I SA/Gl 1146/24

I SA/Gl 1146/24 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2025-07-01
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-09-20
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter
Katarzyna Stuła-Marcela
Monika Krywow /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560
Hasła tematyczne
Interpretacje podatkowe
Podatek dochodowy od osób prawnych
Skarżony organ
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2805
art. 16 ust. 1 pkt 13f
Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krywow (spr.), Sędziowie WSA Anna Rotter, Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant Specjalista Magdalena Kurpis, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lipca 2025 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. w P. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2024 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.212.2024.3.BD UNP: 2333194 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę.
Uzasadnienie
Interpretacją indywidualną z 26 lipca 2024 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.212.2024.3.BD UNP: 2333194 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako organ interpretacyjny), działając na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako O.p.) stwierdził, że stanowisko H. sp. z o.o. z siedzibą w P.(dalej jako Spółka, Wnioskodawczyni, Podatniczka, Skarżąca) w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Powyższa interpretacja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym.
Podatniczka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek dotyczył wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej jako: u.p.d.o.p.). Na skutek wezwania organu interpretacyjnego Podatniczka uzupełniła wniosek pismem z 6 czerwca 2024 r.
Opisując stan fatyczny Wnioskodawczyni podała, że Z. S.A. (dalej jako: Z.) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności Z. jest udzielanie prawa do znaku towarowego i udostępnianie know-how z zakresu prowadzenia działalności gospodarczej poprzez zawarte umowy franczyzowe i partnerskie. Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. A. sp. z o.o. sp.j. (dalej jako: A) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Z. pozyskała finansowanie zewnętrzne. W ramach przeprowadzonej transakcji po pozyskaniu finansowania zewnętrznego udzieliła finansowania Wnioskodawczyni na pośrednie nabycie A. od osób fizycznych będących jej ówczesnymi właścicielami.
Z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych struktura przedmiotowej transakcji została ukształtowana w sposób następujący. Przed transakcją Wnioskodawczyni nabyła spółki celowe w formie spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Dwie Spółki celowe przystąpiły do A. w charakterze wspólników. Niedługo po przystąpieniu spółek celowych do A. nastąpiło wystąpienie osób fizycznych (sprzedawców) z A. Sprzedawcy zbyli na rzecz Wnioskodawczyni 100% udziałów w spółkach celowych, w wyniku czego nabyła ona kontrolę nad A.
Schemat finansowania w przeprowadzonej transakcji kształtował się następująco. Z. pozyskała finansowanie w formie oprocentowanego kredytu bankowego. Finansujący jest podmiotem działającym na podstawie przepisów ustawy Prawo bankowe. Z. jako organizator sieci franczyzowej udzieliła wymaganego finansowania na rzecz Wnioskodawczyni w formie pożyczki (dalej jako: Pożyczka 1). Następnie Wnioskodawczyni udzieliła finansowania bezpośrednio A. w drodze pożyczki (dalej jako: Pożyczka 2) dzięki czemu A. uregulowała swe zobowiązanie wobec sprzedawców (osób fizycznych).
Wystąpienia sprzedawców z A. nastąpiły w drodze spłaty w myśl postanowień art. 65 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.) dalej jako: K.s.h.
Wnioskodawczyni w celu przystąpienia do sieci franczyzowej otrzymała od Z. oprocentowaną pożyczkę. W przypadku przedmiotowej transakcji Wnioskodawczyni przeznaczyła część kwoty na nabycie udziałów w spółkach celowych. Pozostała cześć otrzymanej od Z. kwoty pożyczki została przeznaczona na udzielenie oprocentowanej pożyczki na rzecz A.
Transakcje udzielenia pożyczek zostały dokonane na zasadach rynkowych, w szczególności stopa procentowa określona w umowach pożyczki (Pożyczka 1 i Pożyczka nr 2) została ustalona na zasadach rynkowych.
W związku z opisanym schematem Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz Z. z tytułu zawarcia umowy pożyczki (Pożyczka nr 1), natomiast w związku z umową pożyczki zawartą z A.(Pożyczka nr 2) otrzyma odsetki. Z. i Wnioskodawczyni oraz A. po przeprowadzeniu transakcji stały się podmiotami powiązanymi zgodnie z definicją zawartą w art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.
W uzupełnieniu wniosku podano, że: na moment nabycia udziałów Wnioskodawczyni oraz spółki celowe nie były podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; Wnioskodawczyni i Z. na moment udzielenia pożyczki stanowiły podmioty powiązane w rozumieniu przepisów u.p.d.o.p. Wnioskodawczyni wskazała ponadto, że pożyczka została udzielona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Na podstawie tak zarysowanego stanu faktycznego zadano następujące pytanie: Czy w świetle opisanego stanu faktycznego odsetki od Pożyczki nr 1 udzielonej przez Z. na rzecz Wnioskodawczyni w części jakiej Pożyczka nr 1 została przeznaczona na udzielenie przez Wnioskodawczynię oprocentowanej pożyczki na rzecz A. będą podległy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)?
W ocenie Wnioskodawczyni odsetki od Pożyczki nr 1 udzielonej przez Z. na rzecz Wnioskodawczyni w części przeznaczonej na udzielenie przez nią oprocentowanej pożyczki na rzecz A. nie będą podległy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p.
Uzasadniając swoje stanowisko w tym zakresie Podatniczka podała, że odsetki od zaciągniętej Pożyczki nr 1 na potrzeby udzielenia dalszego finansowania w postaci Pożyczki nr 2, będą spełniały ogólną definicję kosztu uzyskania przychodów. Celem działania Wnioskodawczyni było osiągnięcie przychodu bowiem przeznaczyła otrzymane od Z. pożyczki bezpośrednio na sfinansowanie pożyczek udzielanych A., co powoduje, że otrzymane należności odsetkowe od A. stanowić będą podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych przychody. W związku z powyższym warunek związku kosztu z przychodem, zawarty w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., należy uznać za spełniony.
Następnie wyjaśniono, że Z., Wnioskodawczyni oraz A. po przeprowadzeniu transakcji opisanej w stanie faktycznym stały się podmiotami powiązanymi w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. Z kolei odsetki jakie A. będzie płaciła na rzecz Wnioskodawczyni w związku z udzielonym jej finansowaniem należy uznać za koszt finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 u.p.d.o.p. Dalej wskazano, że w przedstawionym staniem faktycznym brak jest przesłanek do uznania udzielonego finansowania przez Wnioskodawczynię na rzecz A.za transakcję kapitałową, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. Bowiem z perspektywy Wnioskodawczyni środki z otrzymanych pożyczek posłużą udzieleniu pożyczek, a przychodem w związku z tym wygenerowanym będzie przychód odsetkowy, a tym samym koszty odsetkowe poniesione będą bezpośrednio w celu uzyskania tego przychodu. W ocenie Wnioskodawczyni uznanie, że transakcją kapitałową jest udzielenie pożyczki stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem ustawy wprowadzającej art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawczyni koszty finansowania dłużnego które są/będą przez nią ponoszone w związku z otrzymaną od podmiotu powiązanego pożyczką (Pożyczka nr 1), która została przeznaczona na udzielenie dalszego finansowania (Pożyczka nr 2) nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p.
Organ interpretacyjny uznał, że stanowisko Spółki w zakresie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.
Organ interpretacyjny wskazał na wstępie przepisy prawa mające w sprawie zastosowanie. Podał, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 u.p.d.o.p. Wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.
Następnie wyjaśniono, że o ile udzielenie kredytu jest neutralne podatkowo dla stron umowy, o tyle odsetki z nim związane, do poniesienia których jest zobowiązany kredytobiorca, po spełnieniu określonych warunków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z ogólną zasadą, wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. dla kwalifikacji prawnej wydatków na zapłatę odsetek, stanowiących koszty uzyskania przychodów, istotne znaczenie ma cel ich poniesienia, czyli przeznaczenie środków finansowych uzyskanych w drodze kredytu. Kwestią wstępną dla oceny możliwości uznania zapłaconych odsetek za koszty podatkowe jest zatem ustalenie związku przyczynowo-skutkowego, jak i gospodarczego pomiędzy ich zapłatą, a przychodami, jakie podatnik osiąga lub ma szansę osiągnąć. Jeżeli zatem, kredyt został wykorzystany w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, to świadczenie uboczne, tj. np. odsetki od kredytu, można uznać jako poniesione w celu uzyskania przychodu. Koszty kredytu (pożyczki), tj. odsetki od kredytu, mogą zatem być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a lub art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p. Przy zaliczaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów musi być spełniony warunek, aby kredyt został zaciągnięty w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.
Dalej wskazano, że w art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. ustawodawca zawarł ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu kosztów finansowania dłużnego uzyskanego od podmiotu powiązanego. Kwestią kluczową w zakresie tego przepisu jest określenie celu, na jaki pozyskane środki muszą być wydatkowane, aby podatnik nie mógł zaliczyć kosztu finansowania tego długu do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten wskazuje bowiem, że jego zastosowanie będzie miało miejsce w przypadku, gdy pozyskany dług zostanie przez podatnika przeznaczony na transakcje kapitałowe, w szczególności nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia. Zwrócono przy tym uwagę, że pojęcie "transakcji kapitałowych" nie zostało zdefiniowane w ustawie, jak również, że katalog czynności przeznaczenia środków finansowych przez podatnika poprzedzony został wyrazami "w szczególności", co wskazuje, że jest on katalogiem otwartym.
Stwierdzono w dalszej kolejności, że Wnioskodawczyni ponosi koszty odsetek od Pożyczki nr 1, która została przeznaczana na udzielenie dalszego finansowania w postaci Pożyczki nr 2 na rzecz A.. Z kolei otrzymane finansowanie A. przeznaczyła na spłatę zobowiązań A. wobec wspólników występujących ze spółki. Z powyższego wynika, że środki finansowe otrzymane przez Wnioskodawczynię zostaną przeznaczone na transakcję kapitałową związaną ze spłatą udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem wspólników ze spółki jawnej. Taki też był cel udzielenia tej pożyczki. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni sama bowiem wskazała, że w ramach przeprowadzonej transakcji Z. po pozyskaniu finansowania zewnętrznego udzieliła jej finansowania na pośrednie nabycie A. od osób fizycznych będących jej ówczesnymi właścicielami. Od samego początku celem udzielenia finansowania była transakcja kapitałowa w postaci nabycia spółki jawnej poprzez spłatę jej ówczesnych właścicieli. Nie można zatem twierdzić, że pożyczka została udzielona na cele ogólnego prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż z opisu sprawy jasno wynikało, jaki był cel udzielenia finansowania przez podmiot powiązany.
Organ interpretacyjny wyjaśnił, w kontekście argumentacji Spółki, że w związku z udzieleniem kredytu przychodem są spłacone odsetki. Jednak w przypadku kredytów/pożyczek istotnym jest kwestia na jakie cele kredyt został udzielony. W analizowanej sprawie to transakcja kapitałowa. Przyjmując punkt widzenia Wnioskodawczyni żadne odsetki od kredytu/pożyczki nie podlegałyby wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p., ponieważ udzielenie finansowania wiąże się z przychodem z odsetek. Jednakże dla prawidłowego odczytania analizowanej normy prawnej istotnym jest przeznaczenie środków otrzymanych w ramach udzielonego finansowania. Skoro takim celem było przeprowadzenie transakcji kapitałowej (spłata wspólników spółki jawnej) to zastosowanie znajdzie omawiane ograniczenie. Spłata zobowiązań, o których mowa powyżej niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia transakcji kapitałowych. Poprzez transakcje kapitałowe nie należy rozumieć wyłącznie transakcji dotyczących spółek kapitałowych i związanych z nimi akcjami bądź udziałami, ale także transakcje, które dotyczą spółek osobowych i operacji na ogóle praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Świadczy o tym chociażby przykładowy katalog operacji wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p., gdzie wskazano na nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Zatem również transakcja polegająca na spłacie udziału kapitałowego wspólnika spółki jawnej mieści się w definicji transakcji kapitałowych.
Podsumowując, organ interpretacyjny uznał, że do Pożyczki 1 udzielonej przez Z. na rzecz Wnioskodawczyni w części w jakiej pożyczka ta została przeznaczona na udzielenie przez nią oprocentowanej pożyczki na rzecz A. zastosowanie znajdzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. Koszty finansowania dłużnego poniesione przez Wnioskodawczynię na rzecz podmiotu powiązanego - Z. mają związek z transakcją kapitałową. W wyniku spłaty zobowiązań wobec sprzedawców nastąpiło ich wystąpienie z A. i doszło zmiany wspólników w spółce jawnej, co niewątpliwie stanowi transakcję kapitałową. Zatem, opisana w stanie faktycznym Pożyczka nr 1 została przeznaczona na transakcję kapitałową związaną ze spłatą zobowiązań spółki jawnej wobec występujących z niej wspólników. Zastosowanie znajdzie zatem w tym przypadku ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę odsetek od Pożyczki nr 1, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. w związku z przeznaczeniem uzyskanego finansowania na transakcje kapitałową. Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni wskazujące, że odsetki od Pożyczki nr 1 udzielonej przez Z. na rzecz Wnioskodawczyni w części jakiej pożyczka ta została przeznaczona na udzielenie przez Wnioskodawczynię oprocentowanej pożyczki na rzecz A. nie będą podległy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. należało uznać za nieprawidłowe.
Skarżąca, zastępowana przez pełnomocnika, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, na wydaną interpretację przepisów prawa podatkowego. Interpretację zaskarżyła w całości.
Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego:
a) dopuszczenie się błędu w wykładni art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p., a w konsekwencji jego błędne zastosowanie, skutkujące pozbawieniem Spółki prawa do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu od należności odsetkowych opisanych w treści wniosku poprzez uznanie, że skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym przeprowadziła transakcję kapitałową,
b) dopuszczenie się błędu w wykładni art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. poprzez niezastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 13f lit. a w sytuacji, gdy organ interpretacyjny uznał, że skarżąca w przedstawionym stanie faktycznym przeprowadziła transakcję kapitałową.
Uzasadniając podniesione zarzuty wskazano, że oś sporu sprowadza się do prawidłowej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. Zdaniem skarżącej dla właściwego zastosowania przedmiotowej normy niezbędne jest prawidłowe zrozumienie schematu przeprowadzonej operacji, która szczegółowo została opisana w treści złożonego przez skarżącą wniosku.
Kwestią kluczową w zakresie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. jest określenie celu, na jaki pozyskane środki muszą być wydatkowane, aby podatnik nie mógł zaliczyć kosztu finansowania tego długu do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten wskazuje, że jego zastosowanie będzie miało miejsce w przypadku, gdy pozyskany dług zostanie przez podatnika przeznaczony na transakcje kapitałowe, w szczególności nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie miała miejsca bowiem pozyskany dług został przez skarżącą przeznaczony na dalszą transakcję pożyczkową. W ramach opisywanej transakcji skarżąca nie dokonała nabycia lub objęcie udziałów (akcji), nabycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienia dopłat, podwyższenia kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia. Opisywana transakcja z perspektywy skarżącej nie wiązała się z uzyskaniem jakichkolwiek praw kapitałowych. Dokonana przez organ interpretacyjny wykładnia z perspektywy reguł, jakimi powinno się kierować przy interpretacji przepisów prawa podatkowego cechuje się nieuprawnionym rozszerzonym rezultatem, którego wyrazem jest stwierdzenie, że w przypadku gdy podmiot nie nabywa praw kapitałowych, a wyłącznie udziela dalszego finansowania dłużnego to należności odsetkowe związane z pozyskaniem udzielonego dalszego finansowania dłużnego nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w myśl art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. Skarżąca powołując się na cel wprowadzenia do systemu prawa omawianej regulacji wyjaśniła, że uwzględniając wykładnię językową oraz celowościową art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. przepis ten nie znajduje zastosowania w przypadku uregulowania należności z tytułu odsetek w sytuacji, gdy finansowanie nie zostało przeznaczone na transakcje kapitałowe.
W dalszej kolejności podniesiono, że nawet gdyby uznać, że skarżąca przeprowadziła transakcję kapitałową, to zastosowanie powinien znaleźć art. 16 ust. 1 pkt 13f lit a u.p.d.o.p., który stanowi, że koszty finansowania dłużnego pozyskane od podmiotu powiązanego nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu jeżeli zostały przeznaczone na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) lub ogółu praw i obowiązków w podmiotach niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. z podatnikiem. Bowiem o ile finansowanie dłużne zostało pozyskane od podmiotu powiązanego, to posługując się wykładnią dokonaną przez organ interpretacyjny zostało ono przeznaczone na transakcję kapitałową polegającą na pośrednim nabyciu udziałów w podmiocie niepowiązanym.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Skarga podlega oddaleniu.
Spór między stronami koncentruje się w odpowiedzi na pytanie, czy odsetki od pożyczki pozyskanej przez skarżącą w części jakiej pożyczka ta została przeznaczona na udzielenie przez Wnioskodawczynię oprocentowanej pożyczki na rzecz A. będą podległy wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p.
Skarżąca twierdzi, że w niniejszej sprawie pożyczka jaką pozyskała, w części przekazanej A., nie spełnia ww. przesłanki, bowiem skarżąca udzieliła dalej pożyczki. Organ interpretacyjny wskazuje, że pożyczka pozyskana przez skarżącą w powyższej części spełnia powyższą przesłankę, bowiem celem pozyskania pożyczki od Z. było objęcie udziałów (wykup udziałów) od osób fizycznych przez A., która była podmiotem powiązanym poprzez spółki celowe. Także Z. na dzień transakcji był podmiotem powiązanym.
Wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w wyroku z 19 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 614/24. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd tam wyrażony i przyjmuje go za własny, stąd posłuży się argumentacją w nim zawartą.
Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 13f u.p.d.o.p. za koszty uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego w rozumieniu art. 15c ust. 12 uzyskanego przez spółkę albo spółkę niebędącą osobą prawną od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, w części, w jakiej zostało ono przeznaczone na transakcje kapitałowe, w szczególności na nabycie lub objęcie udziałów (akcji), nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, wniesienie dopłat, podwyższenie kapitału zakładowego lub wykup udziałów własnych w celu ich umorzenia, z wyjątkiem kosztów finansowania dłużnego udzielonego.
Wskazany przepis nie zawiera definicji transakcji kapitałowych wymieniając jedynie przykładowo pewne czynności uznane przez ustawodawcę za transakcje kapitałowe.
Jednak nie jest uzasadnione twierdzenie strony skarżącej, że udzielenie pożyczki nie może być uznane za transakcję kapitałową. Na poparcie swego stanowiska przytoczono fragment uzasadnienia ustawy wprowadzającej art. 16 ust.1 punkt 13f (druk sejmowy 1532).
W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, że oceniając zgodność z prawem zaskarżonej interpretacji indywidualnej, należy odwołać się do treści obowiązujących przepisów prawa, a nie ich "planowanej" treści wyrażonej w uzasadnieniu ustawy nowelizującej czy wprowadzającej te przepisy. Jak to wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2019 r., w sprawie sygn. akt II FSK 1801/18 "(...) uzasadnienie do projektu ustawy może stanowić cenną wskazówkę przy interpretacji konkretnej normy prawnej, lecz nie może ono zastąpić, czy też wyeliminować powszechnie przyjętych reguł wykładni przepisów prawnych. Nie może ono także zmieniać, bądź modyfikować treści uchwalonego przepisu prawnego" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 3075/18, opubl. CBOiS).
Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę przyjmuje powołany pogląd za własny. Tym samym podniesiona przez skarżącą argumentacja nie może się ostać w świetle obowiązującej regulacji ustawy podatkowej. Jeżeli nawet pierwotnym zamiarem ustawodawcy (na etapie prac legislacyjnych) było ograniczenie omawianej regulacji do przekwalifikowania finansowania długiem (finansowania zwrotnego) na finansowanie kapitałem, to zamiar ten nie został wyartykułowany w samej treści uchwalonej ustawy. Zakres regulacji przepisu, pomimo że wyrażony w uzasadnieniu ustawy nowelizującej, nie wynika z samej treści art. 16 ust.1 pkt 13f u.p.d.o.p. Co więcej, w ocenie Sądu, treść przepisu, nie pozwala na wywiedzenie z niego przedstawionej przez skarżącą jego interpretacji.
W kontekście przedstawionego stanu faktycznego istotne jest wskazanie, że cytowany przepis stanowi wprost, iż wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są między innymi wszelkie koszty (pożyczka i odsetki) przeznaczone na transakcję kapitałową, za którą ustawodawca uważa nabycie ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną w tym także spółce jawnej, o której mowa we wniosku interpretacyjnym, co pozwala na akceptację poglądu organu w tym zakresie.
Z powyższych względów argumentacji strony skarżącej nie można uznać za uprawnioną. W niniejszej sprawie w treści samego wniosku wyraźnie wskazano, że celem udzielonej pożyczki było "pośrednie nabycie A. od osób fizycznych będących jej ówczesnymi właścicielami", zatem pożyczka w tej części została udzielona na transakcję kapitałową – wykupu udziałów. Spłata zobowiązań wobec wspólników (spłata udziału kapitałowego) stanowi transakcję kapitałową i skutkuje przejęciem ogółu praw i obowiązków w spółce w rozumieniu art. 16 ust. 1 punkt 13f ustawy podatkowej niezależnie od tego, czy została dokonana w trybie art. 10, czy 65 k.s.h.
Jednocześnie zauważyć należy, że po myśli art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ma to taki skutek, że organ wydający interpretację jest związany merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (vide: wyrok NSA z dnia 7 marca 2024 r., sygn. akt II FSK 746/21, opubl. CBOiS).
W konsekwencji za pozbawiony podstaw należy uznać zabieg zastosowany przez stronę skarżącą w skardze do Sądu, polegający na zarzucie błędnej wykładni art. 16 ust. 1 punkt 13f przez niezastosowanie przez organ art. 16 ust. 13f lit. a) w sytuacji uznania, że transakcja wskazana w stanie faktycznym miała charakter transakcji kapitałowej. Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji jasno wskazała, że w jej ocenie przedmiotowa transakcja nie ma charakteru kapitałowego, wobec czego organ dostrzegając taki charakter owej transakcji nie był uprawniony do rozważenia zastosowania zwolnienia z art. 16 ust. 1 punkt 13f lit. a) u.p.d.o.p. w sytuacji przyjęcia takiego charakteru przedmiotowej transakcji.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.