I SA/Łd 694/25

I SA/Łd 694/25 - Wyrok WSA w Łodzi
Data orzeczenia
2026-04-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-12-11
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi
Sędziowie
Paweł Janicki /przewodniczący sprawozdawca/
Tomasz Furmanek
Wiktor Jarzębowski
Symbol z opisem
6117 Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich, ulgi płatnicze (umorzenie, odroczenie, rozłożenie na raty itp.)
Hasła tematyczne
Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich
Podatek od towarów i usług
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2025 poz 111
art. 107 par 1, art. 116 par 1 lit.a, art. 229.
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2022 poz 1520
art. 11 ust 1 i 1a.
Ustawa z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi B. B.-J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 24 września 2025 r. nr 1001-IEW-1.4123.13.2025.23.RD w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej jako prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń-sierpień 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz skarżącej kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 24 września 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź
- Polesie z dnia 31 grudnia 2024 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej B. B. (dalej także: skarżąca lub strona), jako Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o. z siedzibą w Ł., za zaległości podatkowe ww. spółki w podatku od towarów i usług za 1-8/ 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w oparciu o poczynione ustalenia faktyczne sprawy.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie postanowieniem z dnia
28 października 2024 r. wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe D.
Sp. z o.o., z tytułu podatku od towarów i usług za 1-8/2019 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, jako byłej Prezes Zarządu tej spółki. Po przeprowadzeniu postępowania, w toku którego zgromadzono materiał dowodowy i ustalono okoliczności niezbędne do rozpatrzenia sprawy, organ I instancji w dniu 31 grudnia 2024 r. wydał decyzję, w której orzekł
o odpowiedzialności podatkowej strony, jako byłej Prezes Zarządu D. Sp. z o.o, za zaległość tej spółki we wskazanym podatku za wyżej wymienione okresy w łącznych kwotach: należność główna 87.677, 95 zł, odsetki za zwłokę 28.150 zł, koszty postępowania egzekucyjnego 759, 85 zł.
W wyniku odwołania skarżącej od powyższej decyzji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 24 września 2025 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie z dnia
31 grudnia 2024 r.
Na wstępie pisemnych motywów zaskarżonego rozstrzygnięcia organ odwoławczy przytoczył treść art. 107 § 1 oraz art. 116 ustawy z dnia z dnia
29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm., dalej także: O.p.), warunkujących odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki.
Wskazał następnie, że w rozpoznawanej sprawie, kwoty nieuregulowanych zobowiązań objętych tym postępowaniem wynikają z miesięcznych deklaracji VAT-7 oraz ich korekt, wskazanych na str. 5-6 zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy nie prowadził wobec spółki postępowania podatkowego w podatku VAT za wskazane okresy i nie wydawał w tym zakresie decyzji wymiarowych. D. Sp.
z o.o. dokonując samoobliczenia podatku VAT, w złożonych deklaracjach VAT-7 za wskazane okresy 1-8/2019 r., wykazała podatek, którego wysokość następnie korygowała składając korekty tych deklaracji. Wobec zaś braku uregulowania,
w ustawowych terminach, wykazanego w analizowanych okresach podatku VAT, zobowiązania te uległy przekształceniu w zaległości podatkowe. Organ I instancji przy wyliczaniu odsetek za zwłokę uwzględnił przerwę w ich naliczaniu. Wyłączenie to obejmowało okres od dnia ogłoszenia upadłości D. Sp. z o.o., tj. od dnia 9 stycznia 2020 r. do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu
o zakończeniu tego postępowania upadłościowego, tj. do dnia 29 marca 2023 r., pominąwszy przy tym treść obowiązującego od dnia 1 stycznia 2016 r. przepisu
art. 107 § 3 O.p. Jak zauważył DIAS wskutek takiego działania, doszło do zaniżenia kwoty odsetek od zaległości w podatku VAT za 1-8/2019 r., objętych orzeczeniem
o odpowiedzialności strony. Posiłkując się zasadą dwuinstancyjności, zgodnie z którą organ odwoławczy wydając rozstrzygnięcie w drugiej instancji nie może zwiększyć zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej, ponad to, co zostało orzeczone
w zaskarżonej decyzji, jednocześnie z uwagi na fakt, że w analizowanej sprawie prawo do wydania przez organ I instancji decyzji w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności uległo przedawnieniu wobec czego organ odwoławczy nie może skierować tej sprawy od ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, DIAS mimo stwierdzonej wyżej nieprawidłowości, kwalifikującej uchylenie zaskarżonej decyzji, zobligowany był utrzymać tę decyzję w mocy.
Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie przedmiotem orzeczenia
o odpowiedzialności podatkowej strony objął również koszty postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 759,85 zł, powstałe w toku egzekucji prowadzonej na podstawie wymienionych na str. 8-9 tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości spółki w podatku VAT za okresy objęte orzeczeniem odpowiedzialności, których spółka nie uregulowała. Ww. kwotę kosztów egzekucyjnych stanowią opłaty manipulacyjne naliczane, oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, przy wszczęciu egzekucji w związku z doręczeniem odpisu tytułów wykonawczych.
Zajmując się w pierwszej kolejności analizą przedawnienia zobowiązań objętych orzeczeniem odpowiedzialności, DIAS podkreślił, że nie uległy one przedawnieniu. Sąd Rejonowy dla Ł. Ś. w Ł. XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych, postanowieniem
z dnia 29 stycznia 2020 r. ogłosił upadłość D. sp. z o.o. co oznacza, że bieg terminu przedawnienia ciążących na spółce zobowiązań uległ w tej dacie przerwaniu. Natomiast w dniu 29 marca 2023 r. uprawomocnieniu uległo postanowienie tego sądu z dnia 27 lutego 2023 r. w sprawie zakończenia prowadzonego wobec niej postępowania upadłościowego, co z kolei oznacza,
że bieg terminu przedawnienia tych zobowiązań rozpoczął się na nowo, począwszy od dnia 30 marca 2023 r. W świetle powyższego, w myśl art. 70 § 3 O.p., zobowiązania te ulegną przedawnieniu nie wcześniej niż z końcem marca 2028 r., zatem do tego czasu są one wymagalne. Zdaniem DIAS, przedawnieniu nie uległy również koszty postępowania egzekucyjnego będące przedmiotem prowadzonego postępowania, co zostało uzasadnione na stronie 10 zaskarżonej decyzji.
W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że w badanej sprawie zaległości w VAT za 1-8/2019 r., będące przedmiotem orzeczenia odpowiedzialności wynikają z deklaracji podatkowych. Deklaracje te zaopatrzone w klauzule wykonalności stanowiły podstawę do wystawienia tytułów wykonawczych, na podstawie których prowadzone było postępowanie egzekucyjne. Tytuły wykonawcze w odniesieniu do ww. zaległości w podatku VAT za 1-8/2019 r., wystawione zostały
w miesiącach 7-10/2019 r. Z kolei postępowanie w zakresie orzeczenia
o odpowiedzialności podatkowej strony za te zaległości, organ I instancji wszczął postanowieniem z dnia 28 października 2024 r., doręczonym w dniu 31 października 2024 r., tj. już po wszczęciu wobec spółki postępowania egzekucyjnego. Zatem zainicjowanie postępowania w analizowanej sprawie nastąpiło zgodnie z art. 108 § 2 pkt 3 O.p.
Przytaczając następnie art. 118 § 1 O.p. zgodnie z którym, nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat, organ odwoławczy podkreślił, że przedmiotem orzeczenia o odpowiedzialności strony są zaległości w podatku od towarów i usług za 1-8/2019 r., których terminy płatności upłynęły w 2019 r. W związku z tym, 5 letni okres na wydanie zaskarżonej decyzji
w przypadku tych zaległości upłynął w dniu 31 grudnia 2024 r. W rozpoznanej sprawie organ I instancji wydał zaskarżoną decyzję w dniu 31 grudnia 2024 r., zaś doręczył w dniu 17 stycznia 2020 r., tj. już po upływie tego okresu. Fakt późniejszego doręczenia zaskarżonej decyzji w kontekście prawa do wydania tej decyzji pozostaje bez znaczenia. Organ podkreślił, że w przepisie tym ustawodawca wskazał wyraźnie na wydanie decyzji, nie zaś jej doręczenie.
W dalszej kolejności organ odniósł się do kwestii bezskuteczności egzekucji
z majątku spółki uznając, że w badanej sprawie organ I instancji wykazał, iż w toku podejmowanych działań w postępowaniu egzekucyjnym do majątku spółki nie doszło do wyegzekwowania w całości lub w znacznej części ww. zaległości podatkowych.
Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie, z uwagi na brak terminowego uregulowania przez spółkę, w pełnych wysokościach, wykazanych w deklaracjach VAT-7 i ich korektach, zobowiązań w podatku VAT za 1-8/2019 r., wystawił na te zaległości w okresie od lipca do listopada 2019 r. tytuły wykonawcze, na podstawie których prowadził postępowanie egzekucyjne. W toku tego postępowania podejmował czynności mające na celu ustalenie majątku spółki,
czy źródeł przychodu, które zaspokoiłby dochodzone należności. Ustalił, że spółka posiada rachunek bankowy w A. Bank S.A., wobec czego dokonał próby zajęcia tego rachunku na podstawie skierowanych do tego banku zawiadomień o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, wymienionych na str. 14 zaskarżonej decyzji .
Zastosowane czynności egzekucyjne nie przyniosły zamierzonego skutku. Pomimo skutecznego zajęcia rachunku bankowego bank, żadnych kwot tytułem realizacji tych zajęć, nie przekazał, z uwagi na brak środków na rachunku bankowym
i zbieg egzekucji. Organ egzekucyjny dokonał również próby zajęcia wierzytelności spółki wobec jej kontrahentów, w tym firmy Ż. W. S.1 (zawiadomienie z dnia 3 października 2019 r.), jednak i te próby zakończyły się niepowodzeniem. Kontrahenci informowali o braku wymagalnych zobowiązań finansowych względem spółki. W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał,
że postanowieniem z dnia 28 maja 2019 r. Sąd Rejonowy dla Ł. Ś.
w Ł. XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych zabezpieczył majątek D. Sp. z o.o., przez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego. Następnie postanowieniem z dnia 29 stycznia 2020 r. Sąd ten, na wniosek spółki z dnia 21 maja 2019 r., ogłosił upadłość tej spółki, co wiązało się z koniecznością zawieszenia prowadzonego względem majątku spółki postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji, po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości D. Sp. z o.o., umorzeniem postępowania egzekucyjnego (postanowienie z dnia 2 lipca 2020 r.) W tych okolicznościach organ egzekucyjny nie mógł prowadzić dalej działań zmierzających do zaspokojenia ciążących na spółce zaległości podatkowych. Dalsze czynności odnoszące się do zaspokojenia wierzycieli upadłej spółki prowadził syndyk masy upadłości. Z przekazanych przy piśmie z dnia 25 lipca 2025 r. dodatkowych wyjaśnień i dowodów wynika, że organ I instancji pismem z dnia 2 marca 2020 r. dokonał zgłoszenia do Sędziego komisarza Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł. XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych
i Restrukturyzacyjnych, w związku z prowadzoną pod sygnaturą [...] upadłością ciążących na D. Sp. z o.o. nieuregulowanych wierzytelności w podatku VAT za 10-12/2018 r. i objętych zaskarżoną decyzją zaległości za 1-8/2019 r. oraz w podatku PIT-płatnik za 1, 5-12/2018 r. wraz
z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie 162.836,76 zł. Ze znajdującego się w aktach sprawy postanowienia Sądu Upadłościowego z dnia 27 lutego 2023 r. sygn. akt. [...], w przedmiocie zakończenia prowadzonego wobec D. Sp. z o.o. postępowania upadłościowego wynika, że cały majątek spółki został zlikwidowany. Syndyk złożył listę kilkudziesięciu wierzycieli na łączną kwotę uznanych wobec nich wierzytelności przekraczającą 1,5 mln zł. W dniu 5 sierpnia 2022 r. syndyk złożył ostateczny, poprawiony plan podziału uzyskanych po likwidacji majątku spółki kwot, który w dniu 14 października 2022 r. został zatwierdzony przez Sędziego komisarza i wykonany. W wyniku tego podziału ostatecznie dla wierzycieli ujętych w kategorii I została przeznaczona do wypłaty kwota 75.000 zł, co stanowi niespełna 15% zaspokojenia. Wierzytelności zgłoszone przez organ podatkowy nie zostały zaspokojone przez syndyka, ponieważ środki uzyskane z likwidacji majątku spółki okazały się niewystarczające.
W ocenie DIAS, z tych okoliczności bezsprzecznie wynika, że egzekucja prowadzona z majątku D. Sp. z o.o. w upadłości okazała się bezskuteczna. Spełniona zatem została przesłanka niezbędna do orzeczenia odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p.
W następnej kolejności DIAS wskazał, że organ podatkowy I instancji ustalił,
iż w okresie powstania zaległości w podatku VAT za 1-8/2019 r., objętych prowadzonym postępowaniem, strona jednoosobowo sprawowała mandat członka zarządu D. Sp. z o.o., pełniąc funkcję Prezesa Zarządu tej spółki. D Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. zawiązano w 1999 r. oraz wpisano do właściwego rejestru sądowego RHB, a następnie w 2002 r. do KRS ([...]). Kapitał zakładowy spółki w okresie objętym analizą wynosił 54.000,00 zł. Według informacji ujawnionych w KRS, w składzie zarządu spółki zachodziły zmiany. Ostatecznie w okresie od dnia 23 sierpnia 2005 r. do 30 sierpnia 2023 r. w skład zarządu wchodzili: A. B. - wiceprezes zarządu spółki (od 23 sierpnia 2005 r. do 28 sierpnia 2007 r.), D. Ż. - wiceprezes zarządu spółki (od 23 sierpnia 2005 r. do 6 września 2017 r.) i B. B. prezes zarządu (od 23 sierpnia 2005 r. do wykreślenia spółki
z KRS).
Z informacji znajdujących się w aktach sprawy wynika, że B. B. w dniu 23 listopada 2021 r. złożyła na ręce syndyka masy upadłości spółki, rezygnację z funkcji Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o. Syndyk potwierdził jej otrzymanie w dniu 24 listopada 2021 r. Zarządzeniem z dnia 23 lutego 2022 r. Sąd Rejonowy dla Ł.-Ś. w Ł. XX Wydział KRS zwrócił wniosek o wykreślenie z KRS organu reprezentującego spółkę, z uwagi na jego błędne wypełnienie. Zmianę tę Sąd ujawnił w rejestrze w dniu 30 sierpnia 2023 r. przy wykreśleniu spółki z KRS. Strona przez cały okres funkcjonowania spółki była jednym z jej udziałowców. W dniu 21 maja 2019 r. spółka złożyła do sądu wniosek
o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej spółki bez możliwości zawarcia układu. W dniu
29 stycznia 2020 r. Sąd Rejonowy dla Ł. Ś.w Ł. XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych ogłosił upadłość D. Sp. z o.o. Wyznaczył też syndyka masy upadłości.
W ocenie DIAS, powyższe ustalenia wskazują, że strona pełniła funkcję członka zarządu D. Sp. z o.o. nie tylko w czasie upływu terminu płatności zaległości tej spółki w podatku VAT za 1-8/2019 r., tj. od dnia 25 lutego 2019 r. do dnia 25 września 2019 r., będąc w tym czasie jedynym członkiem zarządu spółki, ale również w okresach wcześniejszych, tj. od 2005 r. Spełniona zatem została przesłanka określona w art. 116 § 2 w związku z § 4 O.p.
Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu od decyzji organu I instancji wniosku strony o sprostowanie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej sprawowania przez nią funkcji Prezesa Zarządu ww. spółki, bowiem strona złożyła rezygnację z tej funkcji w dniu 24 listopada 2021 r., natomiast w decyzji wskazano, że sprawowała ją do dnia 30 sierpnia 2023 r., DIAS dostrzegł, że organ I instancji przytoczył dane ujawnione w KRS, cyt.: "zgodnie z wpisami w KRS w latach 2002-2023 w skład zarządu Spółki wchodzili: (...)- Pani B. B. - Prezes Zarządu Spółki (od 23.08.2005 do 30.08.2023)". Organ wskazał jednocześnie na złożoną przez stronę w dniu 23 listopada 2021 r. rezygnację z pełnionej funkcji.
W ocenie DIAS z powyższych treści nie wynika, aby organ ten wskazał, że strona sprawowała funkcję Prezesa Zarządu spółki do dnia 30 sierpnia 2023 r., czego dopatruje się strona. Wskazał też, że wpis w KRS ma charakter deklaratoryjny. Ponadto, organ odwoławczy zauważył, że fakt złożenia przez stronę rezygnacji
w 2021 r. z pełnionej funkcji nie ma wpływu na orzeczenie odpowiedzialności strony za zaległości spółki powstałe w 2019 r., ponieważ rezygnację tę złożono już po powstaniu zaległości objętych tym postępowaniem. Stąd, organ odwoławczy dowodu tego nie badał.
DIAS podkreślił również, że strona nie zgłosiła we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, w tym czasie nie doszło też do otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego albo zatwierdzenia układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu. Przytaczając następnie art. 116 § 1 ust. 1 O.p. oraz art. 10, art. 11 ust 1 i 1a oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tj. Dz.U. z 2022 r., poz. 1520, dalej także P.u.) DIAS wskazał, że spółka w dniu 21 maja 2019 r. złożyła do Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł.i XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych, wniosek
o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej spółki bez możliwości zawarcia układu. W dniu 29 stycznia 2020 r. Sąd ten ogłosił upadłość D. Sp. z o.o.
