I GSK 1765/21

I GSK 1765/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-01-17
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-12-20
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Dariusz Dudra /przewodniczący/
Henryk Wach
Piotr Piszczek /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Finanse publiczne
Sygn. powiązane
III SA/Wr 376/20 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2021-06-09
I GZ 370/20 - Postanowienie NSA z 2021-01-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 174, art. 176 § 1 pkt 2, art. 184
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Protokolant asystent sędziego Marcin Bubiński po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 9 czerwca 2021 r. sygn. akt III SA/Wr 376/20 w sprawie ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 1 lipca 2020 r. nr 0201-IEE2.711.117.2020.2.AK w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: WSA, Sąd I instancji) wyrokiem z 9 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wr 376/20 oddalił skargę K.K. (dalej: strona, skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS) z 1 lipca 2020 r. w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych.
Skargę kasacyjną – stosownie do treści art. 173 § 1 i 2, art. 175 § 4, art. 176 § 1 pkt 1–3 w zw. z art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) – wniósł pełnomocnik strony, a zaskarżając wyrok w całości wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji, a także zasądzenie od DIAS na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych.
Wyrokowi zarzucono naruszenie:
1. przepisów postępowania, a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 kpa, poprzez jego niezastosowanie do postanowienia wydanego z obrazą przywołanych przepisów k.p.a., która to obraza polegała na zaniechaniu wyjaśnienia, kto używał odbiornika telewizyjnego i kto był posiadaczem odbiornika telewizyjnego, a także nierozważeniu wniosków dowodowych skarżącego, złożonych dla wykazania tej okoliczności – co miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do nieustalenia stanu faktycznego sprawy w stopniu koniecznym do jej rozstrzygnięcia, podczas gdy poczynienie w sprawie prawidłowych ustaleń faktycznych winno prowadzić do ustalenia, że osobą używającą i posiadającą odbiornik była A.S., która w rozważanym w postępowaniu okresie miała ponad 75 lat;
2. prawa materialnego, a to art. 2 ust. 1–3 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o opłatach abonamentowych (Dz.U.2020.1689 ze zm., dalej: ustawa o opłatach abonamentowych) poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zarejestrowanie odbiornika w czasie obowiązywania opisanej ustawy, bez jego późniejszego wyrejestrowania, stanowi wystarczającą przesłankę do istnienia obowiązku dokonywania opłat abonamentowych oraz przyjęciu, że zarejestrowanie odbiornika rodzi obowiązek ponoszenia opłat abonamentowych przez osobę rejestrującą, a nie posiadacza lub użytkownika odbiornika, podczas gdy wniosku takiego nie sposób wywodzić z literalnego brzmienia powołanych przepisów, bowiem zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy opłaty abonamentowe pobiera się za używanie odbiorników radiofonicznych oraz telewizyjnych, zaś zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o opłatach abonamentowych domniemywa się, że osoba, która posiada odbiornik radiofoniczny lub telewizyjny w stanie umożliwiającym natychmiastowy odbiór programu używa tego odbiornika, natomiast w myśl art. 2 ust. 3 ustawy o opłatach abonamentowych obowiązek uiszczania opłaty abonamentowej powstaje z pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano rejestracji odbiornika radiofonicznego lub telewizyjnego, oraz, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o opłatach abonamentowych, rejestracji podlega odbiornik radiofoniczny i telewizyjny nie zaś osoba używająca odbiornika radiofonicznego i telewizyjnego, i wreszcie, w cytowanym w zaskarżonym orzeczeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 16 marca 2010 r., sygn. akt K 24/08 mowa wyraźnie o tym, że obowiązek abonamentowy spoczywa na osobie posiadającej i używającej odbiornika, co prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w świetle przywołanych przepisów ustawy o opłatach abonamentowych, obowiązek uiszczania opłat abonamentowych jest ściśle powiązany z używaniem odbiornika i spoczywa na osobie używającej odbiornik, nie zaś z rejestracją odbiornika i osobą, która odbiornik zarejestrowała – zaś przyjęcie odmiennego zapatrywania, wyrażonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny musiałoby prowadzić do wniosków niedających się pogodzić z ratio legis przywołanych przepisów i oznaczałoby między innymi, że zarejestrowanie odbiornika, który nie istnieje, stanowi wystarczającą podstawę do egzekwowania opłat abonamentowych od osoby, która takiej rejestracji dokonała;
