I SA/Ke 72/25

I SA/Ke 72/25 - Wyrok WSA w Kielcach
Data orzeczenia
2025-09-18
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-02-27
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach
Sędziowie
Magdalena Chraniuk-Stępniak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2018 poz 800
art. 116 § 1, art. 122, art. 187 § 1 , art. 191, art. 107, art. 108, art. 118,
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - t.j.
Dz.U. 2024 poz 935
art. 134 par.1, art. 145 par. 1 pkt 1 lit. a i c, par. 3, art. 135, art. 39 pkt 2, art. 109, art. 133 par. 1, art. 134 par.1, art. 108, art. 91 par.3,
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 poz 1564
art. 25 ust.3,
Ustawa z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Banach Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.) Asesor WSA Magdalena Stępniak Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2025 r. sprawy ze skargi J. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umarza postępowanie podatkowe; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. R. kwotę [...](dziewięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. (naczelnik) decyzją z 20 grudnia 2023 r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. R. (skarżąca), jako byłego członka zarządu za zaległości spółki D. Sp. z o.o. w K. (spółka), z tytułu podatku od towarów i usług za: IV kwartał 2017 r. w kwocie [...]zł, I kwartał 2018 r. w kwocie [...]zł oraz II kwartał 2018 r. w kwocie [...]zł, w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. Nadto naczelnik orzekł o obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę od tych zaległości liczonych od terminu płatności zobowiązania podatkowego do dnia wydania decyzji w wysokości [...] zł oraz z tytułu kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie [...]zł. Naczelnik jednocześnie wskazał, że odpowiedzialność podatkowa skarżącej ma charakter odpowiedzialności solidarnej wraz ze spółką.
Dyrektor Izby Skarbowej (dyrektor, organ) decyzją z 11 grudnia 2024 r. nr [...] po rozpoznaniu odwołania od ww. decyzji uchylił decyzję naczelnika w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącej jako byłego Prezesa Zarządu za zaległości spółki z tytułu kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie [...]zł i w tej części umorzył postępowanie w sprawie, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał ją w mocy.
W uzasadnieniu decyzji wskazano, że spółka w Drugim Urzędzie Skarbowym w K. złożyła deklaracje [...] w dniach: 28 stycznia 2018 r. za IV kwartał 2017r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł; 24 kwietnia 2018 r. za I kwartał 2018 r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł oraz 11 września 2018 r. za II kwartał 2018 r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł. Powyższe zobowiązania nie zostały uregulowane przez spółkę, wobec czego stały się zaległościami podatkowymi, w związku z czym naczelnik wystawił na nie tytuły wykonawcze i wdrożył postępowanie egzekucyjne. Powyższe zobowiązania podatkowe zostały skutecznie wyegzekwowane.
Następnie spółka 23 grudnia 2021 r. złożyła korekty deklaracji [...] za II kwartał 2018 r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł oraz 9 lutego 2022 r. za I kwartał 2018 r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł, a także 3 marca 2022 r. za IV kwartał 2017 r. wykazując kwotę do zapłaty w wysokości [...] zł.
Ww. korekty deklaracji zostały złożone w wyniku kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej przez Naczelnika Z. Urzędu Celno - Skarbowego w S.. Spółka nie uregulowała powyższych zobowiązań podatkowych, wobec tego naczelnik wystawił tytuły wykonawcze: nr [...] obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 r. na kwotę należności głównej w wysokości [...] zł oraz należne odsetki za zwłokę w kwocie [...]zł oraz nr [...] obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za I kwartał 2018 r. na kwotę należności głównej w wysokości [...] zł oraz należne odsetki za zwłokę w kwocie [...]zł, a także nr [...] obejmujący zaległość w podatku od towarów i usług za II kwartał 2018 r. na kwotę należności głównej w wysokości [...] zł oraz należne odsetki za zwłokę w kwocie [...]zł.
W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zaległości spółki nie zostały zaspokojone z uwagi na bezskuteczność egzekucji. W związku z powyższym postanowieniem z 13 listopada 2023 r. wszczął wobec J. R., jako byłego prezesa zarządu spółki postępowanie o orzeczenie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe tej spółki.
Następnie dyrektor przedstawił przebieg postępowania przed organem I instancji, które zakończyło wydanie decyzji 20 grudnia 2023 r., o orzeczeniu solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. R., jako byłego prezesa zarządu za zaległości spółki z tytułu podatku od towarów i usług.
Rozpoznając odwołanie od decyzji naczelnika, dyrektor w pierwszej kolejności omówił kwestię przedawnienia zobowiązań w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 roku oraz za I i II kwartał 2018 r. oraz przytoczył treść art. 70 § 1, 4 i 6 oraz art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2023, poz. 2383 ze zm.), dalej "O.p.". Stwierdził, że w sprawie doszło do skutecznego przerwania i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku VAT za ww. okresy tym samym uznał, że zobowiązania nie uległy przedawnieniu, co pozwala na merytoryczne rozpoznanie sprawy.
