Pełny tekst orzeczenia I SA/Kr 167/26

I SA/Kr 167/26 - Wyrok WSA w Krakowie
Data orzeczenia
2026-06-24
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2026-03-06
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie
Sędziowie
Inga Gołowska
Paweł Dąbek /przewodniczący/
Piotr Głowacki /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
oddalono skargi
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 161 par. 1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Dąbek Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.) WSA Inga Gołowska Protokolant: Specjalista Aleksandra Osipowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2026 r. sprawy ze skarg M.D. na decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 29 grudnia 2025 r. nr 1201-IEW-1.4123.12.2025.10 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz z dnia 29 grudnia 2025 r. nr 1201-IEW-1.4121.8.2025.2 w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych skargi oddala.
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie decyzjami z dnia 29.12.2025r.:
- nr 1201-IEW-1.4123.12.2025.10 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków – Prądnik z 22.08.2025r., nr 1211-SEW-2.4123.20.2025.7 w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej M.D. (skarżącej) jako członka Zarządu Spółki solidarnie z O. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki w podatku od towarów i usług za:- styczeń 2021r. w wysokości 2 624,20 zł wraz z odsetkami w kwocie 1 568,00 zł,- marzec 2021r. w wysokości 106,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 62,00 zł,- sierpień 2021 r. w wysokości 57,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 31,00 zł,
- nr 1201-IEW-1.4121.8.2025.2 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków – Prądnik z 22.08.2025r. nr 1211-SEW-2.4121.7.2025.7, w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako członka Zarządu Spółki solidarnie z O. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. Spółki jako płatnika z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłat wynagrodzeń.
W uzasadnieniach podkreślono, iż iż organ egzekucyjny dochował staranności w celu wyegzekwowania z majątku spółki m.in. przedmiotowych zaległości podatkowych. Z ustaleń organu egzekucyjnego bowiem wynika, iż spółka nie posiada praw majątkowych, nieruchomości, ruchomości w stosunku do których można prowadzić skutecznie egzekucję. W wyniku czynności egzekucyjnych skierowanych do rachunków bankowych spółki, w tym w X. nie udało się wyegzekwować środków na pokrycie przedmiotowych zaległości podatkowych, nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, z uwagi na brak środków na rachunku bankowym bądź zbieg egzekucji sądowej i administracyjnej. Organ egzekucyjny poszukiwał również informacji w zakresie posiadanych przez spółkę składników mienia w Serwisie Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości, a także w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, jednakże jak wynika z pozyskanych informacji spółka nie posiada nieruchomości jak również pojazdów mechanicznych stanowiących jej własność. Spółka została wykreślona 30.09.2021r. z rejestru podatników VAT. Z protokołu o stanie majątkowym z 23.01.2025r. spisanym ze skarżącą jako prezesem zarządu spółki wynika, iż spółka nie posiada faktycznej siedziby, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskuje obrotów, jak również nie posiada wierzytelności, rachunków bankowych oraz żadnych składników majątkowych.
Biorąc pod uwagę powyższe, organ egzekucyjny stwierdził, że nie ma możliwości prowadzenia skutecznej egzekucji z stosunku do spółki.
Prowadzone czynności egzekucyjne nie doprowadziły do wyegzekwowania wierzytelności objętych przedmiotową decyzją. Organ egzekucyjny wyczerpał zatem możliwości wyegzekwowania zaległości i w konsekwencji wobec braku informacji o jakichkolwiek składnikach majątku mogących stanowić przedmiot skutecznej egzekucji, postanowieniami z 27.01.2025 r. umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 w zw. z art. 59 § 4 u.p.e.a. Spółka nie złożyła zażalenia na ww. postanowienie.
