I SA/Bk 192/25

I SA/Bk 192/25 - Wyrok WSA w Białymstoku
Data orzeczenia
2025-09-09
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2025-05-19
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku
Sędziowie
Justyna Siemieniako
Małgorzata Anna Dziemianowicz /przewodniczący sprawozdawca/
Paweł Janusz Lewkowicz
Symbol z opisem
6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Podatek od nieruchomości
Skarżony organ
Samorządowe Kolegium Odwoławcze
Treść wyniku
Uchylono decyzję I i II instancji
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art.240 par. 1 pkt 5
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, sędzia WSA Justyna Siemieniako, Protokolant st. sekretarz sądowy Renata Kryńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 września 2025 r. sprawy ze skargi W. S. i L. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łomży z dnia 11 kwietnia 2025 r. nr SKO.400/198/2025 w przedmiocie uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ustalającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok i ustalającej podatek od nieruchomości na 2021 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Burmistrza Miasta Grajewo z dnia 6 marca 2025 r. o nr 3120.2011204.1.2021.2025; 2. umarza postępowanie administracyjne; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łomży na rzecz skarżących W. S. i L. S. kwotę 200 (słownie dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Burmistrz Miasta G. (dalej: "organ I instancji", "Burmistrz") decyzją z 29 stycznia 2021 r. nr 3123.2011204.1.2021 ustalił L. S. i W. S. (dalej: "skarżący") wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. w kwocie 9.703 zł. Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości objął: - grunty pod działalność gospodarczą – 5.937 m2; - budynki pod działalność gospodarczą - 166 m2; - budowle o wartości 2.000 zł; - grunty pozostałe o pow. 456 m2; - budynki mieszkalne o pow. 144 m2; - budynki mieszkalne o pow. 120 m2 oraz budynki inne niż mieszkalne o pow. 35 m2. Przedmiotem opodatkowania w podatku rolnym objął użytki rolne o pow. 0,0567 ha.
Postanowieniem z 2 października 2024 r. nr WF.3120.12.2024.KD organ I instancji, działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, dalej: "o.p.") wznowił z urzędu postępowanie podatkowe zakończone decyzją ustalającą zobowiązanie w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2021 r. W uzasadnieniu podał, że w ramach postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie zobowiązania podatkowego za 2024 r. pozyskał wiadomości dotyczące: 1) niezgłoszonego do opodatkowania parkingu; 2) zajęcia gruntu.
Burmistrz Miasta G. decyzją z 8 listopada 2024 r. nr 3120.2011204.2.2021.2024 uchylił w całości własną decyzję z 29 stycznia 2021 r. nr 3123.2011204.1.2021 ustalającą wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na
2021 r. w kwocie 9.703 zł i ustalił podatek od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 20.117 zł. Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości objął: - grunty pod działalność gospodarczą – 6.504 m2; - budynki pod działalność gospodarczą - 166 m2; - budowle o wartości 497.000 zł; - grunty pozostałe o pow. 456 m2; - budynki mieszkalne o pow. 144 m2; - budynki mieszkalne o pow. 120 m2 oraz budynki inne niż mieszkalne o pow. 35 m2.
W wyniku wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łomży (dalej: "Kolegium") decyzją z 13 grudnia 2024 r. nr SKO.400/243/2024 uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, wskazując na konieczność: zbadania czy zachodzą okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją ustalającą, dokonania klasyfikacji prawnopodatkowej przyjętych do opodatkowania obiektów oraz wyjaśnienie wskazanych wątpliwości związanych z operatem szacunkowym. Kolegium podało, że w zaskarżonej decyzji brak jest jakiejkolwiek analizy stanu prawnego i subsumpcji stanu prawnego do stanu faktycznego. W ocenie organu odwoławczego sporządzony na potrzeby postępowania operat w niedostatecznym, w uniemożliwiającym weryfikację poprawności stopniu przedstawiał sposób wyceny oraz w niedostatecznym stopniu spełniał wymóg wynikający z § 79 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii z dnia 5 września 2023 r. w sprawie wyceny nieruchomości (Dz.U. z 2023 r. poz.1832, dalej: "rozporządzenie"), bowiem zamieszczono w nim jedynie wynik wyceny. Nie wiadomo było jakie wartości złożyły się na przyjęty wynik końcowy, co uniemożliwiało dokonania jego kontroli chociażby pod kątem matematycznego obliczenia. Nie wiadomo było również jakie konkretnie dane, z którego katalogu i z jakiego okresu posłużyły do wyceny poszczególnych obiektów przyjętych do opodatkowania jako budowle.
Decyzją z 6 marca 2025 r. nr 3120.2011204.1.2021.2025 Burmistrz uchylił w całości własną decyzję z 29 stycznia 2021 r. nr 3123.2011204.1.2021 ustalającą wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. w kwocie 9.703 zł i ustalił podatek od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 20.117 zł za nieruchomości położone w G. oznaczone jako działki ewidencyjne nr [...]. Przedmiotem opodatkowania w podatku od nieruchomości objął: - grunty pod działalność gospodarczą – 6.504 m2; - budynki pod działalność gospodarczą - 166 m2; - budowle o wartości 497.000 zł; - grunty pozostałe o pow. 456 m2; - budynki mieszkalne o pow. 144 m2; - budynki mieszkalne o pow. 120 m2 oraz budynki inne niż mieszkalne o pow. 35 m2.
W uzasadnieniu podał, że w trakcie czynności sprawdzających zweryfikował ogólnodostępne zdjęcia satelitarne i lotnicze nieruchomości skarżącego, z których wynikało, że znajdują się na nich niezgłoszone do opodatkowania obiekty budowlane. Ponadto działka nr [...] - oznaczona jako użytki rolne - została w całości zabudowana placem postojowym, na którym znajdują się pojazdy ciężarowe. Wskazał, że z wyjaśnień podatnika wynikało, że na terenie działek o nr: [...] trwa budowa budynku administracyjno-biurowego oraz garażu wraz z infrastrukturą towarzyszącą (utwardzenie terenu). Zakończenie budowy planowane jest na pierwszy kwartał 2024 r. Podniósł, że w dniu 20 czerwca 2024 r. przeprowadził oględziny nieruchomości w ramach których poczyniono następujące ustalenia:
1. działka nr [...] została w całości zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej skarżącego, który jak wynika z zapisów CEiDG wykonuje działalność gospodarczą polegającą na transporcie drogowym towarów. Powołany teren został zabudowany placem utwardzonym z płyt betonowych, na którym przechowywane są środki transportowe służące do wykonywania działalności gospodarczej.
2. na pozostałych działkach [...] znajduje się utwardzenie terenu z polbruku. Plac nosi ślady długotrwałego użytkowania, co objawia się zużyciem nawierzchni oraz jej zapadnięciami w niektórych miejscach. Zużycie placu zostało udokumentowane zdjęciami jego oznak.
Organ wskazał, że ujawnione w trakcie oględzin jednoznaczne oznaki zużycia budowli w ewidentny sposób stały w sprzeczności z informacjami przekazywanymi przez stronę. W związku z tym organ podatkowy pomocniczo przeprowadził dowód ze zdjęć satelitarnych przedsiębiorstwa skarżącego. Zdjęcia te są udostępnione w ogólnodostępnych publicznych portalach geodezyjnych: geoportal.gov.pl oraz geoportal2.gov.pl. Archiwum tych portali obejmuje zdjęcia satelitarne i lotnicze od 2004 r. i w oparciu o te dane ustalono datę powstania obowiązku podatkowego utwardzenia terenu na 1 stycznia 2021 r. Organ podał, że ze zdjęć jednoznacznie wynika, że plac jest utwardzony i użytkowany od 2020 r., a zatem obserwacje dokonane przez organ podczas oględzin uzyskały dodatkowe potwierdzenie.
Burmistrz podał, że w celu ustalenia wartości budowli powołał biegłego rzeczoznawcę, który wskazał na następujące wartości budowli: 1) polbruk położony na działkach nr [...] – 429.000 zł; 2) płyty betonowe położone na działce nr [...] 68.000 zł.
Odnosząc się do wniosku skarżących o sporządzenie własnej opinii, organ podał, że wbrew podniesionym twierdzeniom strona miała taką możliwość od czasu czynności sprawdzających podjętych w 2023 r. W wezwaniu z maja 2024 r. organ podatkowy wezwał do przedstawienia wartości budowli, a było to jeszcze przed powołaniem biegłego.
W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucili naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez zastosowanie obliczeń stawek należnego podatku niewłaściwego parytetu działalności, czyli rolniczej i transportowej (przedstawionego pismem z 19 lutego). Wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji poprzez uchylenie wartości operatu szacunkowego i umożliwienie wykonania na własny koszt operatu szacunkowego w terminie 60 dni z opcją uwzględnienia go w kalkulacjach Urzędu ale na poziomie cen IV kwartału 2024 r., bo ten okres podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem.
Po rozpatrzeniu odwołania Kolegium decyzją z 11 kwietnia 2025 r. nr SKO.400/198/2025 utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji z 6 marca 2025 r.
W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że podziela opinię organu I instancji, iż w rozpatrywanej sprawie zaistniała ww. przesłanka uzasadniająca wznowienie postępowania w postaci nowych dowodów i nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję, gdyż przeprowadzone czynności sprawdzające w ramach których dokonano analizy zdjęć lotniczych i satelitarnych nieruchomości należącej do stron, ujawniły istnienie niezgłoszonych do opodatkowania budowli oraz zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej użytku rolnego w postaci działki nr [...] o pow. 567 m2 wykorzystywanej przez odwołującego jako parking, na którym przechowywane są środki transportowe służące do wykonywania działalności gospodarczej.
W ocenie Kolegium, wbrew twierdzeniom podniesionym w odwołaniu żaden przepis nie zabrania wykorzystania zdjęć lotniczych czy satelitarnych znajdujących się na ogólnodostępnych publicznych portalach geodezyjnych: geopoital.gov.pl oraz geoportal2.gov.pl., gdyż zgodnie z art. 180 § 1 o.p., jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wskazało, że ustalenia poczynione przez organ I instancji są zbieżne z jego ustaleniami na podstawie ogólnodostępnych zdjęć satelitarnych na stronie https://earth.google.com, które nie pozostawiają wątpliwości o utwardzeniu działek nr [...] oraz zajęciu działki nr [...] na prowadzenie działalności gospodarczej już w lipcu 2020 r. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że obowiązek podatkowy w stosunku do ujawnionych budowli powstał od 1 stycznia
2021 r.
Poza tym organ II instancji wskazał, że w sprawie bezspornym jest, że skarżący jest od 1 grudnia 2001 r. osobą prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą U. Jako przeważającą działalność gospodarcza w CEIDG wykazał: 49.41.ZTransport drogowy towarów. Przedmiotem sporu jest objęcie przedmiotem opodatkowania jako budowli utwardzenia terenu w postaci polbruku znajdującego się na działce nr [...] oraz utwardzenia terenu w postacie płyt betonowych położonych na działce nr [...], a także kwestia zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej działki nr [...] o pow. 567 m2 stanowiącej użytek rolny. Organ podniósł, że przedmiotem sporu, wbrew podniesionym w odwołaniu zarzutom, nie są kwestie opodatkowania przyłączy kanalizacyjnych, wodnych czy energetycznych, ogrodzenia bądź niezgłoszonego do opodatkowania budynku znajdującego się na działce nr [...], w stosunku do których obowiązek podatkowy nie powstał w okresie objętym zaskarżoną decyzją.
Następnie Kolegium przytoczyło treść art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 3 pkt 9, art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: "u.p.o.l.") i art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. –Prawo budowlane oraz stwierdziło, że w stanie prawnym obowiązującym w 2021 r. jak i obecnie można zakwalifikować plac postojowy, plac składowy oraz parking jako samodzielne budowle. Organ odwoławczy podniósł, że w rozpatrywanej sprawie sporne obiekty wypełniają również definicję urządzenia budowlanego. Z ewidencji gruntów i budynków oraz złożonej przez skarżącego informacji na podatek od nieruchomości wynika, że na działce [...] znajdują się budynki i infrastruktura pomocnicza uwzględniona w decyzji służyła wykorzystywaniu tych obiektów, co zostało potwierdzone podczas oględzin.
Organ II instancji stwierdził również, że w sprawie zachodziła konieczność zastosowania art. 4 ust. 7 u.p.o.l., czyli ustalenia podstawy opodatkowania budowli według wartości rynkowej z pomocą biegłego.
W ocenie Kolegium poprawiony operat szacunkowy stanowi wiarygodne źródło dowodowe w zakresie ustalenia wartości polbruku położonego na działkach nr [...] – 429.000 zł oraz płyt betonowych położonych na działce nr [...] 68.000 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że biegły rzeczoznawca majątkowy A. B. dokonał prawidłowego, dopuszczonego prawem wyboru podejścia i metody wyceny budowli, uwzględniając cel wyceny, rodzaj i charakterystykę przedmiotu oszacowania oraz dostępność i przydatność danych, którymi mógł się posłużyć w wycenie. W nowej wersji operatu biegły wskazał, dlaczego użyto określonych wskaźników i odniósł się do ich źródła. Dokonując analizy operatu Kolegium stwierdziło, że zawiera wszystkie wymagane przepisami prawa elementy, a więc czy spełnia wymogi określone w § 79 ust. 1 ww. rozporządzenia W szczególności operat zawiera określenie przedmiotu i zakresu wyceny, cel wyceny, podstawę prawną i formalną, źródła danych, zastosowane metody i techniki szacowania oraz obliczenia wartości. Operat nie zawiera błędów, pomyłek nieścisłości lub braków, które mogłyby wpłynąć na jego wartość dowodową, został sporządzony i podpisany przez osobę uprawnioną. Kolegium zaznaczyło również, że skarżący nie skorzystali z możliwości, o której mowa w art. 157 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, tj. zwrócenia się do organizacji zawodowej rzeczoznawców majątkowych o poddanie ocenie prawidłowości operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego. Stąd też brak jest obecnie podstaw do kwestionowania jego prawidłowości, w szczególności w oparciu o podniesione w odwołaniu jak i w toku postępowania gołosłowne zarzuty.
Kolegium stwierdziło, że zgromadzony w trakcie postępowania materiał dowodowy w postaci zdjęć lotniczych i satelitarnych potwierdza ponad wszelką wątpliwość potwierdza, że działka nr [...] została w całości zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej skarżącego.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżyli ją w całości, co do kwot, okresów oraz sposobu użytkowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili ponadto naruszenie przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy poprzez zastosowanie do obliczeń stawek należnego podatku, niewłaściwego podziału parytetu działalności (transport i działalność rolnicza, czyli rolniczej i transportowej oraz przyjęcie kwot obliczeń wartości operatu szacunkowego (przedstawionego postanowieniem z 19 lutego 2025 i poprawionego po wniesieniu odwołania przed ostatnim wyrokiem).
Mając powyższe na względzie wnieśli "o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości oraz w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez uchylenie wartości operatu szacunkowego jako podstawy naliczenia podatku od urządzeń budowlanych za lata 2021-2023 na mojej prywatnej posesji znajdującej się w G. ul [...] Deklaratywny podział działki to wg wyliczeń 50 % na 50 %".
W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, że baza przy ul. [...] w G. to obiekt, który służy do obsługi gospodarstwa rolnego o pow. 100 ha - specjalizacja produkcja roślinno-nasiennicza oraz firmy transportowej. Podali, że znaczna część pieniędzy, które firma rodzinna inwestowała pochodziła z gospodarstwa rolnego. Skarżący chcieliby, aby ten podział został uwzględniony w systemie naliczania podatku. Wskazali, że ponad połowa tej bazy służy obsłudze gospodarstwa rolnego jako miejsce postoju, konserwacji, napraw i magazynowania. Według autorów skargi organ nie posiada żadnych dowodów co do czasu używania urządzeń budowlanych jak przyłącze kanalizacyjne, wodne, część ogrodzenia i utwardzenie placu. Podali, że zgodnie z dziennikiem budowy firmy skarżącego w 2024 r. zajęły parter budynku administracyjnego. Zakwestionowali możliwość wykorzystania zdjęć satelitarnych z portalu geodezyjnego. Zarzucili, że operat nie uwzględnia podziału na część rolniczą i transportową przez co jest wykonany całkowicie wadliwie. Zdaniem skarżących operat nie uwzględnia uwag i sugestii wskazanych przez SKO. Zarzucili brak decyzji odbiorowych, czyli o dopuszczeniu do użytkowania w odniesieniu do urządzeń budowlanych. Podali, że dopuszczono w IV kwartale 2024 r. użytkowanie parteru i od tego okresu powinien być naliczony podatek w 2025.
Poza tym skarżący podnieśli, że wykonawca operatu nigdzie nie wskazał parametrów wycenianych urządzeń, ani przekrojów ani materiału, technologii grubości, warstw podsypki. Według skarżących wycena powinna być szczegółowa i oparta na cennikach i wycenach lokalnych a nie ogólnych uśrednionych. Podali, że podstawowym błędem jest brak jasno sprecyzowanych cen jednostkowych, za poszczególne jednostki obmiarowe, które podatnik powinien znać aby porównać czy są właściwe. Wskazali, że na plac i jego utwardzenie (wykonawstwo sposobem gospodarczym) wydali około 250 tys., gdy materiały były drogie, a wycena to 470 tys. zł. Zarzucili, że jako źródła danych o nieruchomościach nie wskazano np. projektu czy pomiarów karty pomiarowej
Skarżący podnieśli, że do wyceny nie bierze się pod uwagę cen lokalnych tylko katalogowe. Zaznaczyli, że jakiekolwiek dane pomiarowe lub spisane z ksiąg wieczystych zapisane w ostatnim operacie szacunkowym, pochodzą z końca 2024 r., więc na jakiej podstawie są one podstawą wyceny za lata 2021-2023, kiedy stan był inny, czego dowodem jest dziennik budowy. Według skarżących nie ma żadnych dowodów na to co było w 2021 r. Podnieśli, że osoby tak kreujące politykę finansową łącznie z wykonawcą operatu szacunkowego powinny odpowiadać karnie za to co wykonali i wykonują. Końcowo podali, że na wniosek skarżącego wydano mu warunki zabudowy na budowę wiaty rolniczej jako budowli kat. XXX, zaznaczając teren objęty zakresem działalności rolniczej na mapie pkt ABCDEF. Podali, że zajmuje on ok. 50% działki i jest to decyzja (w załączeniu wraz z mapą). Poprosili WSA o rozstrzygnięcie tego sporu.
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.
Podczas rozprawy w dniu 9 września 2025 r. skarżący złożył do akt sprawy dokument Wyjaśnienie - wniosek dowodowy oraz plik 18 zdjęć.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna, choć uchylenie decyzji organów wydanych
w wyniku wznowionego postępowania i umorzenie tego postępowania nastąpiło
z innych przyczyn, niż w niej wyartykułowane. Na takie rozstrzygnięcie pozwala sądowi przepis art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a"), zgodnie z którym wojewódzki sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Sąd rozpoznając sprawę w jej granicach uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy (podstawa uchylenia decyzji z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a.). Jednocześnie z koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji istniała potrzeba uchylenia także poprzedzającej zaskarżoną ostateczną decyzję, decyzji organu pierwszej instancji a także umorzenia postępowania.
Sąd uznał, że wznowienie postępowania podatkowego w sprawie ustalenia skarżącej podatku od nieruchomości za 2021 r. z powołaniem się na nowe fakty i dowody nastąpiło z naruszeniem art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Zgodnie z tym przepisem, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
Wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej. Postępowanie to toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy wystąpiły wyjątkowe okoliczności, precyzyjnie wyliczone w art. 240 § 1 o.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 o.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 o.p. Jeżeli postępowanie podatkowe było dotknięte jedną z tych wad, otwiera to prawną możliwość ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową.
Aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki wznowieniowej z tego przepisu, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami; 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji; 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona, wtedy gdy: (–) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; (–) okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego; (–) powyższe okoliczności lub dowody są istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części (zob.: S. Presnarowicz, Art. 240 [w:] L. Etel (red.) i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344, WKP 2022 i powołane tam orzeczenia).
Zgodnie z art. 243 o.p., w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (ust. 1). Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (ust. 2). Wśród możliwych następstw przeprowadzenia postępowania określonego w cytowanym przepisie, art. 245 § 1 pkt 1 o.p. wskazuje na uchylenie przez właściwy organ w całości lub w części decyzji dotychczasowej, jeżeli stwierdzi on istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeczenie co do istoty sprawy. Z taką sytuacją procesową mamy do czynienia w realiach niniejszej sprawy.
W sprawie organy uznały, że ustalenie po wydaniu decyzji ostatecznej, iż deklarowana powierzchnia gruntów zajętych pod działalność gospodarczą oraz wartość budowli jest odmienna od tej, która została wskazana w złożonej przez skarżących informacji, jest nową okolicznością faktyczną z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., mającą istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia oraz ma zasadniczy wpływ na ustalenie wysokości opodatkowania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła podstawa do wznowienia postępowania na podstawie wymienionego przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Chociaż powierzchnia gruntów zajętych pod działalność gospodarczą oraz wartość budowli w kontekście jej opodatkowania jest istotną okolicznością, jednak nie może ona sama w sobie stanowić przesłanki wznowienia postępowania zakończonego decyzją ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego.
Sąd wskazuje, że w tym zakresie istnieje ugruntowane orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, gdzie wskazano (wyroki: z 10 kwietnia
2019 r. II FSK 1090/17, z 18 sierpnia 2021 r., III FSK 3974/21; z 16 listopada 2022 r., III FSK 1646/21; z 21 czerwca 2023 r., III FSK 2189/21; z 28 sierpnia 2023 r., III FSK 413/23), że w przypadku zobowiązań podatkowych powstających w trybie przewidzianym w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., a więc w następstwie wydania decyzji ustalającej wysokość tych zobowiązań, do zadań organu podatkowego należy zgromadzenie materiału dowodowego pozwalającego na zbudowanie podstawy faktycznej takiej decyzji oraz zweryfikowanie przekazanych przez podatnika informacji dotyczących przedmiotu opodatkowania. Informacje te, np. składane na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l., stanowią jedynie punkt odniesienia do czynionych następnie ustaleń faktycznych pozwalających na wykreowanie zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, a nie wiążącą organ podatkowy podstawę faktyczną. W konsekwencji, jeśli organ podatkowy nie przeprowadził postępowania dowodowego przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, w ramach którego mógł ustalić istotne okoliczności, nie może w przypadku zaniechania tej czynności odwoływać się do nieznajomości ważnych dla rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych.
W konsekwencji należy przyjąć, że po wydaniu decyzji ostatecznej ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. nie mogą stanowić okoliczności faktyczne,
z którymi organ podatkowy mógł i powinien zapoznać się już w toku postępowania wymiarowego (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt III FSK 3974/21). Należy zauważyć, że organy ustaliły datę powstania obowiązku podatkowego dla powierzchni gruntów zajętych pod działalność gospodarczą (działki nr [...] o pow. 567 m2) oraz dla budowli (polbruk położony na działkach nr [...] oraz płyty betonowe położone na działce nr [...]) na dzień 1 stycznia
2021 r. Organ stwierdził, że ogólnodostępne zdjęcia satelitarne na stronie https://earth.google.com nie pozostawiają wątpliwości o utwardzeniu działek nr [...] oraz zajęciu działki nr [...] na prowadzenie działalności gospodarczej już w lipcu 2020 r. Skoro tak, to organ podatkowy nie przeprowadził postępowania dowodowego przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego za 2021 r., w ramach którego mógł ustalić istotne okoliczności, w tym powierzchnię gruntów zajętych pod działalność gospodarczą (działki nr [...]) oraz istnienie utwardzonego placu i terenu (działki nr [...] ).
Zatem powierzchnia gruntów zajętych pod działalność gospodarczą (567 m2) oraz wartość budowli (utwardzonego placu i terenu) do opodatkowania nie może być uznana za nową okoliczność w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p.
W tych okolicznościach Sąd uznał, że doszło do naruszenia przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p poprzez jego zastosowanie w sprawie, w stopniu mogącym mieć na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). To czyniło koniecznym uchylenie zaskarżonej decyzji, jak też decyzji ją poprzedzającej (art. 135 p.p.s.a.).
Uznając natomiast, że wszczęte i prowadzone postępowanie wznowieniowe na podanej podstawie nie powinno było się toczyć i nie może być dalej prowadzone, sąd, w oparciu o przepis art. 145 § 3 p.p.s.a. umorzył to postępowanie.
Przyjmując taką podstawę rozstrzygnięcia sąd uznaje za zbędne odnoszenie się do zarzutów skargi, które koncentrują się na prawidłowości dokonanych przez organy ustaleń w zakresie powierzchni działki zajętej pod działalność gospodarczą oraz wartości budowli. W ten sposób w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Burmistrza Miasta G. ustalająca skarżącym wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. w kwocie 9.703 zł. Poza granicami tej sprawy pozostaje prawidłowość jej wydania.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 1 p.p.s.a. Na kwotę zasądzonych kosztów składa się uiszczony wpis w wysokości
200 zł.