Następnie wyjaśnił, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy tego, czy skarżąca może zgodnie z obowiązującymi przepisami ponosić solidarną odpowiedzialność ze spółką za jej zaległości wynikające z niezapłaconych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 r. oraz za I i II kwartał 2018 r. wraz z odsetkami za zwłokę od powyższych należności oraz kosztami postępowania egzekucyjnego związanymi z ich dochodzeniem. Podał, że odpowiedzialność osób trzecich ma charakter zastępczy, subsydiarny wobec pierwotnej odpowiedzialności samych zobowiązanych z tytułu uiszczenia należności publicznoprawnych. Odpowiedzialność ta jest pochodną istnienia zaległości podatkowej ciążącej na podatniku (spółce) i ma charakter posiłkowy wobec zobowiązania "głównego" ciążącego jedynie na podatniku. Z tego względu osoba trzecia nie może odpowiadać, za przedawnione zobowiązania samego podatnika.
Następnie, przechodząc do oceny merytorycznej wydanej przez naczelnika decyzji, dyrektor omówił przesłanki pozytywne, jakie musi ustalić organ orzekając o odpowiedzialności osób trzecich oraz przesłanki negatywne, jakie musi wykazać strona, chcąc takiej odpowiedzialności uniknąć. W tym względzie przytoczył treść przepisów art. 107 § 1 i 2, art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Wywiódł, że przesłankami orzekania o odpowiedzialności podmiotów, w świetle powyższych przepisów jest: powstanie zaległości z tytułu zobowiązania podatkowego w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki; bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części; niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne czy też zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, albo niewykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku oraz niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Istota przesłanek sprowadza się do tego, że aby można było orzec o odpowiedzialności na podstawie ww. przepisu koniecznym jest, by organ podatkowy wykazał pozytywne przesłanki przeniesienia odpowiedzialności, tj. okoliczność pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązania, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji. Ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu.
Oceniając istnienie ww. przesłanek dyrektor uznał za prawidłowe wnioski naczelnika, że skarżąca faktycznie sprawowała funkcję prezesa zarządu spółki sygnując swym nazwiskiem i pieczęcią "Prezes zarządu" dokumenty finansowe, mianowicie Bilans, Rachunek zysków i strat spółki za okres od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. Nadto ustalił, że na dokumencie oświadczenie zarządu z 30 czerwca 2018 r. widnieje podpis i pieczęć J. R.. Następnie organ wskazał i wymienił jakie dokumenty ww. podpisała podczas sprawowania funkcji prezesa zarządu w spółce (str. 16 decyzji). W tym też kontekście odniósł się do stanowiska skarżącej, która wskazywała na to, że w latach 2017-2018 nie była już członkiem zarządu spółki, a jedynie w celu "wyprostowania" sytuacji sygnowała dokumenty spółki, lecz te czynności nie miały nic wspólnego z faktycznym i formalnym pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu. Dyrektor podkreślił, że punktu widzenia art. 116 Ordynacji podatkowej zachowanie skarżącej świadczyło o faktycznym pełnieniu obowiązków członka zarządu. Jednocześnie mając na uwadze terminy płatności zobowiązań podatkowych, strona pełniła funkcję w zarządzie spółki w dacie, w której ten termin płatności przypadał. Ponadto skoro zaś podatniczka faktycznie wykonywała obowiązki prezesa zarządu w latach 2017 - 2018 i składała podpisy jako prezes zarządu, to niewątpliwie faktycznie funkcję tę wykonywała. Nadto podkreślił, że skarżąca z funkcji prezesa zarządu spółki została odwołana w 2019 r. W tym też kontekście wskazał na treść uchwała nr [...] o odwołaniu strony z funkcji prezesa zarządu spółki i powołaniu do tej funkcji P. B., która to została zapisana w akcie notarialnym z 28 stycznia 2019 r., Rep. A nr [...] poświadczonym przez notariusza. W konsekwencji stwierdził, zaistnienie pierwszej z pozytywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. sprawowanie funkcji członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 roku oraz za I i II kwartał 2018 roku.
Odnośnie przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w całości lub w części (art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej) stwierdził i uznał za niebudzące wątpliwości, że spółka posiada zaległości podatkowe. W związku ze złożonymi do organu podatkowego korektami przez spółkę i wykazaniem kwoty podatku do zapłaty i braku dobrowolnego uregulowania powyższych zobowiązań podatkowych, naczelnik wystawił trzy tytuły wykonawcze o nr: ([...] obejmujące przedmiotowe zaległości, na podstawie których wszczęto postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku spółki i prowadzono egzekucję, w toku której naczelnik działając jako organ egzekucyjny podejmował szereg czynności w celu wyegzekwowania zaległości podatkowych, które szczegółowo organ odwoławczy przedstawił i omówił (str. 18-20 decyzji). W szczególności ustalił, że z protokołu z rozprawy z 27 czerwca 2023 r. przed Sądem Rejonowym w K. w sprawie o wyjawienie majątku przez spółkę wynika, że posiada ona należności od [...] wynoszą ok. [...] zł (w przypadku konieczności wykonania napraw gwarancyjnych kaucje gwarancyjne mogą zostać wykorzystane na poczet wykonanych robót naprawczych).