3. prawa materialnego, a to art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 5 pkt 1 ustawy o opłatach abonamentowych poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że tylko w sytuacji zarejestrowania odbiorników na osobę, która ukończyła 75 lat możliwe byłoby uzyskanie przez taką osobę zwolnienia z obowiązku uiszczania opłaty abonamentowej, podczas gdy wniosek taki nie znajduje potwierdzenia w treści przywołanego przepisu, a analiza systemowa i funkcjonalna przepisów ustawy o opłatach abonamentowych, w tym przywołanych wyżej w zarzucie wyrażonym w pkt 2, prowadzi do wniosku, że obowiązek uiszczania opłat spoczywa na osobie używającej odbiornika, zaś od uiszczania opłat abonamentowych zwolnione są m.in. osoby, które ukończyły 75 lat i żadna z norm przedmiotowej ustawy nie warunkuje prawa do zwolnienia z uiszczania opłat abonamentowych od zarejestrowania odbiornika przez taką osobę, wobec czego prawidłowa wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że jeśli osoba, która ukończyła 75 lat używa odbiornika, to jest zwolniona z opłat abonamentowych z mocy prawa, niezależnie od tego, czy odbiornik, którego używa został zarejestrowany przez nią, czy też przez innego domownika i zwolnienie to rozciąga się również na innych domowników, jeśli używaliby przedmiotowego odbiornika;
4. prawa materialnego, a to art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 2, 3 i 5 pkt 1 ustawy o opłatach abonamentowych, poprzez ich niezastosowanie i nieuwzględnienie zarzutu nieistnienia obowiązku na zasadzie art. 33 § 2 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co polegało na oddaleniu skargi na postanowienie wydane z naruszeniem powołanych wyżej przepisów, bowiem wydane w sprawie, w której obowiązek abonamentowy spoczywał na innej niż skarżący osobie, która z tego obowiązku była z mocy prawa zwolniona;
5. prawa materialnego, a to art. 70 § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa poprzez ich zastosowanie i przyjęcie, że opłaty abonamentowe przedawniają się według określonego tam terminu i ulegają zawieszeniu w określony tam sposób, podczas gdy opłata abonamentowa nie jest zobowiązaniem podatkowym, zaś przepisy ustawy o opłatach abonamentowych nie przewidują stosowania do opłat abonamentowych przepisów Działu III ustawy – Ordynacja podatkowa, co ma miejsce w przypadku innych opłat publicznoprawnych, w przypadku których intencją ustawodawcy było, aby m.in. art. 70 ustawy – Ordynacja podatkowa stosować do nich odpowiednio, podczas gdy w sprawie przepisy Działu III ustawy – Ordynacja podatkowa nie mogły mieć zastosowania, z uwagi na brak stosownego odwołania w ustawie o opłatach abonamentowych.
W motywach wskazano argumenty przemawiające za uwzględnieniem skargi kasacyjnej.
DIAS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od strony na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.
Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju, rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w zw. z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. (por. wyroki NSA: z 25 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1376/16; z 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 1294/16; z 8 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 1371/16; z 5 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 91/17; z 27 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 1869/17; baza orzeczeń nsa.gov.pl). Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.
Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy naruszenia przepisów postępowania, ale tylko takiego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W orzecznictwie NSA wielokrotnie zwracano uwagę, że zarzuty oparte na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. powinny wykazać, że sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Tak więc kasator powinien wykazać i uzasadnić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nieprawidłowo odczytał normę prawną wynikającą z treści przepisu prawa materialnego bądź mylnie zrozumiał treść przepisu prawa materialnego. W każdym więc z tych przypadków chodzi o sytuację, gdy wykładnia dokonana przez sąd jest nie do przyjęcia w kontekście logiczno-językowym, pozostałych przepisów prawa lub celu, w jakim został wprowadzony dany przepis. Natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, iż sąd stosując przepis popełnił błąd subsumcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie nie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu dlaczego powinien być zastosowany (zob. wyrok NSA z 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2735/15; wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1342/15; wyrok NSA z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2668/15).