Co do odpowiedzialności za poszczególne zobowiązania podatkowe, na mocy umowy z 17.03.2015r. została zawiązana O.2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym pod numerem KRS [...], natomiast skarżąca została prezesem jednoosobowego zarządu tej spółki. Następnie aktem notarialnym z 22.05.2015r., [...] została podjęta uchwała nr 1 uchylająca dotychczasowy tekst umowy ww. spółki, stanowiąca jednocześnie akt założycielski podmiotu O.3 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (pod tym samym numerem KRS). Jak wynika z zapisów ww. aktu notarialnego pełniła skarżąca również funkcję prezesa zarządu tej spółki. W dalszej kolejności, aktem notarialnym [...] z 11.03.2019r., została podjęta uchwała nr 1 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników o zmianie umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z którą przyjęto nową umowę spółki pod nazwą O. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (KRS [...]). Jak wynika z ww. aktu notarialnego, również po zmianie umowy spółki opisanej powyżej pełniła skarżąca funkcję prezesa zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jak wynika również z zapisów w KRS (stan na 29.12.2025r.), nadal skarżąca figuruje jako prezes zarządu spółki O. Sp. z o.o. Bezspornym jest zatem okres, w którym skarżąca pełni obowiązki prezesa jednoosobowego zarządu spółki. W terminie płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych, co do VAT tj. na dzień: 25.02.2021r., 26.04.2021r., 27.09.2021r. skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki O. Sp. z o.o. Natomiast co do spornego podatku dochodowego w terminie płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych tj. na dzień: 20.01.2020r., 20.02.2020r., 20.03.2020r., 20.04.2020r., 20.05.2020r., 22.06.2020r., 20.07.2020r., 20.08.2020r., 21.09.2020r., 20.10.2020r., 20.11.2020r., 21.12.2020r., 20.01.2021r., 22.02.2021r., 22.03.2021r., 20.04.2021r., 20.05.2021r., 20.07.2021r., 20.08.2021r. też pełniła funkcję prezesa zarządu.
Co do przesłanek negatywnych (egzoneracyjnych) wyłączających możliwość orzeczenia o odpowiedzialności tj. wykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości albo wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b O.p) lub wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części – (art. 116 § 1 pkt 2 tej ustawy) organ podatkowy wskazał, iż z prawidłowo przeprowadzonych ustaleń organu I instancji, a w szczególności z treści pisma Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie, VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z 28.07.2025 r. i 4.08.2025r., sygn. akt [...] wynika, że postanowieniem z 20.09.2021 r., sygn. akt [...] Sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika O. Sp. z o.o. złożony 30.04.2021r., natomiast jak wynika z informacji zawartych w ww. piśmie, nie wpłynął inny wniosek spółki w tym zakresie. Również skarżąca w toku niniejszego postępowania nie wykazała, że został we właściwym czasie zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie otwarto postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Jak wynika z treści przesłanych dokumentów, Sąd Rejonowy dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie, VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych, działając na podstawie art. 13 ust. 1 prawa upadłościowego oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości (pkt I postanowienia). Dalej, w punkcie II ww. postanowienia Sąd stwierdził, że materiał zgromadzony w sprawie nie daje podstawy do rozwiązania spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Ww. postanowienie Sądu z 20.09.2021 r. stało się prawomocne z dniem 7.10.2021r.