Nadto spółka posiada wierzytelności od "D. " Sp. z o.o., które wynoszą ok. [...] zł (spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości i ww. kwota została zgłoszona do masy upadłości). Ze wskazanego protokołu wynika też, że podmiot posiada wierzytelności od "F. " Sp. z o.o. wynoszące ok. [...] zł (spółka aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej).
Następnie dyrektor wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie postępowanie egzekucyjne nie zostało umorzone. Egzekucja prowadzona wobec spółki jest tylko częściowo skuteczna. W 2023 r. uzyskano kwotę [...]zł z zajęcia wierzytelności pieniężnej w N. S.A. Zdaniem dyrektora przedstawione okoliczności faktyczne oraz dokumenty znajdujące się w aktach sprawy, nie pozostawiają wątpliwości, co do tego, że egzekwowane wierzytelności nie mogą być zaspokojone z majątku spółki. Tym samym, zdaniem organu, w niniejszej sprawie bezsprzecznie zachodzi przesłanka warunkująca przeniesienie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe na osoby trzecie, wskazana w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. egzekucja z majątku spółki okazała się w części bezskuteczna.
Dyrektor wywiódł, że fakt bezskuteczności egzekucji, jak często podkreśla się w orzecznictwie, może być dowodzony za pomocą wszystkich obiektywnych okoliczności. W realiach rozpoznawanej sprawy wobec niezaspokojenia zaległości podatkowych spółki, co wynika z braku jej majątku, dyrektor uznał ocenę naczelnika o częściowej bezskuteczności prowadzonej wobec niej egzekucji za właściwą.
W dalszej kolejności dyrektor odniósł się do omówienia przesłanek negatywnych, które jeśli zostaną skutecznie wykazane przez członka zarządu, którego dotyczy postępowanie uwalniają go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Wyjaśnił, że dla uwolnienia się od tej odpowiedzialności konieczne jest wykazanie przez stronę jednej z następujących okoliczności tj.: zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie w tym czasie postępowania restrukturyzacyjnego albo zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu; brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości oraz wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie nie wystąpiła żadna z nich. Strona nie wykazała, by zaistniały przesłanki, które uwolniłyby ją od ponoszenia tej odpowiedzialności solidarnie ze spółką, co organ dalej na stronach 21-29 uzasadnienia decyzji w sposób szczegółowy omówił.
Ponadto podał, że prawidłowe było wydanie przez naczelnika postanowienia z 20 grudnia 2023 r., w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków i powołania biegłego na okoliczność ustalenia właściwego czasu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zdaniem organu odwoławczego przeprowadzanie wnioskowanych dowodów nie było uzasadnione, albowiem stosowne kompetencje do oceny wymienionych okoliczności mają pracownicy organu. Organ odwoławczy nie podzielił także stanowiska strony, że niedopuszczalnym jest odmówienie przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań świadków jedynie powołując się na fakt, że organ posiada materiał, z którego wynika stanowisko przeciwne niż to, które strona chce wykazać. W związku z powyższym dyrektor odmówił uwzględnienia wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu.
Końcowo dyrektor stwierdził, że naczelnik w sposób wyczerpujący przeprowadził postępowanie dowodowe i w granicach przewidzianych przez art. 191 Ordynacji podatkowej ustalił oparty na zgromadzonych dowodach stan faktyczny sprawy. Podkreślił, że przed wydaniem decyzji dokonano oceny i analizy w kontekście zasadności złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości na moment, gdy strona pełniła funkcję członka jej zarządu. Zbadano, czy niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z jej winy. Ustalono w jakiej dacie wniosek był konieczny, a dodatkowo, czy konieczność taka istniała przed złożeniem korekt deklaracji przez obecnego prezesa w 2021 r. i 2022 r. Ustalono także fakt bezskuteczności egzekucji. Zestawiając poczynione ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy z treścią normatywną art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej dyrektor stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu w utrzymanej w mocy części, gdyż organ podatkowy wykazał w sposób przekonujący wystąpienie przesłanek pozytywnych warunkujących orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności J. R. za zobowiązania podatkowe spółki.
Z powyższych przyczyn dyrektor utrzymał w mocy decyzję naczelnika w części, w której ten orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącej, jako byłego członka zarządu za zaległości spółki: z tytułu podatku od towarów i usług za: IV kwartał 2017 r., I kwartał 2018 r., II kwartał 2018 r. w łącznej kwocie należności głównej [...] zł. oraz z tytułu odsetek za zwłokę od tych zaległości w wysokości [...] zł.
Organ odwoławczy rozpatrując sprawę zweryfikował także wysokość kosztów postępowania egzekucyjnego, które na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji wynosiły [...] zł i stwierdził, że wskutek działań organu egzekucyjnego zostały wyegzekwowane. W takiej sytuacji dyrektor nie mógł orzekać merytorycznie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J. R. jako byłego Prezesa Zarządu za zaległości D. F. Sp. z o. o z tytułu kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie [...]zł., albowiem wygasły one przez zapłatę. Wobec powyższego na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej kosztów egzekucyjnych w łącznej kwocie [...]zł i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie.