W dalszej kolejności – stosownie do treści argumentacji zawartej w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 1893/14 – wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej i sformułowanymi w niej zarzutami (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Oznacza to, że "gospodarzem" procesu kontrolnego na poziomie sądu kasacyjnego jest autor skargi kasacyjnej; do niego należy wybór podstaw kasacyjnych, wytknięcie stwierdzonych uchybień i określenie ich form. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny w żaden sposób modyfikować, uzupełniać lub poprawiać skargę kasacyjną, której sporządzenie ustawodawca w p.p.s.a. powierzył specjalistom. W szczególności nie może uzupełniać zarzutów poprzez wskazanie dat uchwalenia ustaw i określenia miejsc publikacji.
W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty oparte na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego gdyż stosowanie norm materialnych może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego.
Na wstępie zaznaczyć należy, że poza kognicją Naczelnego Sądu Administracyjnego pozostają zarzuty nr 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej, bowiem – w pierwszym przypadku – wskazano naruszenie szeregu przepisów "poprzez jego niezastosowanie", zaś w drugim podniesiono naruszenie przepisów prawa materialnego w odniesieniu do co najmniej dwóch przepisów "poprzez jego błędną wykładnię", co uniemożliwia – przez użycie liczby pojedynczej – identyfikację przepisu, który został naruszony. Nie pozwala na jednoznaczne oznaczenie tego przepisu także analiza uzasadnienia skargi kasacyjnej.
Przechodząc do zarzutu nr 3 petitum skargi kasacyjnej wskazać należy, że tym razem podniesiono "naruszenie prawa materialnego, a to art. 4 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 5 pkt 1 ustawy o opłatach abonamentowych poprzez ich błędną wykładnię" (prawidłowo wskazując liczbę mnogą), to jednak w uzasadnieniu – stosownie do treści art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. – nie wskazano, jaką postać winna przybrać prawidłowa wykładnia tak specyficznie powiązanych przepisów. Nie ułatwia tego zadania konstrukcja samego też zarzutu: "wniosek taki nie znajduje potwierdzenia w treści przywołanego przepisu", w sytuacji kiedy wyżej powołano dwa przepisy.
W żaden sposób – o czym mowa w zarzucie nr 4 – nie odnosi się skarżący kasacyjnie do naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego (w uzasadnieniu), co pozwala uznać również, że i ten zarzut – z przyczyn formalnych – nie zasługuje na uwzględnienie. Na dodatek nie wskazano daty i miejsca publikacji ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.
Nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut nr 5 skargi kasacyjnej. W judykaturze i doktrynie podnosi się, że opłata z tytułu rejestracji odbiornika radiowego lub telewizyjnego (opłata abonamentowa) stanowi opłatę, o której mowa w art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej (vide wyroki WSA w Gliwicach z: 12 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Gl 476/15, Lex nr 1984812, z 14 kwietnia 2015 r., sygn. I SA/Gl 1394/14, Lex nr 1676030, z 13 stycznia 2015 r. sygn. I SA/Gl 592/14, Lex nr 1623086) – cyt. za Leonard Etel (red.): Ordynacja podatkowa, t. 1. Zobowiązania podatkowe. Art. 1–119zzk. Opublikowano Lex/El.2024 – komentarz do art. 2.
Powyższe stanowisko jest akceptowane w innych opracowaniach – między innymi Stefan Babiarz i inni: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. XII, Lex/el.2024 i wzbogacone dalszym orzecznictwem. Uwzględniając zatem powyższe uznać należy, że nie zasługuje na uwzględnienie także ostatni zarzut skargi kasacyjnej.
Mając na uwadze treść art. 184 w zw. z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.