W złożonym odwołaniu zarzucała skarżąca organowi pierwszej instancji "błędne założenie przez organ, że nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości", jednak wedle organu odwoławczego materiał dowodowy potwierdza, że ww. wniosek o ogłoszenie upadłości nie był złożony "we właściwym czasie", bowiem skoro właściwy sąd dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust.1 Prawa upadłościowego, to tym samym zgłoszony wniosek o upadłość należało uznać za spóźniony w stosunku do "właściwego czasu", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej (WSA w Krakowie wyrok z 4.01.2013 r., sygn. akt I SA/Kr 1607/12). Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania ww. postanowienia Sądu) sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Zatem z prawidłowo przeprowadzonych ustaleń organu I instancji wynika, że ww. wniosek, został zgłoszony za późno. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 8.11.2018 r., sygn. akt I SA/Kr 855/18: "również wniosek oddalony nie może prowadzić do uznania, że nastąpiła przesłanka wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu. Wniosek oddalono na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy – Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. z uwagi na brak majątku na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Ugruntowana jest wykładnia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., zgodnie z którą "czasem właściwym" do zgłoszenia upadłości jest czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w jakim zarząd spółki, która nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 22 lutego 2018 r., II FSK 257/16; z dnia 19 grudnia 2017 r., I FSK 1318/17; z dnia 6 października 2016 r., II FSK 2724/14). Słusznie zatem organy uznały, że oddalenie wniosku z uwagi na ubóstwo masy upadłości oznacza, że wniosek ten nie został złożony we właściwym czasie." Wyrok ten został potwierdzony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21.07.2022 r., sygn. akt III FSK 721/21. Odnosząc się do zarzutów, podkreślono też, że Sąd Rejonowy dla Krakowa Śródmieścia w Krakowie, Wydział VIII Gospodarczy podjął decyzję o oddaleniu wniosku spółki o ogłoszenie upadłości - czego wyrazem jest ww. postanowienie z 20.09.2021 r., sygn. akt [...]. Zgodnie z art. 18 ww. ustawy Prawo upadłościowe, sprawy o ogłoszenie upadłości rozpoznaje sąd upadłościowy w składzie trzech sędziów zawodowych. Skoro zatem zawodowi sędziowie oddalili wniosek spółki, to nielogicznym jest argument, że na podstawie tego samego dokumentu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej winien uznać, że ww. wniosek spółki był jednak złożony w terminie. Stan majątkowy, jak i finansowy spółki nie chronił interesów wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości mogliby liczyć na równomierne zaspokojenie. Wręcz przeciwnie, z powyższego wynika, że majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarczyłby jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Postępowanie upadłościowe w swych założeniach ma zmierzać do zaspokojenia wierzycieli dłużnika choćby w minimalnym stopniu. Celem postępowania upadłościowego nie jest natomiast likwidacja majątku dłużnika dla samej likwidacji. Dlatego też w razie braku majątku służącego na zaspokojenie wierzycieli i pokrycie kosztów postępowania nie wszczyna się postępowania upadłościowego, a wniosek o wszczęcie postępowania należy oddalić.
Wniosek o ogłoszenie upadłości ww. spółki powinien zostać zgłoszony zdecydowanie wcześniej, niż 30.04.2021r.
Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe, upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ust. 1 oraz 1a tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Jak stanowi ust. 2 ww. artykułu, dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Zgodnie z art. 21 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami.
W myśl przepisu art. 21 ust. 3 ustawy Prawo upadłościowe osoby, o których mowa w ust. 1-2a, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1 lub 2a, chyba że nie ponoszą winy. Osoby te mogą uwolnić się od odpowiedzialności, w szczególności, jeżeli wykażą, że w terminie określonym w ust. 1 lub 2a otwarto postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu.
Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne postępowanie restrukturyzacyjne może być prowadzone wobec dłużnika niewypłacalnego lub zagrożonego niewypłacalnością.
Przepis art. 6 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przez dłużnika niewypłacalnego należy rozumieć dłużnika niewypłacalnego w rozumieniu ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe. Przez dłużnika zagrożonego niewypłacalnością należy rozumieć dłużnika, którego sytuacja ekonomiczna wskazuje, że w niedługim czasie może stać się niewypłacalny (art. 6 ust. 3 ww. ustawy Prawo restrukturyzacyjne). Z postanowień art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo restrukturyzacyjne wynika, że o ile ustawa nie stanowi inaczej, postępowanie restrukturyzacyjne wszczyna się na wniosek restrukturyzacyjny złożony przez dłużnika. Przez wniosek restrukturyzacyjny należy rozumieć wniosek o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego oraz wniosek o zatwierdzenie układu przyjętego w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy celem postępowania restrukturyzacyjnego jest uniknięcie ogłoszenia upadłości dłużnika przez umożliwienie mu restrukturyzacji w drodze zawarcia układu z wierzycielami, a w przypadku postępowania sanacyjnego – również przez przeprowadzenie działań sanacyjnych, przy zabezpieczeniu słusznych praw wierzycieli.
Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie stwierdził, iż z listy zaległości (stan na 22.08.2025 r.) wynika, że spółkę należy uznać za niewypłacalną, z uwagi na brak wykonywania przez spółkę wymagalnych zobowiązań. Spółka stała się niewypłacalna co najmniej od 23.10.2019r. (22.07.2019r. - termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za czerwiec 2019r., zaległość z tego tytułu od 23.07.2019r. + trzy miesiące), bowiem nie uregulowała ww. zobowiązania podatkowego i generowała dalsze zadłużenie względem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza. Zgodnie z listą zaległości spółka posiadała zaległości z tytułu:- podatku od towarów i usług za miesiące: od stycznia do marca 2021r., sierpień 2021r.,- podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń za miesiące: lipiec 2019r., od września do grudnia 2019r., od stycznia do grudnia 2020r., od stycznia do kwietnia 2021r., czerwiec i lipiec 2021r. Powyższe ustalenia wskazują, że spółka już w 2019r. utraciła płynność finansową, a zaprzestanie płatności zobowiązań podatkowych potwierdza istnienie przesłanek wynikających z art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe do uznania spółki za niewypłacalnego dłużnika. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń, czy w podatku od towarów i usług ma obowiązek samodzielnie w prawidłowej wysokości obliczyć i wpłacić bez wezwania organu podatkowego – podatnik (płatnik), dlatego nieregulowanie przedmiotowych zaległości podatkowych niewątpliwie należy ocenić jako niewykonywanie wymagalnego zobowiązania w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 1a ustawy Prawo upadłościowe. Z istoty porządku prawnego wynika, że każdy powinien wykonywać swe wymagalne zobowiązania w terminie przewidzianym przepisami prawa. Zasada ta obowiązuje wszystkich i wszystkie zobowiązania, w tym z tytułu podatków i innych danin publicznych.
Organ stwierdził, że zobowiązanie podatkowe z tytułu m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń, czy w podatku od towarów i usług powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, natomiast staje się ono wymagalne w terminie płatności tego podatku. Wymagalne obowiązanie to takie, którego termin płatności minął, a które nie zostało przedawnione lub umorzone. Zaistnienie zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie zobowiązania jest jednocześnie momentem powstania zobowiązania podatkowego. Wówczas każdy, na kim spoczywa obowiązek podatkowy, powinien bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty zobowiązania podatkowego, w wysokości, terminie i miejscu wynikającym wprost z normy prawnej. W związku z powyższym, aby móc skorzystać z dobrodziejstwa art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej winna skarżąca najpóźniej do dnia 22.11.2019 r. (23.10.2019r. + 30 dni) zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości lub we właściwym czasie powinno zostać otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo winien zostać zatwierdzony układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Tym bardziej, że kolejne zobowiązania spółki również nie zostały uregulowane. Podkreślić należy, iż w tym czasie skarżąca była zobligowana najpóźniej zgłosić, jako prezes zarządu ww. wniosek bądź wszcząć postępowanie układowe, a czego nie uczyniła. Wystąpiły bowiem przesłanki wskazane w art. 10 i 11 ust. 1, ust. 1 a ustawy Prawo upadłościowe do uznania spółki za niewypłacalnego dłużnika. Tym samym wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony przez nią zbyt późno, co potwierdził sam Sąd w ww. postanowieniu z 20.09.2021 r., sygn. akt [...], którym oddalił ww. wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego.
W niniejszej sprawie brak jest możliwości uwolnienia skarżącej od odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa. Ta podstawa uwolnienia się członka zarządu od odpowiedzialności mogłaby być brana pod uwagę jedynie w sytuacji wykazania usprawiedliwionej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a taka sytuacja tutaj nie ma miejsca.
Nadto nie została również spełniona przesłanka z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. umożliwiająca uwolnienie członka zarządu od odpowiedzialności, wskazującego mienie spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Okolicznością zwalniającą członka zarządu z odpowiedzialności nie jest wskazanie mienia jakiegokolwiek, ale takiego, które faktycznie, realnie umożliwia zaspokojenie istniejących zaległości podatkowych. Tylko realnie istniejące mienie wskazane wraz z jego usytuowaniem, istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności, wypełniałoby przesłankę zwalniającą członka zarządu od odpowiedzialności z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Jedynie wówczas orzekanie o przeniesieniu tej odpowiedzialności jest niecelowe, gdyż możliwa jest egzekucja z mienia wskazanego.