J. R. złożyła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zaskarżyła decyzję dyrektora w zakresie punktu 2 i wniosła o jej uchylenie w zaskarżonej części. Zarzuciła:
I. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:
1. art. 233 § 1 pkt 1) ustawy Ordynacja podatkowa polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji w sytuacji, gdy prawidłowym było uchylenie przedmiotowej decyzji z uwagi na uchybienia, których dopuścił się organ I instancji tj. naruszenia:
a. art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania strony do organu podatkowego, a polegający na skumulowaniu jednego dnia wszystkich czynności postępowania tj. postanowienia o wszczęciu postępowania, postanowienia o włączeniu do postępowania dokumentów, zobowiązanie do złożenia wyjaśnień i zawiadomienie o możliwości końcowego zapoznania się z aktami sprawy, z czego terminy końcowe dwóch ostatnich przypadały na ten sam dzień, co uzasadniało przypuszczenie, iż sprawa została już załatwiona a decyzja podjęta zanim strona miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie i złożenia wniosków dowodowych;
b. art. 122 Ordynacji podatkowej na skutek naruszenia art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na odmówieniu przeprowadzenia zgłoszonych przez stronę w pismach z dnia 23.11.2023 r. i 13.12.2023 r. dowodów z przesłuchania świadków, a tym samym uniemożliwienie wykazania przesłanek wyłączających solidarną odpowiedzialność J. R. za zobowiązania podatkowe spółki, pomimo iż jak sam organ stwierdził, to na stronie ciążył obowiązek wykazania przesłanek negatywnych swojej odpowiedzialności;
c. art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie wypowiedzenia się stronie, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji, co powinno być ostatnim elementem proceduralnym w postępowaniu a fakt wyznaczenia 7-dniowego terminu do końcowego zapoznania się z aktami postępowania jednocześnie z postanowieniem o jego wszczęciu stanowi jedynie iluzję zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu;
d. art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i niezebranie całego materiału dowodowego w tym nieprzeprowadzenie zawnioskowanych przez stronę dowodów, nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia precyzyjnej daty, w której winien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, a w konsekwencji błędne ustalenie, że nawet gdyby J. R. była osobą faktycznie pełniącą funkcję prezesa zarządu spółki to już od początku 2018 r. sytuacja finansowa spółki wskazywała na konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości;
2. art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez bezkrytyczne przyjęcie treści wszelkich zgromadzonych w sprawie dokumentów urzędowych, podczas gdy dopuszczalnym jest przeprowadzenie dowodu przeciwko dokumentom urzędowym i to także w odniesieniu do domniemania zgodności z prawdą informacji wynikających z tych dokumentów, a w konsekwencji jeżeli strona przedstawiła twierdzenia, że informacje zawarte w dokumencie urzędowym w zakresie dat pełnienia przez nią funkcji prezesa zarządu spółki są niezgodne z faktami i przedstawiła na tę okoliczność inne dowody, to powinny one być dopuszczone przez organ podatkowy.
II. naruszenie prawa materialnego:
1. art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy strony podczas gdy:
a. nawet przy przyjęciu, że J. R. do dnia 28.01.2019 r. była prezesem zarządu w spółce to w tej dacie spółka nie posiadała zobowiązań podatkowych, co zostało potwierdzone odpowiednim zaświadczeniem a także w 2018 r. kapitał spółki został podniesiony, co skutkowało przywróceniem płynności spółce, a w konsekwencji ustaniem przesłanek do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez spółkę;
b. powstanie zobowiązań podatkowych obciążających spółkę było skutkiem złożonych w latach 2021 r. i 2022 r. przez P. B. korekt deklaracji [...] za I i II kwartał 2018 roku oraz IV kwartał 2017 roku, co miało bezpośredni związek z postawionymi mu przez Prokuraturę Regionalną w S. a co miało uchronić go od odpowiedzialności karnej za posłużenie się nierzetelnymi dokumentami księgowymi;
2. naruszenie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że zaległości podatkowe powstały oraz termin płatności upłynął w okresie pełnienia przez stronę funkcji prezesa zarządu, podczas gdy wynikają one ze złożonych korekt deklaracji przez P. B. w 2021 i 2022 roku, o czym J. R. nie miała wiedzy, jak również nie wyrażała zgody na takie działanie;
3. naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez organ podatkowy, iż w dacie pełnienia przez stronę funkcji członka zarządu zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości oraz, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z jej winy.
W uzasadnieniu skargi strona przedstawiła stanowisko w sprawie oraz podniosła argumentację na poparcie sformułowanych zarzutów. Wyjaśniła, jaką rolę pełniła w spółce, podnosząc, że podpisywanie dokumentów, na które wskazał organ było jedynie próbą wyprostowania dokumentacji spółki. Natomiast zgłoszeni świadkowie, o których przesłuchanie wnioskowała dla wykazania jej faktycznej roli w spółce, nie zostali przez organ przesłuchani, gdyż wnioski w tym przedmiocie zostały oddalone, co miało kluczowy wpływ dla ustalenia zasad odpowiedzialności strony za zobowiązania spółki.
