I SA/Go 463/14

I SA/Go 463/14 - Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp.
Data orzeczenia
2014-10-23
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2014-07-28
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.
Sędziowie
Jacek Niedzielski
Krystyna Skowrońska-Pastuszko /przewodniczący/
Stefan Kowalczyk /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I GSK 120/15 - Wyrok NSA z 2016-11-30
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 108 poz 626
art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, ust. 9, ust. 11
Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity.
Dz.U. 2012 poz 270
art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity.
Dz.U. 2012 poz 749
art. 120, art. 122, art. 180, art. 187
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2014 r. sprawy ze skargi M.D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 1.546 (jeden tysiąc pięćset czterdzieści sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.
Uzasadnienie
I SA/Go 463/14
U Z A S A D N I E N I E
Skarżący, M.D. (dalej Skarżący), wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2014 r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] marca 2014r., określającą Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 15.991,00 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego.
Skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy:
W dniu [...] lutego 2013 r. Skarżący nabył na terytorium Niemiec za kwotę 10.000,00 EURO samochód osobowy marki [...], nr nadwozia [...], rok prod. 2010 o pojemności silnika 2993 cm3, a następnie przemieścił go na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
W dniu 26 lutego 2013 r. złożył do Naczelnika Urzędu Celnego Oddział Celny, deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu nr [...], deklarując podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 41.852,00 zł i należny podatek akcyzowy w kwocie 7.784,00 zł, którą to kwotę skarżący wpłacił [...] lutego 2013 r.
Po weryfikacji w/w deklaracji organ podatkowy, pismem z [...] marca 2013 r., wezwał Skarżącego do dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania oraz należnej do zapłaty kwoty podatku akcyzowego lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej podobnych samochodów osobowych sprzedanych lub nabytych wewnątrzwspólnotowo na terytorium kraju.
Postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. samochodu osobowego, dopuszczając jednocześnie jako dowód w sprawie dokumenty przedłożone przez podatnika, w tym opinię techniczną rzeczoznawcy nr [...] z dnia [...] lutego 2013 r.
Postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów w postaci przesłuchania Skarżącego w charakterze strony, oraz przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny motoryzacji celem ustalenia wartości pojazdu według stanu z chwili postania obowiązku podatkowego.
Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z [...] marca 2014r., określił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie 85.974,00 zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie 15.991,00 zł z tytułu dokonanego przez skarżącego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...].
Skarżący od ww. decyzji wniósł odwołanie zarzucając naruszenie:
1/ art. 104 ust. 8 i 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm., dalej u.p.a.) poprzez uznanie, że wartość rynkowa przedmiotowego pojazdu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej i tym samym ustalenie wyższej podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym i wyższego zobowiązania podatkowego, w sytuacji gdy nie znajduje to uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy;
2/ art. 180, 187 § 1-3 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia istotnych dla sprawy dowodów, poprzez co nie zebrano w sprawie całego materiału dowodowego, a także nadużycie prawa do swobodnej oceny dowodów.
W oparciu o powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu wskazał m.in. iż za uzasadnioną przyczynę różnicy między kwota o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt. 2 u.p.a. a średnią wartością rynkowa o której mowa w art. 104 ust. 8 w zw. z ust. 11 u.p.a. są również uwarunkowania rynku na którym samochód osobowy stanowiący przedmiot czynności opodatkowanej jest nabywany, a nie tylko cechy samego samochodu w postaci np. stanu technicznego.
Organ II instancji postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r., odmówił przeprowadzenia dowodów zawartych w piśmie Skarżącego z dnia [...] maja 2014 r tj. z przesłuchania Skarżącego w charakterze strony, oraz przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z dziedziny motoryzacji celem ustalenia wartości pojazdu w stanie z chwili postania obowiązku podatkowego.
Po rozpoznaniu odwołania decyzją z [...] maja 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu wskazał, że w niniejszej sprawie podstawowe znaczenie ma zawarta w art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym definicja średniej wartości rynkowej samochodu. Zgodnie z tą definicją średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowań na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym co nabyty wewnątrzwspólnotowo przez stronę samochód.