Organ odwoławczy przeanalizował stan wypłacalności spółki, w ujęciu płynnościowym (art. 11 ust. 1 P.u.) i bilansowym (art. 11 ust. 2 P.u.) odpowiednio na stronach 18-22 oraz 22-25 zaskarżonej decyzji.
DIAS podkreślił, że problemy płatnicze istniały w spółce znacznie wcześniej niż powstały zaległości podatkowe, czy w ZUS, bowiem już w 2016 r. i 2017 r.,
a z upływem kolejnych miesięcy spółka tylko generowała kolejne zaległości zarówno wobec swoich kontrahentów, jak i organu podatkowego, czy ZUS, które z biegiem czasu przybierały na sile. Utwierdziło to organ odwoławczy w przekonaniu,
że trudności z terminowym regulowaniem zobowiązań pieniężnych występowały
w spółce na długo przed złożeniem przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu 21 maja 2019 r. i miały wyraźnie trwały charakter, już co najmniej w 2018 r., czego potwierdzeniem może być kwota niezapłaconych w okresie 6/2016 r. - 10/2018 r. ww. kontrahentom spółki zobowiązań, oscylująca na ok. 161.000 zł.
W ocenie DIAS, organ I instancji bezsprzecznie dowiódł, że spółka utraciła zdolność trwałego regulowania zobowiązań podatkowych stając się niewypłacalną,
w rozumieniu art. 11 ust. 1 P.u., najpóźniej w styczniu 2019 r., przy czym wniosek ten organ I instancji wywiódł na podstawie znanych mu samych tylko zaległości publicznoprawnych. Nie zmienia to jednak faktu, że jak wynika z przedłożonych
w postępowaniu odwoławczym przez stronę dowodów, podstawy niewypłacalności spółki były widoczne znacznie wcześniej. Spółka zaprzestała bowiem spłaty zobowiązań swoim kontrahentom już w 2016 r. i 2017 r., a przede wszystkim w 2018 r., o czym świadczy kwota nieuregulowanych tylko do 10/2018 r. zobowiązań
w wysokości ok. 161.000 zł. Powyższe wskazuje, że podstawy do stwierdzenia niewypłacalności spółki i wystąpienia z wnioskiem do sądu o ogłoszenie upadłości spółki wystąpiły wiele miesięcy wcześniej, bo już w 2018 r. W świetle dokonanych ustaleń wniosek złożony przez spółkę w 5/2019 r. był spóźniony.
W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo ustalił istnienie przesłanki płynnościowej niewypłacalności spółki.
Analizując w zakresie zaistnienia przesłanki bilansowej niewypłacalności, znajdujące się w aktach sprawy bilanse i rachunki zysków i strat D. Sp. z o.o. za lata 2012-2018 r., organ odwoławczy na stronach 22
-23 zaskarżonej decyzji, ustalił wartości aktywów i zobowiązań spółki oraz wynik na działalności spółki i wartość kapitału własnego. DIAS wskazał, że wynikające ze złożonych sprawozdań finansowych ww. wielkości pokazują, że w latach 2016-2018 zobowiązania spółki (bez rezerw na zobowiązania) przewyższały aktywa spółki co oznacza, że w okresie tym majątek spółki nie był wystarczający, aby pokryć wszystkie jej zobowiązania. Nadto, w tym czasie spółka ponosiła straty netto na działalności, oraz wykazywała ujemny kapitał własny, co jednoznacznie świadczy o złej sytuacji finansowej spółki i rosnącej niewypłacalności. Pierwsze oznaki złej kondycji finansowej spółki były widoczne już w bilansie sporządzonym według stanu na dzień 31 maja 2016 r. i 31 października 2016 r., a następnie na koniec tego roku. W tym okresie, sukcesywnie zadłużenie spółki przybierało coraz większe wartości przy malejących aktywach. Rosła też strata na działalności i ujemny kapitał własny spółki. W kolejnych latach 2017 r. i 2018 r. sytuacja majątkowa nie uległa poprawie, nadal zobowiązania przewyższały majątek spółki, zaś spółka nadal generowała straty na działalności i coraz większy ujemny kapitał własny. Jak wynika z akt sprawy, pierwsze informacje o niewypłacalności spółki jej zarząd pozyskał ze sprawozdań finansowych D. Sp. z o.o., składanych za 2016 r. i 2017 r. oraz kolejnych za 2018 r., tj. cząstkowego i rocznego, czego potwierdzeniem są widniejące na nich podpisy Prezesa Zarządu spółki B. B.. Przyjmując zatem, że pierwszą informację o nadwyżce zadłużenia spółki nad jej aktywami, zarząd spółki pozyskał z chwilą sporządzenia sprawozdania za 2016 r.,
tj. w maju 2017 r., zaś kolejną w sprawozdaniu za 2017 r., sporządzonym w dniu
4 czerwca 2018 r., gdzie stan ten nadal się utrzymywał, DIAS stwierdził, że z datą sporządzenia sprawozdania za 2017 r. zarząd spółki pozyskał informację
o utrzymującym się w spółce nadmiernym zadłużeniu trwającym od 24 m-cy. Ustawodawca wskazał jednak, że stan tej nadwyżki musi przekraczać 24 miesiące. W analizowanej sprawie strona załączyła do akt, wraz z odwołaniem od zaskarżonej decyzji, bilans sporządzony na dzień 30 czerwca 2018 r., który został podpisany przez stronę. Z dokumentu tego wynika, że sytuacja finansowa w spółce ulegała dalszemu pogorszeniu. Dowód ten, zdaniem DIAS wskazuje, że strona w czerwcu 2018 r. dysponowała informacjami o istniejącej w spółce, co najmniej od 30 miesięcy niewypłacalności bilansowej. Zatem, już w czerwcu wystąpiły podstawy do wystąpienia ze stosownym wnioskiem do Sądu.
Z kolei, odnosząc się do ustalonego przez organ I instancji terminu ziszczenia się przesłanki bilansowej niewypłacalności DIAS zauważył, że okoliczność ta nie została oceniona prawidłowo. Organ przyjął wprawdzie, że przesłanka ta wystąpiła
w dniu 4 czerwca 2018 r., to ustalenia te oparł na dwóch rocznych sprawozdaniach finansowych D. Sp. z o.o., tj. za 2016 i 2017 r., co dawało jedynie podstawy do przyjęcia, że z datą sporządzenia sprawozdania za 2017 r., zarząd spółki powziął wiedzę o trwającym nieprzerwanie od 24 miesięcy stanie nadwyżki zobowiązań nad aktywami spółki. Przepis art. 11 ust 2 P.u. stanowi natomiast,
że stan ten ma utrzymywać się przez okres przekraczający 24 m-ce. Zatem do wykazania tej przesłanki, w tym przypadku, organ winien przyjąć informacje z kolejnego sprawozdania finansowego, z którym zapoznał się zarząd spółki. Organ tego nie uczynił (nie dysponował tym dowodem), co spowodowało, że przesłanka ta nie została zbadana w sposób kompletny.
Po dokonaniu w toku postępowania odwoławczego ponownej analizy istnienia tej przesłanki z uwzględnieniem dowodów przedstawionych przez stronę wraz
z odwołaniem od zaskarżonej decyzji, DIAS wyciągnął analogiczne, jak organ
I instancji wnioski odnoszące się do zaistnienia tej przesłanki, już w czerwcu 2018 r.
Z zestawienia aktywów i zobowiązań spółki za 2016 r., począwszy od bilansu sporządzonego na dzień 31 maja 2016 r. następnie na 31 października 2016 r. oraz 31 grudnia 2016 r., spółka choć posiadała aktywa, to w ciągu tego roku ich wartość sukcesywnie malała, przy jednoczesnym wzroście zobowiązań spółki i straty netto na działalności z 180.859,82 zł do 337.845,97 zł. Wzrósł też ujemny kapitał spółki
z 79.000 zł do 236.000 zł. Tendencja ta, w kolejnych okresach pogłębiała się. Podsumowując dokonane wyżej ustalenia w kwestii zaistnienia przesłanek niewypłacalności spółki, Organ odwoławczy stwierdził, że zarówno przesłanka płynnościowa, jak i bilansowa niewypłacalności, o których mowa w art. 11 P.u.,
w przypadku D. Sp. z o.o. zaistniały na długo przed złożeniem przez spółkę w maju 2019 r., wniosku o ogłoszenie upadłości.
Odnośnie właściwego czasu na złożenie wniosku o upadłość organ odwoławczy podkreślił, że jak wynika z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 P.u., właściwym czasem do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości jest moment, w którym spółka stała się niewypłacalna, a zatem kiedy zaprzestała regulowania ciążących na niej zobowiązań. Należy przy tym mieć na uwadze, że wniosek o upadłość musi być złożony w terminie, który nie niweczy celu postępowania upadłościowego, jakim jest ochrona interesów wierzycieli.
Organ ustalił, że podstawy do stwierdzenia niewypłacalności spółki wystąpiły w dniu 22 stycznia 2019 r. (tj. opóźnienie w wykonaniu drugiego najstarszego, nieuregulowanego zobowiązania (dot. PIT-płatnik za 9/2018 r.) z terminem płatności w dniu 22 października 2018 r. przekroczyło 3 m-ce). Wobec czego, zgodnie z art. 21 ust 1 P.u., spółka ta winna złożyć wniosek o ogłoszenie jej upadłości najpóźniej 22 lutego 2019 r., czyli w terminie nie późniejszym niż 30 dni od momentu wystąpienia podstawy do ogłoszenia upadłości.
W postępowaniu odwoławczym dowiedziono dodatkowo, że spółka poza zaległościami wobec Urzędu Skarbowego i ZUS, posiadała też liczne nieuregulowane zobowiązania wobec swoich kontrahentów, których terminy płatności upłynęły w 2016 r., 2017 r. i w 2018 r. Łączna kwota nieuregulowanych zobowiązań wobec kontrahentów spółki, których terminy płatności upływały od 6/2016 r. do 10/2018 r. przekraczała 161.000 zł. Nadto, trwający od 2016 r., co najmniej do 2018 r. przerost zadłużenia spółki nad jej majątkiem, rosnące straty na działalności spółki
i powiększający się ujemny kapitał własny spółki, utwierdziły organ odwoławczy,
że problemy z terminowym regulowaniem zobowiązań pieniężnych występowały na długo przed złożeniem przez spółkę wniosku o upadłość w 5/2019 r., zaś sam wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony zbyt późno. Choć Sąd ogłosił upadłość spółki, to uzyskane w wyniku likwidacji majątku spółki środki pieniężne wystarczyły jedynie na zaspokojenie ok. 15 % zgłoszonych tylko w I kategorii wierzytelności, mających pierwszeństwo zaspokojenia. Ze złożonego sprawozdania ogólnego o stanie masy upadłości i o możliwości zaspokojenia wierzycieli z dnia
27 lutego 2020 r. wynika, że oszacowana wartość majątku ruchomego spółki wynosiła 654.470,00 zł. Do tego doszły należne spółce wierzytelności w wysokości 80.211,37 zł. Łącznie dawało to kwotę ok. 735.000 zł. Natomiast całkowite zadłużenie spółki syndyk oszacował na ok. 1. 373.000 zł.
W tym stanie faktycznym, DIAS podtrzymał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie, że w badanej sprawie nie został spełniony warunek,
o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., tj. nie został złożony we "właściwym czasie" wniosek o ogłoszenie spółki, który uwalniałby stronę od odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe D. Sp. z o.o., a tym samym stanowił przeszkodę w wydaniu decyzji orzekającej o jej odpowiedzialności za te zaległości.
Nadto, organ odwoławczy podkreślił, że rozłożenie zapłaty zaległości na raty nie wpływa na termin wykonalności nieuregulowanego w terminie zobowiązania, którym jest termin ustawowy wynikających z ustawy podatkowej, co oznacza,
że niezapłacone zobowiązanie w podatku PIT-płatnik za 9 /2018 r. jest wymagalne od dnia 22 października 2018 r. Ww. zaległości będące przedmiotem ww. postępowań ratalnych w ustawowych terminach płatności tych zobowiązań za 1,
5-12/2018 r. w podatki PIT-płatnik i 4-8/2018 r. składki ZUS, wskazują na istnienie już w tym okresie problemów z terminowym regulowanie należności wobec wierzycieli. Nadto, sam fakt uregulowania tylko jednej raty podatku PIT-płatnik z 6 przyznanych decyzją ratalną, czy też kilku pierwszych rat wobec ZUS z 31 przyznanych może świadczyć, że zamiarem spółki występując o udzielenie jej tych ulg w spłacie było jedynie odsunięcie w czasie spłaty tych zobowiązań, a przede wszystkim egzekucji tych należności, szczególnie że kwoty przyznanych rat (poza ostatnią) nie były wysokie w świetle wskazywanych przez spółkę przychodów stanowiących źródło pokrycia tych wpłat i Spółka mogła je spłacić.
Odnosząc się do kwestii wysokości nieuregulowanych zaległości spółki stanowiących podstawę do stwierdzenia jej niewypłacalności, DIAS podniósł,
że utrwalone w doktrynie oraz judykaturze stanowisko sądów administracyjnych, w zakresie określenia dla potrzeb orzekania o odpowiedzialności za zaległości podatkowe, stanu niewypłacalności odnoszącej się do trwałego zaprzestania regulowania zobowiązań pieniężnych w przedmiocie wysokości nieuregulowanych zobowiązań stanowi, że zarówno wielkość nieuregulowanych zobowiązań, jak i fakt, że spółka regulowała niektóre inne zobowiązania pozostaje bez znaczenia dla stwierdzenia niewypłacalności płynnościowej spółki. Zatem wysokość wymagalnych zaległości spółki przyjętych do ustalenia jej niewypłacalności, nawet jeżeli jest ona relatywnie niska w porównaniu z rozmiarem prowadzonej działalności spółki nie zmienia faktu, że spółka nie wykonywała ciążących na niej zobowiązań podatkowych i była niewypłacalna, bez względu na wysokość wymagalnego zadłużenia. W sprawie organ bezsprzecznie wykazał, że spółka trwale nie wywiązywała się ze swoich zobowiązań pieniężnych zarówno publicznoprawnych, jak i cywilnych już w 2016 r., 2017 r., czy 2018 r. Zdaniem organu odwoławczego, argumentem świadczącym
o nieprawidłowościach w ustaleniu niewypłacalności spółki, z uwagi na zmianę wysokości zaległości z pewnością nie mogą też być korekty deklaracji podatkowych składane w trakcie postępowania upadłościowego, z których wynikają wyższe kwoty do zapłaty niż w deklaracjach pierwotnych, czy wadliwe prowadzenie ksiąg rachunkowych spółki przez zatrudnione biuro rachunkowe. Złożenie korekty wymiaru podatku wykazanego w deklaracji pierwotnej świadczy jedynie o błędnie wykazanym przez spółkę zobowiązaniu w pierwotnym rozliczeniu. Nie powoduje natomiast zmiany ustawowego terminu płatności zobowiązania (terminu wymagalności), które zostało skorygowane.
W świetle dokonanych ustaleń w zakresie stwierdzenia niewypłacalności spółki, DIAS nie podzielił twierdzeń strony, że wedle interpretacji z 2018 roku oraz początku 2019 roku, niemożliwe było zgłoszenie wniosku o upadłość spółki tak długo, jak posiadała ona jednego wierzyciela. W tej kwestii organ odwoławczy stwierdził, że przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p, odnosi się do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości, a ilość wierzycieli spółki, czy jest to jeden wierzyciel, czy kilku pozostaje bez znaczenia dla określenia istnienia przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki kapitałowej. Okoliczność taka nie pozbawia strony możliwości złożenia takiego wniosku do właściwego sądu, który następnie ocenia jego skuteczność.
Dodatkowo, w ocenie DIAS strona nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku
o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jej winy. W okresie, kiedy strona sprawowała mandat członka zarządu D. Sp. z o.o. posiadała dostateczną wiedzę
w zakresie prowadzonej przez spółkę działalności i jej sytuacji finansowej, w tym
o typowych, comiesięcznych terminach płatności zobowiązań związanych z tą działalnością. Nie była też pozbawiona możliwości prowadzenia spraw spółki, czy jej reprezentacji. Potwierdzeniem tego są m.in. zgromadzone w toku postępowania sprawozdania finansowe za 2013 r. - 2018 r., protokoły ze zgromadzeń wspólników D. Sp. z o.o., w których strona uczestniczyła. W ocenie DIAS, strona, jako prezes zarządu spółki, musiała zdawać sobie sprawę, że kondycja firmy, którą zarządzała ulegała stopniowo pogorszeniu od dłuższego czasu, mimo to działania mające na celu odbudowę kondycji finansowej spółki i zaspokojenia jej zobowiązań, podjęła dopiero pod koniec 2018 r. Wówczas wygrała przetarg na atrakcyjny kontrakt ze swoim wieloletnim kontrahentem, firmą U. Sp. z o.o., który miał opiewać na kwotę netto ok. 1.200.000 zł, co zwiększyłoby sprzedaż spółki średnio do ok. 100.000 zł miesięcznie (tj. o ponad 50%), a zyski z kontraktu pozwoliłyby na dalsze stabilne funkcjonowanie firmy i zaspokojenie jej zobowiązań. Wystąpiła też
z wnioskami o przyznanie ulg w postaci ratalnej spłaty zaległości w podatku PIT-płatnik za 1,5-12/2018 r. i ZUS za 4-8/2018 r. Mimo pozytywnych w tym zakresie decyzji spółka nie spłacała przyznanych rat. Jak bowiem wyjaśniła strona
w odwołaniu od decyzji, spółka realizowała spłatę rat w ZUS od dnia 14 grudnia 2018 r. do dnia 5 kwietnia 2019 r. - 5 rat. Składka bieżąca za 01/19 płatna w 2/2019 r. została zapłacona częściowo, wcześniejsze nieobjęte umową zapłacone w całości. W dniu 15 kwietnia 2019 r. spółka otrzymała zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego przez ZUS. W dniu 16 kwietnia 2019 r. spółka wystąpiła z ponownym wnioskiem o rozłożenie zobowiązań na raty oraz zwolnieniem spod egzekucji rachunku bankowego. Oba wnioski zostały rozpatrzone pozytywnie, zawiadomienie o tym spółka otrzymała dnia 6 czerwca 2019 r., jednak do podpisania umowy nie doszło z uwagi na to, że po zablokowaniu w dniu 15 kwietnia 2019 r. konta przez ZUS oraz w konsekwencji nieregulowania innych zobowiązań nastąpiły inne zajęcia pomimo zwolnienia z egzekucji przez ZUS (dnia 3 czerwca 2019 r.) Wskutek zajęcia rachunku bankowego, spółka nie mogła dokonywać bieżących płatności, co w konsekwencji uniemożliwiło jej zakup środków niezbędnych dla bieżącej produkcji oraz prowadzenia działalności gospodarczej. Wskazała, że od 4/2019 r. w spółce wystąpiły problemy finansowe.
Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że pomimo wyraźnych oznak pogarszającej się w spółce od dłuższego czasu, kondycji finansowej spółki, jej zarząd nie podjął we właściwym czasie odpowiednich działań, celem zabezpieczenia należnych wierzycielom zobowiązań. Podjęte natomiast przez spółkę ww. działania naprawcze nie przyniosły oczekiwanego rezultatu. W ocenie organu odwoławczego, zostały one podjęte zbyt późno, gdy sytuacja finansowa spółki był już na tyle zła, że nie pozwalała jej nie tylko na zaspokojenie jej wierzycieli, ale też na prowadzenie działalności. W tym kontekście w analizowanej sprawie strona, jako prezes zarządu spółki, pełniący tę funkcję w okresie zarówno powstania zaległości podatkowych objętych tym postępowaniem, jak i w czasie stwierdzenia niewypłacalności spółki, nie dołożyła – zdaniem DIAS - należytej staranności
w dbałości o interesy zarządzanej spółki i nie złożyła we właściwym czasie wniosku
o upadłość. Ten bowiem, który złożyła, w ocenie organu odwoławczego, był spóźniony.
Odnosząc się do oceny poprawności wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia DIAS podniósł, że z ustaleń dokonanych na podstawie akt sprawy wynika, iż organ I instancji po zebraniu materiału dowodowego w sprawie, postanowieniem z dnia 5 listopada 2024 r. poinformował stronę, w trybie art. 200 § 1 O.p., o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z prawa tego strona skorzystała w dniu 2 grudnia 2024 r. za pośrednictwem umocowanego pełnomocnika. Następnie pismem z dnia 4 grudnia 2024 r. strona,
w imieniu własnym, złożyła swoje stanowisko wnosząc w nim o przeprowadzenie dowodów. Pismo to nie zostało jednak podpisane. Organ I instancji nie wezwał strony do uzupełnienia powstałego braku formalnego i rozpatrzył merytorycznie złożony wniosek, wydając postanowienie z dnia 30 grudnia 2024 r. o odmowie przeprowadzenia żądanych wniosków dowodów, z uwagi na to, że przedmiotem dowodu były okoliczności niemające znaczenia dla sprawy oraz okoliczności, które
w toku postępowania zostały stwierdzone innymi dowodami. Odnosząc się do powyższego, DIAS stwierdził, że działanie organu I instancji naruszało procedury postępowania w przypadku wniesionych podań, które nie spełniają wymogów formalnych. Przyznał rację stronie, że organ przed rozpatrzeniem takiego wniosku winien wezwać stronę do uzupełnienia istniejącego braku formalnego,
a następnie dopiero przystąpić do rozpatrzenia złożonego żądania. Naruszenie to,
w ocenie organu odwoławczego, nie może jednak stanowić, jak twierdzi strona, podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji w całości, z uwagi na upływ terminu przedawnienia do wydania decyzji przenoszącej odpowiedzialność na osobę trzecią na podstawie art. 116 O.p. i umorzenia postępowania w całości, o co postuluje strona.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie podzielił stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie w części dotyczącej odmowy przeprowadzenia dowodów z następujących dokumentów: listy wierzytelności dla ustalenia, czy Urząd Skarbowy Łódź - Polesie wziął udział w postępowaniu upadłościowym i wysokości uznanego roszczenia tego organu (pkt 1 lit. b wniosku) i decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie nr 1012 - SEW-261.38.2019.MD oraz wniosku spółki dla stwierdzenia, iż zobowiązania spółki z tytułu PIT-4R za 9 i 10/2018 r. zostały rozłożone decyzją na raty, prolongowano ich termin (pkt 2 wniosku). W zaskarżonej decyzji, jak i ww. postanowieniu z dnia 30 grudnia 2024 r. w sprawie odmowy przeprowadzenia dowodów, organ I instancji powołał się na okoliczność zgłoszenia w dniu 2 marca 2020 r. Sędziemu komisarzowi Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł., XIV Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Restrukturyzacyjnych wierzytelności względem spółki, wskazując dowód w postaci zgłoszenia wierzytelności nr 1012-SEW-1.724.9.2020.IT. Wskazując tę okoliczność organ nie załączył jednak w poczet materiału dowodowego wskazanego dowodu, który poświadczałby zgłoszenie do masy upadłości zaległości podatkowych D. Sp. z o.o., w tym za okresy objęte zaskarżoną decyzją. Tym samym nie udowodnił tej okoliczności, a jednocześnie odmówił stronie przeprowadzenia na tę okoliczność dowodu. Organ ten odmówił też włączenia
w poczet materiału dowodowego decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie nr 1012-SEW-261.38.2019.MD oraz wniosku spółki o ulgę płatniczą dla stwierdzenia, iż zobowiązania spółki z tytułu PIT-4R za 9 i 10/2018 r. zostały rozłożone tą decyzją na raty, prolongowano ich termin. DIAS zauważył, że organ
I instancji opisał tą decyzję, wskazał na jej wygaszenie z mocy prawa wskutek braku regulowania przyznanych rat, przy czym faktów tych nie potwierdził w materiale dowodowym żadnymi dowodami źródłowymi, a i w tym przypadku odstąpił od przeprowadzenia żądanego przez stronę dowodu z tego dokumentu.
Powyższe, zdaniem DIAS potwierdza, że we wskazanym wyżej zakresie organ
I instancji nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku zgromadzenia odpowiednich dowodów w sprawie na potwierdzenie wywodzonych wniosków.
Celem naprawienia tych nieprawidłowości i dowiedzenia ww. okoliczności zgłoszenia przez organ wierzytelności objętych tym postępowaniem syndykowi Sądu Upadłościowego, czy faktu rozłożenia zaległości w podatku PIT-płatnik za 9-12/2018 r. na raty, a następnie wygaszenia decyzji wskutek zaprzestania regulowania przez spółkę rat, organ odwoławczy w toku postępowania włączył w poczet materiału dowodowego przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie: zgłoszenie wierzytelności z dnia 2 marca 2020 r. nr 1012-SEW-l.724.9.2020.IT wraz z załącznikami, decyzję ratalną z dnia 12 marca 2019 r., nr 1012 - SEW-261.38.2019.MD wraz z informacją o wysokości dokonanych spłat oraz wniosek spółki z dnia 20 lutego 2019 r. o przyznanie ulgi w spłacie zaległości w podatku PIT-płatnik za 5-12/2018 r. Z dowodami tymi pełnomocnik strony zapoznał się w dniu
2 września 2025 r.
Organ odwoławczy nie znalazł natomiast podstaw, aby kwestionować stanowisko organu I instancji w części dotyczącej odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie rachunkowości dla ustalenia, czy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony przez Prezesa Zarządu spółki we właściwym terminie. Zdaniem DIAS, w prowadzonym postępowaniu organ I instancji zgromadził na tyle obszerny materiał dowodowy, w tym: dokumenty rejestracyjne spółki, listy zaległości w podatkach VAT i PIT-płatnik, informacje z ZUS o posiadanych nieuregulowanych, wymagalnych zobowiązaniach, które istniały w czasie sprawowania przez stronę funkcji Prezesa Zarządu D. Sp. z o.o., który pozwolił samodzielnie wyjaśnić wszystkie istotne okoliczności sprawy dotyczące sprawowanej przez stronę funkcji Prezesa Zarządu spółki oraz rzetelnie ustalić stan faktyczny sprawy
w zakresie powstania niewypłacalności spółki, w tym zaprzestania regulowania przez tę spółkę zobowiązań pieniężnych, ziszczenia się przesłanki płynnościowej niewypłacalności oraz właściwego czasu do złożenia wniosku o upadłość spółki, który wystąpił na długo przed złożeniem przez spółkę wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Nadto, w toku postępowania odwoławczego strona przy piśmie z dnia
30 kwietnia 2025 r. przedłożyła sprawozdanie ogólne o stanie masy upadłości
i o możliwości zaspokojenia wierzycieli z dnia 2 lutego 2020 r. sporządzone przez syndyka masy upadłości D. Sp. z o.o. W sprawozdaniu tym zawarte jest zestawienie zadłużenia wobec kontrahentów spółki z terminami płatności upływającymi już w 2016 r., 2017 r. i 2018 r., czyli znacznie wcześniej niż stwierdzone przez stronę przesłanki niewypłacalności. Dowód ten utwierdził organ odwoławczy w przekonaniu, że mające znaczenie dla sprawy okoliczności przywołane przez stronę, które miały zostać potwierdzone żądanymi dowodami, dowiedzione zostały wystarczająco znajdującymi się w aktach sprawy innymi dowodami opisanymi w treści tej decyzji.
W tych okolicznościach organ odwoławczy nie znalazł uzasadnienia dla konieczności przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości.
Nadmienił, że w odwołaniu od zaskarżonej decyzji oraz stanowisku w sprawie z dnia 3 wrześniu 2025 r., złożonym po zapoznaniu się pełnomocnika strony ze zgromadzonym materiałem dowodowym, strona ponowiła swoje żądanie przeprowadzenia dowodów ze wszystkich dokumentów księgowych D. Sp. z o.o. za lata 2016-2019, znajdujących się w A. "A." Sp. z o.o., ul. [...], ..-... S., a następnie z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i/lub wyceny przedsiębiorstw, który po analizie akt upadłościowych, złożonych dokumentów oraz dokumentów nadesłanych przez A. "A." Sp. z o.o. określi, czy wniosek o ogłoszenie upadłości D. Sp. z o.o. został złożony we właściwym terminie oraz określi datę zaistnienia przesłanki ogłoszenia upadłości. DIAS mając jednak na uwadze,
że wniosek był już przedmiotem analizy i w prowadzonym postępowaniu wykazano, iż okoliczności, na które miał on być powołany, zostały potwierdzone innymi dowodami znajdującymi się w aktach sprawy, postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2025 r. nr 1001-IEW-1.4123.13.2025.19.RD odstąpił od przeprowadzenia żądanego przez stronę środka dowodowego, uznając że dowody, którymi dysponuje są wystarczające do ustalenia prawidłowego stanu faktycznego sprawy w tym zakresie.
Organ odwoławczy zaznaczył, że w toku prowadzonego postępowania odwoławczego przeanalizował i ocenił niżej wymienione dokumenty, o dopuszczenie których w poczet materiału dowodowego strona wniosła, składając odwołanie od zaskarżonej decyzji, a wnioski wynikające z tej analizy uwzględnił w swoim rozstrzygnięciu: a) umowę o prowadzenie usług księgowych z dnia 17 czerwca 2016 r. oraz jej wypowiedzenie z dnia 26 kwietnia 2019 r., z powodu zaistnienia stanu niewypłacalności dla stwierdzenia, że strona złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości niezwłocznie po powzięciu przez nią informacji o zaistnienie ku temu przesłanek, we właściwym czasie, b) dokumenty i korespondencję mailową dotyczące przetargu
z firmą U. Sp. z o.o. oraz dokumenty sprzedaży dla U. za 2018 r. i za 01-04.2019 r. dla stwierdzenia, iż na przełomie 2018 r. oraz 2019 r. strona oczekiwała znacznych wpływów z realizacji przetargu z kontrahentem
i poprawy w związku z tym kondycji finansowej spółki oraz stwierdzenia podejmowania przez nią z należytą starannością czynności, w celu zapobieżenia upadłości spółki i złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w czasie właściwym, c) bilanse spółki za: maj i październik 2016 r., 2017 r., i czerwiec 2018 r., dla stwierdzenia kondycji finansowej spółki i ustalenia, że nie ziściły się przesłanki niewypłacalności spółki w datach wskazanych przez organ podatkowy, a strona złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości spółki w czasie właściwym, d) kopię wniosku strony z dnia 27 stycznia 2025 r. o wgląd w akta upadłej spółki z o.o. D., e) korespondencję strony z kontrahentami dla stwierdzenia podejmowania przez nią z należytą starannością czynności w celu zapobieżenia upadłości spółki
i złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w czasie właściwym, f) wyciągi
z rachunku bankowego spółki za okres czerwiec 2018 - marzec 2019 r. dla stwierdzenia, że spółka spełniała swoje wymagalne zobowiązania, regulowała faktury, nie posiadała zaległości w płatnościach.
Końcowo DIAS podkreślił, że w trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy. Zebrał wystarczający materiał dowodowy, a następnie zbadał wszystkie okoliczności sprawy, mające istotne znaczenie dla ustalenia przesłanek orzeczenia odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki. Ocenę tę przeprowadził w oparciu
o obowiązujące przepisy prawa, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego, jak i wzajemnej korelacji dowodów zebranych w sprawie. Organ ocenił wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Prawidłowo ustalił stan faktyczny
i prawidłowo zastosował do poczynionych ustaleń przepisy prawa materialnego,
w tym art. 116 § 1 i § 2 O.p. W ocenie DIAS, stwierdzone zaś w toku prowadzonego postępowania odwoławczego uchybienia dotyczące: ustalenia poprawnej kwoty odsetek za zwłokę od zaległości objętych tym postępowaniem, niedostatecznego zbadania przesłanki bilansowej niewypłacalności (co nie zmieniło faktu, że wnioski
z tej analizy w kontekście zaistnienia tej przesłanki organ wysnuł prawidłowe), czy braku załączenia do akt sprawy dokumentów znanych organowi I instancji, na które powoływał się w postępowaniu analizując przesłanki niewypłacalności spółki, nie dawały podstawy do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego.
Skarżąca za pośrednictwem pełnomocnika zaskarżyła powyższą decyzję organu podatkowego II instancji w całości, zarzucając jej :
1. obrazę przepisów postępowania mającą wpływ na wynik sprawy:
a) art. 120, 121, 123 oraz 124 O.p., poprzez zaniechanie rozpoznania przez organ
II instancji - Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zażalenia skarżącej na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania oraz wydanie decyzji merytorycznej przed rozpoznaniem tego zażalenia, co narusza zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organu, zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu oraz zasadę przekonywania strony,
b) art. 123 § 1 w zw. z art. 192 oraz 200 § 1 1 O.p., poprzez brak zapewnienia skarżącej faktycznej możliwości czynnego udziału w postępowaniu z uwzględnieniem specyfiki ciężaru dowodowego w sprawie toczącej się pod reżimem art. 116 Ordynacji podatkowej, poprzez pośpieszne i tendencyjne przeprowadzenie postępowania dowodowego przez organ I instancji, które prowadziło w swojej konsekwencji do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowej określonej w art. 127 Ordynacji podatkowej oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej,
c) naruszenie art. 181 w zw. z art. 188 ustawy O.p. w zw. z art. 216 § 1 i 2 w zw.
z art. 197 § 1, 2, i 3 O.p. oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 120, 121 § 1 i 122 O.p., poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżącą dowodu z opinii biegłego, podczas gdy ustalenia organu podatkowego na fakty istotne w sprawie zostały dokonane w oparciu jedynie o bilanse spółki, podczas gdy wymagana była analiza potencjału produkcyjnego przedsiębiorstwa nieograniczająca się jedynie do danych rachunkowych (bilansowych), a taka wiedza stanowiła wiadomości specjalne posiadane przez biegłego (których to organ podatkowy nie posiadał), co z kolei doprowadziło organ podatkowy do wadliwych ustaleń faktycznych spoczywających
u podstaw zaskarżonej decyzji oraz zebranie materiału dowodowego w sprawie
w sposób wybiórczy i nakierowany na potwierdzenie z góry postawionej przez organ podatkowy tezy o przypisaniu skarżącej odpowiedzialności za zobowiązania spółki, d) art. 2a w zw. z art. 122 O.p., poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, które skutkowało ustaleniem wątpliwości w sprawie na niekorzyść podatnika i miało wpływ na wynik postępowania poprzez ustalenie, że spółka miała zaległości
w realizacji zobowiązań pieniężnych za lata 2016 - 2018, podczas gdy wierzytelności te były przedawnione (należności z tytułu faktur VAT przedawniały się ówcześnie
z terminem 2 lat kalendarzowych) lub miały charakter sporny; wobec braków dokumentacyjnych nie było możliwe wykazanie sporności tych należności, a także ustalenia, że wobec istnienia jednego wierzyciela skarżąca była obowiązana do złożenia za spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości, natomiast wszelkie wątpliwości
w sprawie należy tłumaczyć na korzyść podatnika.
2. obrazę przepisów prawa materialnego mającą wpływ na wynik sprawy:
a) art. 1 ust. 1 pkt. 1 oraz art. 2 w zw. z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe
w brzmieniu z 2019 r., poprzez jego bezzasadne niezastosowanie skutkujące ustaleniem liczby wierzycieli spółki D. w ilości większej niż 1, co skutkowało wadliwym ustaleniem daty powstania przesłanki płynnościowej upadłości spółki, a w konsekwencji miało wpływ na ocenę, czy skarżąca złożyła wniosek
o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym terminie.
b) art. 116 § 1 pkt. 1 i 2 oraz § 2 O.p., poprzez wadliwe ich zastosowanie skutkujące stwierdzeniem, iż skarżąca ponosi odpowiedzialność jako była Prezes Zarządu spółki z o.o. D. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów
i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę
i kosztami egzekucyjnymi oraz ustaleniem, iż ponosi ona winę za ten stan rzeczy.
W konkluzji postawionych zarzutów, skarżąca wniosła o:
1) wstrzymanie wykonania w całości zaskarżonej decyzji do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia niniejszej skargi, albowiem zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków dla podatnika,
2) dopuszczenie dowodu z dokumentów załączonych do skargi, a to: kopii zażalenia skarżącej oraz kopii postanowienia z dnia 3 października 2024 r. dla stwierdzenia,
że organ odwoławczy wydał decyzję merytoryczną w sprawie z pominięciem postępowania incydentalnego - zażaleniowego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie merytoryczne niniejszego postępowania,
3) dopuszczenie dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i/lub wyceny przedsiębiorstw który po analizie akt upadłościowych, złożonych dokumentów oraz dokumentów nadesłanych przez A. "A" sp. z o.o. (miejsce aktualnego położenia: Sąd Okręgowy w Ł., sygn. akt [...]) określi, czy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z.o.o. D. we właściwym terminie oraz określi datę zaistnienia przesłanki ogłoszenia upadłości,
4) uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji
i umorzenie postępowania, ewentualnie
5) uchylenie zaskarżonej decyzji i stwierdzenie, iż skarżąca nie ponosi odpowiedzialności jako była prezes zarządu spółki z o.o. D. za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi, ewentualnie
6) uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu I instancji.
7) orzeczenie o kosztach postępowania, w tym kosztach zastępstwa procesowego, na podstawie norm przepisanych, a w przypadku uwzględnienia skargi przez sąd I instancji, zasądzenie od organu na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i 2 p.p.s.a. na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Do sądu wpłynęły pisma procesowe organu
z dnia 5 stycznia 2026 r. i 13 marca 2026 r.
Na posiedzeniu w dniu 9 kwietnia 2026 r., poprzedzającym wydanie wyroku, Sąd postanowił oddalić wnioski dowodowe zawarte w skardze.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zaskarżona decyzja podlega wyeliminowaniu z obrotu prawnego z dwóch przyczyn.
Po pierwsze podnieść należy, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. przesłanką uwalniającą członka zarządu od obciążenia go odpowiedzialnością podatkową za zaległości podatnika (spółki kapitałowej), jest złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości podatnika.
Zgodne i niedoznające wyjątków jest stanowisko judykatury i doktryny, że wobec braku uregulowania kwestii związanych niewypłacalnością dłużnika i właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o upadłość, uprawnione jest sięganie do obowiązujących przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe.
Po myśli art. 11 ust. 1 i 1a cytowanej ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych.
I domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące.
Co oczywiste, powyższa definicja niewypłacalności odnosi się do braku zdolności dłużnika do uregulowania zobowiązań, których termin płatności już upłynął. Tylko bowiem w stosunku do takich zobowiązań jest możliwe stwierdzenie, czy dłużnik utracił zdolności do ich wykonywania. Innymi słowy, pojęcie niewypłacalności jest kwalifikowane wymagalnością nieuregulowanych zobowiązań. Wymagalność zobowiązania powstaje zaś z chwilą, gdy wierzyciel może skutecznie żądać od dłużnika spełnienia roszczenia. Wymagalność zobowiązania, w przypadku którego określono termin spełnienia świadczenia, następuje z chwilą nadejścia tego terminu
– P. Janda, Komentarz do art. 11 Prawa upadłościowego, Lex 2025.
Przenosząc powyższe wywody na grunt rozpoznawanej sprawy wypada stwierdzić, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez skarżącą w dniu
21 maja 2019 r. może być uznane za spóźnione, jedynie w stosunku do tych zobowiązań, których termin płatności upłynął i które stały się wymagalne.
Nie sposób bowiem uznać, że zgłoszenie takiego wniosku w stosunku do zobowiązań, które nie tylko nie są wymagalne, ale nie wiadomo, czy w ogóle powstaną może być spóźnione. Nie sposób zresztą, rozumując w zgodzie
z zasadami logiki przyjąć, że złożenie wniosku o upadłość w stosunku do niewymagalnych (lub nieistniejących) byłoby w ogóle dopuszczalne.
Tymczasem taka właśnie sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie.
Jak wskazano wyżej, wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony w dniu
21 maja 2019 r., to jest w chwili, gdy wymagalne były jedynie zobowiązania za styczeń, luty i marzec 2019 r. Z kolei zobowiązanie za kwiecień 2019 r. nie było jeszcze wymagalne, zaś za maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2019 r. zobowiązania jeszcze nie powstały (art. 21 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT).
Zauważyć w tym miejscu należy, że sąd I instancji podziela stanowisko organów podatkowych co do tego, że czasem właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości był dzień 21 lutego 2019 r. (przesłanka płynnościowa) z tym, wszakże zastrzeżeniem, iż złożenie takiego wniosku w dniu 21 maja 2019 r. oznaczało, że jest on spóźniony jedynie wobec wymagalnych zobowiązań za styczeń, luty i marzec 2019 r. w podatku VAT. Innym słowy oznacza to, że w stosunku do zaległości
w podatku VAT za kwiecień, maj czerwiec, lipiec i sierpień 2019 r. nie sposób przyjąć, jak uczyniły to organy, iż wniosek ten był złożony zbyt późno.
Formułując powyższą tezą sąd I instancji ma świadomość, że organ odwoławczy dostrzegając błędy organu I instancji w ustaleniach dotyczących zaistnienia przesłanki bilansowej oraz zadłużenia cywilnoprawnego podatnika sugerował, że stan niewypłacalności istniał już wcześniej (s. 34 – 35 i 37), jednak ostatecznie podzielił stanowisko organu I instancji, iż właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość wystąpił w dniu 21 lutego 2019 r.
Sąd dostrzega również przewijające się w zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę stanowisko, że skoro wniosek o upadłość był spóźniony to dotyczy to wszelkich zaległości podatkowych spółki D., za które odpowiedzialność została przeniesiona na skarżącą, to jest za cały okres od stycznia do sierpnia 2019 r. Jednak w ocenie sądu, powyższa teza z przyczyn wyłożonych powyżej może być uznana za uzasadnioną jedynie wobec zaległości za styczeń, luty i marzec 2019 r. W ocenie sądu, przypisanie skarżącej zbyt późnego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w odniesieniu do zaległości w podatku od towarów
i usług za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień było nieuprawnione
i stanowiło naruszenie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.
Po drugie, zdaniem sądu I instancji w rozpoznawanej sprawie naruszona została zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego.
Tę część rozważań w niniejszej sprawie zacząć wypada od konstatacji, że decyzja organu I instancji zapadła w ostatnim dopuszczalnym przez art. 118 § 1 O.p. dniu,
to jest 31 grudnia 2024 r. Nie sposób przy tym stracić z pola widzenia tego,
że dopuszczalność wywoływania skutków prawnych decyzji organu I instancji
w sprawie przeniesienia odpowiedzialności członka zarządu spółki kapitałowej wydanej, a nie doręczonej w ostatnim dniu terminu z art. 118 § 1 O.p., wynika
z uchwały NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., sygn. akt I FPS 5/07, zgodnie z którą
w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r. pojęcie wydania decyzji, określonej w art. 118 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), nie oznaczało jej doręczenia. Zaznaczyć przy tym należy, że uchwała ta zachowała aktualność w stanie prawnym, obowiązującym w dacie wydania decyzji przez organ I instancji.
Z drugiej strony, nie można pominąć i tej istotnej okoliczności,
że postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich ma charakter wyjątkowy. W jego wyniku osoba trzecia może ponosić odpowiedzialność za długi innych podmiotów, to jest podatników, płatników lub inkasentów, do których zgodnie z art. 7 § 1, 8 i 10 § 1 O.p. skierowane są przepisy prawa podatkowego. Innymi słowy, osoba trzecia odpowiada za cudze długi. Już choćby z tego powodu,
w postępowaniu w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności, wymagana jest od organów podatkowych szczególna staranność. Nie licuje z nią pośpiech i pobieżne załatwianie sprawy, którego celem może być usilna chęć wydania decyzji przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 § 1 O.p.
Szereg okoliczności wskazuje na to, że w rozpoznawanej sprawie celem postępowania przed organem I instancji było uniknięcie spóźnienia w wydaniu decyzji konstytutywnej, a nie rzetelne rozpatrzenie sprawy. Doprowadziło to sanowania ustaleń postępowania przez organ odwoławczy, które jednak, w ocenie sądu
I instancji, naruszyło zasadę dwuinstancyjności. Owe okoliczności, o których mowa wyżej są następujące.
Organ I instancji błędnie ustalił okres sprawowania przez skarżącą funkcji Prezesa Zarządu spółki D., przypisując jej ten status do 30 sierpnia 2023 r., podczas gdy rezygnacja skarżącej miała miejsce 24 listopada 2021 r.,
co zostało dostrzeżone przez organ odwoławczy.
Badając przesłankę bilansową upadłości spółki kapitałowej, organ I instancji wysnuł błędne wnioski bazując na niewystarczających informacjach, wynikających jedynie z dwóch sprawozdań finansowych, co w ocenie organu odwoławczego stanowiło uchybienie powodujące odrzucenie wyników tej przesłanki, jako podstawy do stwierdzenia daty powstania niewypłacalności spółki.
W dniu 4 grudnia 2024 r. strona skarżąca złożyła pismo procesowe obarczone brakiem formalnym w postaci braku podpisu osoby sporządzającej pismo. Organ
I instancji wbrew treści art. 169 § 1 O.p. nie wezwał strony do usunięcia uchybienia, lecz postanowieniem z dnia 30 grudnia 2024 r. odniósł się do treści pism i oddalił zawarte w nim wnioski dowodowe. Zdaniem sądu, naruszenia art. 169 § 1 O.p. jest oczywiste a w realiach sprawy, w tym zwłaszcza w upływającym terminie wydania decyzji, było celowym zabiegiem umożliwiającym wydanie decyzji w terminie przewidzianym w art. 118 § 1 O.p.
Organ I instancji zaniechał wyjednania i przeprowadzenia dowodu z decyzji ratalnej dotyczącej zaległości podatkowych spółki D., jak również umowy spółki z ZUS w tym samym przedmiocie. Okoliczności braku tych dokumentów w postępowaniu przez organem I instancji nie sposób zlekceważyć.
W szczególności treść powyższych dokumentów mogła mieć znaczenie dla stwierdzenia istnienia bądź nieistnienia zaległości spółki, w świetle art. 67 § 1 pkt 1 O.p. i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2026 r., poz. 199) zgodnie z którymi, możliwym było odroczenie terminu płatności podatku lub składek ZUS. To z kolei mogłoby spowodować brak istnienia zaległości po stronie spółki, w konsekwencji czego (braku zaległości) postępowanie o przeniesienie odpowiedzialności mogłoby okazać się bezprzedmiotowe.
Faktem jest, że organ odwoławczy po wyjednaniu powyższych dokumentów wyjaśnił wspomnianą niejasność stwierdzając, że ich przedmiotem było rozłożenie na raty zaległości, a nie odroczenie terminu płatności. Sąd I instancji podziela stanowisko organu odwoławczego w tym zakresie. Jednak z całą pewnością należy uznać,
że przedstawiona wyżej sytuacja procesowa oznacza, że decyzja organu I instancji wydana bez przeprowadzenia powyższych dowodów i w konsekwencji bez weryfikacji istnienia zaległości po stronie spółki, stanowi poważne uchybienie
i powoduje, że decyzja ma charakter przypuszczeń i spekulacji a nie aktu opartego na rzetelnie zebranych i ocenionych dowodach.
Naprawienie tego uchybienia przez organ II instancji nie może być uznane za wystarczające zwłaszcza, że dokumenty nie zostały wyjednane w trybie art. 299 O.p. w drodze postanowienia, lecz na podstawie wymiany korespondencji między organami (pisma z dnia 21 i 25 lipca 2025 r.).
Podobne zastrzeżenia, dotyczą braku załączenia do akt przez organ I instancji zgłoszenia przedmiotowych zaległości VAT do sędziego komisarza w sprawie upadłości spółki D.. Jak trafnie wywiódł organ odwoławczy w piśmie z dnia 21 lipca 2025 r., przeprowadzenie dowodu ze zgłoszenia zaległości do postępowania upadłościowego jest istotne "z uwagi na ocenę przesłanki bezskuteczności egzekucji prowadzonej względem D. Sp. z o.o." (pismo z 21 lipca 2025 r. - s. 629v. akt administracyjnych). Zauważyć przy tym należy, że powołanie się w cytowanym piśmie na art. 122 O.p.
w miejsce trybu przewidzianego w art. 229 O.p., nie może być uznane za wystarczające.
Jakkolwiek nie jest rolą sądu domyślanie się, jaki cel przyświecał organowi odwoławczemu rezygnującemu z zastosowania art. 229 O.p., lecz w obliczu sytuacji procesowej, zaistniałej w toku postępowania podatkowego, jawi się jako oczywista okoliczność, że dowody żądane przez organ odwoławczy w cytowanym piśmie mają charakter zasadniczy dla rozstrzygnięcia a nie uzupełniający, o czym mowa
w przywołanym art. 229 O.p.
Z całą pewnością jednak, brak ich przeprowadzania przed organem I instancji
i dokonanie ich oceny dopiero w postępowania odwoławczym, pozbawiło stronę skarżącą możliwości zaprezentowania swojego stanowiska w tym zakresie
w pierwszej instancji podatkowej, co jest nie do przyjęcia w świetle obowiązującej zasady dwuinstancyjności tego postępowania.
Sąd dostrzega i tę okoliczność, że przedstawione wyżej naruszenia zasady dwuinstancyjności mają zróżnicowany charakter i nie wszystkie z nich mają charakter istotny. Jednak ich znaczna ilość, sanowanie rozstrzygnięcia organu I instancji, co do kluczowych okoliczności i to w trybie nieprzewidzianym w obowiązującej Ordynacji podatkowej, a zwłaszcza kontekst daty wydania decyzji konstytucyjnej oraz wymaganie najwyższej staranności przy przenoszeniu odpowiedzialności za cudzy dług, uzasadniają przekonanie o konieczności wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.
Dlatego też, sąd w pełni podzielił zarzut skargi dotyczący naruszenia zasady dwuinstancyjności
Nie mógł natomiast przynieść oczekiwanych skutków, zarzut naruszenia szeregu przepisów procesowych, poprzez brak zawieszenia postępowania odwoławczego. Sąd podziela stanowisko organu, że postępowanie przed sądem powszechnym w przedmiocie składek ZUS za okres 1-8/2019 i oceniane postępowanie o przeniesienie odpowiedzialności z podatnika na osobę trzecią, mają charakter autonomiczny i żadne z nich nie stanowi przedsądu dla drugiego.
Dlatego okoliczność, którą akcentuje strona skarżąca, że w sprawie dotyczącej składek ZUS sąd dopuścił dowód z opinii biegłego, nie ma charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i nie powoduje konieczności zawieszenia postępowania podatkowego.
Przyjąć też należy, że rozpatrzenie zażalenia strony skarżącej na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania, już po wydaniu zaskarżonej decyzji jest błędne, lecz nie może mieć żadnego wpływu na wynik sprawy.
Zarzut naruszenia art. 2a O.p. jest bezzasadny. Organ nie miał wątpliwości co do treści zastosowanych przepisów prawa wobec czego zarzut ten należy uznać za bezprzedmiotowy.
Nie znajduje też uzasadnienia zarzut naruszenia przepisów ustawy Prawo upadłościowe. Jak wskazano wyżej, sąd podziel stanowisko organów co do tego,
że ostatecznym terminem właściwym do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze był dzień
21 lutego 2019 r., który nie został zachowany.
W toku ponowionego postępowania organ będzie zobowiązany do uwzględnienia powyższych wywodów i wypowiedzenia się w przedmiocie dopuszczalności wydania decyzji I instancji po upływie terminu z art. 118 § 1 O.p.
Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.
mko