I SA/Gl 527/25

I SA/Gl 527/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-09-02
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-04-29
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Agata Ćwik-Bury /przewodniczący/
Dorota Kozłowska
Mikołaj Darmosz /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Przywrócenie terminu
Podatkowe postępowanie
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 121 par. 1, art. 122, art. 162 par. 1 i par. 2, art. 187 par. 1, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz (spr.), Sędzia WSA Dorota Kozłowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 września 2025 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 21 marca 2025 r. nr SKO.FP/41.4/108/2025/2761 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Przedmiot kontroli Sądu stanowiło postanowienie wydane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: "SKO", "Kolegium", "organ odwoławczy") z 21 marca 2025 r. o nr SKO.FP/41.4/108/2025/2761 na podstawie art. 162 § 1 i art. 163 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 – dalej: "o.p."), oraz art. 1 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 570 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925), w sprawie dotyczącej T. sp. z o. o. w K. (dalej: "Strona", "Skarżąca", "Spółka") w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2024 r.
Zaskarżone postanowienie wydane zostało w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Prezydent Miasta K. (dalej: "Prezydent", "organ podatkowy I instancji"), po przeprowadzeniu wszczętego z urzędu postanowieniem z 21 października 2024 r. postępowania podatkowego, decyzją z 16 grudnia 2024 r. nr [...], [...], określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2024 w kwocie 6.566,00 zł. Decyzję doręczono na adres elektroniczny wskazany przez pełnomocnika Spółki ustanowionego w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z treścią wygenerowanego UPD skutek doręczenia nastąpił w dniu 1 stycznia 2025 r.
Spółka reprezentowana przez pełnomocnika, w piśmie z 30 stycznia 2025 r. wniosła do Kolegium o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wraz z wnioskiem złożono odwołanie od ww. decyzji Prezydenta, w którym zarzucono wydanie decyzji z naruszeniem art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. Wnioskodawca zwrócił się o przeprowadzenie dowodów z załączonych przez niego dokumentów, w postaci: a) zdjęć na potwierdzenie złożenia 28 stycznia 2025 r. reklamacji systemu ePUAP, b) zdjęć skrzynki email dla stwierdzenia powiadomienia o wysłaniu pisma w sprawie podatkowej do organu, braku otrzymania powiadomień o przychodzącej korespondencji od organu na skrzynkę ePUAP; c) zdjęć ustawienia skrzynki ePUAP dla stwierdzenia ustawienia powiadomień e-mail o przychodzących powiadomieniach na adres e-mail pełnomocnika.
W uzasadnieniu wniosku wskazano, że pełnomocnik nie otrzymał powiadomienia poprzez e-mail o pojawianiu się nowej korespondencji od organu w skrzynce ePUAP. Podniósł przy tym że skoro system ePUAP ma przypominać klasyczne awizo pocztowe, kluczowym jest poinformowanie adresata, że w ogóle jakieś awizo zostało wystawione (tak jak listonosz, który podejmuje próbę doręczenia oraz zostawia awizo). W związku z upływem czasu od wniesienia pisma w imieniu podatnika, w dniu 28 stycznia 2025 r. pełnomocnik postanowił zadzwonić do organu podatkowego z zapytaniem o stan sprawy. Podczas rozmowy telefonicznej został on poinformowany o wysłaniu na jego skrzynkę ePUAP decyzji podatkowej. Podczas zalogowania się jeszcze tego samego dnia po zakończeniu rozmowy z pracownikiem okazało się, że faktycznie w skrzynce tej
znajduje się przedmiotowa decyzja, przy czym na adres mailowy pełnomocnika nie wpłynęło żadne powiadomienie o przesłanej przez organ korespondencji.
Kolegium postanowieniem z 21 marca 2025 r. odmówiło przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Prezydenta w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości na 2024 r.
Organ odwoławczy przytoczył i omówił art. 162 § 1 i 2 o.p. Wyjaśnił, że przywrócenie terminu uzależnione jest od spełnienia przesłanek, którymi są: złożenie wniosku w tym zakresie przez zainteresowanego w stosownym terminie przewidzianym w ustawie, uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminowi oraz dokonanie wraz ze złożeniem wniosku czynności, dla której był określony termin. Kolegium wskazało, że to składający wniosek o przywrócenie terminu obciążony jest obowiązkiem przedstawienia dowodów i okoliczności uprawdopodabniających brak winy w naruszeniu terminu procesowego. Rozwijając przyjęte rozumienie zwrotu "brak winy" SKO nawiązując do stanowiska orzecznictwa oraz literatury wskazało, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie go stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. Jakiekolwiek niedbalstwo zainteresowanego w zasadzie dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu.
Kolegium stwierdziło, że w sprawie bezspornie doszło do uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Organ odwoławczy zrelacjonował przebieg doręczenia wskazując, że z treści Urzędowego Poświadczenia Odbioru dla dokumentu stanowiącego decyzję Prezydenta (identyfikator: [...]) wynika, że do pełnomocnika dwukrotnie wysłano powiadomienie - stanowiące rodzaj awizo w doręczeniach elektronicznych – 17 grudnia 2024 r. oraz powtórnie 25 grudnia 2024 r. Wobec niepodjęcia korespondencji przez pełnomocnika organ, uznał decyzję za doręczoną 1 stycznia 2025 r.