W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucono, iż:
- "przy wydawaniu decyzji organ nie uwzględnił faktu ogłoszenia w dniu 28 kwietnia 2023 r., sygn. akt [...] upadłości konsumenckiej i tego, że decyzja nie może zostać wykonana",
- decyzje obejmują zobowiązania z tytułu VAT oraz zaległych płatności z tytułu niepobranego lub pobranego a niewypłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych tytułu wypłat wynagrodzeń za lata od grudnia 2019 do lipca 2021 — czyli dotyczą wierzytelności powstałych w okresie przed ogłoszeniem mojej upadłości konsumenckiej, które powinny być zgłoszone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza lub Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik w Krakowie w toku postępowania upadłościowego skarżącej, a nie powinny obciążać jej solidarnie na podstawie decyzji wydanych w okresie, kiedy to wykonuje plan spłaty, ponieważ ich źródło powstało przed ogłoszeniem upadłości konsumenckiej i zostały one zgłoszone we wniosku o upadłość konsumencką osoby fizycznej, nieprowadzącej działalności gospodarczej,
- brak uwzględnienia przez organ głównego celu postępowania upadłości konsumenckiej jakim jest oddłużenie osoby fizycznej, która utraciła zdolność do regulowania swoich zobowiązań finansowych, co ma pozwolić na wyjście z długów poprzez, w miarę możliwości, spłatę swoich wierzycieli,
- opieszałe działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza w Krakowie oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Prądnik w Krakowie, mające na celu solidarne zobowiązanie do spłaty zadłużenia z tytułu VAT oraz niepobranego lub pobranego a niewypłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłat wynagrodzeń za lata od grudnia 2019 do lipca 2021,
- błędne założenie, że skarżąca nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości.
Dodatkowo skarżąca załączyła kserokopie oraz skany:
1. odpisu obwieszczenia postanowienia Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie o ogłoszeniu upadłości z 28.04.2023 r.,
2. odpisu obwieszczenia informacji o prawomocności postanowienia o ogłoszeniu upadłości z 31.05.2023 r.,
3. zawiadomienia o ogłoszeniu upadłości skierowanego do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków- Krowodrza z 5.05.2023 r.,
4. wniosku złożonego przez skarżącą o ogłoszenie upadłości konsumenckiej,
5. odpisu obwieszczenia postanowienia w sprawie ustalenia planu spłaty wierzycieli z 26.09.2024r.,
6. odpisu obwieszczenia informacji o prawomocności postanowienia Sądu w przedmiocie ustalenia planu spłaty wierzycieli z 10.10.2024r.
Wniesiono o uchylenie zaskarżonych decyzji.
W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
Na rozprawie w dniu 24.06.2026 r. zarządzono połączenie spraw I SA/Kr 167/26 i I SA/Kr 168/26 celem ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcie do sygn. akt I SA/Kr 167/26.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325), dalej w skrócie "p.p.s.a.") uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" - "c" kontrola ta sprawowana jest w zakresie oceny zgodności zaskarżonych decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak i przepisami proceduralnymi. Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala.
Skargi nie są zasadne, gdyż dokonana przez sąd kontrola nie doprowadziła do ujawnienia wad przeprowadzonego przez organy postępowania, które rzutowałyby na wynik sprawy, zarówno w zakresie podniesionych w skardze zarzutów jak i kwestii weryfikowanych poza granicami skargi. Nie stwierdzono także uchybień dotyczących naruszenia prawa materialnego.
Głównym zarzutem skarg, a w związku z tym przedmiotem sporu jest kwestia zasadności orzeczenia w drodze decyzji o odpowiedzialności skarżącej - jako osoby trzeciej - za zaległości podatkowe w/w spółki w kontekście ogłoszenia upadłości konsumenckiej skarżącej, a co miałoby zdaniem skarżącej, prowadzić do niewykonania zaskarżonych decyzji podatkowych, ponieważ zobowiązania podatkowe z nich wynikające nie zostały objęte rozstrzygnięciem w sprawie prowadzonej pod sygn. akt [...], w której Sąd gospodarczy w sprawie upadłości konsumenckiej skarżącej postanowił o ustaleniu planu spłaty dla trzech wierzycieli, którzy zgłosili swoje wierzytelności w odpowiednim terminie, a nie zgłosił ich organ podatkowy. Dodatkowo skarżąca zakwestionował ustalenia organów, że nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości.
Co do pierwszej kwestii, nie stanowi ona na obecnym etapie postępowania zarówno podatkowego w zakresie odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu spółki ani sądowo-administracyjnego, okoliczności oznaczającej niewykonalność zaskarżonych decyzji. Jak sama skarżąca podała i co wynika z załączonych oraz dostępnych rozstrzygnięć wydanych w postępowaniu w sprawie upadłości konsumenckiej skarżącej - obwieszczenie informacji o prawomocności postanowienia sądu w przedmiocie ustalenia planu spłaty wierzycieli ukazało się 10 października 2024, a plan obejmuje spłatę przez okres 24 miesięcy. Dopiero po tym okresie, który może zakończyć się najwcześniej z końcem 2026r. (uwzględniając konieczność prawomocnego stwierdzenia, że upadła, zrealizowała w całości plan spłaty), sąd wydaje postanowienie o stwierdzeniu wykonania planu spłaty wierzycieli. Wówczas dopiero będzie to oznaczało możliwość oceny, czy można przyjąć wskazywany przez skarżącą skutek oddłużenia, to jest czy wierzytelności powstałe przed dniem ogłoszenia upadłości zostają umorzone, czy jak twierdzi organ podatkowy, inny skutek związany z konstytutywnym powstaniem zobowiązania podatkowego. Brak wywiązania się z planu spłaty będzie oznaczał zaś zupełnie odwrotny skutek. Wobec niezakończenia w/w procedury upadłości konsumenckiej wskazać należy, że granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki kapitałowej określają przepisy rozdziału 15 działu III O.p. W myśl art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.).
Zgodnie z przepisem art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814 z późn. zm. dalej ustawa Pr.) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie Pr., albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje, między innymi, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2).
Podkreślić należy, że rzeczą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki, faktu pełnienia przez osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i w którym zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 O.p.)., co skarżone organy wykazały, a skarżąca nie kwestionowała. W/w okoliczność stwierdzenia upadłości konsumenckiej, jak wyżej wskazano, nie uniemożliwia wydania decyzji o odpowiedzialności skarżącej za zobowiązania spółki, gdyż zobowiązania te jeszcze nie wygasają, poprzez prowadzenie takiego postępowania.
Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.).
Wobec zakwestionowania w skargach ustaleń, iż skarżąca nie złożyła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, jedynie ta przesłanka egzoneracyjna była sporna. W ocenie sądu, wbrew argumentacji skarżącej, okoliczność nie złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości organy zasadnie ustaliły w oparciu o wykazanie, iż z treści pisma Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie, VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z 28.07.2025 r. i 4.08.2025r., sygn. akt [...] wynika, że postanowieniem z 20.09.2021 r., sygn. akt [...] Sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki złożony 30.04.2021r. Jak wynika z treści przesłanych dokumentów, Sąd Rejonowy dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych, działając na podstawie art. 13 ust. 1 prawa upadłościowego - oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości (pkt I Postanowienia). Dalej, w punkcie II ww. Postanowienia Sąd stwierdził, że materiał zgromadzony w sprawie nie daje podstawy do rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Ww. Postanowienie Sądu z 20.09.2021 r. stało się prawomocne z dniem 7.10.2021r. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe (w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania ww. postanowienia Sądu) Sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Zatem zasadnie organy oceniły, iż ww. wniosek, został zgłoszony za późno (por. wyrok WSA w Krakowie w wyroku z 8.11.2018 r., sygn. akt I SA/Kr 855/18). Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w jakim zarząd spółki, która nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych (por. także wyroki NSA: z dnia 22 lutego 2018 r., II FSK 257/16; z dnia 19 grudnia 2017 r., I FSK 1318/17; z dnia 6 października 2016 r., II FSK 2724/14). Z powyższego wynika, że majątek dłużnika nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarczyłby jedynie na zaspokojenie tych kosztów. Już sam fakt nieregulowania zobowiązań podatkowych jest wystarczającą podstawą do uznania, że spółka nie regulowała wymagalnych zobowiązań. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest bowiem przyczyna niewykonywania zobowiązań oraz ilość wierzycieli. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. wyrok NSA z 6.03.2024 r., sygn. akt III FSK 555/23). Dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 25.10.2016 r. sygn. akt II FSK 2557/14, 17 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 798/14, 24.02.2016 r., I FSK 1864/14). Z uwagi na brak wykonywania przez spółkę wymagalnych zobowiązań, stała się ona niewypłacalna co najmniej od 23.10.2019r. (22.07.2019r. - termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za czerwiec 2019r., zaległość z tego tytułu od 23.07.2019r. + trzy miesiące), bowiem spółka nie uregulowała ww. zobowiązania podatkowego i generowała dalsze zadłużenie względem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza. Zgodnie z listą zaległości spółka posiadała bowiem zaległości z tytułu:- podatku od towarów i usług za miesiące: od stycznia do marca 2021r., sierpień 2021r.,- podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń za miesiące: lipiec 2019r., od września do grudnia 2019r., od stycznia do grudnia 2020r., od stycznia do kwietnia 2021r., czerwiec i lipiec 2021r. Powyższe ustalenia wskazują, że spółka już w 2019r. utraciła płynność finansową, a zaprzestanie płatności zobowiązań podatkowych potwierdza istnienie przesłanek wynikających z art. 10 i art. 11 ww. ustawy Prawo upadłościowe do uznania spółki za niewypłacalnego dłużnika. Uprawniona jest więc w świetle danych zgromadzonych przez organy ocena, iż aby skarżąca mogła skorzystać z dobrodziejstwa art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej winna najpóźniej do dnia 22.11.2019 r. (23.10.2019r. + 30 dni) zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości lub we właściwym czasie powinno zostać otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo winien zostać zatwierdzony układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Tym bardziej, że kolejne zobowiązania spółki również nie zostały uregulowane. Wniosek o ogłoszenie upadłości do sądu został zgłoszony przez nią daleko zbyt późno, co potwierdził sam Sąd w ww. postanowieniu z 20.09.2021 r. Skarżąca nie wykazała uzasadnionego powodu uniemożliwiającego zgłoszenie takiego wniosku w czasie, gdy wniosek ten winien być zgłoszony w kontekście art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej. Organy prawidłowo też rozważyły kryterium braku winy, jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jaką jest obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Taką okolicznością może być obłożna choroba uniemożliwiająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wyrok NSA z 25.01.2012 r. sygn. akt I FSK 385/11). Skarżąca nie wykazała braku winy, gdyż nieuzasadnione są jej twierdzenia o kilku zaległych wierzytelnościach w czasie jaki organy uznały jako wymagany do zgłoszenia wniosku o upadłość. Akta sprawy wskazują na szereg nieuregulowanych zaległości, jak wyżej wskazano.
Pozostałe okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia nie były kwestionowane tj.: istnienie zaległości podatkowej spółki, fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i w którym zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.). Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość spółki, albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.), czego skarżąca nie wykazała.
W ocenie sądu, organy podatkowe zgromadziły kompletny materiał dowodowy przy zapewnieniu skarżącej czynnego udziału w postępowaniu. Materiał dowodowy oceniły w sposób swobodny, lecz nie dowolny, dokonując na jego podstawie właściwych ustaleń, których skarżącej nie udało się skutecznie podważyć.
W zakresie pozostałych zarzutów odnoszących się do długotrwałości prowadzonego postępowania to nie miały one wpływu na wynik sprawy, gdyż sporne kwestie zostały prawidłowo ustalone i ocenione. Podobnie kwestia bezzasadności egzekucji wobec skarżącej, wobec której toczy się postępowanie upadłościowego, dotyczą odrębnej sprawy egzekucyjnej, nie należącej do zakresu badanych kwestii odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki. Powyższe nie może stanowić o naruszeniu przepisów postępowania prowadzących do uwzględnienia skarg.
W konsekwencji skargi podlegały oddaleniu na podstawie art.151 p.p.s.a.