Podkreślił, że mając na uwadze powyższą definicję, Naczelnik Urzędu Celnego dokonał analizy wartości pojazdów tej samej marki na rynku i porównał ze średnią wartością przedmiotowego pojazdu, jak również z zadeklarowaną wartością przez podatnika. W związku z tym, iż różnica średniej wartości rynkowej od zadeklarowanej wynosiła 55,8%, to tym samym zasadnym było zarówno wezwanie strony w dniu [...] marca 2013 r., jak i późniejsze wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w zakresie ustalenia i określenia nowej wysokości podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego.
Odnosząc się do zarzutu dotyczącego oceny przez organ I instancji opinii rzeczoznawcy nr [...] z dnia [...] lutego 2013r. zaznaczył, że ze względu na pojawiające się wątpliwości co do tej opinii, Naczelnik Urzędu Celnego wystąpił do tegoż rzeczoznawcy pismami z [...] lutego oraz [...] lutego 2014r. zawierającymi pytania uzupełniające co do treści i stwierdzonych przez rzeczoznawcę faktów zawartych w tej opinii. Powstałe niejasności w tej drodze zostały rozstrzygnięte, w związku z czym zarzut, iż organ nie posiada kompetencji do oceniania stanu technicznego pojazdu, uznał za bezzasadny. Podkreślił, iż organ nie dokonywał bowiem oceny stanu technicznego, tylko opierał się na przedstawionej przez stronę opinii, a z własnej inicjatywy wystąpił do jej autora o uzupełnienie i wyjaśnienie poszczególnych kwestii.
Zdaniem Dyrektora Izby Celnej organ I instancji prawidłowo dokonał obliczenia podstawy opodatkowania w wyżej wskazanym zakresie, ustalając podstawę opodatkowania w wysokości 85.974,00 zł. Wskazał, że przyjął on za wartość bazową kwotę 170.000,00 zł ustaloną w opinii technicznej nr [...] dostarczonej przez stronę. Od kwoty tej odliczono korektę za miesiąc pierwszej rejestracji 3.873,00 zł, za przebieg 21.280,00 zł oraz za stan podzespołów i wyposażenia 23.940,00 zł, natomiast dodano wartość wyposażenia dealerskiego ustanawiając tym samym nową wartość w wysokości 125.417,00 zł. Kwota ta została następnie pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług VAT oraz o podatek akcyzowy, w wyniku czego otrzymano rzeczywistą podstawę opodatkowania 85.974,00 zł i ustalono prawidłową kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości 15.991,00 zł.
Organ I instancji wziął pod uwagę te korekty, które mógł zastosować przy obliczaniu podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego. Mając natomiast na uwadze definicję średniej wartości rynkowej, w tym ustawowe wskazanie na podstawie jakich elementów powinna być ona ustalona, nie uznał korekt, które nie dotyczą wyposażenia czy stanu technicznego pojazdu zastanego w dniu jego zakupu.
Podkreślił, że nie można zastosować korekty dotyczącej wcześniejszych napraw powypadkowych, bowiem dotyczy ona wcześniejszych napraw pojazdu, które miały na celu przywrócenie sprawności i wyglądu pojazdu sprzed wypadku. Historia powypadkowa pojazdu będzie miała natomiast wpływ na jego późniejszy popyt.
Rzeczoznawca opisywał, iż naprawy powypadkowe zostały przeprowadzone niedbale, jednakże jest to kwestia estetyczna i nie ma bezpośredniego wpływu na stan techniczny pojazdu. Twierdzeniu o poważnej usterce silnika przeczy natomiast – zdaniem organu odwoławczego - fakt, iż Skarżący od dnia zakupu tj. [...] lutego 2013 r. do dnia sporządzenia opinii technicznej tj. [...] lutego 2013 r. pokonał tym pojazdem ok. 1.500 km.
Co do korekt handlowych, organ II instancji potwierdził słuszność zajętego stanowiska w sprawie przez organ I instancji. Korekta co do pochodzenia pojazdu wiąże się z tym, czy przedmiotowy pojazd został sprowadzony do Polski indywidualnie, czy za pośrednictwem wyspecjalizowanej firmy. Natomiast korekta dotycząca sytuacji rynkowej odnosi się do określenia w danym regionie popytu na dany model samochodu.
W związku z powyższym obie korekty nie mają żadnego wpływu na stan techniczny pojazdu oraz na jego wyposażenie, a więc nie należą do kategorii korekt, które mogą być uwzględnione przy ustaleniu średniej wartości rynkowej samochodu zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a.
Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego odmowy przeprowadzenia dowodów stwierdził, że wnioskowane przez Skarżącego dowody nie wniosłyby nic nowego do sprawy, tylko potwierdziłyby to co już jest stwierdzone innymi dowodami. W sprawie nie doszło również do nadużycia prawa przez organ w zakresie swobodnej oceny dowodów, zaznaczając, że organ podatkowy nie jest zobowiązany przy ustalaniu podstawy opodatkowania bezkrytycznie przyjmować opinię techniczną, gdyż przepisy art. 104 u.p.a. nie nakładają obowiązku ustalania podstawy opodatkowania z uwzględnieniem opinii biegłego, powołując się w tym zakresie na wyrok WSA z dnia 8 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 317/10.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na w/w decyzję Skarżący powtórzył zarzuty zawarte w odwołaniu wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu podniósł, że odmowa przeprowadzenia wnioskowanych dowodów tj. z przesłuchania w charakterze strony Skarżącego oraz z opinii biegłego z dziedziny motoryzacji na okoliczność stanu pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego była bezpodstawna. Organ I instancji bowiem podniósł, iż rzeczoznawca R.M. w swoich wyjaśnieniach dotyczących w/w opinii technicznej zbyt ogólnie stwierdził, że pojazd znajdował się w niedostatecznym stanie technicznym, nie uzasadniając szczegółowo takiego stanowiska. Jak podkreślił, na skutek oddalenia wniosków dowodowych powstała sytuacja, w której organ de facto kwestionuje opinię rzeczoznawcy R.M., uznając zastosowane korekty za nieprawidłowe i równocześnie odmawia powołania biegłego. Powołał się przy tym na wyrok WSA w Gdańsku z 23.11.2010r. (I SA/Gd 719/10 ) w którym – jak podkreślił - jednoznacznie stwierdzono, że skoro organ podważył rzetelność prezentowanego przez stronę dowodu w postaci ocen technicznych, którymi podatnik stara się wykazać uzasadnioną przyczynę wskazanej w AKC-U wysokości podstawy opodatkowania poprzez twierdzenie, że zakupiony samochód był samochodem uszkodzonym, to organ będąc na tym etapie postępowania prowadzonego w trybie art. 104 ust. 8 u.p.a. obciążony obowiązkiem wykazania obu przesłanek wskazanych w tym przepisie. Tak więc zobowiązany był do dopuszczenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność określenia wartości przedmiotowego samochodu osobowego celem wykazania, że wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego.
Ponadto powołał się na wyroki sądów administracyjnych w zakresie obowiązku gromadzenia przez organy materiału dowodowego konkludując stwierdzeniem NSA zawartym w orzeczeniu z 30.04.1997 r. (III SA 36/96, niepubl), że zaniechanie obowiązku przeprowadzenia dowodu należy ocenić także jako naruszenie swobodnej oceny dowodów prowadzące do oceny dowolnej.
Za błędne uznał stanowisko organów, że korekty handlowe (tj. pochodzenie pojazdu i sytuacja rynkowa) określone na kwotę 39.760,00zł oraz korekty z tytułu wcześniejszych napraw powypadkowych określonych w dodatkowych wyjaśnieniach rzeczoznawcy z dnia [...].02.2013r. na wartość 34.000,00zł. nie mogą być uwzględnione przy ustaleniu średniej wartości rynkowej samochodu. Ponadto nie zgodził się z stwierdzeniem organu, że historia powypadkowa pojazdu, będzie miała jedynie wpływ na jego późniejszy popyt, tym bardziej, że prace naprawcze zostały wykonane w sposób niedbały. Ma to niewątpliwe rzeczywisty wpływ na wartość pojazdu, która to wartość ulega zmniejszeniu.
W kwestii nieuwzględnienia przez organ korekty handlowej, skarżący wyjaśnił, że w piśmie procesowym z dnia [...].05.2014r. szczegółowo wskazał jakie elementy składają się na przedmiotową korektę, do czego organ w żaden sposób się nie odniósł.
Wskazał również, że zastosowana przez rzeczoznawcę korekta handlowa w wysokości 20%, odpowiada kwocie 34.000zł, a nie jak błędnie przyjął organ I instancji kwocie 39.760zł.
