I SA/BD 662/23

I SA/Bd 662/23 - Wyrok WSA w Bydgoszczy
Data orzeczenia
2024-01-23
orzeczenie nieprawomocne
Data wpływu
2023-12-15
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy
Sędziowie
Joanna Ziołek /sprawozdawca/
Tomasz Wójcik
Urszula Wiśniewska /przewodniczący/
Symbol z opisem
6309 Inne o symbolu podstawowym 630
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
I FSK 948/24 - Wyrok NSA z 2024-09-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
uchylono zaskarżoną decyzję
Powołane przepisy
Dz.U. 2022 poz 2651
art. 122, art. 187 par. 1, art. 191, art. 210 par. 1 pkt 6
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie sędzia WSA Tomasz Wójcik asesor WSA Joanna Ziołek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 23 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 października 2023 r. nr 0401-IOA.4105.6.2023 w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz J. J. kwotę 494 (czterysta dziewięćdziesiąt cztery) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
I SA/Bd 662/23
UZASADNIENIE
W dniu [...] marca 2022 r. drogą elektroniczną J. J. (dalej: "strona", "skarżąca") złożyła deklarację uproszczoną dla podatku akcyzowego od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], poj. silnika 2993 cm2, rok produkcji 2021, przebieg 1000 km, napęd – benzyna, stan techniczny – uszkodzony. Strona zadeklarowała wysokość podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym wynosząca [...] zł oraz kwota samego podatku akcyzowego wynosząca [...] zł. Jako dzień powstania obowiązku podatkowego wskazana została data [...] lutego 2022 r.
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. (dalej: "NUS") wezwał stronę do zmiany wysokości podstawy opodatkowania (skorygowania złożonej deklaracji) lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Organ wskazał, że różnica w kwocie podatku akcyzowego wynosiła [...] zł. Strona nie złożyła korekty deklaracji ani nie przedłożyła żadnych wyjaśnień.
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. przeprowadził kontrolę podatkową w siedzibie organu w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku akcyzowego w okresie od [...] grudnia 2021 r. do [...] lutego 2022 r. W toku kontroli ustalono, że strona dokonała zakupu samochodu osobowego w USA na podstawie faktury zakupu z [...] grudnia 2021r. na kwotę [...]$. Dla przedmiotowego pojazdu została przedłożona wycena z [...] lutego 2022r., gdzie biegły rzeczoznawca dokonał ustalenia wartości rynkowej brutto na dzień sporządzenia wyceny w stanie jak przed szkodą w wysokości [...] zł, a następnie wyliczył wartość pojazdu uszkodzonego przy zastosowaniu metody stopnia uszkodzenia w wysokości [...] zł brutto. Kontrolerzy zakwestionowali wartość pojazdu w stanie uszkodzonym określoną w wycenie z [...] lutego 2022 r. więc organ I instancji powołał biegłego w celu wykonania opinii w zakresie ustalenia wartości rynkowej pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. [...] lutego 2022 r. Biegły sporządził wycenę, w której przyjął wartość bazową brutto dla modelu pojazdu w wysokości [...] zł na podstawie notowań wartości bazowych systemu Info-Ekspert w lutym 2022 r., którą następnie skorygował. Ostatecznie biegły w wycenie dokonał wyliczenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym przy wykorzystaniu metody zredukowanego kosztu naprawy w wysokości [...] zł. Organ podał, że po zakończonej kontroli podatkowej strona przesłała dokumenty w postaci faktury z dnia [...] lipca 2022 r. potwierdzającej naprawę pojazdu z prośbą o włączenie do akt sprawy. W świetle zgromadzonej dokumentacji oraz wyników kontroli podatkowej organ I instancji w dniu [...] stycznia 2023 r. postanowieniem z [...] grudnia 2022 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspolnotowego przedmiotowego samochodu. Postanowieniem z [...] kwietnia 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. powołał osobę posiadającą wiedzę specjalną w charakterze biegłego w celu analizy materiału dowodowego w postaci faktury z [...] lipca 2022 r. za naprawę pojazdu i jej ewentualnego wpływu na wartość rynkową pojazdu w stanie technicznym na dzień jego nabycia wewnątrzwspolnotowego, określoną w sporządzonej wycenie z [...] sierpnia 2022 r.
Decyzją z [...] czerwca 2023 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspolnotowego samochodu osobowego w wysokości [...] zł.
Po rozpoznaniu odwołania, w dniu [...] października 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] czerwca 2023 r.
W uzasadnieniu organ podał, że w sprawie należało zbadać, czy podstawa opodatkowania ustalona na podstawie art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2022r. poz. 143; dalej: "u.o.p.a.") w oparciu o kwotę, jaką nabywca zobowiązany był zapłacić za powyższy samochód, nie odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej tego pojazdu. Następnie należało oceniać zdaniem organu, czy powstała różnica może zostać uznana za spowodowaną uzasadnionymi przyczynami oraz, czy może być ona traktowana jako znaczna.
Analizując materiał dowodowy zebrany w sprawie organ odniósł się przede wszystkim do stanu technicznego przedmiotowego pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. [...] lutego 2022 r. Organ dokonał analizy dowodów zebranych przez organ I instancji w toku prowadzonego postępowania podatkowego.
Rzeczywisty przebieg pojazdu został potwierdzony i zgodny jest zarówno z amerykańskim dokumentem Certificate of Title, amerykańską ofertą sprzedaży, jak i późniejszym odczytem rzeczywistego przebiegu dokonanym podczas badania technicznego przed rejestracją pojazdu w kraju. Wiarygodność amerykańskich dokumentów nie została zakwestionowana przez uprawnionego diagnostę podczas badań danych identyfikacyjnych pojazdu, który został sprawdzony również w bazie SIS, gdzie nie figurował jako poszukiwany. W tej sytuacji, zasadne było odstąpienie od zastosowania korekty za indywidualny zakup za granicą (spoza UE), przy zachowaniu pozostałej części metodologii zastosowanej przez biegłego, tj. korekt wartości, kosztorysu naprawy i metod obliczania wartości pojazdu w stanie uszkodzonym, które zdaniem organu odwoławczego są prawidłowe.
Organ odwoławczy w pełni poparł stanowisko organu I instancji, że wycena z [...] lutego 2022 r. przedstawiona przez skarżącą, w porównaniu z wyceną sporządzoną przez powołanego biegłego, została sporządzona w sposób nierzetelny. Przede wszystkim wartość pojazdu nie została wyliczona przez rzeczoznawcę prawidłowo, gdyż nie została określona w oparciu o co najmniej dwie metody określania wartości pojazdu uszkodzonego zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów, wyd. 1/2016, wydaną przez Stowarzyszenie Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego, która stanowi, iż trafność jednej tylko metody może okazać się niedostateczna dla określenia wartości uszkodzonego pojazdu, tak więc z tego względu wycena powinna być wykonywana co najmniej dwiema metodami, przy czym w ocenie wartości uzyskanych różnymi metodami należy preferować wartość wyższą. Organ wskazał, że rzeczoznawca nie sporządził kosztorysu naprawy, co dodatkowo spowodowało, że już na etapie kontroli podatkowej kontrolujący odrzucili wycenę rzeczoznawcy nr [...] ze względu na niewłaściwy sposób wyceny pojazdu w stanie uszkodzonym.
Organ wskazał, że powołany w sprawie biegły dokonał wyceny pojazdu na dzień powstania obowiązku podatkowego sporządzając kosztorys naprawy, a przy obliczaniu wartości pojazdu w stanie uszkodzonym posłużył się dwiema metodami, zgodnie przywołaną powyżej Instrukcją Określania Wartości Pojazdów.
Uwzględniając zgromadzoną dokumentację w sprawie organ określił wartość rynkową brutto przedmiotowego samochodu osobowego w wysokości [...] zł brutto.
Organ uznał, że przedłożona przez skarżącą wycena w toku kontroli podatkowej mająca na celu uwiarygodnienie podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu, nie może być uznana za rzetelną.
Organ odniósł się do faktury przesłanej do organu I instancji przez skarżącą już po otrzymaniu protokołu kontroli, tj. [...] października 2022 r., z prośbą o włączenie jej do akt sprawy. Faktura nr [...] z [...] lipca 2022 r. miała dotyczyć naprawy spornego samochodu i została wystawiona przez "Auto Serwis B. R.". Faktura opiewała na kwotę [...]PLN brutto i wg opisu dotyczyła "Usługi motoryzacyjnej wraz z częściami. Naprawa samochodu osobowego marki [...]". Organ podkreślił, że pojazd przeszedł badanie techniczne, w dniu [...] czerwca 2022 r. został zarejestrowany po raz pierwszy w kraju i dopuszczony do ruchu drogowego, tak więc wcześniej niż wystawiono fakturę za naprawę pojazdu. Organ I instancji wzywał dwukrotnie w charakterze świadka B. R. – wystawcę przedłożonej przez skarżącą faktury, do złożenia pisemnych wyjaśnień odnośnie do okoliczności, czasu, kosztów i zakresu naprawy oraz braków i uszkodzeń w pojeździe. Pomimo odebrania wezwania pozostawiono je bez odpowiedzi. Następnie organ I instancji powołał R. K. - osobę posiadającą wiedzę specjalną -w charakterze biegłego w celu analizy materiału dowodowego w postaci faktury nr [...] z [...] lipca 2022 r. i jej ewentualnego wpływu na wartość rynkową przedmiotowego pojazdu, w stanie technicznym na dzień jego nabycia wewnątrzwspolnotowego, określoną w sporządzonej wycenie nr [...] z [...] sierpnia 2022 r. Biegły w swoich wyjaśnieniach, które wpłynęły do organu [...] kwietnia 2023 r., stwierdził, że faktura nr [...] z [...] lipca 2022 r. nie była dostępna w czasie sporządzania pierwotnej opinii. Biegły podniósł, że koszt naprawy pojazdu określony w kosztorysie naprawy załączonym do jego opinii nr [...] z [...] sierpnia 2022 r. wyniósł [...] PLN brutto, zaś ww. faktura opiewa na kwotę [...]PLN brutto, tak więc koszty te są zbliżone do siebie.
Zdaniem organu odwoławczego nie można wykluczyć, że po badaniu technicznym pojazd uczestniczył w zdarzeniu drogowym już na terenie kraju, w którym ponownie uległ uszkodzeniu, a przedstawiona faktura dotyczy właśnie takiej naprawy. Ponadto mało logicznym wydaje się fakt naprawy pojazdu w warsztacie "Auto Serwis B. R." z Ł., oddalonym o ponad 400 kilometrów od miejsca zamieszkania skarżącej. Naprawa auta powypadkowego wiązałaby się z koniecznością wykorzystania w procesie naprawy skomplikowanych urządzeń elektronicznych przy udziale specjalistycznego profesjonalnego serwisu marki [...].
Organ wyjaśnił, że wbrew zarzutom skarżącej oraz zarzutom dwóch rzeczoznawców zawartych w pismach z [...] września 2023 r. oraz [...] lipca 2023 r., wycena nr [...] została sporządzona w oparciu system komputerowy wdrożony przez Info-Ekspert sp. z o.o. do sporządzania wycen pojazdów. Dane w nim zawarte są przygotowywane we współpracy ze Stowarzyszeniem Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego na podstawie obserwacji prowadzonych przez rzeczoznawców techniki samochodowej, co gwarantuje wysoką wiarygodność zebranych danych. Obserwacje te pochodzą z największych giełd samochodowych, auto-komisów, salonów sprzedaży oraz ogłoszeń prasowych i internetowych z całej Polski. Informacje dostępne w systemie są odzwierciedleniem zmian cen pojazdów nowych i wartości rynkowych pojazdów używanych, oferowanych w poszczególnych latach i miesiącach na polskim rynku. Dzięki temu przy pomocy systemu Info-Ekspert można ustalić indywidualną wartość pojazdu. Organ podał, że powoływanie się przez organy na wartość według katalogu Info-Ekspert jest akceptowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt I GSK 864/16 z 19 października 2018 r.; sygn. akt I GSK 28/15 z 26 października 2016 r.).
Organ zwrócił uwagę na brak konsekwencji w składanych przez skarżącą wyjaśnieniach, gdyż w przesłanym [...] czerwca 2022 r. piśmie stwierdziła, iż "pojazdy naprawiamy we własnym zakresie pozyskując części przeważnie na giełdzie, pojazd BMW M3 jeszcze nie został naprawiony, ponieważ jest mocno uszkodzony i brak części", a następnie już po zakończeniu prowadzonej kontroli podatkowej przedłożyła fakturę nr [...] z [...] lipca 2022 r. za naprawę w warsztacie.
Podsumowując, organ odwoławczy podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania organ usiłował ustalić zakres rzeczywistego stanu technicznego przedmiotowego pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego a tym samym jego wartości dla celów podatkowych. Udokumentowanie przez stronę wykonanej naprawy wskazywałoby na miejsce jej wykonania, okres w którym naprawy faktycznie wykonano i rzeczywisty zakres tych napraw oraz źródło pochodzenia części zamiennych. Przedłożona przez skarżącą faktura nr [...] z [...] lipca 2022 r. jest w ocenie organu dowodem niewiarygodnym. Uniemożliwia zatem organowi przyjęcie jako uzasadnionej przyczyny zadeklarowania wysokości podstawy opodatkowania odbiegającej od średniej wartości rynkowej pojazdu. Organ powołał się na treść art. 104 ust. 8 u.o.p.a. i wskazał, że na zaistniałym etapie postępowania podatnik powinien przedstawić dowody uzasadniające i uwiarygodniające jako prawidłową zadeklarowaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania, a organ podatkowy zobowiązany jest ocenić, czy dowody te rzeczywiście potwierdzają zaistnienie sytuacji uzasadniającej kwalifikowanie jej jako "uzasadnionej przyczyny" w rozumieniu ww. przepisu prawa.
W ocenie organu odwoławczego organ I instancji dokonał swobodnej oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie zwłaszcza tego, który miał wymiar kluczowy dla wydania rozstrzygnięcia. W sprawie nie zostały pominięte zarówno dokumenty złożone przez skarżącą, jak i te pozyskane z urzędu. Organ w toku postępowania dokonał analizy oraz weryfikacji danych zawartych w przedłożonych dokumentach. Zwrócił się do uczestników postępowania oraz innych instytucji o wyjaśnienia i informacje, a następnie pozyskał z urzędu nowe dowody, a w świetle przeprowadzonej weryfikacji podstawy opodatkowania zasadnie zakwestionował zadeklarowaną wartość pojazdu i przyjął średnią wartość w oparciu o notowania rynkowe w kraju. Zdaniem organu, okoliczności wskazane przez nabywcę wewnątrzunijnego, mające wpływ na cenę zakupu nie są "okolicznością uzasadniającą" zaniżenie podstawy opodatkowania. Wskutek dokonanej przez organ weryfikacji podstawy opodatkowania zmianie uległa wartość przedmiotowego pojazdu, co skutkowało zmianą wysokości zobowiązania podatkowego.
W skardze do tut. Sądu skarżąca wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie:
- art. 122 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022r. poz. 2651; dalej: "O.p.") przez nieustalenie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności;
- art. 191 O.p. przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;
- art. 104 ust. 11 u.o.p.a. przez ustalenie wartości podstawy opodatkowania sprzecznej z postanowieniami tego przepisu,
- art. 104 ust. 8 u.o.p.a. przez uznanie wystąpienia znacznej różnicy w wartości pojazdu w stosunku do średnich cen rynkowych w sytuacji, w której nie było ku temu podstaw.
W uzasadnieniu skargi strona podała, że
W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022r. poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie.
Kontroli Sądu poddano w niniejszej sprawie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2023r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] czerwca 2023r. w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnąrzwspólnotowego samochodu osobowego. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł.
Sąd uchylił zaskarżoną decyzję bowiem stwierdził naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. oraz art. 210 §1 pkt 6 O.p.
Przypomnieć należy, że z zawartej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej wynika, iż obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy. Przepis art. 187 § 1 O.p., będący rozwinięciem tej zasady, nakłada na organ obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego oznacza, że organ administracji publicznej winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, które jego zdaniem będą konieczne do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Dokonując rozpatrzenia materiału dowodowego organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p., tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania. Swobodna ocena dowodów musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny, m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oraz jest dokonywana wyłącznie z punktu widzenia znaczenia dowodów i ich wartości dla konkretnej sprawy. Oceny dokonane przez organ powinny znaleźć stosownie do art. 210 §1 pkt 6 O.p. odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przepis ten stanowi bowiem, że decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne.
Sąd zgodnie art. 133 § 1 p.p.s.a., wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2 p.p.s.a. Akta administracyjne przesyłane do kontroli sądowej wraz ze skargą, winny zawierać wszystkie dokumenty obrazujące kolejne czynności formalne i merytoryczne, wykonywane przez stronę, uczestników postępowania oraz organy prowadzące postępowanie w rozstrzyganej sprawie. Niespełnienie powyższego wymagania skutkuje tym, iż sąd, nie będąc w stanie wyjaśnić nasuwających się wątpliwości, nie może uznać za udowodnione okoliczności, na które powołuje się organ administracji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu.
W sprawie niniejszej warto wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę odnośnie rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumpcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego.
Rolą sądu pierwszej instancji jest zaś kontrola prawidłowości tego działania, z uwzględnieniem przepisów procedury sądowoadministracyjnej. Sąd administracyjny ocenia zatem, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego.
W rozpoznawanej sprawie Sąd dostrzega istotne uchybienie w postaci braku w aktach podatkowych faktury nr [...], o której strona wspomina w piśmie z dnia [...] października 2022r. (k. 166 akt podatkowych). W piśmie tym strona wnosi o włączenie do akt sprawy dwóch faktur potwierdzających naprawę: faktury nr [...] oraz faktury nr [...]. W treści ww. pisma strona wskazuje, że ww. faktury przesyła w załączeniu. Jednak w aktach podatkowych za pismem z dnia [...] października 2022r. znajduje się wyłącznie faktura nr [...], a następnie koperta zaadresowana do NUS (k. 164-165 akt podatkowych). Następnie organ w "Karcie oceny kontroli podatkowej" wskazuje, iż "Kontrolowany (...) przekazał za pismem z dnia [...] października 2022 roku faktury o nr [...] i nr [...]" (k. 169 akt podatkowych). O fakturze nr [...] jest również mowa na k. 244, 246 akt podatkowych, tj. w piśmie i mailu, w którym NUS przesyła dokumenty do innego organu. W piśmie z dnia [...] kwietnia 2023r. NUS wskazuje, że do akt prowadzonego postępowania zostały pozyskane "faktury nr [...] z [...] marca 2022 roku na kwotę [...]zł brutto oraz nr [...] z [...] lipca 2022 roku na kwotę [...]zł" (k. 246 akt podatkowych).
W zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym brak jest jednak faktury nr [...]. W sporządzonych wyjaśnieniach z dnia [...] kwietnia 2023 r. biegły sądowy R. K. odnosi się wyłącznie faktury nr [...] (k. 247 akt podatkowych). Podobnie NUS w decyzji z dnia [...] czerwca 2022r. wskazuje na przesłanie do akt sprawy "m.in. faktury nr [...]" (k. 261 verte akt podatkowych) oraz dokonuje oceny dowodu w postaci faktury nr [...] (k. 257-258 verte akt podatkowych). Również DIAS w zaskarżonej decyzji odnosi się wyłącznie do faktury nr [...].
Tymczasem brak dołączenia przez organ do akt podatkowych dowodu w postaci faktury nr [...], jak również brak wskazania przez organ, czego przedmiotowa faktura dotyczyła, a w szczególności brak rozważań na temat tej faktury w zaskarżonej decyzji powoduje, że Sąd nie ma możliwości weryfikacji stanowiska organu, jak i strony skarżącej. Podkreślić należy, że strona wskazała na konieczność włączenia faktury nr [...] do akt podatkowych wskazując, że dotyczy naprawy pojazdu. Jak wskazał organ na k. 246 akt podatkowych faktura ta została wystawiona [...] marca 2022r. na kwotę [...]zł brutto. Równocześnie w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy zaaprobował stanowisko organu I instancji, że faktura nr [...] z [...] lipca 2022r. została wystawiona po wykonaniu badania technicznego pojazdu (w dniu [...] czerwca 2022r.) oraz po zarejestrowaniu pojazdu (w dniu [...] czerwca 2022r.) a zatem nie może dotyczyć nie można wykluczyć, że po badaniu technicznym pojazd uczestniczył w zdarzeniu drogowym już na terenie kraju, w którym ponownie uległ uszkodzeniu, a przedstawiona faktura dotyczy właśnie takiej naprawy.
Reasumując, skarżąca złożyła do akt sprawy dwie faktury dotyczące naprawy, w tym fakturę nr [...] wystawioną przed datą rejestracji pojazdu, zaś organ dokonał oceny wyłącznie jednej faktury o nr [...] i poczynił wywód, iż faktura ta została wystawiona po dacie rejestracji pojazdu, zatem wynikająca z niej kwota nie może być brana pod uwagę przy ustalaniu zobowiązania podatkowego z tytułu akcyzy. W ocenie Sądu wobec braku w aktach podatkowych dowodu w postaci faktury nr [...] Sąd nie ma możliwości dokonania oceny stanowiska organu wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Kwestie wynikające z faktury nr [...] nie były przedmiotem rozważań w zaskarżonej decyzji, niemniej jednak organ ujawnił w aktach sprawy informację o dacie oraz kwocie wskazanych w tej fakturze (k. 246 akt podatkowych). Zdaniem Sądu znajdujące się w aktach podatkowych informacje są jednak niewystarczające. Organ - poza wskazaniem na k. 246 akt podatkowych ogólnej informacji o złożonej do akt sprawy fakturze nr [...] - okoliczności wynikających z tego dokumentu nie badał i nie omówił w zaskarżonej decyzji. Powyższe uchybienia organu stanowią naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. oraz art. 210 §1 pkt 6 O.p.
Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni stanowisko Sądu zawarte w tym wyroku. W szczególności uzupełni materiał dowodowy o przesłaną za pismem z dnia [...] października 2022r. fakturę nr 43/2022 i przeprowadzi ocenę tego dowodu w sposób pozwalający na dokonanie kompleksowych i jednoznacznych ustaleń w zakresie określenia stronie przez organ wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym, a w przypadku powstania takiej konieczności organ powtórzy czynności dowodowe z udziałem rzeczoznawcy aby zapewnić w toku prowadzonego postępowania realizację zasad gromadzenia i oceny dowodów a także właściwego uzasadnienia decyzji przez organ.
W związku z powyższym, na tym etapie sądowej kontroli przedwczesne i zbędne jest odnoszenie się do zawartych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego. Odniesienie się do tych zarzutów w sytuacji nie wywiązania się przez organ odwoławczy z obowiązków wynikających z obowiązku zgromadzenia i oceny pełnego materiału dowodowego sprawy wymagałoby od sądu administracyjnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Rolą sądu administracyjnego jest natomiast kontrola zgodności z prawem zaskarżonego aktu.
Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] grudnia 2023r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] stycznia 2023r. (k. 27 akt sądowych). Wcześniej skarżąca została poinformowana także o dostępie do informacji o sprawie w wykazie spraw sądowych e-Wokanda pod wskazanym adresem internetowym oraz o możliwości wypowiedzenia się w sprawie w terminie 10 dni od dnia doręczenia pisma. Należy zaznaczyć, że dopuszczalność rozpoznania spraw na posiedzeniach niejawnych w czasie obowiązywania obostrzeń związanych z epidemią COVID-19 była rozważana przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 26 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 1230/21, a wyrażone w nim poglądy tut. Sąd podziela.
Biorąc powyższe pod uwagę, Wojewódzki Sąd Administracyjny ze względu na naruszenia przepisów postępowania, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 oraz art. 209 p.p.s.a.
Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl