I SA/Gl 1237/25

I SA/Gl 1237/25 - Wyrok WSA w Gliwicach
Data orzeczenia
2026-06-15
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-10-22
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach
Sędziowie
Anna Rotter /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 775
art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.)
Dz.U. 2026 poz 622
art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Pyszny, Sędziowie Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Nikola Bartosik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2026 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 27 sierpnia 2025 r. nr 2401-IOV4.4103.82.2024.JM-M UNP: 2401-25-198297 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. oddala skargę.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 27 sierpnia 2025r. nr 2401-IOV4.4103.82.2024.JM-M UNP: 2401-25-198297 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS, organ odwoławczy) po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez B. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: spółka, skarżąca) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. (organ pierwszej instancji, Naczelnik) z dnia 30 września 2024r. nr [...]:
1. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika w części dotyczącej określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, za:
• I kwartał 2018 r. w wysokości 88.731,00 zł do zwrotu na rachunek bankowy,
• II kwartał 2018 r. w wysokości 606.692,00 zł, w tym:
- do zwrotu na rachunek bankowy, w kwocie 250.000,00 zł.
- do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 356.692,00 zł.
2. uchylił decyzję Naczelnika i umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe w części dotyczącej ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za:
• I kwartał 2018 r. w wysokości 136.246,00 zł,
• II kwartał 2018 r. w wysokości 24.824,00 zł.
Powyższa decyzja wydana została na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2026r., poz. 622, dalej: o.p.), a także na podstawie przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025r., poz. 775 ze zm., dalej: u.p.t.u.) powołanych w uzasadnieniu prawnym.
Stan sprawy.
W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, a następnie postępowania organ pierwszej instancji:
1. zakwestionował skarżącej spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których Jako wystawcy figurują: J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. stwierdzając, że czynności wykazane na tych fakturach nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych dokonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami,
2. zakwestionował skarżącej spółce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i tym samym prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których Jako wystawcy figurują S. oraz S1. stwierdzając, że czynności wykazane na tych fakturach nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych dokonanych pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami,
3. w związku ze stwierdzeniem braku rzetelności transakcji związanych zwewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów od S. oraz S1., zakwestionowano możliwość rozliczenia w deklaracjach VAT-7K podatku należnego z tego tytułu.
Odrębną decyzją, organ pierwszej instancji ustalił skarżącej spółce dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. w trybie art. 112 c u.p.t.u. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego DIAS decyzjami z 30 czerwca 2023r. nr 2401-IOV4.4103.15.2023/JM-M oraz 2401- IOV4.4103.16.2023/JM-M uchylił w całości decyzje organu pierwszej instancji i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, wskazując przy tym czynności oraz dowody, które winny zostać przeprowadzone celem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego.
W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania, Naczelnik decyzją z 30 września 2024 r. określił skarżącej spółce w podatku od towarów i usług nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, za:
• I kwartał 2018 r. w wysokości 88.731,00 zł do zwrotu na rachunek bankowy,
• II kwartał 2018 r. w wysokości 606.692,00 zł, w tym:
- do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 250.000,00 zł,
- do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 356.692,00 zł oraz ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za:
• I kwartał 2018 r. w wysokości 136.246,00 zł,
• II kwartał 2018 r. w wysokości 24.824,00 zł.
Organ pierwszej instancji podtrzymał prezentowane wcześniej stanowisko w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach zakupu, w których jako wystawcy figurują J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., a także braku prawa do zaewidencjonowania i rozliczenia w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów faktur wystawionych przez S. oraz S1. W tej samej decyzji ustalono skarżącej spółce dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. w trybie art. 112c u.p.t.u. w wysokości 100%.
Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie:
1. art. 121 i art. 122 o.p. poprzez działanie w sposób niebudzący zaufania podatnika oraz brak jakichkolwiek ustaleń Urzędu Skarbowego, które skutkowałyby zakwestionowaniem transakcji dokonywanych pomiędzy J. Sp. z o.o, A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., S., S1.,
2. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p., statuującego zasadę prawdy obiektywnej, zasadę wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz zasadę swobodnej, a nie dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego,
3. art. 180 § 1 i art. 188 o.p. wobec bezzasadnej odmowy realizacji wniosków dowodowych zmierzających do wykazania realności i rzeczywistości dokonywanych transakcji oraz prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykazania przedmiotu obrotu i praw do niego pomiędzy przedsiębiorstwami.
Zaskarżoną decyzją z dnia 2 sierpnia 2025r. DIAS po pierwsze utrzymał w mocy decyzję Naczelnika w części dotyczące! określenia w podatku od towarów i usług nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, za:
• I kwartał 2018 r. w wysokości 88.731,00 zł do zwrotu na rachunek bankowy,
• II kwartał 2018 r. w wysokości 606.692,00 zł, w tym:
- do zwrotu na rachunek bankowy, w kwocie 250.000,00 zł.
- do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie 356.692,00 zł.
Ponadto DIAS w w/w decyzji uchylił decyzję Naczelnika i umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe w części dotyczącej ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług.
W uzasadnieniu decyzji DIAS wskazano, iż w myśl art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Ponadto według art. 70 § 6 pkt 4 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Stosownie do postanowień art. 70 § 7 o.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu:
4) wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu,
5) zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji,
Jak wskazano postanowieniem sygn. akt [...] z 21 listopada 2023r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K1 wszczął śledztwo w sprawie m.in. w okresie od 1 stycznia 2018 r. do 25 lipca 2018 r. działając w imieniu B. Sp. z o.o. posłużenia się nierzetelnymi fakturami wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i fakturami zakupu wystawionymi przez J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., S., S1., o w okresie od 1 lipca 2018 r. do 25 stycznia 2019 r. działając w imieniu B. Sp. z o.o. posłużenia się nierzetelnymi fakturami wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i fakturami zakupu wystawionymi przez A. Sp. z o.o., A1., S2., S1.,
W toku analizy przedmiotowych materiałów stwierdzono, że śledztwo wszczęto pierwotnie dnia 15 czerwca 2022 r. w zakresie podmiotu B. Sp. z o.o. i dotyczyło ono lV kwartału 2018 r. oraz I kwartału 2019 r.
Następnie postanowieniem z 21 marca 2023 r. do śledztwa dołączono materiały postępowania o sygn. akt [...] Prokuratury Rejonowej w C. dotyczące I i II kwartału 2018 r. działalności B., po czym postanowieniem z 25 maja 2023 r. do śledztwa dołączono materiały prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K2. sprawy dotyczącej III i lV kwartału 2018 r. działalności B. Sp. z o.o.
Pismem z 5 lipca 2023 r. znak: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., zawiadomił skarżącą spółkę, w trybie art. 70c o.p., iż bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2018r. do grudnia 2018r. uległ zawieszeniu z dniem 15 czerwca 2022 r. w związku z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Regionalną w L. Po czym pismem z 22 listopada 2023r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., zawiadomił skarżącą spółkę, w trybie art. 70c o.p., iż bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od I kwartału do IV kwartału 2018r. uległ zawieszeniu z dniem 21 listopada 2023 r. w związku z wszczęciem śledztwa przez Prokuraturę Okręgową w K1.
Na podstawie pisma Prokuratury Rejonowej w L. z 18 kwietnia 2024 r. sygn. akt [...] oraz 22 maja 2025 r. sygn. akt [...] (poprzednio [...]), ustalono, że postanowieniem z 13 maja 2022 r. z akt śledztwa [...] wyłączono do odrębnego postępowania materiały m.in. w sprawie wystawiania w nieustalonych miejscach w okresie co najmniej od października 2018 r. do kwietnia 2019 r. faktur VAT sprzedaży sygnowanych nazwą wystawcy B. oraz użycia faktur VAT sygnowanych nazwami wystawców A1. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o., co najmniej za okresy: marzec 2018 r., lipiec 2018 r., oraz od września 2018 r. do kwietnia 2019 r., poświadczających nieprawdę co do okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenia dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo zwrotu innej należności o charakterze podatkowym, zawierających kwotę należności ogółem, których łączna wartość jest większa niż dziesięciokrotność kwoty określającej mienie wielkiej wartości, tj. o czyn z art. 271a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. – Kodeks karny (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 383 ze zm., dalej: kk) w zw. z art. z art. 277a § 1 kk., a także o czyn z art. 62 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999r. – Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 633 ze zm., dalej: kks) w zw. z art. 6 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks i art. 8 § 1 kks.
Na podstawie pisma Prokuratury Okręgowej w K1. z 10 czerwca 2025 r.
ustalono, że w sprawie nie przedstawiano zarzutów żadnej osobie, zaś w toku postępowania przesłuchano wielu świadków, w tym G.S., M.D. czy P.S. Dokonano też przeszukań pomieszczeń oraz oględzin zabezpieczonej dokumentacji oraz elektronicznych nośników pamięci. Uzyskano materiały otrzymane od strony łotewskiej w związku z Europejskim Nakazem Dochodzeniowym, w ramach realizacji wniosku Prokuratora Okręgowego w K1. o udzielenie międzynarodowej pomocy prawnej w sprawie [...], odnośnie podmiotu S.
Następnie 18 kwietnia 2019 r. Prokuratura Okręgowa w S. wszczęła śledztwo w sprawie zaistniałego w okresie od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. m.in. posługiwania się nierzetelnymi fakturami VAT i ujmowaniu ich w deklaracjach podatkowych VAT-7, tj. o przestępstwo z art. 56 § 1 kks i art. 62 § 2 kks w zw. z art. 7 § 1 kks w zw. z at. 6 § 2 kks. W toku śledztwa, postanowieniem z 2 stycznia 2025 r. sygn. akt [...] przedstawiono M.D. zarzuty posługiwania się poświadczającymi nieprawdę dokumentami wystawionymi przez M. Sp. z o.o.
Pismem z 14 października 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., zawiadomił spółkę w trybie art. 70c o.p., iż bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do kwietnia 2019 r. uległ zawieszeniu z dniem 18 kwietnia 2019 r.
DIAS stwierdził, iż doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Dnia 21 listopada 2023 r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K1. wszczął bowiem śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe w zakresie podatku od towarów i usług za 1,11, IlI i lV kwartał 2018 r., o którym spółka została powiadomiona zawiadomieniem o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z 22 listopada 2023 r. Pierwotnie śledztwo wszczęto 15 czerwca 2022 r. w zakresie działalności spółki w lV kwartale 2018 r. oraz I kwartale 2019 r. W wyniku analizy zebranego materiału śledztwo uległo poszerzeniu, na cały roku 2018 r., o czym spółka została poinformowana.
W przekonaniu DIAS opisane zawiadomienie czyniło zadość przywołanej zasadzie konstytucyjnej, gdyż skarżąca spółka została poinformowana o tym, że z uwagi na wystąpienie przesłanki zawartej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., tu w odniesieniu do podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie DIAS analiza zawiadomienia dokonanego zgodnie z art. 70c o.p. ponad wszelką wątpliwość pozwala również zauważyć treściowy związek postępowania w sprawie karnej skarbowej ze zobowiązaniem spółki.
Według DIAS z informacji udzielonych przez Prokuraturę Okręgową w K1., ale też w L. wynika, że w sprawie podjęto szereg czynności procesowych opisanych powyżej, tj. m.in.: przesłuchano świadków, pozyskano materiały i informacje z prowadzonych śledztw, zabezpieczono dokumenty i dokonano ich oględzin, a także pozyskano dodatkowe materiały. W sprawie nie przedstawiano jeszcze zarzutów żadnej osobie, a samo śledztwo nadal trwa. Wszczęcia tego postępowania dokonała nadto Prokuratora Okręgowa w K1., a wcześniej w L., a więc organy ścigania całkowicie niezależne od organów administracji skarbowej oraz finansowego organu postępowania przygotowawczego jako oskarżyciela publicznego, w związku wystawianiem i posługiwaniem się poświadczającymi nieprawdę oraz nierzetelnymi fakturami VAT m.in. przez osoby działające w imieniu B. Dalej DIAS wyraził przekonanie, iż czynności Prokuratora miały rzeczywisty charakter, uzasadniony podejrzeniem popełnienia przestępstwa, a nie pozorowany, służący tylko wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Śledztwo w sprawie działalności B. za cały rok 2018 r. znajduje się w fazie in rem i trwa do nadal.
W decyzji DIAS zaznaczono, iż w sprawie zaistniała jeszcze druga, niezależna podstawa zawieszenia biegu terminu przedawnienia, tj. wynikająca z doręczenia 6 grudnia 2021 r. spółce zarządzenia zabezpieczenia obejmującego podatek od towarów i usług za II kwartał 2018 r.. w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Jednocześnie DIAS uznał, iż na skutek upływu określonego w art. 68 § 3 o.p. czasu, dodatkowe zobowiązanie w ogóle nie powstało, gdyż przedawniło się prawo do wydania decyzji ustalającej to zobowiązanie.
W odniesieniu do spółki J. sp. z o.o. w P. ustalono, iż z przedłożonych przez R.N. "umów najmu lokalu użytkowego" wynika, co następuje:
• 28 lutego 2017 r. zawarł ze spółką z o.o. J. reprezentowaną przez prezesa zarządu M.S. umowę najmu lokalu użytkowego - wynajem zabudowań znajdujących się na działce nr [...] w J. [...], wraz z wyposażeniem - urządzenia cieplne (kotły) 6 sztuk, urządzenia chłodnicze (agregaty) 3 sztuki oraz zbiornik metalowy ogrzewany - 33000 litrów -1 sztuka,
• 1 października 2017 r. J. Sp. z o.o. reprezentowane przez prezesa zarządu M.S. wypowiedziało ww. umowę najmu z zachowaniem 3 miesięcznego wypowiedzenia, tj. z dniem 31 grudnia 2017 r.,
• 15 kwietnia 2018 r. zawarł umowę najmu ww. nieruchomości z firmą M1. NIP; [...] reprezentowaną przez prezesa zarządu P.S. Najemca został zwolniony z czynszu najmu do 31 lipca 2018 r., gdyż w tym okresie miał przeprowadzić prace remontowo - modernizacyjne mające na celu dostosowanie zabudowań do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Zgodnie z § 4 tejże umowy podnajem oraz oddanie lokalu do bezpłatnego używania osobom trzecim oraz wszystkie zmiany i ulepszenia przedmiotu najmu wymagają zgody wynajmującego,
• 1 października 2018 r. zawarł umowę najmu ww. nieruchomości z firmą M1 NIP: [...] reprezentowaną przez prezesa zarządu P.S. Najemca został zwolniony z czynszu najmu do 31 stycznia 2019 r., gdyż w tym okresie miał przeprowadzić prace remontowo - modernizacyjne mające na celu dostosowanie zabudowań do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Zgodnie z § 4 tejże umowy podnajem oraz oddanie lokalu do bezpłatnego używania osobom trzecim oraz wszystkie zmiany i ulepszenia przedmiotu najmu wymagają zgody wynajmującego,
• aneksem nr 1 z 31 stycznia 2019 r. zmieniono wysokość czynszu najmu,
• na mocy "wypowiedzenia umowy najmu lokalu użytkowego" z dniem 31 sierpnia 2019 r. umowa została rozwiązana bez zachowania okresu wypowiedzenia.
Z odpowiedzi udzielonej przez Urząd Gminy w D. wynika, że spółka J. nie jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości J. [...].
M1. Sp. z o.o. NIP: [...] [...] W., ul. [...]
Zgodnie z informacjami zawartymi w Krajowym Rejestrze Sądowym, w/w spółka została wpisana do rejestru 10 grudnia 2015 r. z siedzibą w W. przy ul. [...] jak ustalono, adresem "wirtualnego biura" oraz kapitałem zakładowym w wysokości 5.000,00 zł. Spółka ani w KRS, ani we właściwym organie nie wskazała jako miejsce prowadzenia działalności miejscowości J. [...].
Od 2 lutego 2018 r. jednym wspólnikiem i zarazem prezesem zarządu M1.była G.P. Z tą też datą zmieniono przedmiot przeważającej działalności wg PKD 46.21.Z na sprzedaż hurtową zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt. Pomimo odebrania pisemnego wezwania do złożenia wyjaśnień 25 kwietnia 2022 r. spółka nie udzieliła żadnych informacji zwrotnych.
Dwukrotnie wezwana na przesłuchanie (na wniosek organu pierwszej instancji z 14 kwietnia 2022 r.) przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., G.P., nie stawiła się w urzędzie. Wezwania wróciły do organu z adnotacją - zwrot, nie podjęto w terminie. Próbę przesłuchania ponowiono jeszcze dwukrotnie i wyznaczono kolejne terminy przesłuchań na 21 listopada 2023 r. a następnie 5 grudnia 2023 r. W wyznaczonych terminach Pani G.P. również nie zgłosiła się na przesłuchanie.
Spółka M1. została wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług 10 marca 2020 r. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W.- [...] z uwagi na brak deklaracji. Według organu pierwszej instancji spółka nie nabyła towaru od J. Sp. z o.o., gdyż spółka ta nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, przy czym spółka nie dokonała żadnej
weryfikacji tegoż kontrahenta.
W zakresie G. Sp. z o.o. wskazano, iż na podstawie akt sprawy i wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym ustalono, że:
• spółka G. została wpisana do rejestru 28 listopada 2012 r. z kapitałem zakładowym 15.000,00 zł, podwyższonym następnie do 80.000,00 zł,
• wspólnikiem spółki G. do 22 kwietnia 2020 r. był N.S. (syn G.), a po tej dacie G.S. (do 3 sierpnia 2023 r.),
• prezesem zarządu G., od daty wpisania spółki do Rejestru do 3 sierpnia 2023 r. była G.S., po tej dacie kolejno U. A., a następnie K.Y.,
• rachunkowość spółki G. prowadzona była pod adresem K., [...],
• spółka G. nie zgłosiła żadnego innego miejsca prowadzenia działalności,
• w/w spółka za rok 2018 nie złożyła PIT-4R,
• przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej G., wg PKD 46.75.Z była sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych,
• olej posmażalniczy w/w spółka odsprzedała firmie B., który został nabyty, w tych samych dniach i ilościach od L. Sp. z o.o. [...] K., ul. [...], NIP [...] - szczegółowe przyporządkowanie faktur nabycia i sprzedaży opisano na str. 33 zaskarżonej decyzji.
Na podstawie faktur VAT oraz plików JPK, Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. ustalił, że fakturowym dostawcą oleju do firmy L., który następnie poprzez firmę G. trafiał do spółki, była firma J. : J. - L. - G. - B.
Odnośnie L. Sp. z o.o. ustalono, że:
• w/w spółka została wpisana do rejestru pod numerem KRS [...], z siedzibą [...] K. ul. [...] i kapitałem zakładowym 25.000,00 zł,
• wspólnikiem spółki L. do 5 czerwca 2018 r. był N.S. z (syn G.S.), w okresie od 5 czerwca 2018 r. do 7 listopada 2018 r. M.M., a po tej dacie do nadal wpisany jest A.B.,
• prezesem zarządu L. od daty wpisania do Rejestru do 5 czerwca 2018 r. była G.S., w okresie od 5 czerwca 2018 r. do 7 listopada 2018 r. J.l., a po tej dacie do nadal A.B.,
• jako przedmiot przeważającej działalności gospodarczej L., wg PKD 46.75. wpisano sprzedaż hurtową wyrobów chemicznych,
• z dniem 20 marca 2018 r. w/w spółka zawiesiła prowadzenie działalności. Data wznowienia działalności to 21 marzec 2020 r.,
• wezwany, pismem z 16 października 2019 r. do przesłania stosownej dokumentacji, prezes spółki L. A.M.B. nie podjął kierowanej do siebie korespondencji,
• siedziba L. do 5 czerwca 2018r. znajdowała się pod adresem K. ul. [...] - taki też był adres prowadzenia rachunkowości. Siedziba G., mieściła się natomiast w K. przy ul. [...], rachunkowość była prowadzona zaś pod adresem K., ul. [...],
W odniesieniu do A. Sp. z o.o. na podstawie materiału zgromadzonego w sprawie ustalono, że:
• w/w spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego 23 czerwca 2016r. pod numerem [...], z kapitałem zakładowym w wysokości 5.000,00 zł, z siedzibą: [...] P. ul. [...] i przedmiotem przeważającej działalności wg PKD 46.33.Z- handel hurtowy, z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi,
• 20 stycznia 2017r. udziały w gotowej spółce A. nabył T.W. za cenę 5.000,00 zł, który w okresie od 4 maja 2017 r. do 13 marca 2018 r. pełnił funkcję prezesa i który 28 czerwca 2017r. podwyższył kapitał do kwoty 200.000,00 zł. Kolejnym prezesem został M.W.,
• udziałowcami w spółce A. od 19 października 2017 r. zostali M.P. i N.K., a 24 października 2017 r. B1. GmbH (zarządzana przez W.J.),
• w okresie będącym przedmiotem kontroli siedziba spółki A. mieściła się pod adresem [...] P. ul [...], który to adres był adresem tzw. wirtualnego biura,
• 1 października 2020 r. w/w spółka została wykreślona z rejestru podatników podatku do towarów i usług, na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 u.p.t.u. ( brak kontaktu ze spółką),
• zapłaty za transakcję dokonaną w marcu 2018 r. wg faktury nr [...] z 14 marca 2018 r. dokonano na podane na fakturze konto, które okazało się być kontem A. Sp. z o.o. Sp.k NIP: [...].
• wg faktury, jej wystawcą był T.W., w pozycji uwagi wpisano: [...] L.S.,
• Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w P. podjął próbę przeprowadzenia czynności sprawdzających w zakresie transakcji z B., jednakże z uwagi na brak reakcji spółki A. na otrzymane wezwania, nie zostały one skutecznie przeprowadzone. W kolejnym piśmie organ poinformował Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., że odstępuje od przeprowadzenia kontroli lub czynności kontrolnych wobec A. Sp. z o.o., jednocześnie podał, że przedmiotem działalności spółki jest sprzedaż hurtowa mleka, wyrobów mleczarskich, jaj, olejów i tłuszczów jadalnych,
• wezwana do przedłożenia dokumentacji dotyczącej transakcji zawartej ze skarżącą, A. Sp. z o.o., pomimo odebrania wezwania, nie udzieliła żadnej odpowiedzi.
Jak wyjaśniono, według Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. faktura nr [...] z 14 marca 2018 r. została wystawiona przez podmiot, tj. A. Sp. z o.o., który nie był dostawcą towaru, a spółka jako odbiorca tej faktury, była świadoma, iż jeden podmiot faktycznie realizuje transakcję, a zupełnie inny wystawia fakturę.
W odniesieniu do S., A., A., S [...], S[...]., to jak wynika z informacji uzyskanej od Łotewskiej Administracji Podatkowej z 26 października 2018r. wynika, iż :
• w/w spółka, nie odpowiedziała na kierowane do niej wezwania w sprawie okazania dokumentów i dokumentów takich nie przedłożyła,
• niemożliwe do zidentyfikowania i potwierdzenia, w związku z powyższym, okazały się: adres pod który doręczono towary, do kogo zostały doręczone, płatności a także inne szczegóły zawartych transakcji,
• podatnik S. został usunięty z rejestru podatników VAT,
• według informacji posiadanych przez Administrację Skarbową Republiki Łotewskiej, firma S. nie posiada żadnych zarejestrowanych jednostek strukturalnych,
• w deklaracji VAT za marzec 2018 r. firma S. nie zadeklarowała żadnej wewnątrzwspólnotowej dostawy,
• 17 lipca 2018 r. firma S. skorygowała informację podsumowującą za marzec 2018 r. dodając usługi świadczone na rzecz firmy B. Sp. z o.o. o wartości 190.927 euro.
Na podstawie zgromadzonych dokumentów źródłowych ustalono ponadto, że płatności za towar widniejący na fakturach spółka dokonywała na konto agenta - firmy H. LP. Łączna wartość wystawionych przez S. faktur dla B. Wynosi 232.677,50 euro, co oznacza, że zaległość w płatnościach wynosiła 71.477,50 euro i do dnia wydania decyzji spółka nie przedłożyła potwierdzenia uregulowania pozostałej kwoty.
W toku postępowania ustalono ponadto, że firma G1. w marcu 2018 r. nie wystawiła żadnych faktur dokumentujących świadczenie usług transportowych polegających na przywozie towarów z S. - wszystkie faktury wystawione przez G1.G.S. dla B. dokumentujące wykonanie usług transportowych w marcu 2018 r. dotyczyły usług przewozu olejów do firmy M2 w Austrii. Nie było również faktur wystawionych na rzecz S. Brak jest zatem dowodów na poparcie tezy, iż to G1.transportowała towary na Państwa rzecz od ww. spółek.
Analiza pozyskanych zapisów z Systemu Poboru Opłat Elektronicznych KAS, udostępnionych przez Ministerstwo Finansów, również wskazuje, że w tych dniach wskazane na przedłożonych dokumentach CMR samochody, transportowały towar wyłącznie do M2.. Ich trasa nie przebiega w okolicach terminala w K3. Przedmiotowe transporty udokumentowane zostały fakturami VAT wystawionymi przez G1, ze wskazaniem ilości transportowanego towaru i numerów rejestracyjnych samochodów, dokumentami CMR oraz dowodami przyjęcia towarów przez firmę M2.. Ilość przewożonego towaru wskazanego na fakturach jest zgodna z dokumentami CMR. Na fakturach brak jakichkolwiek informacji świadczących o transporcie towaru w ilościach innych, niż wskazane do odbiorcy firmy M2.
W zakresie S1. B. [...], [...] R. [...] ustalono na podstawie informacji uzyskanej od Łotewskiej Administracji Podatkowej wynika, że:
• spółka S1. rozpoczęła działalność 28 listopada 2011 r. Nr VAT nadano jej 28 marca 2017 r.,
• w statusie prawnym działalności wpisano sprzedaż hurtową pozostałych półproduktów. Rzeczywistą główną działalnością była sprzedaż pojazdów samochodowych,
• zgodnie z przedłożonymi dokumentami CMR, usługi transportowe były świadczone przez polską firmę G1. Faktury za usługi transportowe świadczone przez G1. nie zostały dostarczone w trakcie kontroli. Nie dokonano płatności za usługi transportowe,
• zgodnie z przedłożoną umową dostawy, bez numeru, z 30 kwietnia 2018 r. zawartą pomiędzy S1, a polską firmą B., S1. podjęła się sprzedaży towarów-oleju UCO CN1518003900 do polskiej firmy. Zgodnie z przedłożonymi fakturami, wystawionymi w maju 2018 r. przez S1. oraz załączonym do faktur dokumentem CMR, ustalono że dokonano sprzedaży 185450 kg oleju UCO za całkowitą kwotę 10997,50 EUR,
• miejscem załadunku wskazanym na wszystkich dokumentach CMR był S1. CZ Czechy. Przewoźnikiem była G1. z Polski,
• nie jest możliwe zidentyfikowanie pochodzenia towarów wskazanych na fakturach (olej uco, CNI 518003900-185450) na podstawie dokumentów przedstawionych przez S1. w trakcie kontroli, ponieważ S1. nie nabyła powyższych towarów w maju 2018 r., ani we wcześniejszych okresach,
• w trakcie kontroli stwierdzono, iż S1. nie dostarczyła w maju 2018 r. towarów - olej UCO, CNI 518003900 do polskiej firmy, ponieważ nie miała towarów na sprzedaż i nie otrzymano płatności za nie,
• nie znaleziono dowodu na potwierdzenie zastosowania stawki 0%,
• nie można prześledzić przemieszczenia towarów na podstawie przedstawionych dokumentów.
Zdaniem organu zgromadzony materiał potwierdza, że transakcje zawarte z S. oraz S1, nie były rzetelne, tj. nabyty towar nie pochodził od dostawców wskazanych na fakturach. W sprawie brak było bowiem dowodów, iż kontrahenci posiadali towar, mogący być następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz spółki.
Odnośnie podatku należnego to organ nie zakwestionował faktu istnienia towaru będącego przedmiotem dalszej sprzedaży, a sprzedaż fakturowana przez spółkę na dalszych kontrahentów nie została zakwestionowana. Niemniej jednak, z uwagi na brak rzetelności transakcji związanych z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów od S. i S1, zakwestionowano rozliczony przez skarżącą podatek należny z tytułu ww. transakcji.
W przekonaniu organu sporne faktury zakupu podlegają zatem regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że przepis ten ma na celu zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych faktur" do transakcji fikcyjnych. Uważa się również, że niewystarczającym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jest jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi.
Uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w celu pozbawienia spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur, konieczne jest więc wykazanie, że będąc odbiorcą spornych faktur, spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczyli, mające za przedmiot dostawę towarów wymienionych na tychże fakturach, wiążą się z możliwością popełnienia przestępstwa w zakresie podatku od towarów i usług.
Według organu, całokształt okoliczności faktycznych wynikających z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego pozwala na stwierdzenie, że skarżąca nie dokonała podstawowej weryfikacji wiarygodności bezpośrednich kontraktów, bądź też pomimo sygnałów ostrzegawczych skarżąca świadomie zignorowała te sygnały i zdecydowała się na podjęcie współpracy, a zatem dopuściła się zaniechań, wskazujących na brak należytej staranności kupieckiej w odniesieniu do zakwestionowanych transakcji.
Według organu, żaden przedłożony dowód, jak również argumenty podniesione w odwołaniu nie podważają skutecznie dokonanej przez organ pierwszej instancji oceny poszczególnych dowodów we wzajemnym ich powiązaniu.
Z dokonanych w badanej sprawie ustaleń nie wynika, by skarżąca podjęła wystarczające działania, by upewnić się, że kontrahenci są w rzeczywistości dostawcami towarów, natomiast wynikają następujące, okoliczności towarzyszące spornym transakcjom i firmom:
Odnośnie spółki J. DIAS wskazał, iż okoliczności sprawy wskazują, że spółka J. nie posiadała towaru, który byłby następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz skarżącej. Przede wszystkim w sprawie ustalono, że spółka J. nie posiadała dokumentów zakupu odsprzedanego na rzecz skarżącej towaru, nie złożyła też deklaracji VAT-7 za marzec 2018 r. z wykazaną sprzedażą, tym samym nie opodatkowała rzekomo dokonanych transakcji. Akta sprawy wskazują ponadto, że adres siedziby spółki J. był adresem tzw. "biura wirtualnego", a umowa najmu tegoż biura została wypowiedziana spółce już pismem z 9 marca 2018 r. ze skutkiem natychmiastowym. Z uwagi na brak kontaktu ze spółką J. , została ona w efekcie wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Prezes spółki – M.S. - uwidoczniony w Krajowym Rejestrze Sądowym, zmarł 6 lutego 2018 r., a więc miesiąc przed datą zawarcia pierwszej transakcji ze skarżącą, czego skarżąca, w żaden sposób nie zweryfikowała i nie sprawdziła. Umowa zaś najmu nieruchomości, na której miała być prowadzona działalność została wypowiedziana przez niego 1 października 2017 r. z zachowaniem 3 miesięcznego okresu wypowiedzenia. Jak wynika zatem z powyższego, już w I kwartale 2018 r. spółka J. nie tylko nie miała swojej siedziby, ale też brak jest dowodów, że w miejscowości J.[...] , prowadziła w tym okresie działalność gospodarczą. Właściciel wynajmowanej nieruchomości zeznał, że wynajmował ją spółce M1, którą reprezentował jego znajomy P.S. będący jej prezesem. Okazuje się jednak, że osoba o takim imieniu i nazwisku nie figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym, ani jako właściciel, ani udziałowiec, czy w końcu prezes spółki M1. Jedyny udziałowiec spółki, którego udało się przesłuchać, tj. A.M. zeznała, że była dwa razy w miejscowości J. [...] i budynek i hale które tam były, były w trakcie remontu. Był to stary budynek i stare hale, co koreluje z zapisami kolejnych umów najmu tejże nieruchomości, które "zwalniają" najemcę z opłat najmu w zamian za przeprowadzenie prac remontowo- modernizacyjnych mających na celu dostosowanie zabudowań do prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo zapisy umów najmu, które wskazują, że podnajem nieruchomości wymaga zgody wynajmującego (a przesłuchany na tą okoliczność R.N. nie posiada żadnych informacji o podnajmie nieruchomości spółce J.), również wskazują, że spółka J. w kontrolowanym okresie nie wynajmowała nieruchomości, na której miało dojść do usług rzekomego topienia, magazynowania, grzania i pompowania oleju przez M1.Sp. z o.o.
Ponadto faktury VAT wystawione na tą okoliczność przez M1.Sp. z o.o., są niezgodne z fakturami przedstawionymi przez P.S. (który podniósł, że na podstawie przesłanego protokołu w nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki, z dniem 10 stycznia 2018 r. zaczął pełnić funkcję prezesa zarządu- choć zmiana ta w ogóle nie została uwidoczniona w Krajowym Rejestrze Sądowym, nawet do dnia wykreślenia spółki z rejestru - data uprawomocnienia się wpisu 6 grudnia 2024 r.), a sama spółka, jak już wspomniano powyżej za marzec 2018 r. w ogóle nie złożyła deklaracji VAT-7. Nie złożyła jej również za luty 2018 r., a deklaracja złożona za styczeń 2018 r. nie zawiera zadeklarowanych nabyć i dostaw, co oznacza, że spółka nie mogła dokonać zbycia na rzecz spółki towarów, widniejących na zakwestionowanych fakturach, gdyż sama ich nie posiadała. Zgromadzone dowody wskazują, że spółka J. w kontrolowanym okresie w ogóle nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej.
Wskazuje na to też brak uregulowania przez spółkę całości należności wynikających ze spornych faktur - brakująca suma stanowi % całej kwoty (spółka J. nawet nie wezwała skarżącej do zapłaty nieuregulowanej kwoty). Przy czym niewiarygodne są wyjaśnienia - złożone w toku ponownie prowadzonego postępowania - w piśmie z 18 lipca 2024 r. (prawie cztery lata po zakończonej kontroli podatkowej), że spółka wstrzymała zapłatę za jedną z faktur, ze względu na jakość towaru, którego jednak nie zwrócili.
Nadto, skarżąca nie zawarła żadnych pisemnych umów gwarantujących jakiekolwiek bezpieczeństwo interesów spółki, nie zweryfikowali w sposób podstawowy kontrahenta i osób reprezentujących spółkę, a same kontakty oparli wyłącznie na połączeniach telefonicznych i e-mailowych.
Na marginesie tylko wskazać należy, że organ pierwszej instancji dodatkowo ustalił - w toku ponownie prowadzonego postępowania - że P.S., pomimo zawartych w swoim piśmie z 30 września 2019 r. informacji, że wystąpił do organu podatkowego z prośbą o wyliczenie kwot uszczuplenia z tytułu niedopełnienia formalności prawno-skarbowych przez spółkę J., nie dokonał tego jednak. Z odpowiedzi Naczelnika Urzędu Skarbowego P.- [...] z 6 października 2023 r. wynika, że nie odnotowano wpływu pisma P.S. dotyczącego wyliczenia kwot uszczuplenia, co prowadzi do wniosku, że jego zeznania miały wprowadzić organ jedynie w błąd.
Odnośnie G. Sp. z o.o. ustalono, że pomiędzy spółkami w zidentyfikowanym łańcuchu dostaw istniały ścisłe powiązania. Zgodnie ze złożonymi zeznaniami G.S., w roku 2018 była prezesem spółki G., dyrektorem ds. ekonomiczno-kadrowych w B., właścicielem firmy transportowej G1.oraz prezesem - fakturowego dostawcy do G. – L.. Siedziba L. znajdowała się pod adresem K. ul. [...], taki też był adres prowadzenia rachunkowości. Siedziba G. mieściła się pod adresem K. ul. [...], rachunkowość była natomiast prowadzona pod adresem K. ul. [...]. Siedziba B. również znajdowała się pod adresem K. ul. [...], a rachunkowość prowadzona była pod adresem K. ul. [...]. Sama spółka G. nie posiadała zaplecza, a olej został odebrany z placu i zbiorników należących do L., z adresu K. ul. [...], tj. z miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B.. Jak ustalono wtoku postępowania transakcje nabycia i sprzedaży oleju pomiędzy J. , L., a G. odbyły się w tym samym dniu (z wyjątkiem jednej transakcji), olej został zbyty w tych samych ilościach, a cena zakupu i sprzedaży była identyczna. Dodatkowo w tym samym dniu, bądź w przypadku jednej transakcji, w odstępie dwóch kolejnych nastąpiła sprzedaż na rzecz B., która z kolei towar ten odsprzedała unijnemu kontrahentowi. Zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami, spółki L. oraz B. były odnotowane w systemie REDCERT (system przeznaczony dla przedsiębiorstw nabywających biomasę i biopaliwa w krajach innych oraz zmierzających do ich sprzedaży na terenie Unii Europejskiej), a spółka G. nie, co w łącznej ocenie nie tylko pozbawia celu gospodarczego transakcji zawartych pomiędzy L., a G., ale też sztucznie wydłuża łańcuch transakcji. Dodatkowo, w przypadku dwóch transakcji pierwszym podmiotem w łańcuchu, okazało się J. Sp. z o.o., tj. spółka która była podmiotem nie prowadzącym faktycznej działalności gospodarczej, a działalność samej spółki L. pozostawała zawieszona od 20 marca 2018 r. Jak wynika również z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z 31 maja 2023 r. wobec spółki L., wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu, nie była prowadzona żadna kontrola podatkowa ani czynności sprawdzające za I i II kwartał 2018 r., która potwierdzałaby rzetelność zawartych transakcji.
Odnośnie A. Sp. z o.o. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. przeprowadził za wcześniejszy okres, tj. od kwietnia do grudnia 2017 r. kontrolę celno- skarbową, w wyniku której stwierdził, że w kontrolowanym okresie spółka faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo, jej siedziba mieściła się w tzw. "wirtualnym biurze", a konto na które dokonano zapłaty okazało się kontem innego podmiotu (A. Sp. z o.o. Sp. k.), gdyż właściwe konto zostało zablokowane przez organy ścigania. Na zebranym materiale dowodowym brak jest również dowodu na transport towaru z A. Sp. z o.o. do B., a spółka wezwana do udzielenia wyjaśnień w zakresie zawartych transakcji, wyjaśnień tych nie udzieliła - korespondencja pozostała nieodebrana. NA/ Państwa dokumentacji również nie stwierdzono faktury dokumentującej zakup usług przewozu od G1, pomimo że na wystawionej fakturze jako środek transportu wskazano pojazd dzierżawiony przez G1.G.S.. Ze spółką nie została też zawarta żadna umowa pisemna zabezpieczająca przeprowadzone transakcje, a oprócz przedłożonej faktury brak innych dowodów wskazujących na istnienie normalnych relacji biznesowych (zamówienia, korespondencja e-mail itp.). Nikt też z przedstawicieli B., jak wynika ze złożonych zeznań, nie był w siedzibie spółki, a przystępując do współpracy, nikt nie sprawdził, czy firma posiada niezbędne zezwolenia na prowadzenie tego typu działalności.
Odnośnie S1. - Łotewska Administracja Podatkowa poinformowała, że przeprowadzone czynności wykazały, że spółka nie dostarczyła w maju 2018 r. żadnych towarów na rzecz B., ponieważ nie miała ich na sprzedaż. Ustalono, że spółka nie nabyła ich też we wcześniejszych okresach. Zgodnie z pisemnymi wyjaśnieniami pełnomocnika spółki – J.U., transport towarów był wykonywany przez G1, jednak na dowód powyższego, nie dostarczono żadnych faktur VAT, jak też nie dokonano płatności za usługi transportowe. Łotewska administracja podatkowa poinformowała również, że spółka nie otrzymała płatności za wystawione na rzecz B. faktury (łączna wartość transakcji 101.997,50 Euro). Analiza przedłożonego w toku kontroli podatkowej wyciągu bankowego z M3 za maj oraz czerwiec 2018 r. również nie ujawnia żadnych dokonanych przez Państwa płatności na rzecz S1. Przedmiot rzekomego obrotu odbiegał od rzeczywistej głównej działalności gospodarczej spółki, jaką była sprzedaż pojazdów samochodowych. Zarówno prezes spółki M.D. jak i G.S. nie znają też żadnych szczegółów związanych z zawartymi transakcjami, sposobem nawiązania kontaktu czy osobami z którymi się kontaktowano.
Odnośnie S. - Łotewska Administracja Podatkowa nie potwierdziła przeprowadzenia transakcji olejem posmażalniczym figurującym na spornych fakturach VAT, gdyż spółka nie odpowiedziała na kierowane do niej wezwania i nie przedłożyła żadnej dokumentacji. W konsekwencji powyższego spółka została usunięta z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Spółka, jak wynika z udzielonej odpowiedzi, nie posiada/ła też żadnych zarejestrowanych jednostek strukturalnych, a jej zarejestrowaną główną działalnością była sprzedaż detaliczna odzieży. Co istotne nie zadeklarowała też w terminie, żadnej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym za marzec 2018r. Dopiero w lipcu 2018 r. została skorygowana informacja podsumowująca za ten okres, jednak wartość usług świadczonych na rzecz spółki podano na kwotę 190.927,00 euro, podczas gdy wartość spornych transakcji opiewa na 232.677,50 euro. Również kwota należności wpłacona przez skarżącą na konto pośrednika - H. opiewa na kwotę 161.200,00 euro, co oznacza zaległość w płatnościach na kwotę 71.477,50 euro. Na uwagę zwraca również fakt, że płatności dokonywane były na konto angielskiego pośrednika (H. Lp [...], [...], United Kingdom, [...]) w P, a przedłożona w toku kontroli umowa zawarta pomiędzy S, B. oraz H. nie zawiera w ogóle podpisu rzekomego agenta, co poddaje w wątpliwość w ogóle fakt jej zawarcia. Zarówno prezes spółki M.D. jak i G.S. nie znają też żadnych szczegółów związanych z zawartymi transakcjami, sposobem nawiązania kontaktu czy osobami z którymi się kontaktowano. Nie mają też żadnej wiedzy o pośredniku, tj. H, na którego konto wpłacano środki pieniężne.
Zdaniem organu występujące w zidentyfikowanych przez organ podatkowy pierwszej instancji łańcuchach dostaw podmioty bezsprzecznie nie dokonywały czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.p.t.u., co jednoznacznie wynika z całości poczynionych w sprawie ustaleń we wzajemnych ich powiązaniu.
Wobec powyższego zasadnym było uznanie, że wystawiane przez wymienionych wyżej kontrahentów dokumenty sprzedaży z wpisaną na spornych fakturach nazwą towaru nie odzwierciedlały rzeczywiście dokonanych transakcji.
W ocenie DIAS, podmioty figurujące, jako wystawcy w zakwestionowanych przez organ podatkowy pierwszej instancji, rozliczonych przez skarżącą fakturach zakupu: J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. S1, S. nie nabyły oleju opisanego na fakturach, tym samym nie mogły go następnie sprzedać na rzecz spółki.
Zdaniem DIAS skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów dotyczących weryfikacji kontrahentów z którymi współpracowali w badanym okresie, z wyjątkiem dokumentów dotyczących A. Sp. z o.o. Sp. k oraz A1., z których większość nosi daty wystawienia/pobrania po datach pierwszych transakcji. Skarżąca nie złożyła żadnych wyjaśnień w zakresie nawiązania i utrzymywania kontaktów. Żaden kontrahent nie został też sprawdzony we właściwym urzędzie skarbowym w trybie art. 96 ust. 13 u.p.t.u., a brak elementarnej wiedzy na temat dostawców, niejako potwierdza wniosek o braku należytej staranności. Zarówno prezes skarżącej jak i G.S., z wyjątkiem jednego nazwiska (M.S.) nie potrafili nawet wskazać z kim prowadzili rozmowy. W ocenie DIAS trudno dać wiarę zeznaniom M.D., że m.in. był w J. i widział całą linię do wytopu, podczas gdy brak jest jakichkolwiek dowodów, że spółka J. czy M1, pod wskazanym adresem w ogóle prowadziła jakąkolwiek działalność.
Zdaniem DIAS transakcje opisane na zakwestionowanych fakturach zakupu od J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., S1. oraz S. nie miały w rzeczywistości miejsca w takim przebiegu, jaki z tych faktur wynika, tj. czynności dostawy towarów w nich określone, nie zostały bowiem dokonane pomiędzy spółką (nabywcą), a sprzedawcami.
Według organu towar fizycznie istniał i spółka go posiadała, choć wskazane na fakturach w charakterze zbywców podmioty nie mogły być jego faktycznymi dostawcami, gdyż pozorowały one jedynie taką swą rolę w obrocie. Fakt istnienia tego towaru pozostaje jednak bez wpływu na ocenę spornych transakcji.
Zdaniem DIAS spółka nie zachowała należytej staranności w kontaktach z wymienionymi kontrahentami, a skutki lekkomyślnego, czy też niestarannego doboru i weryfikowania kontrahentów, zgodnie z bieżącym orzecznictwem nie mogą być przerzucane przez podatników podatku od towarów i usług na budżet państwa, a w konsekwencji na wszystkich obywateli.
Organ podniósł, iż dla zakwestionowania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nierzetelnej faktury VAT wystarczające jest wykazanie, że usług nie wykonał, a dostawy towarów nie zrealizował podmiot figurujący jako wystawca faktury (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1538/14).
Odnosząc się natomiast do nieprzesłuchania w niniejszej sprawie P.S., M.S., B.L., przedstawicieli spółki M1, organ stwierdził, iż wzywano kilkukrotnie na przesłuchanie przedstawicieli J Sp. z o.o. i to zarówno P.S., z którym pracownik organu wszedł nawet w kontakt telefoniczny, jak i B.L., jednak kierowane do nich wezwania nie zostały odebrane i wróciły z adnotacją "zwrot, nie podjęto w terminie". Podobnie jak wezwanie do G.P. prezesa spółki M1. Nieprzeprowadzenie zatem przesłuchania ww. świadków nie wynikało z zaniechania organu, lecz z fizycznego braku takiej możliwości. W sprawie udało się przesłuchać natomiast udziałowca spółki J., tj. A.M., której zeznania zostały w całości przedstawione w decyzji i poddane ocenie. Odebrano też i przyjęto jako dowód w sprawie pisemne wyjaśnienie P.S., które również zostało poddane ocenie, do czego organ miał prawo, gdyż zgodnie z cyt. już art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z przepisu tego wynika zasada otwartego systemu środków dowodowych w postępowaniu podatkowym, a jedyną granicą dopuszczalności środków dowodowych jest ich zgodność z prawem. Ponieważ w art. 181 ww. ustawy podane zostały jedynie przykładowo środki dowodowe, to nie było przeszkód, by oświadczenie danej osoby stanowiło dowód w postępowaniu podatkowym. Organ uznał, iż dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, kwestia ustalenia kim był Pan S. również nie jest istotna, gdyż spółka M1 nie była bezpośrednim kontrahentem spółki, a to za prezesa tej spółki podawała się osoba o danych P.S.
Dalej wyjaśniono, iż w sprawie nie zaistniała konieczność powołania biegłego grafologa, gdyż już od 2004 roku (na skutek przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, a co za tym idzie - konieczności zsynchronizowania krajowych przepisów z przepisami wspólnotowymi) kontrahenci nie mają obowiązku podpisywania wystawianych i otrzymywanych faktur.
Odnośnie braku przesłuchania M.S. - rzekomego reprezentanta A. Sp. z o.o., to wyjaśniono, iż organ podjął próby przesłuchania ww. świadka, jednak podatnik nie odebrał kierowanych do siebie wezwań. Jako dowód w sprawie udało się natomiast pozyskać protokół przesłuchania M.S., w charakterze świadka z 23 sierpnia 2021 r. w ramach prowadzanego śledztwa w delegaturze CBA w B. Z analizy treści złożonych zeznań nie wynika, aby świadek posiadał szczegółową wiedzę odnośnie zawartych ze spółką transakcji. Nadto zgromadzony materiał w sprawie wskazuje, że M.S. w badanym okresie w ogóle nie był zatrudniony w A. Sp. z o.o., a wbrew podniesionym w tym zakresie zarzutom, że sporna transakcja została zawarta z A. Sp. z o.o., a nie z A Sp. z o.o. Sp. k. Jak wynika z zeznań złożonych 7 czerwca 2019 r. przez M.D., na pytanie czy B. posiada kwity wagowe bądź inne dowody dokonania przeważenia tłuszczy, odpowiedział, że D drukuje raporty z wagi i na tej podstawie jest obciążenie za sprzedany tłuszcz.
Wnioski dowodowe w zakresie przeprowadzenia kontroli u kontrahentów, tj. J. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o. A. Sp.z o.o., A. Sp. z o.o. Sp. k., S. oraz S1. nie zasługują w przekonaniu DIAS, na uwzględnienie, gdyż nie ma żadnej normy prawnej nakazującej tego rodzaju działanie organu, a po drugie materiał dowodowy zebrany w sprawie jest wystarczający do podjęcia decyzji jak w rozstrzygnięciu. Nadto w stosunku do J. Sp. z o.o. ustalono, że podmiot ten nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej w badanym okresie, odnośnie S. i S1. wypowiedziała się Łotewska Administracja Podatkowa w odrębnych odpowiedziach na wnioski SCAC, a L. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o. Sp. k. w zakresie kwestionowanych transakcji w badanym okresie nie były Państwa bezpośrednimi kontrahentami. Zresztą wyczerpujących wyjaśnień odnośnie działalności spółki L. udzieliła przesłuchana m.in na tą okoliczność prezes spółki G.S.. W sprawie A. Sp. z o.o. kontrola nie została zaś przeprowadzona, gdyż spółka nie reagowała na otrzymane wezwania. Kontrola przeprowadzona natomiast za okres wcześniejszy (od kwietnia 2017 r. do grudnia 2017 r.) wykazała, że spółka w okresie tym faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, natomiast wystawiła i wprowadziła do obrotu gospodarczego faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ponadto złożone zeznania w charakterze podejrzanych T.W. oraz M.W. na temat funkcjonowania i działalności spółek A. Sp. z o.o. czy A. Sp. z o.o. Sp. k. dają wystarczający obraz celowego, w pełni świadomego działania w porozumieniu i w ramach nielegalnego procederu wyłudzania podatku VAT, którym również objęte zostały transakcje z udziałem spółki.
Dalej wskazano, iż brak jest też podstaw do ponownego przesłuchania M.D. w sprawie firmy H, skoro organ dysponuje już jego przesłuchaniami m.in. w tym zakresie. Ponadto już wówczas posiadana wiedza była jedynie powierzchowna, a udzielone odpowiedzi były ogólnikowe.
W niniejszej sprawie, nie kwestionowano transakcji z G2 Sp. z o.o., ani też nie wypowiadano się na temat braku wpływu T.B. na działalność tejże spółki. Przedmiotem kontroli w I i II kwartale 2018 r. nie były również objęte transakcje z A1. Sp. z o.o. Końcowo DIAS wszelkie zarzuty podniesione w tych zakresach uznał za bezpodstawne.
Spółka reprezentowana przez pełnomocnika wniosła na decyzję DIAS skargę do tut. Sądu. Spółka zaskarżyła decyzję DIAS w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika. Spółka wniosła o uchylenie decyzji DIAS w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
Zaskarżonej decyzji zarzucono:
1. wadliwie wykonaną kontrolę instancyjną skutkującą brakiem należytego rozpoznania poniższych zarzutów;
2. rażące naruszenie art. 121 i 122 o.p. poprzez działanie w sposób nie budzący zaufania podatnika oraz brak jakichkolwiek ustaleń Urzędu Skarbowego, które skutkowałyby zakwestionowaniem transakcji dokonywanych pomiędzy J. sp. z o.o., A. sp. z o.o., G. sp. z o.o., S, S1 :
a) podatnik zakwestionował ustalenia kontroli a wnioski przez niego złożone nie zostały zrealizowane,
b) okoliczność, iż aktualnie przedstawiciele podmiotu J. sp. z o.o. unikają kontaktu czy zasłaniają się brakiem wiedzy z uwagi na śmierć poprzedniego przedstawiciela nie oznacza, że można zakwestionować transakcje spółki - spółka nie jest odpowiedzialna za brak należytych działań po stronie J. sp. z o.o., - po stronie spółki transakcje znalazły odzwierciedlenie w plikach JPK i jeśli na bieżąco nie było takich plików po stronie J. sp. z o.o., to już w 2018 roku powinno to się spotkać z reakcją urzędu skargowego, który w przeciwieństwie do podatnika, ma do tego stosowne narzędzia. Nie jest zrozumiałe wskazanie dla tego podmiotu I oraz II kwartału skoro wszystkie przywołane faktury mają mieć datę marcową. Przytoczone przez Naczelnika okoliczności nie pozwalają na zakwestionowanie naszych transakcji.
c) pominięcie, iż:
- Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w równoległej kontroli wycofał się z absurdalnych zarzutów dotyczących A. sp. z o.o. sp. k. w relacji do naszej firmy (przestał kwestionować te transakcje), materiał jest ten sam a wnioski inne,
- koniecznym było i jest przesłuchanie Pana S., który z ramienia tej spółki kontaktował się z nami. Przecież przesłuchany Prezes - Pan W. potwierdził, że spółka zatrudniała Pana S. a także, że nasza spółka go obsługiwała. Potwierdził wydanie towaru i wyjaśnił dlaczego wskazała na fakturze inne konto. Odniósł się do ustalenia z Panem J. - którego nie przesłuchano w sprawie,
- zeznania Pana W. nie pozwalają na zakwestionowanie tej transakcji,
- B sp. zo.o. po prostu nie wiedziała, że podany na fakturze rachunek należy do innego podmiotu o tej samej nazwie,
- 2 faktury vat nr [...] dotyczą tych samych usług. Nie budziły zastrzeżeń organu i nie byłem pytany o nie - to spółka poprosiła firmę transportową o poprawienie faktury poprzez wpisanie danych pojazdów gdyż w pierwotnej fakturze ich nie ujawniono.
3. naruszenie art. 122 w zw. w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p., statuującego zasadę prawdy obiektywnej, zasadę wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego oraz zasadę swobodnej, a nie dowolnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, poprzez uznanie, iż podmiot kwalifikowany ujął w ewidencjach podatkowych faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych przy jednoczesnym braku jakichkolwiek ustaleń Urzędu Skarbowego które skutkowałyby rzeczywistym zakwestionowaniem transakcji dokonywanych pomiędzy podatnikiem,
4. Naruszenie art. 180 § 1 i 188 o.p. wobec bezzasadnej odmowy realizacji wniosków dowodowych strony zmierzających do wykazania realności i rzeczywistości dokonywanych transakcji oraz prowadzonej działalności gospodarczej oraz wykazania przedmiotu obrotu i praw do niego pomiędzy przedsiębiorstwami. Naczelnik faktycznie zignorował wnioski i twierdzeń strony zawarte w zastrzeżeniach do protokołu kontroli jak uwagach do zgromadzonego materiału dowodowego, które to naruszenia doprowadziły organ do bezzasadnego uznania, iż faktury zaksięgowane przez podatnika nie są rzetelne.
5. Podnoszę, iż w dniu 19.01.2023 roku WSA w Gliwicach w sprawch I SA/Gl 909 i 910/22 uchylił decyzje zabezpieczające w tej sprawie kwestionując "ustalenia" organu.
6. Pominięcie znaczenia orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej na treść wydanej decyzji wobec treści orzeczenia TSUE z dnia 25.05.2023 w sprawie C 114/22 - nie zarzucono nam takiego rodzaju działalności o jakim mowa w tym orzeczeniu.
Ponadto zarzucono brak sporządzenia jakiegokolwiek uzasadniania dla uchylonej części decyzji (choć rozstrzygnięcia korzystnego dla spółki).
Jak zauważono, organ w ogóle nie uwzględnił wydanego dniu 25 maja 2023 r. wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE wydał wyrok w sprawie C-114/22, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. przeciwko W. Sp. z o.o., w którym odniósł się do pytania prejudycjalnego skierowanego doń przez NSA. Wolno oczekiwać, że konsekwencją wyroku w sprawie C-114/22, w którym TSUE stwierdził, że art. 88 ust. 3a pkt 4 lit, c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jest niezgodny z dyrektywą 2006/112, a także z zasadami neutralności i proporcjonalności będzie zmiana obecnego brzmienia tego przepisu. W skardze zaznaczono, iż kontrolujący zastosowali powyższy przepis art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a u.p.t.u., pomimo, że spółka nie uczestniczyła w jakimkolwiek oszustwie podatkowym, a zakwestionowane przez organ towary zostały faktycznie dostarczone do spółki. Spółka zaznaczyła, iż nie była informowana o śmierci M.S. Osoba kontaktująca się z podatnikiem podawała się za M.S. Towar został faktycznie zakupiony i odebrany od tej spółki. Transporty były rozliczane zbiorowo. Nie ustalono kim jest Pan S. i jaka była jego rola w J. sp. z o.o. nie kojarzymy w ogóle takiej osoby. Ponadto kontrolowana spółka dokonała zapłaty na wskazany rachunek bankowy i nie jest jej rolą dociekać wzajemnych rozliczeń pomiędzy tymi spółkami. Transakcja z tym podmiotem była. Podkreślam, że Naczelnik DUCS we W1. też badał nasze transakcje z A (nr postępowania [...]). nie podważył ich ostatecznie.
W odniesieniu do G. Sp. z o. o. z siedzibą w K. to w podmiocie tym nawet nie przeprowadzono kontroli. Nie zakwestionowano w nim też sprzedaży towaru do B. sp. z o.o. Jak zaznaczono, Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego we W1. przysłał spółce protokół badania ksiąg (z dnia 12 kwietnia 2022) z którego wynika, iż postanowił "odstąpić od kwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu od A. sp. z o.o. sp.k.". Ponieważ w naszym handlu z A. sp. z o.o. sp.k. nic się nie zmieniło przez ten okres to zdziwienie nasze budzi bezrefleksyjne powielanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. stwierdzeń jakie wynikały z decyzji zabezpieczającej wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego we W1.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest przez sąd administracyjny pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.), lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności - art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.
Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.
W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym nie było podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Zdaniem Sądu w sprawie nie doszło do przedawnienia objętych decyzją zobowiązań podatkowych.
w myśl art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Sporne zaległości (zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za I i II kwartał 2018 roku), co do zasady ulegają przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2023r.
Jak ustalono, dnia 21 listopada 2023 r. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K1. wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe w zakresie podatku od towarów i usług za I, II oraz IlI i lV kwartał 2018 r., o którym spółka została powiadomiona zawiadomieniem o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z 22 listopada 2023r. Pierwotnie śledztwo wszczęto 15 czerwca 2022 r. w zakresie działalności spółki w lV kwartale 2018 r. oraz I kwartale 2019 r. W wyniku analizy zebranego materiału śledztwo uległo poszerzeniu, na cały roku 2018 r., o czym spółka została poinformowana.
Ponadto, nie budzi wątpliwości Sądu, iż skarżąca została poinformowana o tym, że z uwagi na wystąpienie przesłanki zawartej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w odniesieniu do podatku od towarów i usług za I i II kwartał 2018 r. doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na zasadzie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.
Ponadto, iż w ramach śledztwa podjęto szereg czynności procesowych, tj. m.in.: przesłuchano świadków, pozyskano materiały i informacje z prowadzonych śledztw, zabezpieczono dokumenty i dokonano ich oględzin, a także pozyskano dodatkowe materiały. W sprawie nie przedstawiano jeszcze zarzutów żadnej osobie, a samo śledztwo nadal trwa. Wszczęcia tego postępowania dokonała Prokuratura Okręgowa w K1., a wcześniej Prokuratura Okręgowa w L., a więc organy ścigania niezależne od organów administracji skarbowej oraz finansowego organu postępowania przygotowawczego jako oskarżyciela publicznego.
Wobec powyższego Sąd stwierdza, iż czynności Prokuratora miały rzeczywisty charakter, uzasadniony podejrzeniem popełnienia przestępstwa, a bieg terminu przedawnienia został zawieszony na zasadzie 70 § 6 pkt 1 o.p.
W skardze zarzucono oprócz naruszenia przepisów prawa materialnego również naruszenie przepisów prawa procesowego. W tym kontekście należy rozróżnić przede wszystkim dwie podstawowe kwestie: obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego i rozkład ciężaru dowodowego. Obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego w oczywisty sposób ciąży na organie podatkowym i wynika z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Zgodnie z nimi w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i obowiązane są w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Tak więc rolą organu podatkowego jest określenie granic postępowania dowodowego, faktów koniecznych do ustalenia jako niezbędnych dla rozstrzygnięcia sprawy i przeprowadzenie dowodów, które temu służą. Natomiast rozkład ciężaru dowodowego wskazuje, na kim ciąży obowiązek przedstawienia dowodu. Nie wynika on z przepisów procesowych, ale znajduje swoje źródło w materialnym prawie podatkowym przy zastosowaniu ogólnej zasady, w myśl której ciężar udowodnienia okoliczności spoczywa na tym uczestniku postępowania, który wywodzi z niej skutki prawne.
W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, że nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających rzeczywistość negowanych transakcji, jeżeli strategia strony opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy, a jej postawa jest bierna. Innymi słowy, obowiązek prowadzenia postępowania dowodowego przez organ nie ma charakteru absolutnego.
Sąd nie stwierdził, aby w rozpoznawanej sprawie naruszone zostały wskazane w skardze przepisy postępowania. Podkreślenia wymaga, że w myśl art. 181 o.p. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Ponadto art. 181 o.p. wprowadza odstępstwo od reguły bezpośredniego prowadzenia postępowania dowodowego przez organ podatkowy i w istotny sposób ogranicza zasadę bezpośredniości. Zatem włączenie do akt sprawy dowodów przeprowadzonych w ramach innych postępowań pozostaje w zgodzie z art. 180 o.p., który stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dodać należy, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż: "W przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony, przez włączenie do akt sprawy protokołów przesłuchań z innych postępowań, zasada czynnego udziału realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dokumentami i umożliwienie wypowiedzenia się w ich zakresie, a także przedstawiania kontrdowodów. Samo zaś włączenie materiałów z innych postępowań jest dopuszczalne w świetle art. 180 w związku z art. 181 o.p. Posłużenie się dowodem z zeznań świadków, samo w sobie nie stanowi naruszenia wynikającej z art. 123 o.p. zasady czynnego udziału strony w postępowaniu" (wyrok NSA z dnia 26 października 2017 r. sygn. akt I FSK 337/16, Lex nr 2394320).
Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy mając na uwadze, wynikający z art. 122 o.p. obowiązek podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy materialnej, zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Natomiast oceny wyprowadzone na podstawie zebranych dowodów w sposób należyty wypełniają obowiązki płynące ze wspomnianej zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 o.p., jak też z zasady swobodnej oceny dowodów unormowanej w art. 191 o.p. Wskazać także należy, że organy podatkowe mają prawo do oceny skutków transakcji handlowych w aspekcie podatkowym na podstawie przepisów art. 191, art. 122 i art. 187 § 1 o.p.
Odnośnie zarzutu nieprzesłuchania P.S., M.S., B.L. oraz przedstawicieli spółki M1, to zauważyć należy, iż wzywano kilkukrotnie na przesłuchanie przedstawicieli J. Sp. z o.o. i to zarówno P.S. jak i B.L., jednak kierowane do nich wezwania nie zostały odebrane i wróciły z adnotacją "zwrot, nie podjęto w terminie". Podobnie jak wezwanie do G.P. prezesa spółki M1. W konsekwencji nieprzeprowadzenie przesłuchania ww. świadków nie wynikało z zaniechania organu, lecz z braku takiej możliwości. W sprawie przesłuchano udziałowca spółki J., tj. A.M., której zeznania zostały poddane ocenie. Co istotne, przyjęto jako dowód w sprawie pisemne wyjaśnienie P.S., które również zostało poddane ocenie. Ponadto kwestia ustalenia kim był Pan S. nie jest istotna, gdyż spółka M1 nie była bezpośrednim kontrahentem skarżącej spółki, a to za prezesa tej spółki podawała się osoba o danych P.S.
Zdaniem Sądu słuszne jest stanowisko organu, iż w sprawie nie zaistniała konieczność powołania biegłego grafologa, gdyż od 2004 roku kontrahenci nie mają obowiązku podpisywania wystawianych i otrzymywanych faktur.
Organ podjął próby przesłuchania M.S. - rzekomego reprezentanta A. Sp. z o.o., jednak nie odebrano kierowanych wezwań. Pozyskano natomiast jako dowód w sprawie protokół przesłuchania M.S., w charakterze świadka z 23 sierpnia 2021 r. w ramach prowadzanego śledztwa w delegaturze CBA w B. Z analizy treści złożonych zeznań nie wynika, aby świadek posiadał szczegółową wiedzę odnośnie zawartych ze spółką transakcji. Ponadto, zgromadzony materiał w sprawie wskazuje, że M.S. w badanym okresie w ogóle nie był zatrudniony w A. Sp. z o.o.
Zdaniem Sądu materiał dowodowy zebrany w sprawie był wystarczający do podjęcia decyzji, zatem wnioski dowodowe w zakresie przeprowadzenia kontroli u kontrahentów, tj. J. Sp. z o.o., L. Sp. z o.o. A. Sp.z o.o., A. Sp. z o.o. Sp. k., S. oraz S1. nie zasługiwały na uwzględnienie. Co istotne, w stosunku do J. Sp. z o.o. ustalono, że podmiot ten nie prowadził faktycznie działalności gospodarczej w badanym okresie. Odnośnie S. i S1. wypowiedziała się Łotewska Administracja Podatkowa w odrębnych odpowiedziach na wnioski SCAC. Natomiast odnośnie L. Sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o. Sp. k., to w zakresie kwestionowanych transakcji w badanym okresie nie były bezpośrednimi kontrahentami skarżącej. Ponadto w sprawie A. Sp. z o.o. kontrola nie została zaś przeprowadzona, gdyż spółka nie reagowała na otrzymane wezwania. Kontrola przeprowadzona została za okres wcześniejszy (od kwietnia 2017 r. do grudnia 2017 r.). Powyższa kontrola wykazała, że w/w spółka w okresie tym faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, natomiast wystawiła i wprowadziła do obrotu gospodarczego faktury niedokumentujące rzeczywistych transakcji gospodarczych. Ponadto złożone zeznania w charakterze podejrzanych T.W. oraz M.W. na temat funkcjonowania i działalności spółek A. Sp. z o.o. czy A. Sp. z o.o. Sp. k. dają wystarczający obraz celowego, w pełni świadomego działania w porozumieniu i w ramach nielegalnego procederu wyłudzania podatku VAT, którym również objęte zostały transakcje z udziałem skarżącej.
Jak słusznie uznał organ, brak było też podstaw do ponownego przesłuchania M.D. w sprawie firmy H, gdyż organ dysponował już jego przesłuchaniami m.in. w tym zakresie.
Mając na uwadze powyższe oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy, Sąd uznał za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonej decyzji i przyjął je za podstawę rozstrzygnięcia, albowiem trafnie organ przyjął, że sporne faktury zakupu podlegają zatem regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że niewystarczającym dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury jest jedynie ustalenie, że towar znalazł się w posiadaniu nabywcy lub określona usługa została faktycznie wykonana, jeżeli nie zostanie wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą, rodzącą u sprzedawcy powstanie obowiązku podatkowego, doszło do nabycia tegoż towaru lub wykonania usługi. W tym kontekście konieczne jest więc wykazanie, że będąc odbiorcą spornych faktur, spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że transakcje, w których uczestniczyli, mające za przedmiot dostawę towarów wymienionych na tychże fakturach, wiążą się z możliwością popełnienia przestępstwa w zakresie podatku od towarów i usług.
Według organu, całokształt okoliczności faktycznych wynikających z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego pozwala na stwierdzenie, że spółka nie dokonała podstawowej weryfikacji wiarygodności bezpośrednich kontraktów.
Odnośnie spółki J. podnieść należy, iż spółka ta nie posiadała towaru, który byłby następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz spółki. Istotną okolicznością w sprawie jest fakt, iż spółka J. nie posiadała dokumentów zakupu odsprzedanego na rzecz skarżącej towaru, nie złożyła też deklaracji VAT-7 za marzec 2018 r. z wykazaną sprzedażą, tym samym nie opodatkowała rzekomo dokonanych transakcji. Co istotne adres siedziby spółki był adresem tzw. "biura wirtualnego", a umowa najmu tegoż biura została wypowiedziana spółce już pismem z 9 marca 2018 r. ze skutkiem natychmiastowym. Z uwagi na brak kontaktu ze spółką, została ona w efekcie wykreślona z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Prezes spółki J. – M.S. - uwidoczniony w Krajowym Rejestrze Sądowym, zmarł 6 lutego 2018 r., a więc miesiąc przed datą zawarcia pierwszej transakcji ze skarżącą. Bardzo istotną okolicznością jest również fakt, iż umowa najmu nieruchomości, na której miała być prowadzona działalność została wypowiedziana 1 października 2017 r. z zachowaniem 3 miesięcznego okresu wypowiedzenia. Zatem już w I kwartale 2018 r. spółka nie miała swojej siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ma również żadnych dowodów na to, iż w/w spółka w spornym okresie prowadziła jakąkolwiek działalność gospodarczą. A.M. zeznała, że była dwa razy w miejscowości J. [...] i budynek i hale które tam były, były w trakcie remontu. Był to stary budynek i stare hale, co koreluje z zapisami kolejnych umów najmu tejże nieruchomości, które "zwalniają" najemcę z opłat najmu w zamian za przeprowadzenie prac remontowo- modernizacyjnych mających na celu dostosowanie zabudowań do prowadzonej działalności gospodarczej. Jak ustalono ponad wszelką wątpliwość spółka J. w kontrolowanym okresie nie wynajmowała nieruchomości, na której miało dojść do usług rzekomego topienia, magazynowania, grzania i pompowania oleju przez M1.Sp. z o.o.
Jednocześnie faktury VAT wystawione na tą okoliczność przez M1.Sp. z o.o., są niezgodne z fakturami przedstawionymi przez P.S., a sama spółka, za marzec 2018 r. w ogóle nie złożyła deklaracji VAT-7. Nie złożyła jej również za luty 2018 r., a deklaracja złożona za styczeń 2018 r. nie zawiera zadeklarowanych nabyć i dostaw, co oznacza, że spółka nie mogła dokonać zbycia na rzecz spółki towarów, widniejących na zakwestionowanych fakturach, gdyż sama ich nie posiadała. Zgromadzone dowody wskazują, że spółka J. w kontrolowanym okresie w ogóle nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej.
Odnośnie G. Sp. z o.o. ustalono, że pomiędzy spółkami w zidentyfikowanym łańcuchu dostaw istniały ścisłe powiązania. Co istotne, G.S., w roku 2018 była prezesem spółki G., dyrektorem ds. ekonomiczno-kadrowych w B., właścicielem firmy transportowej G1.oraz prezesem - fakturowego dostawcy do G. - L. Siedziba L. znajdowała się pod adresem K. ul. [...], taki też był adres prowadzenia rachunkowości. Ponadto, siedziba G. mieściła się pod adresem K. ul. [...], rachunkowość była natomiast prowadzona pod adresem K. ul. [...]. Siedziba B również znajdowała się pod adresem K. ul. [...], natomiast rachunkowość prowadzona była pod adresem K. ul. [...]. Podstawową okolicznością jest fakt, iż spółka G. nie posiadała zaplecza, a olej został odebrany z placu i zbiorników należących do L., z adresu K. ul. [...], tj. z miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B. Jak ustalono, transakcje nabycia i sprzedaży oleju pomiędzy J , L, a G odbyły się w tym samym dniu (z wyjątkiem jednej transakcji), olej został zbyty w tych samych ilościach, a cena zakupu i sprzedaży była identyczna. Jednocześnie w tym samym dniu, bądź w przypadku jednej transakcji, w odstępie dwóch kolejnych nastąpiła sprzedaż na rzecz B, która z kolei towar ten odsprzedała unijnemu kontrahentowi. Ponadto, spółki L oraz B były odnotowane w systemie REDCERT (system przeznaczony dla przedsiębiorstw nabywających biomasę i biopaliwa w krajach innych oraz zmierzających do ich sprzedaży na terenie Unii Europejskiej), a spółka G. nie, co w łącznej ocenie nie tylko pozbawia celu gospodarczego transakcji zawartych pomiędzy L, a G, ale też sztucznie wydłuża łańcuch transakcji. Jednocześnie w przypadku dwóch transakcji pierwszym podmiotem w łańcuchu, okazało się J Sp. z o.o., tj. spółka która była podmiotem nie prowadzącym faktycznej działalności gospodarczej, a działalność samej spółki L pozostawała zawieszona od 20 marca 2018 r.
W zakresie A. Sp. z o.o. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. przeprowadził za wcześniejszy okres, tj. od kwietnia do grudnia 2017 r. kontrolę celno - skarbową, w wyniku której stwierdził, że w kontrolowanym okresie spółka faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej i nie wykonywała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zaznaczyć należy, iż siedziba w/w mieściła się w tzw. "wirtualnym biurze", a konto na które dokonano zapłaty okazało się kontem innego podmiotu (A. Sp. z o.o. Sp. k.), gdyż właściwe konto zostało zablokowane przez organy ścigania. Co istotne, brak jest dowodu na transport towaru z A. Sp. z o.o. do B., a spółka wezwana do udzielenia wyjaśnień w zakresie zawartych transakcji, wyjaśnień tych nie udzieliła - korespondencja pozostała nieodebrana. Podnieść przyjdzie, iż w dokumentacji skarżącej nie stwierdzono faktury dokumentującej zakup usług przewozu od G1, pomimo że na wystawionej fakturze jako środek transportu wskazano pojazd dzierżawiony przez G1.G.S.. Nikt z przedstawicieli B., nie był w siedzibie spółki, a przystępując do współpracy, nikt nie sprawdził, czy firma posiada niezbędne zezwolenia na prowadzenie tego typu działalności.
Co istotne, odnośnie S1. - Łotewska Administracja Podatkowa poinformowała, że przeprowadzone czynności wykazały, że spółka nie dostarczyła w maju 2018 r. żadnych towarów na rzecz B, ponieważ nie miała ich na sprzedaż. Spółka ta nie nabyła ich też we wcześniejszych okresach. Zgodnie z pisemnymi wyjaśnieniami pełnomocnika spółki – J.U., transport towarów był wykonywany przez G1, jednak na dowód powyższego, nie dostarczono żadnych faktur VAT, jak też nie dokonano płatności za usługi transportowe. Jak ustalono, powyższa spółka nie otrzymała płatności za wystawione na rzecz B. faktury (łączna wartość transakcji 101.997,50 Euro). Analiza przedłożonego w toku kontroli podatkowej wyciągu bankowego z M3 za maj oraz czerwiec 2018 r. również nie ujawnia żadnych dokonanych przez Państwa płatności na rzecz S1. Zarówno prezes spółki M.D. jak i G.S. nie znają też żadnych szczegółów związanych z zawartymi transakcjami, sposobem nawiązania kontaktu czy osobami z którymi się kontaktowano.
Natomiast w zakresie S. - Łotewska Administracja Podatkowa nie potwierdziła przeprowadzenia transakcji olejem posmażalniczym figurującym na spornych fakturach VAT, gdyż spółka nie odpowiedziała na kierowane do niej wezwania i nie przedłożyła żadnej dokumentacji. Zauważyć przyjdzie, iż w/w spółka została usunięta z rejestru podatników podatku od towarów i usług. Spółka, jak wynika z udzielonej odpowiedzi, nie posiadała też żadnych zarejestrowanych jednostek strukturalnych, a jej zarejestrowaną główną działalnością była sprzedaż detaliczna odzieży. Spółka nie zadeklarowała też w terminie, żadnej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w tym za marzec 2018r. Dopiero w lipcu 2018 r. została skorygowana informacja podsumowująca za ten okres. Ponadto kwota należności wpłacona przez skarżącą na konto pośrednika – H opiewa na kwotę 161.200,00 euro, co oznacza zaległość w płatnościach na kwotę 71.477,50 euro. Zarówno prezes spółki M.D. jak i G.S. nie znają też żadnych szczegółów związanych z zawartymi transakcjami, sposobem nawiązania kontaktu czy osobami z którymi się kontaktowano. Nie mają też żadnej wiedzy o pośredniku, tj. H, na którego konto wpłacano środki pieniężne.
Powyższe okoliczności wskazują, iż występujące w zidentyfikowanych przez organ łańcuchach dostaw podmioty bezsprzecznie nie dokonywały czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.p.t.u., co jednoznacznie wynika z całości poczynionych w sprawie ustaleń we wzajemnych ich powiązaniu. Podmioty figurujące, jako wystawcy w zakwestionowanych przez organ podatkowy pierwszej instancji, rozliczonych przez skarżącą fakturach zakupu: J. Sp. z o.o., A. Sp.z o.o., G. Sp. z o.o. S1, S nie nabyły oleju opisanego na fakturach, tym samym nie mogły go następnie sprzedać na rzecz skarżącej.
W tym miejscu zauważyć przyjdzie, iż instytucja tzw. dobrej wiary, czy należytej staranności, nie znalazła bezpośredniego odzwierciedlenia w prawie pozytywnym, jednak unijny Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI dyrektywy, jak i obecnie obowiązującej dyrektywy 112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczania się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (zob. w szczególności wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb. Orz. s. I-1609, pkt 68 i 71; z 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, pkt 41, a także ww. wyrok w sprawie Bonik, pkt 35 i 36). Na tym tle, zarówno w orzecznictwie TSUE, jak i w judykaturze krajowej prezentowane jest konsekwentne stanowisko, zgodnie z którym organy podatkowe są uprawnione odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli obiektywne przesłanki wskazują, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie podatku od wartości dodanej. Oznacza to, że dla zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego wystarczające jest wykazanie, że podatnik powinien był wiedzieć, że dostawa udokumentowana fakturą nosi znamiona przestępstwa. Oprócz jednak świadomego udziału w nielegalnym procederze, odebraniem prawa do odliczenia skutkuje również wykazanie braku należytej staranności, niedbalstwa, czy też braku przezorności w ramach transakcji, których przebieg powinien wzbudzić u odbiorcy faktury uzasadnione wątpliwości odnośnie do rzetelności jego kontrahentów. Należy bowiem podkreślić, że skutki lekkomyślnego czy niestarannego doboru i weryfikowania kontrahentów, a także dostarczanych przez nich towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą być przerzucane przez podatników VAT na budżet państwa, a w konsekwencji na wszystkich obywateli (wyrok NSA z 30 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 1395/13; CBOSA).
Nie stanowi zatem naruszenia przepisów prawa wymaganie by podatnik przedsięwziął wszelkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Nie ma jednego, uniwersalnego wzorca zachowań w tym zakresie, który organ podatkowy może od podatnika egzekwować. Dochowanie należytej staranności przez podatnika musi być oceniane z uwzględnieniem specyfiki konkretnego przypadku. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej akcentuje się w związku z tym, że przezorny przedsiębiorca powinien, zależnie od okoliczności konkretnego przypadku, zasięgnąć informacji na temat podmiotu, u którego zamierza nabyć towary lub usługi, w celu upewnienia się co do jego wiarygodności (wyrok TSUE w sprawie C-33/13).
Zachowanie należytej staranności przez podatnika podatku od wartości dodanej otrzymującego zarówno fakturę, jak i towar (usługę) jest przesłanką ochrony jego praw jako słabszej niż organ podatkowy strony stosunku podatkowoprawnego. Przyjmuje się, że "dobra wiara" to stan świadomości podatnika i związana z tym powinność oraz możliwość przewidywania określonych zdarzeń, tj. że uczestniczy w działaniach prowadzących do wyłudzenia nienależnego zwrotu podatku. Aby działać w "złej wierze" podatnik nie musi mieć świadomości, że swoim działaniem (zaniechaniem) narusza prawo. Wystarczy, jeżeli w danych okolicznościach może i powinien taki stan przewidzieć (wina w postaci niedbalstwa). Innymi słowy "w złej wierze" jest ten, kto wie (ma pozytywną wiedzę) o istotnym i rzeczywistym stanie faktycznym, a także ten, kto takiej wiedzy nie posiada wskutek swego niedbalstwa (por. wyrok NSA z 22 marca 2017r., sygn. akt I FNP 4/16; CBOSA). Orzecznictwo TSUE organom prowadzącym postępowanie stawia jednak wymóg wykazania w okolicznościach konkretnej sprawy, że podatnik nie dochował należytej staranności i co najmniej powinien był wiedzieć, że transakcja wiązała się z oszustwem, bądź nie miał przesłanek podejrzewać, że uczestniczy w obrocie niezgodnym z prawem.
Zdaniem Sądu organy podatkowe w niniejszej sprawie wykazały, że skarżąca nie dołożyła należytej staranności w zweryfikowaniu swoich dostawców. Warunkiem koniecznym do skorzystania z uprawnienia odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur jest, aby w wyniku czynności udokumentowanej takimi fakturami doszło do rzeczywistej dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy podmiotami wskazanymi w tej fakturze. W niniejszej sprawie do takich dostaw doszło, ale nie pomiędzy podmiotami wskazanymi na fakturach. Skarżąca nie zadbała natomiast o rzetelność transakcji od strony podmiotowej.
Tymczasem dobra wiara wyraża się w zachowaniu elementarnego zainteresowania charakterystyką transakcji i towarzyszących im okoliczności z punktu widzenia ryzyka uczestnictwa w oszustwie podatkowym.
W realiach rozpoznanej sprawy skarżąca w zakresie współpracy ze spółką J. przede wszystkim nie zweryfikowała osoby reprezentującej tego kontrahenta, w szczególności nie udokumentowała żadnych działań podjętych celem zweryfikowania zarówno tożsamości jak i umocowania dla reprezentowania spółki J. Co istotne, skarżąca kontakty ze spółką J. oparła wyłącznie na połączeniach telefonicznych i e-mailowych. Skarżąca nie zawarła pisemnych umów z w/w kontrahentem. Podobnie jeśli chodzi o kontakty z A. to również w tym przypadku skarżąca nie zawarła żadnej umowy pisemnej zabezpieczającej interesy. Oprócz przedłożonej faktury brak innych dowodów wskazujących na istnienie normalnych relacji biznesowych (zamówienia, korespondencja e-mail). Ponadto nikt z przedstawicieli skarżącej nie był w siedzibie A, w szczególności nie sprawdzono czy spółka ta legitymuje się stosownym zezwoleniem na prowadzenie tego typu działalności. Co istotne, z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby M.S. był zatrudniony w spornym okresie jako przedstawiciel A. Ponadto w odniesieniu do S1. oraz S. to zarówno M.D. jak i G.S. nie znają żadnych szczegółów związanych z zawartymi transakcjami, w szczególności, co do sposobu nawiązania kontaktu czy osób z jakimi się kontaktowano. Nie mają też wiedzy o pośredniku H, na którego konto wpłacano środki pieniężne.
W konsekwencji skarżąca nie przedstawiła żadnych dokumentów dotyczących weryfikacji kontrahentów z którymi współpracowała w badanym okresie, z wyjątkiem dokumentów dotyczących A. Sp. z o.o. Sp. k oraz A1., z których większość nosi daty wystawienia/pobrania po datach pierwszych transakcji. Przedstawiciele skarżącej nie złożyli żadnych wyjaśnień w zakresie nawiązania i utrzymywania kontaktów. Żaden kontrahent nie został też sprawdzony we właściwym urzędzie skarbowym w trybie art. 96 ust. 13 u.p.t.u., a brak elementarnej wiedzy na temat dostawców, niejako potwierdza wniosek o braku należytej staranności. W szczególności skarżąca nie legitymowała się żadną korespondencją czy też innymi dowodami na potwierdzenie kontaktów z kontrahentami. Zarówno prezes skarżącej spółki jak i G.S., z wyjątkiem jednego nazwiska (M.S.) nie potrafili wskazać z kim prowadzili rozmowy.
W realiach rozpoznanej sprawy po stronie skarżącej zabrakło wymaganego w stosunkach handlowych zaangażowania i zainteresowania kontrahentami. Przy czym jak słusznie uznał organ, nie sposób dać wiary zeznaniom M.D., że m.in. był w J. i widział całą linię do wytopu, podczas gdy brak jest jakichkolwiek dowodów, że spółka J. czy M1, pod wskazanym adresem w ogóle prowadziła jakąkolwiek działalność. W konsekwencji Sąd stwierdza, iż skarżąca nie zachowała należytej staranności w kontaktach z wymienionymi powyżej kontrahentami.
Jednocześnie transakcje opisane na zakwestionowanych fakturach zakupu otrzymanych przez skarżącą od J. Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., S1. oraz S. nie miały w rzeczywistości miejsca w takim przebiegu, jaki z tych faktur wynika, tj. czynności dostawy towarów w nich określone, nie zostały dokonane pomiędzy skarżącą a sprzedawcami. Należy podkreślić, iż dla zakwestionowania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nierzetelnej faktury VAT wystarczające jest wykazanie, że usług nie wykonał, a dostawy towarów nie zrealizował podmiot figurujący jako wystawca faktury (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt I FSK 1538/14). Powyższej konstatacji nie zmienia fakt, iż towar faktycznie istniał, jednak wskazane na fakturach w charakterze zbywców podmioty nie mogły być jego faktycznymi dostawcami, gdyż pozorowały one jedynie taką swą rolę w obrocie. Zatem wbrew zarzutom skargi, zakwestionowane faktury podlegają regulacji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u.
W rezultacie Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.