W ocenie skarżącego, również specyfika rynku nabycia samochodu powinna być wzięta pod uwagę w kontekście uzasadnionej przyczyny różnicy między zadeklarowaną podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, a jego średnią wartością na rynku krajowym. Stanowisko takie - jak wskazał - zajął WSA
w Białymstoku w wyroku z 29.03.2012r. (I SA/Bk 47/12) oraz NSA w wyroku z 05.04.2013r. (I GSK 1704/11).
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga okazała się uzasadniona.
W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).
Istotą sprawy jest ocena prawidłowości określenia wysokości podstawy opodatkowania w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego marki [...], przez Skarżącego.
Organy podatkowe uznały iż zadeklarowana przez Skarżącego wysokość podstawy opodatkowania, stanowiącą zapłaconą przez nią kwotę za nabyty samochód, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej pojazdu.
Wskazać należy, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9) u.p.a. nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Art. 100 ust. 1 pkt 2 stanowi, iż przedmiotem opodatkowania akcyzą, w przypadku samochodu osobowego, jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności opodatkowanej, jak wynika z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju.
Ustawodawca przewidział w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego dopuszczalność weryfikowania przez organ podatkowy deklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania, a w konsekwencji określenia jej oraz należnego podatku akcyzowego, w prawidłowej wysokości.
Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., podstawą opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, jest kwota jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić za ten samochód. Jedynie w sytuacji, gdy przywóz samochodu osobowego nie wiąże się z zapłatą kwoty należnej, za podstawę opodatkowania należy przyjąć średnią wartość rynkową samochodu osobowego pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.
Jednakże, zgodnie z art. 104 ust. 8 u.p.a. w przypadku, gdy wskazana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu.
Podatnik dysponując wiedzą odnośnie konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym, ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym jego średniej ceny, okoliczności te powinien wskazać i uprawdopodobnić.
W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmian wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn co do istnienia uzasadnionej przyczyny w różnicy pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. tj. kwotą, jaką podatnika jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 u.p.a., które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu, organ podatkowy, zgodnie z art. 104 ust. 9 u.p.a., określa wysokość podstawy opodatkowania.
Zauważyć należy, iż celem przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. jest, w sytuacji gdy cena budzi uzasadnione wątpliwości, a więc bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo, skuteczna weryfikacja podanej wartości ( wyrok NSA I GSK 245/10, I GSK 658/10).
W takiej sytuacji obowiązkiem organu podatkowego, jest zbadanie, czy istniały rzeczywiste, uzasadnione przyczyny, dla których cena nabycia samochodu odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej w rozumieniu art. 104 ust. 8 ustawy.
W tym celu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. Niewłaściwe jest natomiast kwestionowanie ceny nabycia, tylko z tego powodu, że odbiega ona od średniej wartości samochodu na rynku krajowym. Nieuzasadnione jest również przyjmowanie średniej wartości samochodu za podstawę opodatkowania, bez analizy argumentacji podnoszonej przez podatnika w tym względzie.
Podkreślić należy, iż organ podatkowy może samodzielnie określić podstawę opodatkowania tylko w przypadku braku uzasadnionej przyczyny dla której cena nabycia samochodu odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu przyczyn przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości nabycia samochodu osobowego,
Uzasadnione przyczyny różnicy pomiędzy podaną ceną nabycia samochodu osobowego a jego średnią wartością na rynku krajowym wynikają nie tylko z okoliczności dotyczących samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itp., lecz także z odmienności i uwarunkowań rynku, na którym samochód został nabyty, które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi, technologicznymi, ekologicznymi i kulturowymi (por. wyroki NSA: I GSK 691/09, I GSK 700/09, I GSK 103/10, I GSK 1399/11, I GSK 1496/11,I GSK 1062/11, I GSK 22/12, I GSK 27/12, I GSK 1704/13 ).
Katalog przyczyn, z powodu których wskazana różnica może wystąpić ma charakter otwarty, może ona wynikać, również z tego iż w państwie zakupu dalsza eksploatacja czy też naprawa pojazdu jest nieopłacalna ze względu na koszty usług mechaników lub też drogie części zamienne. W takiej sytuacji organ podatkowy winien zweryfikować cenę nabycia samochodu sprawdzając, czy jest to wartość adekwatna co ceny nabycia pojazdu w danym stanie, w państwie sprzedaży. Dopiero w przypadku negatywnej weryfikacji, uzasadnione jest kwestionowanie tak ustalonej podstawy opodatkowania i w konsekwencji również określenia prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania. (zob. S. Parulski, Komentarz do art. 104 ustawy o podatku akcyzowym, Lex 2011).
Nie ulega wątpliwości, iż uzasadnionymi przyczynami w rozumieniu art. 104 pkt. 8 u.p.a. są również uwarunkowania rynku niemieckiego na którym pojazd został nabyty. Powyższe przyczyny wskazywane były już w odwołaniu od decyzji organu I instancji, przez Skarżącego który posiłkował się rachunkiem zakupu oraz wyceną samochodu w której wskazano mankamenty pojazdu, jednakże organ podatkowy nie prowadził w tym kierunku postepowania.
Podkreślić należy, iż obowiązek wskazania przyczyn dla których różnica pomiędzy podaną ceną nabycia samochodu osobowego, a jego średnią wartością na rynku krajowym spoczywa na Skarżącym. Jednak w sytuacji gdy Skarżący wskazał na takie przyczyny obowiązkiem organu było zbadanie czy specyfika rynku niemieckiego uzasadnia tą różnicę. Wskazać należy, iż na specyfikę tą składają się m.in. poziom dochodów obywateli Niemiec, zaostrzone wymogi ochrony środowiska, konsekwentna i skuteczna kontrola stanu technicznego pojazdów, wysoki koszt naprawy uszkodzonych pojazdów samochodowych itp.
Odnosząc się natomiast do zarzutu odmowy przeprowadzenia dowodów przez organ należy uznać, iż jest on nieuzasadniony.
Skarżący przedstawił bowiem do akt sprawy opinię rzeczoznawcy która stała się podstawą do wydania decyzji. Organ wobec powziętych wątpliwości wezwał jedynie do uzupełnienia wskazanej opinii, co przyspieszyło postepowanie i ograniczyło jego koszty. Organ wbrew twierdzeniom Skarżącego nie kwestionował w całości opinii przedstawionej przez Skarżącego, a jedynie ją uzupełnił.
Zasadniczym zarzutem kierowanym w stosunku do opinii przez Skarżącego jest brak w niej uwzględnienia korekt.
Zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.
Zauważyć należy iż art. 104 ust. 11 u.p.a. zawiera wskazanie elementów które winna zawierać średnia wartość rynkowa samochodu osobowego. Sąd jako zasadne więc uznał stanowisko organu, iż w niniejszej sprawie nie można uwzględnić korekt z tytułu pochodzenia pojazdu i sytuacji rynkowej. Okoliczności te są bowiem już wkalkulowane w cenę pojazdu na rynku wtórnym ustalanej według średnich cen aut. Przy ustaleniu wartości pojazdu organ celny odnosi się bowiem do średniej wartości rynkowej samochodu osobowego na rynku krajowym w dniu powstania obowiązku podatkowego.
Nie zasadnym jest również zarzut nie przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego co do stanu technicznego samochodu w dniu powstania obowiązku podatkowego. Zauważyć bowiem należy że to Skarżący przedłożył opinię co do stanu technicznego samochodu, sporządzoną przez rzeczoznawcę, a więc osobę zawodowo przysposobioną do oceny stanu technicznego. Rzeczoznawca ten złożył również uzupełnienie do opinii w tym zakresie. Tak więc nie sposób uznać aby przesłuchanie Skarżącego wniosło nowe elementy co do tego stanu.
Zważając na powyższą argumentacje Sąd uznał, iż organy naruszyły przepisy regulujące zasady postępowania podatkowego, w szczególności dotyczące postępowania dowodowego (art. 120, 122, 180, 187, ordynacji Podatkowej).
W konsekwencji powyższego błędu należy stwierdzić, iż postępowanie przeprowadzone przez organy zawiera także wskazane wyżej błędy proceduralne mające wpływ na wynik sprawy.
Tym samym konieczne stało się wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy zobowiązany więc będzie uwzględnić przedstawione powyżej wywody wynikające z treści przepisu art. 104 ust. 8 w zw. z ust. 9 u.p.a., istotne z punktu widzenia prawidłowego sposobu jego zastosowania w okolicznościach rozpoznawanej sprawy.
Mając powyższe na uwadze, orzeczono jak sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a.