Prezydent, po otrzymaniu drogą elektroniczną wniosku o przywrócenie terminu wraz z odwołanie, zwrócił się z zapytaniem do Ministra Cyfryzacji, czy w terminie 16 grudnia do 31 grudnia 2024 r. wystąpiły jakieś nieprawidłowości w działaniu systemu w zakresie powiadamiania odbiorców o przychodzących pismach na skrzynkę ePUAP, których efektem byłoby nieotrzymanie przez pełnomocnika Spółki informacji o wpłynięciu na skrzynkę ePUAP decyzji z dnia 16 grudnia 2024 r. W odpowiedzi poinformowano, że nie stwierdzono we wskazanych dniach nieprawidłowości w działaniu systemu w zakresie powiadamiania odbiorców o przychodzących pismach na skrzynkę ePUAP. Wyjaśniono również, że powiadomienia email o nowej korespondencji stanowią jedynie funkcję dodatkową i wysyłane są w sytuacjach, kiedy użytkownik włączy je w ustawieniach skrzynki.
Kolegium stwierdziło tym samym, że pełnomocnik nie uprawdopodobnił, że do uchybienia terminu doszło bez jego winy. Profesjonalny pełnomocnik Spółki miał wiedzę o toczącym się postępowaniu i powinien, chociażby z ostrożności procesowej, nawet jeżeli nie otrzymywał powiadomień o doręczaniu korespondencji na skrzynkę email (te mogły wszak trafić do różnych katalogów w skrzynce email np. spam lub powiadomienia), weryfikować skrzynkę ePUAP. Nie sprawdzanie korespondencji na platformie ePUAP przez profesjonalnego pełnomocnika, który wskazał ten adres elektroniczny jako właściwy do korespondencji między organem podatkowym a Spółką, można uznać za jego zaniedbanie, a powoływanie się na wadliwe działanie systemu za próbę przeniesienia odpowiedzialności za swoje niedopatrzenia na system informatyczny.
Organ odwoławczy uznał, że w analizowanym stanie faktycznym nie może być mowy o braku winy. Powołując się wypowiedzi orzecznictwa SKO zauważyło, że przywrócenie terminu nie jest możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Przywrócenie może mieć natomiast miejsce wtedy, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku.
Spółka, w której imieniu działał pełnomocnik pismem z 11 kwietnia 2025 r. wniosła skargę na postanowienie SKO zarzucając w niej naruszenie:
art. 122 o.p. w zw. z art. 187 §1 o.p. w zw. z art. 191 o.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia przez organ dowodu z załączonych do wniosku o przywrócenie terminu dowodów, z których wynika, że
skrzynka pełnomocnika w serwisie ePUAP była skonfigurowana prawidłowo i włączone były powiadomienia mailowe,
pełnomocnik otrzymał powiadomienie mailowe o wysłaniu pisma do organu poprzez system ePUAP,
pełnomocnik nie otrzymał żadnego powiadomienia na adres poczty elektronicznej o wpływie korespondencji na skrzynkę w serwisie ePUAP,
instrukcja zakładania konta ePUAP na stronie 21 wprost informuje wysyłaniu zawiadomień przez system na powiązany ze skrzynką ePUAP adres mailowy o wpłynięciu korespondencji od organu na skrzynkę ePUAP (brak jest jakiejkolwiek informacji o fakultatywnym charakterze powiadomień mailowych bądź o konieczności ich ręcznego włączenia), a zatem pozwala to użytkownikowi oczekiwać na nadejście powiadomienia na pocztę e-mail wpłynięciu nowej korespondencji na skrzynkę ePUAP.
- Dowody te zdaniem strony skarżącej w sposób dostateczny uprawdopodobniają brak winy w niedotrzymaniu terminu do wniesienia odwołania, a organ w ogóle nie odniósł się do nich w uzasadnieniu postanowienia.
art. 121 §1 o.p. poprzez wydanie niekorzystnego dla skarżącej postanowienia uniemożliwiającego jej skorzystania z prawa do rozpoznania sprawy przez organ II Instancji, w sytuacji gdy w sprawie pozostają niewyjaśnione wątpliwości odnośnie doniosłości powiadomień generowanych przez serwis ePUAP i przesyłanych na skrzynkę mailową powiązaną z kontem w serwisie ePUAP, zwłaszcza gdy oficjalna instrukcja zakładania konta w serwisie ePUAP (strona 21) zapewnia o wysyłaniu powiadomień o wpływającej korespondencji na adres mailowy oraz w żadnym miejscu nie wskazuje o rzekomej fakultatywności tej funkcji. Skoro organ administrujący systemem ePUAP wprost zapewnił w instrukcji o wysyłaniu powiadomień mailowych, to kierując się zasadą zaufania inny organ administracji publicznej nie powinien wyciągać negatywnych konsekwencji z powodu niezrealizowania tego zapewnienia, tym bardziej że okres uchybienia terminowi nie jest wielki,
art. 162 §1 o.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sytuacji gdy we wniosku uprawdopodobniono brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, bowiem pełnomocnik skarżącej spółki nie otrzymał na powiązany z kontem w serwisie ePuap adres mailowy: [...] powiadomienia o nadejściu korespondencji od organu na skrzynkę w serwisie ePUPAP, w sytuacji gdy
z oficjalnej instrukcji zakładania konta w serwisie ePUAP (strona 21) wynika, iż "Informację o wpłynięciu UPD na skrzynkę ePuap użytkownik dostanie na swój adres e-mail. Od tego momentu takie przypomnienia będą wpływały co 24h przez 7 dni. Po tym czasie do użytkownika zostanie wysłane kolejne UPD. Jeśli przez kolejne 7 dni użytkownik nie odbierze i nie podpisze UPD, właściwe pismo pojawi się w skrzynce ePUAP (Odebrane) po 14 dniach od wysłania pierwszego UPD."
w w/w instrukcji obsługi brak jest jakiejkolwiek informacji o fakultatywnym charakterze wpływania powiadomień mailowych o przychodzącej korespondencji na skrzynkę ePUAP,
pełnomocnik miał prawidłowo skonfigurowaną skrzynkę ePUAP i otrzymał powiadomienia o wysłaniu pisma w imieniu skarżącej spółki do organu I Instancji, a z niezrozumiałych powodów nie otrzymał żadnego powiadomienia mailowego o wpłynięciu decyzji Prezydenta z 16 grudnia 2024 roku.
- a zatem pełnomocnik miał prawo pozostawać w usprawiedliwionym oczekiwaniu, że żadne pismo na jego skrzynkę ePUAP od organu I Instancji nie wpłynęło z uwagi na nieotrzymanie żadnego powiadomienia na adres e-mail, co świadczy o braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.
Strona skarżąca wniosła o:
a) uchylenie zaskarżonego postanowienia,
b) dopuszczenie i przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentu:
"Informatyzacja Postępowania Sądowoadministracyjnego" autorstwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla stwierdzenia faktu: wskazania na stronie 9 broszury informacji o wysyłaniu zawiadomień przez platformę ePUAP na powiązany z kontem adres mailowy, uzasadnionego oczekiwania przez pełnomocnika spółki na otrzymanie powiadomienia na adres mailowy, braku winy w niedotrzymaniu terminu,
c) zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrot kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa według norm prawem przewidzianych.
Uzasadniając skargę strona podniosła, że zarówno z instrukcji zakładania konta w serwisie ePUAP autorstwa Centralnego Ośrodka Informatyki, jak też z orzeczeń sądów (w tym z wyroku WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/Gl 279/23) wynika, że system ePUAP powinien automatycznie wygenerować powiadomienie o nadejściu korespondencji i przesłać je na powiązany z kontem w serwisie adres mailowy. W tej sytuacji brak powiadomienia przekazanego na zwykły adres e-mail uzasadniał przekonanie posiadacza skrzynki ePUAP, że żadna korespondencja urzędowa na tą ostatnią skrzynkę nie trafiła.
Pełnomocnik zapoznał się szczegółowo z rzeczoną instrukcją przed założeniem konta w serwisie ePUAP, a w dokumencie tym brak jest jakiejkolwiek informacji o tym by powiadomienia mailowe miały charakter fakultatywny. Twierdzenia organu oparte na stanowisku Ministra Cyfryzacji nie korespondują z treścią oficjalnej instrukcji korzystania z serwisu ePUAP. Tym samym organ dopuścił się naruszenia art. 121 §1 o.p., bowiem wyciągnął on negatywne konsekwencje wobec strony postępowania w sytuacji, gdy działanie pełnomocnika opierało się na oficjalnych informacjach związanych z funkcjonowaniem systemu ePUAP.
Strona wskazała, że o licznych powiązaniach adresu e-mail z systemem ePUAP świadczy także treść rozporządzenia Ministra Cyfryzacji z dnia 5 października 2016 roku (tj. z 11 listopada 2023 r., Dz.U. z 2023 r., poz. 2514). W § 4 ust. 4 tego rozporządzenia wskazano, iż "Komunikaty związane z funkcjonowaniem konta przesyłane są na adres poczty elektronicznej podany przez użytkownika zarejestrowanego.". Najprawdopodobniej tekst instrukcji obsługi serwisu ePUAP odnośnie powiadomień mailowych oparty jest o treść właśnie tego przepisu rozporządzenia.
W skardze podkreślono, że także z informacji znajdującej się na stronie 9 (punkt 4) broszury wydanej przez Naczelny Sąd Administracyjny pod tytułem "Informatyzacja Postępowania Sądowoadministracyjnego". "Na adres mailowy wskazany przy zakładaniu konta na platformie ePUAP otrzymacie Państwo zawiadomienie o otrzymanym piśmie w postaci dokumentu elektronicznego. Zawiadomienie to zostanie automatyczne wytworzone przez platformę ePUAP. Tym samym także Naczelny Sąd Administracyjny informuje o wysyłaniu przez serwis ePuap powiadomień mailowych o wpłynięciu nowej korespondencji.
Strona skarżąca argumentowała, że z przedłożonych przez pełnomocnika we wniosku dowodów takich jak: zbiór zdjęć ze skrzynki mailowej pełnomocnika, zdjęcie z ustawień skrzynki epuap pełnomocnika, wynika że system powinien był wysłać powiadomienia na powiązany z systemem adres mailowy pełnomocnika: [...], a z niezrozumiałych względów nie miało to miejsca. Co więcej, pełnomocnik otrzymał powiadomienie ó wysłaniu poprzez ePUAP pisma do organu I Instancji, a zatem w chwili zgłoszenia się przez pełnomocnika do postępowania podatkowego system działał prawidłowo, zgodnie z instrukcją użytkowania. Okoliczności te pozwalały pełnomocnikowi oczekiwać, że o wpłynięciu wszelkich pism od organu otrzyma on stosowne powiadomienie mailowe. Powiadomienia mailowe są obecne przy innych systemach związanych z szeroko rozumianymi doręczeniami elektronicznymi, inne systemy do kontaktu z sądami / organami administracji publicznej także działają na zasadzie powiadomienia mailowego o wpłynięciu korespondencji do systemu. Strona zwróciła uwagę, że na podobnej zasadzie działa Portal Rejestrów Sądowych oraz Portal Informacyjny Sądów Powszechnych. Innymi słowy, pełnomocnik miał prawo oczekiwać na informację o pojawianiu się nowej korespondencji od organu w skrzynce.
Skoro system ePUAP ma przypominać klasyczne awizo pocztowe, kluczowym jest poinformowanie adresata, że w ogóle jakieś awizo zostało wystawione. Pominięcie przez organ w/w wniosków wynikających z załączonych do wniosku dowodów stanowi o naruszeniu przepisów art. 122 w zw. z art. 187 §1 w zw. z art. 191 o.p.
Skarżąca zwróciła uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2024 roku sygn. akt: I FSK 1236/20, który zapadł w analogicznej sprawie, w której pełnomocnik skarżącej także nie otrzymał powiadomienia mailowego na swój adres mailowy powiązany z kontem ePUAP w konsekwencji czego organ II instancji odmówił przywrócenia terminu. W sprawie będącej przedmiotem tego orzeczenia strona skarżąca nawiązywała do treści Instrukcji użytkowania systemu ePUAP oraz rozporządzenia w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej.
Zdaniem Spółki powołany wyrok NSA prawidłowo rozstrzyga problem. Przesłanką przywrócenia terminu, o której mowa w art. 162 § 1 o.p. jest uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu a w niniejszej sprawie trudno mówić o jakiejkolwiek postaci zawinienia. Pełnomocnik dochował należytej staranności zakładając i konfigurując konto w serwisie ePUAP, uprzednio wnikliwie zapoznając się z instrukcją zakładania konta w serwisie, która najwyraźniej może wprowadzać w błąd. Prawidłowo złożył w imieniu spółki pismo w postępowaniu podatkowym, otrzymał on powiadomienie o skutecznym wysłaniu go do organu podatkowego, tym samym mógł oczekiwać otrzymania powiadomienia mailowego o korespondencji od organu. Za dochowaniem należytej staranności przemawia także fakt, że pełnomocnik sam postanowił zadzwonić do organu podatkowego (Urzędu Miasta K.) z zapytaniem o stan sprawy w dniu 28 stycznia 2025 roku i po otrzymaniu informacji od pracownika organu niezwłocznie podjął on wszelkie możliwe czynności w sprawie wnosząc odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu już 30 stycznia 2025 roku, a więc 2 dni po powzięciu informacji o wydanej decyzji. Na marginesie dodać należy, iż okres uchybienia terminowi jest niewielki, gdyż przekroczony został zaledwie o 15 dni. Inaczej sytuacja mogłaby się prezentować, gdyby działania zostały podjęte na przykład po upływie 6 miesięcy od uprawomocnienia się decyzji.
W skardze podkreślono, że w art. 162 §1 o.p. mowa jest o uprawdopodobnieniu braku winy w uchybieniu terminu, a nie o udowodnieniu ponad wszelką wątpliwość. Jednocześnie strona wskazała, że w niniejszej sprawie trudno mówić o jakiejkolwiek postaci zawinienia. Powiadomienia mailowe nie przychodziły do żadnego katalogu w skrzynce e-mail, a twierdzenia SKO jakoby nieotrzymywanie powiadomień mailowych nie miało wpływu kwestię winy w sposób ewidentny jest sprzeczne z trafnym wyrokiem NSA z dnia 17 maja 2024 roku (sygn. akt. I FSK 1236/20).
