skarżąca, strona) zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 1495 zł a w podatku od towarów usług w kwocie 835 zł.
Decyzja ta była konsekwencję wydanej przez niego wcześniej decyzji z dnia [...] o określeniu stronie w związku z negatywną weryfikacją świadectwa pochodzenia pojazdu przy zastosowaniu właściwej stawki kwoty długu celnego w wysokości 202 zł w związku z przyjęciem zgłoszenia celnego z dnia [...] z tytułu importu ze Szwajcarii samochodu osobowego BMW, rok produkcji 2000 r., o pojemności sinika powyżej 2000 cm3.
Następnie, po wydaniu kolejnej decyzji (z dnia [...]) w sprawie określenia stronie kwoty należności, wynikających z długu celnego w kwocie 1432 zł, organ celny przyjął wyższą wartość celną importowanego samochodu w kwocie 16340 zł i wznowił postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania w podatku akcyzowym i w podatku od towarów i usług. Powodem takich działań było ponowne uzyskanie przez organ pisma szwajcarskich władz celnych w sprawie negatywnej weryfikacji świadectwa pochodzenia sprowadzonego przez stronę pojazdu.
Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, decyzją z dnia [...] NUC uchylił swoją decyzję z dnia [...] i na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej – O.p.) określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 11 683 zł a w podatku od towarów i usług w kwocie 6 525 zł z tytułu tego importu.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej (dalej – DIC), utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Stwierdził, że przyjęcie wyższej wartości celnej przez organ celny było wiążące dla organu podatkowego. Organ podatkowy nie był uprawniony do przyjęcia innej wartości celnej importowanego samochodu, jako elementu kalkulacyjnego importowanego samochodu. Podkreślił, że opodatkowanie podatkiem akcyzowym podlegało stawce 65 % stosownie do § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825, dalej – rozporządzenie) wydanego na podstawie upoważnienia zawartego w ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej – u.p.a.). W następstwie wzrosła podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu importu stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej – u.p.t.u.) w związku z importem samochodu osobowego.
Po złożeniu skargi na powyższą decyzję, w której zarzucono organowi naruszenie przepisów art. 240 § 1 pkt 5 w zw. art. 254 § 1, art. 187 § 1 , art. 180 § 1, art. 181, art. 121 § 1, art. 122 i art. 191 O.p. oraz art. 29 ust. 1 i art. 78 ust. 1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 29 września 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 308/10, uchylił ją ze względów wziętych pod uwagę przez sąd z urzędu na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz.U. z 2012 r. Nr 270 ze zm., dalej – p.p.s.a). Sąd stwierdził, że import samochodu osobowego został dokonany w styczniu 2006 r., w okresie wskazanym w art. 1 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz.U. Nr 118, poz. 745, dalej – u.z.n.). Kwota nadpłaty w zapłaconym podatku akcyzowym została ustalona stosownie do art. 3 ust. 1 - 3 u.z.n. i jest nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Sąd podkreślił, że w tym stanie prawnym obowiązek organu podatkowego zwrotu nadpłaty w zapłaconym podatku akcyzowym z tytułu importu przewidziany w ustawie wyłącza uprawnienie organu podatkowego do określenia decyzją zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu importu dokonanego w wysokości obejmującej kwotę odpowiadającą kwocie nadpłaty w rozumieniu u.z.n. W sytuacji, w której organ podatkowy określa zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego dokonanego w warunkach art. 1 i art. 2 u.z.n., nie jest uprawniony uwzględniać kwoty odpowiadającej kwocie nadpłaty przewidzianej w art. 3 ust. 1-2 u.z.n. w wysokości określanego zobowiązania podatkowego. Kwota odpowiadająca nadpłacie w podatku akcyzowym z tytułu importu, podlegająca zwrotowi stosownie do u.z.n. dla tych podatników, którzy dokonali zapłaty do 18 lipca 2008 r., nie może być zawarta w kwocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu dokonanego w warunkach u.z.n. Wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym w rozumieniu art. 21 § 3 O.p. z tytułu importu dokonanego w warunkach art. 1, art. 2 u.z.n., określana w decyzji to wysokość wyznaczona granicą z art. 3 ust. 1 -2 u.z.n. Według Sądu organ podatkowy nie był uprawniony do samodzielnego podejmowania czynności dowodowych, prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu podważenia, zakwestionowania wartości celnej ustalonej w sposób wiążący i przyjętej przez organ celny.
Od powyższego wyroku DIC wniósł skargę kasacyjną, w której zaskarżył powyższy wyrok w całości i zarzucił naruszenie:
1) art. 145 § 1 pkt 1lit. a p.p.s.a. w z w. z art. 1 oraz art. 2 i 3 ust.1 i ust. 2 u.z.n. polegające na niewłaściwym zastosowaniu tych przepisów poprzez uznanie, że podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaty, o której mowa w powyższych przepisach w sytuacji, kiedy podatnik uprzednio nie dokonał wpłaty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług w należnej wysokości, stosownie do u.p.a. i u.p.t.u. w związku z importem samochodu osobowego;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. wskutek błędnej wykładni art. 72 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 1 u.z.n. na skutek przyjęcia, że powstanie nadpłaty na skutek zapłaty podatku nienależnego lub w wysokości wyższej od należnej odnosi się również do wyliczenia nadpłaty w sposób opisany w art. 3 ust.1 -3 u.z.n. pomimo niespełnienia warunku zawartego w art. 1 tej ustawy a mianowicie zapłaty podatku przez podatnika;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy polegające na uznaniu, że pomimo braku zapłaty przez podatnika podatku akcyzowego, a więc niespełnienia przesłanki z art. 1 u.z.n. z tytułu importu samochodu osobowego, obowiązkiem organu było określenie wysokości nadpłaty w tym podatku z uwzględnieniem sposobu jej ustalania opisanym w art. 3 ust. 1-2 u.z.n. zwłaszcza, że w obrocie prawnym pozostawały dotychczasowe przepisy art. 75 ust.1 i 3 oraz art. 80 ust.1 i ust. 2 pkt 2 u.p.a.
Z wymienionych względów DIC wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania
Wyrokiem z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 522/11, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną za zasadną i uchylił zaskarżony wyrok oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie. Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska Sądu pierwszej instancji odnośnie możliwości stosowania w tej sprawie przepisów u.z.n. Podkreślił, że przedmiotem oceny Sądu była decyzja DIC, mocą której organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję NUC wydaną w postępowaniu wznowieniowym a dotyczącą wyskości podatków należnych w związku z importem samochodu osobowego przez skarżącą. W przywołanej przez Sąd ustawie o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego określono zasady zwrotu nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, dokonanego w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2006 r., na podstawie u.p.a. Powołana regulacja prawna nie ustanowiła natomiast odmiennych zasad obliczania podatku akcyzowego w okresie, którego dotyczy ustawa o zwrocie nadpłaty. Biorąc pod uwagę treść art. 9 u.z.n., przyjąć należy, iż przepis ten wskazuje, źe zastosowanie tej ustawy zostało zawężone do postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty a zatem do sytuacji, kiedy najpierw doszło do wpłaty podatku w większej wysokości niż należna lub wpłaty kwoty w ogóle. Poza sporem pozostaje okoliczność, że kryterium warunkującym stwierdzenie nadpłaty jest ustalenie braku powinności uiszczenia całości lub części kwoty, która została przez podatnika zapłacona. W związku z powyższym podkreślić należy, że przepisy ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie eliminują istnienia stosunku prawnego w postaci powstałego wcześniej zobowiązania podatkowego. Przepisy tej ustawy nie odnoszą się do obowiązywania przepisów, na podstawie których powstało zobowiązanie podatkowe. Należy przyjąć, że przepisy u.z.n. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie zawierają regulacji pozbawiającej mocy obowiązującej przepisów dających podstawę do określenia wymiaru akcyzy. W tym stanie rzeczy, organy były zobowiązane do zastosowania, obowiązujących w dniu objęcia sprowadzonego samochodu procedurą dopuszczenia do obrotu, przepisów i zastosowania stawki akcyzy zgodnie z treścią § 7 ust.2 rozporządzenia. Oznacza to, że postępowanie w sprawie nadpłaty jest postępowaniem odrębnym. W pierwszej kolejności musi zaistnieć fakt zapłaty podatku, aby można było wdrożyć postępowanie o stwierdzenie nadpłaty.
Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna.
Stosownie do art. 190 p.p.s.a. – sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Przepisami mającymi zastosowanie w niniejszej sprawie są regulacje zawarte w O.p., u.p.a. i u.p.t.u.
Co do zasady, zgodzić się należy z organami, że pomiędzy przepisami celnymi a przepisami podatkowymi istnieje ścisły i nierozerwalny związek. Zaistnienie zdarzenia określonego na gruncie przepisów celnych i powstanie z tego tytułu długu celnego powoduje konsekwencje w postaci powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług oraz w przypadku wyrobów akcyzowych - powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego.
Nie można jednak zapomnieć, że zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca, wydane zostały w postępowaniu wznowieniowym. Zatem w pierwszej kolejności należy ocenić, czy spełnione zostały przesłanki wznowienia postępowania, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. na które powołały się w sprawie niniejszej organy. Ocena prawidłowości wznowienia postępowania prowadzi do oceny zgodności z prawem rozstrzygnięcia podjętego w oparciu o art. 245 § 1 pkt 1 O.p. W świetle treści tego ostatniego przepisu, aby organ mógł przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w celu podjęcia ponownej decyzji w sprawie uprzednio zakończonej decyzją ostateczną, muszą zostać spełnione przesłanki wznowienia postępowania określone w art. 240 § 1 cyt. ustawy. W przypadku, gdy organ jako podstawę wznowienia wskazuje pkt 5 tego artykułu, zobowiązany jest wykazać łączne istnienie wymienionych tym przepisem przesłanek, a są nimi: 1) ujawnienie się nowych okoliczności faktycznych lub dowodów, 2) okoliczności te lub dowody muszą mieć istotny walor dla wyniku sprawy przy czym 3) w dacie rozstrzygania nie były one znane organowi, 4) choć istniały one w tym dniu.
W przedmiotowej sprawie, w ramach podstawy wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jako okoliczność nową, istotną dla wyniku sprawy i nieznaną w dacie wydania decyzji w sprawie określenia kwot podatków akcyzowego i podatku od towarów i usług, należnych od importu samochodu osobowego, organ wskazał uznaną za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 O.p. informację szwajcarskich władz celnych, że wystawca faktury sprzedający skarżącej samochód, spółka A, A. [...] [...] R., nie funkcjonuje na rynku szwajcarskim, co oznacza, że firma jest fikcyjna, podobnie jak pieczątki, rachunki i podpisy sprzedawców na z nią umowach zawartych wskazują na ich również fikcyjny charakter.
Zauważyć jednak należy, że powoływane jako podstawa wznowienia dowody i okoliczności istniały i były organowi znane w dacie wydania pierwotnej decyzji. Jak bowiem wynika z zaskarżonej decyzji i z akt sprawy NUC decyzją z dnia [...] określił skarżącej kwotę długu celnego w wysokości 202 zł w związku z przyjęciem zgłoszenia celnego z dnia [...] z tytułu importu ze S. samochodu osobowego. Następnie decyzją z dnia [...] określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie 1495 zł, w podatku od towarów usług w kwocie 835 zł. Podstawą wydania tych decyzji i zastosowania właściwej stawki celnej, był wynik weryfikacji deklaracji o pochodzeniu przeprowadzonej przez szwajcarskie władze celne, w którym ustalono, że firma wymieniona na fakturze jako eksporter "nie jest osiągalna pod podanym adresem. Z tego powodu nie można było sprawdzić pochodzenia pojazdu. Tak więc pojazd jest takim, który ma nieokreślone pochodzenie i jego dokument pochodzenia jest nieważny".
Z powyższego wynika, że następne pismo szwajcarskich władz celnych z dnia [...], na które powołują się organy w postępowaniu wznowieniowym, jedynie potwierdzało wcześniej przekazane polskim organom informacje.
W tym stanie rzeczy, zważywszy na przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i określone nim warunki wznowienia postępowania, w szczególności wymóg aby nowa okoliczność nie była znana organowi, który wydał decyzję, trudno uznać, że okoliczność co do niewiadomego pochodzenia sprowadzonego przez skarżącą pojazdu nie była NUC znana.
Innymi słowy, istotna dla wyniku sprawy okoliczność faktyczna, udokumentowana dowodem znajdującym się w aktach sprawy administracyjnej, nie może zostać uznana za okoliczność nową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jeśli wznawiający postępowanie organ, prowadząc wcześniej inne postępowanie, dysponował pełną wiedzą o stanowiącej podstawę wznowienia okoliczności wywiedzionej wszakże z innego dokumentu.
Uwzględnienie zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. powoduje niecelowość oceny naruszenia pozostałych podniesionych w skardze zarzutów koncentrujących się na wadliwości dokonanych przez organy celne ustaleń związanych z zakwestionowaną przez organ fakturą.
Jako całkowicie chybione należało ocenić zarzuty naruszenia art. 29 ust. 1 oraz art. 78 ust. 1 i 2 WKC, bowiem kontrolowana decyzja dotyczy postępowania podatkowego, zaś postępowanie celne, w którym ustalono wartość celną sprowadzonego pojazdu oraz określono niezaksięgowaną kwotę należności wynikających z długu celnego zostało ostatecznie zakończone.
Z powyższych względów i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) należało uchylić zaskarżoną decyzję. Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania uzasadnia art. 200 w zw. z art. 205 p.p.s.a. zaś w kwestii wykonalności – art. 152 tej ustawy.