W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie.
Na rozprawie w dniu 11 września 2025 r. sąd postanowił oddalić wniosek pełnomocnika skarżącej o odroczenie rozprawy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:
Skarga jest zasadna, jednakże nie z powodów w niej podniesionych.
Na wstępie zauważenia wymaga, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.) - dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.
Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 135 p.p.s.a. sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Zgodnie natomiast z art. 145 § 3 p.p.s.a. w przypadkach, o których mowa m.in. w § 1 pkt 1 sąd, stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarza jednocześnie to postępowanie.
W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Sprawa, będąca przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu, dotyczy orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, jako byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2017 roku oraz za I i II kwartał 2018 r. wraz z należnymi od tych zaległości odsetkami.
Zarzuty skargi koncentrują się na podważeniu prawidłowości stanowiska organu co do ustaleń dotyczących jednej z przesłanej pozytywnych, tj. pełnienia przez skarżącą funkcji członka zarządu w czasie w którym upływał termin płatności zobowiązań podatkowych oraz przesłanek negatywnych, które według skarżącej zaistniały w sprawie (brak obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na dobrą kondycję finansową spółki).
Tymczasem kontrolując zaskarżoną decyzję według wyżej określonych kryteriów sąd doszedł do przekonania, że w realiach sprawy doszło do naruszenia przez organy art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, w sytuacji niewykazania przez organ zaistnienia drugiej z koniecznych przesłanek pozytywnych orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, a mianowicie okoliczności, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Tym samym organy naruszyły także art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p.
Przypomnieć wypada, że zgodnie z treścią art. 107 § 1 O.p., za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie, a odpowiedzialność ta dotyczy też odsetek za zwłokę od tych zaległości i kosztów postępowania egzekucyjnego (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p.). O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 O.p.). Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 108 § 2 pkt. 2 lit a O.p.). Jednakże w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 108 § 3 O.p.).
Z dyspozycji zawartej w treści art. 116 § 1 O.p. wynika, że za zaległości podatkowe m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1177) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Ustawodawca uregulował również zakres odpowiedzialności podatkowej członków zarządu. W myśl art. 116 § 2 odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52a także art. 52a O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przywołane regulacje prawne mają także zastosowanie do byłego członka zarządu (art. 116 § 4 O.p.).
Z powyższego wynika zatem w sposób bezsporny, że aby możliwe było skuteczne obciążenie członka zarządu odpowiedzialnością za zobowiązania spółki muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki pozytywne, tj.:
- dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu spółki w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego oraz
- egzekucja prowadzona z majątku spółki musi być w całości lub w części bezskuteczna.
Odpowiedzialność członka zarządu spółki może natomiast zostać wyłączona pod warunkiem wykazania przez niego istnienia przesłanek negatywnych, takich jak: 1. zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie w tym czasie postępowania restrukturyzacyjnego albo zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu - w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne, - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy członka zarządu, 2. wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Ciężar wykazania wystąpienia przesłanek uwalniających od odpowiedzialności jest przeniesiony na członka zarządu, zaś organy podatkowe winny ograniczyć się do poddania weryfikacji i ocenie przedłożone przez stronę dowody na okoliczność wystąpienia przesłanek uwalniających od odpowiedzialności.
Orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki na gruncie art. 116 O.p. organ zobowiązany jest więc wykazać jedynie przesłanki pozytywne przewidziane w przywołanym przepisie, tj. pełnienie funkcji członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Nie ulega jednak wątpliwości, że o możliwości orzeczenia odpowiedzialności wobec osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki przesądza kumulatywne zaistnienie obu w/w okoliczności. Tym samym uchybienia w procesie ustalenia zaistnienia którejkolwiek z nich świadczy o wadliwości wydanych decyzji i skutkuje wyeliminowaniem ich z obrotu prawnego.
W ocenie sądu, poprzedzonej analizą okoliczności faktycznych i prawnych, w niniejszej sprawie organy nie wykazały w sposób prawidłowy zaistnienia przesłanki pozytywnej w postaci stanu bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki w całości lub w części.
Tytułem wstępu do rozważań podać trzeba, że w wyroku z dnia 16 lipca 2024 r. sygn. III FSK 835/23, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że definicję bezskuteczności egzekucji można wyprowadzić z treści art. 71 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, określając ją jako uzasadnione przypuszczenie, że egzekwowana należność pieniężna nie będzie mogła być zaspokojona ze znanego majątku zobowiązanego ani też z jego wynagrodzenia za pracę lub z przypadających mu okresowo świadczeń za okres 6 miesięcy. Na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej przesłanka bezskuteczności egzekucji rozumiana jest jako brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki. Może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób. Znajduje to potwierdzenie zarówno w wykładni językowej art. 116 § 1 O.p., z którego nie wynikają żadne wymogi co do formalnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, jak i wykładni systemowej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Bezskuteczność egzekucji stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym.
W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r. II FPS 6/08, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. W konsekwencji orzecznictwo sądów administracyjnych prezentuje pogląd, że wykazanie bezskuteczności egzekucji nie wymaga formalnego zakończenia postępowania egzekucyjnego, a okoliczność tę można wykazać za pomocą wszelkich dowodów. Może ona wynikać po prostu z szeregu nieskutecznych czynności egzekucyjnych (zob. np. wyrok NSA z dnia 14 września 2018 r. sygn. II FSK 2190/18).
Bezskuteczności egzekucji można określić jako uzasadnione przypuszczenie, że egzekwowana należność pieniężna nie będzie mogła być zaspokojona ze znanego majątku zobowiązanego. Chodzi tu też o brak możliwości przymusowego zaspokojenia wierzyciela publicznoprawnego w toku wszczętej i przeprowadzonej przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki (zob. np. wyrok NSA z dnia 23 marca 2023 r. sygn. III FSK 1795/21). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (R. Dowgier [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2025, art. 116).
Organ podatkowy orzekając o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, jest co do zasady zobowiązany wykazać, że podjęta została próba wyegzekwowania zaległości podatkowych od spółki oraz brak jest majątku z którego egzekucja mogłaby doprowadzić do zaspokojenia wierzyciela podatkowego. Okoliczności te mogą być wykazane na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, z którego będzie wynikało, że brak jest możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji z majątku spółki (por. wyroki NSA: z dnia 25 stycznia 2023 r. sygn. III FSK 3070/21 oraz z dnia 18 maja 2023 r. sygn. III FSK 28/23).
Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie poglądy powyższe podziela i uznaje jako własne. Dokonując ich przełożenia na realia kontrolowanej sprawy stwierdza, że organ wadliwie przyjął w dacie orzekania o solidarnej ze spółką odpowiedzialności skarżącej jakoby zaistniał stan częściowej bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec dłużnika głównego – spółki.
Pomimo tego, że w zaskarżonej decyzji przedstawiono szereg faktów dotyczących egzekucji z majątku spółki i podjętych w jej ramach czynności (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, zajęcie wierzytelności w [...] S.A., zajęcie innych wierzytelności w C. Sp. z o.o.), to zdaniem sądu pominięto elementy istotne stanu faktycznego sprawy, które świadczyły o braku skierowania egzekucji do całego majątku (aktywów) zobowiązanej spółki.
Mianowicie należy wskazać, że z protokołu z rozprawy z 27 czerwca 2023 r. przed Sądem Rejonowym w K. w sprawie o wyjawienie majątku przez spółkę oraz z wykazu majątku (art. 913 k.p.c.) wynika, że posiada ona wierzytelności od spółki C. wynoszące ok. [...] zł (skuteczna egzekucja) oraz wierzytelności od "[...]" Sp. z o.o., które wynoszą ok. [...] zł jak również od od "[...]" Sp. z o.o. wynoszące ok. [...] zł.
Jednakże pomimo posiadanej wiedzy o tych wierzytelnościach organ egzekucyjny nie podjął żadnej próby ich zajęcia, jak również nie poczynił żadnych – dających się zweryfikować – ustaleń co do możliwości realnego zaspokojenia z tych aktywów. Akta sprawy, w tym dokumentacja z postępowania egzekucyjnego, nie zawierają śladu podjęcia jakichkolwiek czynności względem tych wierzytelności.
Organ zajmując stanowisko o częściowej bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem spółki podał, że w przypadku wierzytelności od spółki [...], spółka ta złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości i kwota należności została zgłoszona do masy upadłości, natomiast co do [...] organ wskazał, że spółka ta aktualnie nie prowadzi działalności. Jednakże okoliczności powyższe wynikają jedynie z pisma wewnętrznego organu z dnia 23 października 2023 r. stanowiącego odpowiedź działu egzekucji administracyjnej US na pismo działu spraw wierzycielskich tego urzędu. Z treści w/w pisma z 23.10.2023 r. wynika subiektywna ocena (przypuszczenie) pracownika organu egzekucyjnego, że odzyskanie tych dwóch wierzytelności w drodze egzekucji administracyjnej nie jest możliwe. Sugestia ta nie znajduje natomiast potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy.
Jakkolwiek sąd nie kwestionuje tego, że bezskuteczność egzekucji można dowodzić każdym dowodem, to z pewnością mocy takiej nie można nadać wewnętrznemu pismu pracownika organu, wyrażającego przypuszczenie, co do braku efektywności czynności względem dwóch opisanych wyżej wierzytelności.
Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji odnosi się do ustalenia faktów istniejących w momencie orzekania o odpowiedzialności członka zarządu. Egzekucja jest zatem w części bezskuteczna, kiedy pomimo wykorzystania wszystkich możliwości dotyczących majątku spółki, nie dochodzi do pełnego zaspokojenia wierzyciela. Bezskuteczność egzekucji (w tym częściowa bezskuteczność) to stan, który nie rokuje zaspokojenia egzekwowanych należności. Oceny tej nie można odrywać od stanu faktycznego sprawy, a więc przekonania, że w toku postępowania egzekucyjnego były podejmowane wszechstronne, rzetelne i wystarczające czynności egzekucyjne.
Skoro w realiach sprawy nie podjęto żadnych czynności zmierzających do zajęcia wierzytelności [...] i [...], jak również nie dokonano żadnych ustaleń co do realnej możliwości odzyskania przysługujących dłużnikowi głównemu kwot (np. perspektywa zaspokojenia długu w postępowaniu upadłościowym, ustalenie okoliczności faktycznego prowadzenia działalności przez [...] to stanowisko o bezskuteczności egzekucji w tym zakresie należy uznać jako przedwczesne. Podkreślenia wymaga, że kwota łączna tych wierzytelności przewyższa kwotę zaległości i odsetek, za które odpowiedzialność miała ponosić skarżąca. Zdaniem sądu, bez wyjaśnienia możliwości i skutków zajęcia tych wierzytelności nie można postawić jednoznacznej tezy, że egzekwowanej należności nie zaspokoi się ze znanego majątku zobowiązanej spółki.
W realiach przedmiotowej sprawy, wobec zaniechań organu egzekucyjnego (niedostrzeżonych, czy zignorowanych przez organ podatkowy), nie można zatem przyjąć jakoby egzekucja wobec spółki została skierowana do wszystkich znanych składników jej majątku oraz wykorzystano wszystkie sposoby egzekucji. Nie wykazano również przy pomocy poddających się kontroli dowodów, że odzyskanie wierzytelności od [...] i [...] w drodze egzekucji byłoby niemożliwe.
Ubocznie wskazać również trzeba, że o bezskuteczności egzekucji można mówić tylko jako o zdarzeniu zaistniałym przez co nie można tego powiedzieć o niej jako o zdarzeniu przyszłym (Ł. Kozłowski. Odpowiedzialność wspólników spółek jawnych za zobowiązania tych spółek- problemy egzekucji. Prawo Spółek 2007, nr 4, s. 34). W tym kontekście sąd zwraca uwagę, że w trakcie postępowania odwoławczego od decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącej kontynuowano skutecznie egzekucję administracyjną wobec spółki, czego dowodem było wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych, skutkujące procesowo przedmiotowym ograniczeniem odpowiedzialności J. R. w decyzji dyrektora.
Wobec powyższego sąd wyraża stanowisko, że prowadzenie egzekucji wobec dłużnika głównego (nadal częściowo skutecznej) oraz nie wykorzystanie w jej ramach wszystkich możliwych sposobów egzekucji doprowadziło w kontrolowanej obecnie sprawie do naruszenia przez organy art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, w sytuacji niewykazania przez organ zaistnienia przesłanki pozytywnej - okoliczności, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Ponieważ organ podatkowy ma obowiązek przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność spełnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji z majątku podatnika, czego w kontrolowanej sprawie nie uczynił w sposób pełny, właściwy i poddający się kontroli, sąd stwierdza, że naruszone zostały także przepisy art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p.
Sąd nie podziela natomiast zarzutów skargi w zakresie braku prawidłowego wykazania drugiej z pozytywnych przesłanek – tj. pełnienia przez J. R. funkcji członka zarządu w czasie w którym upływał termin płatności zobowiązań za wskazane okresy rozliczeniowe w VAT. W tym względzie sąd uznaje za prawidłowe ustalenia i wnioski organu, że skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki od 8 marca 2013 r., a do jej odwołania doszło w styczniu 2019 r., kiedy to uchwałą nr [...] nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki (zawartą w akcie notarialnym Rep. A [...] z 28 stycznia 2019 r., o mocy dokumentu urzędowego) postanowiono odwołać J. R. z funkcji prezesa zarządu i w to miejsce powołać P. B.. Sąd podziela również pogląd, że w kontekście zastosowania art. 116 O.p., istotne jest faktyczne wykonywanie obowiązków, rozumiane jako aktywne działanie i rzeczywiste realizowanie obowiązków i zadań członka zarządu. W tym zakresie prawidłowo organy przyjęły, wskazując na rodzaje dokumentów podpisanych przez skarżącą, jako prezesa zarządu (wymienione na stronie 16 uzasadnienia decyzji, w tym uchwały w sprawie zatwierdzenia sprawozdań finansowych, w sprawie podziału zysku, w sprawie udzielenia absolutorium i ich daty), że świadczą one o faktycznym, nieprzerwanym pełnieniu przez nią funkcji członka zarządu w latach 2017 – 2018 i realnym wykonywaniu obowiązków wynikających m.in. z ustawy o rachunkowości, nie zaś o podejmowanych jedynie próbach "wyprostowania" sytuacji spółki, co deklarowała strona.
Dalsze zarzuty skargi, dotyczące zarówno kwestii procesowych, w tym zapewnienia stronie czynnego udziału w sprawie, czasu trwania postępowania przed organem I instancji, jak i istnienia przesłanek negatywnych wyłączających odpowiedzialność skarżącej za długi spółki nie podlegają, na tym etapie postępowania merytorycznemu rozpoznaniu.
Jak bowiem podniesiono wyżej, możliwość orzeczenia o odpowiedzialności byłego prezesa zarządu uzależniona jest od uprzedniego łącznego spełnienia dwóch pozytywnych przesłanek, do wykazania których zobowiązany jest organ podatkowy. Skoro sąd stwierdził uchybienia w prawidłowym ustaleniu zaistnienia częściowej bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki, wydane w sprawie decyzje należało wyeliminować z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a.
Zgodnie z art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat (...). Stwierdzając, że w kontrolowanej sprawie organ nie będzie już władny wydać decyzji wobec J. R. w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej z uwagi na upływ terminu określonego wyżej przywołanym przepisie art. 118 § 1 O.p. sąd na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. uchylając wydane w sprawie decyzje jednocześnie umorzył postępowanie podatkowe.
Końcowo zauważyć trzeba, że na rozprawie w dniu 11 września 2025 r. sąd postanowił oddalić wniosek o odroczenie rozprawy, złożony przez pełnomocnika skarżącej w piśmie z dnia 18 sierpnia 2025r. Pełnomocnik uzasadniał wniosek okolicznością wyjazdu na uprzednio zaplanowany urlop w terminie od 7 do 13 września 2025r. załączając potwierdzenie dokonanej rezerwacji. Zgodnie z art. 109 p.p.s.a. rozprawa ulega odroczeniu, jeżeli sąd stwierdzi nieprawidłowość zawiadomienia którejkolwiek ze stron albo jeżeli nieobecność strony lub jej pełnomocnika jest wywołana nadzwyczajnym wydarzeniem lub inną znaną sądowi przeszkodą, której nie można przezwyciężyć, chyba że strona lub jej pełnomocnik wnieśli o rozpoznanie sprawy w ich nieobecności. Sąd w realiach sprawy nie dostrzegł zaistnienia w/w przesłanek. Zdaniem sądu, odroczenia rozprawy nie uzasadnia urlop pełnomocnika. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że "nieobecność pełnomocnika strony wywołana urlopem wypoczynkowym nie jest ani nadzwyczajnym wydarzeniem, ani też przeszkodą, o jakich mowa w art. 109 p.p.s.a. (np. wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2019r., I OSK 2301/17, czy z dnia 23 lipca 2020 r., II FSK 1059/18, CBOSA). Zauważa się bowiem, że pełnomocnictwo ogólne lub do prowadzenia poszczególnych spraw obejmuje z samego prawa umocowanie do udzielenia dalszego pełnomocnictwa na zasadach określonych w odrębnych przepisach (art. 39 pkt 2 p.p.s.a.), a więc w przypadku gdy pełnomocnikiem jest adwokat, do udzielenia substytucji na podstawie art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1564) innemu adwokatowi lub radcy prawnemu. Oznacza to, że pełnomocnik będący adwokatem zawsze ma możliwość ustanowienia pełnomocnika substytucyjnego, który może przygotować się do rozprawy i reprezentować skarżącą. Zaznaczyć trzeba, że pełnomocnictwo udzielone przez skarżącą A. S. do występowania w jej imieniu w niniejszej sprawie nie zawiera żadnych ograniczeń w zakresie możliwości ustanowienia pełnomocnika substytucyjnego (k. 30). Nadto w orzecznictwie podkreśla się, że "udział w rozprawie nie jest jedyną formą zapewnienia stronie możliwości obrony jej interesów, bowiem żaden przepis p.p.s.a. nie daje podstaw do postawienia znaku równości między nieuwzględnieniem wniosku strony o odroczenie rozprawy, a pozbawieniem jej możności obrony przysługujących jej praw" (wyrok NSA z 27.11.2019 r., II GSK 3308/17, CBOSA). Sąd ponownie zwraca uwagę, że orzeka na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), czemu dobitnie dano wyraz uwzględniając skargę z powodów innych niż w niej podniesione. Argumentując dalej, w art. 107 p.p.s.a. przewidziano, że nieobecność stron lub ich pełnomocników na rozprawie nie wstrzymuje rozpoznania sprawy, a w razie nieobecności strony lub jej pełnomocnika na rozprawie, przewodniczący lub wyznaczony przez niego sędzia sprawozdawca przedstawia ich wnioski, twierdzenia i dowody znajdujące się w aktach sprawy (art. 108 p.p.s.a.). Jeżeli jednak sąd uzna, że zachodzi potrzeba dokładniejszego wyjaśnienia sprawy, może zarządzić stawienie się stron lub jednej z nich osobiście albo przez pełnomocnika (art. 91 § 3 p.p.s.a.). W rozpoznanej sprawie sąd takiej potrzeby nie stwierdził. Prawo do obrony skarżącej nie mogło więc być naruszone wskutek odmowy uwzględnienia wniosku o odroczenie rozprawy.
Reasumując, wobec stwierdzenia naruszenia przez organy art. 116 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił wydane względem skarżącej decyzje organów obu instancji. Ponieważ ponowne orzekanie o odpowiedzialności skarżącej za wskazane zaległości podatkowe spółki w VAT nie będzie możliwe, ze względu na upływ terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p., sąd na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. uchylając wydane w sprawie decyzje, jednocześnie umorzył postępowanie podatkowe.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 i § 2 p.p.s.a.