Kolegium w odpowiedzi na skargę udzielonej pismem z 29 kwietnia 2025 r. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko. Organ odwoławczy zaznaczył, że potwierdzeniem doręczenia decyzji jest Urzędowe Poświadczenie Odbioru, zaś powiadomienia e-mail o nowej korespondencji stanowią jedynie funkcję dodatkową i wysyłane są w sytuacjach, kiedy użytkownik włączy je w ustawieniach skrzynki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga wniesiona została na postanowienie wymienione w art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej "p.p.s.a.") podlegające kontroli sprawowanej przez właściwy sąd administracyjny. Wspomniana kontrola wykonywana jest pod względem zgodności z prawem poddanych jej działań administracji publicznej – art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267).
Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozpoznając skargę sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (skarga na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego).
Spór w sprawie ogniskuje się na pytaniu, czy brak weryfikacji zawartości skrzynki ePUAP przez zawodowego pełnomocnika procesowego pod kątem wpływającej korespondencji urzędowej, czego następstwem było uchybienie terminowi, stanowi o niezachowaniu wymaganej staranności przez pełnomocnika, co z kolei wyklucza przyjęcie że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy.
Stosownie do art. 162 § 1 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Sprawa przywrócenia terminu rozstrzygana jest w drodze postanowienia. Zgodnie z art. 163 § 2 o.p. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia.
Winę o jakiej mowa w art. 162 § 1 o.p. należy pojmować w sposób obiektywny. Zachowanie podmiotu zainteresowanego należy zatem oceniać, pod kątem zachowania przez niego wymaganej w danych okolicznościach staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. W tym też kontekście należy oceniać przesłankę braku winy w uchybieniu terminu przez stronę. Należyta staranność w prowadzeniu swych spraw wymaga, aby w warunkach z jakiegokolwiek powodu niekorzystnych zachować szczególną dbałość i ostrożność, zwłaszcza w dokonywaniu istotnych czynności urzędowych (por. E. Iserzon, J. Starościak, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 1970 r., s. 136). Niezachowanie adekwatnej dla okoliczności sprawy staranności powoduje, że nie można mówić o braku winy w dopełnieniu czynności.
W orzecznictwie powstałym na tle instytucji przywrócenia terminu ukształtował się jednorodny pogląd, że od profesjonalnego pełnomocnika wymaga się maksimum staranności, bowiem to na pełnomocniku spoczywa obowiązek zadbania o prawidłowe i terminowe dokonanie czynności procesowych (postanowienie NSA z 12 października 2017 r., sygn. akt II OZ 1091/17 NSA – powołane orzeczenia dostępne poprzez Centralną Bazę Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Od zawodowego pełnomocnika oczekiwać można podwyższonego stopnia staranności w dokonywanych przez niego czynnościach, a to z racji założenia że dysponuje on wiedzą teoretyczną oraz praktyczną związaną ze stosowaniem procedur przed sądami oraz organami administracji publicznej (por. wyrok NSA z 15 września 2020 r., sygn. akt II GSK 3330/17). Kryteria według, których kwalifikować należy zachowanie profesjonalisty ulegają zaostrzeniu względem kryterium przystawianych do nieprofesjonalnego uczestnika obrotu prawnego.
Ocenę zachowania należytej staranności odnieść należy do zbudowanego na potrzeby danego przypadku wzorca zachowania zawodowego pełnomocnika. Zestawienie zachowania pełnomocnika w toku postępowania, z modelem zachowania "pełnomocnika idealnego" daje odpowiedź, czy w realiach danej sprawy pełnomocnik działał w sposób zgodny z przyjętym modelem czy też jego zachowanie od tego modelu odbiegało. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdził, że dla zachowania niezbędnej staranności profesjonalny pełnomocnik powinien regularnie sprawdzać stan skrzynki elektronicznej, którą wskazał jako właściwą dla komunikacji z organem administracji. Rzeczą pełnomocnika jest wybór odpowiedniej częstotliwość weryfikacji stanu skrzynki, również gdy nie otrzymał on dodatkowego powiadomienia na adres e-mail powiązany ze skrzynką ePUAP. Logowanie się do skrzynki ePUAP w odstępach czasu dłuższych niż okres w jakim organy podatkowe powinny załatwić sprawę nie spełnia, w ocenie Sądu tego wymogu. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 24 czerwca 2025 r. sygn. akt I FSK 973/22, wskazał, że chociaż nie ma prawnego obowiązku logowania się konta użytkownika ePUAP, to jednak w zakres obowiązków profesjonalnego pełnomocnika wchodzi okresowe sprawdzanie skrzynki ePUAP.
Szczególnie wrażliwym obszarem z punktu widzenia obowiązków procesowych spoczywających na zawodowym pełnomocniku jest konieczność przestrzegania terminów dla wnoszenia środków prawnych służących ochronie interesu mocodawcy. Pełnomocnik przeciwdziałający uchybieniem w tym zakresie powinien zatem monitorować wpływ korespondencji, w sposób umożliwiający mu terminowe wniesienie środków zaskarżenia. Kontrolę stanu skrzynki ePUAP, która w postępowaniu prowadzonym przed organem podatkowym była wykorzystywana dla doręczeń pism, przyrównać można do konieczności sprawdzania oddawczej skrzynki pocztowej w przypadku korespondencji prowadzonej w formie tradycyjnej. Rolę wiadomości e-mail można przyrównać do uwidocznienia wpływu korespondencji we właściwej skrzynce. Podobne jest to do uwidocznienia przesyłki pocztowej w skrzynce tradycyjnej.
Nie ulega wątpliwości, że wzrokowe sprawdzenia stanu skrzynki pocztowej odbiorczej bez jej otwierania (np. przez znajdujące się na niej otwory), nie daje pewności, iż w jej wnętrzu brak jest przesyłek. Do obowiązków zawodowego pełnomocnika, z całą pewnością należy bieżące upewnianie się, czy i kiedy wpłynęła kierowana do niego korespondencja, co polega na otwarciu oddawczej skrzynki pocztowej. Podobnie zaniechanie otwarcia/sprawdzenia skrzynki ePUAP z uwagi na brak wiadomości e-mail (która z różnych względów może stać się dla jej adresata "niewidoczna"), należy w tej sytuacji traktować jako nie dochowanie aktom należytej staranności przez profesjonalnego pełnomocnika.
Słuszne są w tym kontekście wyjaśnienia organu odwoławczego, że pełnomocnik należycie wywiązujących się ze swoich powinności powinien brać również pod uwagę, że korespondencja e-mail zawierająca informacje związane z operacjami wpływu korespondenci do skrzynki ePUAP mogła trafić na adres e-mail do folderu przewidzianego na niechcianą korespondencję albo zostać zatrzymana przez oprogramowanie przeciwdostępowe. Profesjonalny pełnomocnik powinien zachowywać się w sposób minimalizujący ryzyko pominięcia przez niego faktu wpływu do niego korespondencji. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w odniesieniu do zawodowego pełnomocnika nie podzielił, zapatrywania wyeksponowanego w powołanym w skardze wyroku NSA z 17 maja 2024 r. sygn. akt I FSK 1236/20, co do tego że korzystający ze skrzynki otrzymuje od podmiotu publicznego gwarancję, iż o wszelkiej aktywności na jego koncie związanej z próbą doręczenia pisma zostanie powiadomiony wiadomością wysłaną na adres mailowy przypisany do jego konta, to ma prawo oczekiwać, że takie zapewnienie zostanie zrealizowane. Po pierwsze trudno zaakceptować powyższe stanowisko, gdyż zwalania ono zawodowych pełnomocników z konieczności szczególnej troski w prowadzeniu spraw, co jest sprzeczne z ugruntowanym podejściem judykatury do obowiązków zawodowego pełnomocnika. Po drugie może prowadzić do przerzucenia na organy podatkowe ciężaru błędów dotyczących czynności procesowych popełnionych przez pełnomocnika (w sprawie będącej przedmiotem wyroku I FSK 1236/20 powiadomienia email były wysyłane lecz na zły adres podany przez pełnomocnika). Po trzecie, że podejście takie mogło mieć zastosowanie na początkowej fazie stosowania drogi elektronicznej w ramach komunikacji procesowej, w których zarówno strony jak też pełnomocnicy adaptowali się do nowych rozwiązań. Obecnie stosowanie drogi elektronicznej dla wnoszenia podań, czy komunikacji pomiędzy jednostką a organem jest upowszechnione, a co za tym idzie inne powinno być podejście do realiów jego stosowania.
Należy zauważyć, że ujawnienie wpływu korespondencji na skrzynkę odbiorczą ePUAP nie stanowi samo w sobie doręczenia przesyłki w formie elektronicznej. Doręczona ona może zostać wraz z odbiorem przez adresata, co wymaga autoryzacji przez użytkownika i pobrania pliku zawierającego korespondencję, albo wraz z upływem czasu przez który przesyłka oczekiwała na odbiór.
Powiadamianie o wpływie korespondencji na skrzynkę odbiorczą ePUAP przesyłane powiązany z nią na adres e-mail stanowi dodatkowy element, nie wymagany przepisami prawa dla zachowania skuteczności doręczenia. Doręczenie prowadzone w trybie art. 152a o.p. w zw. z art. 158 ustawy z 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1045 ze zm.) przebiega dwuetapowo. Na adres elektroniczny adresata nie przesyła się pisma, a jedynie zawiadomienie o nim oraz o możliwości jego odebrania (por. wyrok NSA z 25 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 913/21). Dla odebrania pisma doręczanego za pomocą środków komunikacji elektronicznej nieodzowna jest autoryzacja adresata dokonywana przez podpisanie urzędowego poświadczenia odbioru. Brak dodatkowego powiadomienia na adres e-mail powiązany ze skrzynką ePUAP nie stanowi o skuteczności bądź braku skuteczności doręczenia przesyłki drogą elektroniczną. Nie może mieć takiego znaczenia, gdyż nie gwarantuje zachowania istotnych dla pewności obrotu prawnego funkcjonalności ePUAP tj. identyfikacji użytkownika jaki otrzymuje korespondencję oraz niezaprzeczalności jej odbioru (§ 2 pkt 5 i 7 z dnia 5 października 2016 r. rozporządzenia Ministra Cyfryzacji w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej). Cechy takie posiada natomiast posiada generowane przez system ePUAP urzędowe poświadczenie odbioru, czy urzędowe poświadczenie doręczenia. Powstają one automatycznie wraz ze ziszczeniem się warunków przewidzianych w art. 152a o.p. Potwierdzenie doręczenia pisma przesłanego drogą elektroniczną do konkretnego nastąpić może poprzez UPD, które korzysta z domniemania prawdziwości.
W niniejszej sprawie strona nie kwestionuje skuteczności doręczenia pisma stanowiącego decyzję podatkową drogą elektroniczną, na adres elektroniczny. W konsekwencji nie podważa, że doszło do uchybienia terminu. Wnioskodawca domagał się jednak przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wskazując, że nie otrzymał powiadomienia na adres elektroniczny e-mail powiązany z adresem elektronicznym ePUAP, o tym że na ten ostatni wpłynęła korespondencja urzędowa.
Należy wskazać, że z akt administracyjnych wynika, iż wraz z pismem z 4 listopada 2024 r. odpowiadając na skierowane do Spółki wezwanie, pełnomocnik złożył dokumentację potwierdzającą swoje umocowanie do działania w imieniu strony. Pismo pełnomocnika z 4 listopada 2024 r. wraz z załącznikami wpłynęło do organu podatkowego zarówno w formie elektronicznej przez ePUAP, jak też w formie tradycyjnej. W dokumencie pełnomocnictwa PPS-1 jak też w treści pisma pełnomocnika podano adres elektroniczny do doręczeń ePUAP "/[...]" (akta organu podatkowego I instancji poz. 13, 14). Dalsza korespondencja kierowana była do pełnomocnika w formie elektronicznej na tenże adres elektroniczny. Obejmowało to informację o terminie załatwienia sprawy, zawiadomienie w trybie art. 200 o.p., a końcowo również decyzję podatkową z 16 grudnia 2024 r.
W tej sytuacji nie sposób przyjąć, że pełnomocnik nie mógł spodziewać się kierowania do niego korespondencji adres skrzynki ePUAP. Jak ustaliły organy podatkowe system ePUAP działał poprawnie. Zastępca Dyrektora Departamentu Transformacji Cyfrowej Ministerstwa Cyfryzacji w piśmie z 28 lutego 2024 r. wskazał, że w okresie od 16 do 31 grudnia 2024 r., a więc w jakim pismo oczekiwało na odebranie (a ściślej pobranie) pod adresem elektronicznym skrzynki ePUAP, nie stwierdzono nieprawidłowości w działaniu systemu w zakresie powiadamiania odbiorców o przychodzących pismach na skrzynkę ePUAP. Jednocześnie w piśmie tym wyjaśniono, że powiadomienia e-mail o nowej korespondencji stanowią funkcję dodatkową, w sytuacji gdy użytkownik je włączy w ustawieniach.
Z przedłożonego na etapie postępowania przed SKO zdjęcia ukazującego interfejs użytkownika konta "[...]" nie sposób przyjąć, że w dacie w jakiej przeprowadzono doręczenia konto było skonfigurowane było w ten sposób, że "powiadomienie mailowe" miało "Zawsze" być kierowane na adres e-mail [...]. Należy bowiem zauważyć, że złożony dokument nie pozwala na ustalenie daty wykonania zdjęcia/zrzutu ekranu. Nie można zatem wykluczyć, że zmiany tego rodzaju zostały wprowadzone przez użytkownika post factum. Nie uprawdopodobnia to też tego, że powiadomienia e-mail pozostawały "włączone" w okresie w jakim korespondencja wpływała na skrzynkę ePUAP.
Okolicznością istotną, której wystąpienia strona skarżąca nie uprawdopodobniła, byłaby dysfunkcja systemu polegająca na nieemitowaniu powiadomień pomimo poprawnych ustawień w okresie w jakim organ podatkowy przeprowadzał doręczenie. W tym zakresie nie są w ocenie Sądu wystarczające zapewnienia samego wnioskodawcy, o występowaniu takiego stanu rzeczy. Organ podatkowy wykazał natomiast, że jeżeli chodzi o ten aspekt system działał poprawnie.
Również zdjęcie/zrzut z ekranu ukazujący stan skrzynki e-mail dla adresu [...] nie pozwala na stwierdzenie, że pełnomocnik Spółki nie otrzymał w odpowiednim czasie powiadomień z ePUAP o wpływie decyzji i możliwości jej pobrania za pośrednictwem ePUAP, jeżeli istotnie przewidywały to ustawienia konta użytkownika. Po pierwsze nie można wykluczyć, że wiadomości te zostały usunięte albo ukryte (na zdjęciu dostrzec można informację o liczbie wiadomości otrzymanych 11, a widoczne jest tylko 6 wiadomości i 1 spam). Po drugie powiadomienia e-mail jakie są uwidocznione związane są jedynie z korespondencją wychodzącą wytworzoną przez samego pełnomocnika. Z przedłożonej przez pełnomocnika dokumentacji nie wynika, aby złożona przez niego reklamacja działania ePUAP potwierdziła wystąpienie okoliczności na jakie powołuje się we wniosku o przywrócenie terminu.
Z wyjaśnień strony wynika, że jeżeli chodzi o aktywność związaną z obsługą ePUAP pełnomocnik ograniczył się do założenia skrzynki na ePUAP, wysłania za jej pośrednictwem korespondencji do Prezydenta w trzech sprawach, co miało miejsce w listopadzie 2024 r. Następnie dopiero po rozmowie z pracownikiem organu podatkowego I instancji w dniu 28 stycznia 2025 r. (notatka służbowa – akta organu podatkowego I instancji poz. 18), a zatem po upływie niemal 3 miesięcy, załogował się on do skrzynki ePUAP.
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę stwierdził, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie mógł zostać uwzględniony zarzut naruszenia przez SKO zasady ogólnej prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego (art. 121 § 1 o.p.). Profesjonalny pełnomocnik powinien był z uwagi na troskę o prowadzenie sprawy weryfikować stan skrzynki ePUAP.
Wpisy w instrukcji zakładania konta użytkownika i załatwienia spraw mogące sugerować, że każdorazowo na adres e-mail zostanie przesłane powiadomienie o UPD, nie uzasadniają zaniechań po stronie profesjonalnego uczestnika obrotu jeżeli chodzi o kontrolę stanu skrzynki ePUAP przewidzianej dla właściwych doręczeń. W tym miejscu Sąd wskazuje, że fragment instrukcji na jaki powołuje się strona skarżąca, nie wyklucza iż system może być skonfigurowany w sposób odmienny. Nadto powoływany § 4 ust. 4 rozporządzenia w sprawie zakresu i warunków korzystania z elektronicznej platformy usług administracji publicznej (w brzmieniu obowiązującym w dacie doręczeń: "Komunikaty związane z funkcjonowaniem konta przesyłane są na adres poczty elektronicznej podany przez użytkownika zarejestrowanego"), należy odczytywać przede wszystkim jako umocowanie dla operatora systemu ePUAP do przesyłania takich powiadomień, które nie może być traktowane rozsyłanie niechcianej i niezamówionej komunikacji elektronicznej (tzw. "spam").
Należy uwzględnić zdaniem Sądu nie tylko zawodowy charakter uczestnictwa pełnomocnika w postępowaniu z czym wiążą się omówione wyżej wymagania, ale również etap rozwoju usług elektronicznych i zmienność w funkcjonowaniu systemów je obsługujących. Wpisuje się w to minimalizowanie ilości korespondencji elektronicznej, która nie jest niezbędnie konieczna. Nie jest też okolicznością uzasadniającą przekonanie pełnomocnika, że bezwzględnie otrzyma on powiadomienie e-mail o wpływie korespondencji w ramach ePUAP to, iż w ten sposób skonfigurowane są domyślnie inne systemy wykorzystywane do obsługi doręczeń elektronicznych (np. w postępowaniach przed sądami powszechnymi Portal Informacyjny Sądów Powszechnych). Podobnie odebrać należy, fakt nawiązania w publikacji udostępnionej na stronach internetowych NSA, a poświęconej digitalizacji postępowania sądowoadministracyjnego (system PASSA), do tego że wpływowi korespondencji na skrzynkę ePUAP towarzyszy powiadomienie na adres e-mail.
Kolegium dokonało prawidłowej wykładni art. 162 § 1 o.p. i w okolicznościach sprawy odpowiednio ten przepis zastosowało. Zasadna była konstatacja organu odwoławczego, co do tego że wnioskodawca nie uprawdopodobnił, braku winy w uchybieniu do wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji. Z okoliczności sprawy, w tym z wyjaśnień strony skarżącej, wynika iż pełnomocnik nie sprawdzał stanu skrzynki ePUAP stanowiącej wskazany przez niego adres elektroniczny do doręczeń w toku postępowania podatkowego. Sąd nie stwierdził działania SKO z naruszeniem art. 122 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p. Organ odwoławczy wyjaśnił wszystkie okoliczności istotne dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie w oparciu o art. 162 § 1 i § 2 o.p. Kolegium ustaliło, że system ePUAP w okresie w jakim doszło do doręczenia działał poprawnie, w zakresie wysyłki powiadomień e-mail, a ustawienia powiadomień email o wpływie korespondencji są opcjonalne.
W tym stanie rzeczy skarga okazała się bezzasadna i jako taką należało ją na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalić.