I GSK 1365/25

I GSK 1365/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-07-22
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-10-03
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Beata Sobocha-Holc /sprawozdawca/
Jacek Surmacz
Piotr Pietrasz /przewodniczący/
Symbol z opisem
6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f
Hasła tematyczne
Egzekucyjne postępowanie
Sygn. powiązane
V SA/Wa 302/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2025-03-04
Skarżony organ
Inne
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i zaskarżone postanowienie
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 375
art 9 ust 1d
Ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j.)
Dz.U. 2026 poz 143
art. 188 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Dz.U. 2025 poz 132
art. 33 § 2 pkt 1, art. 18, art. 36 § 1, art. 15
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)
Dz.U. 2025 poz 1691
art. 109 § 1 i 2 w zw. z art. 110, art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80
Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks  postępowania administracyjnego
Dz.U. 2025 poz 111
art 116 § 1 w zw. art. 59 § 1 ust. 9
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Beata Sobocha-Holc (spr.) Sędzia del. NSA Jacek Surmacz po rozpoznaniu w dniu 22 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2025 r. sygn. akt V SA/Wa 302/24 w sprawie ze skargi K. W. na postanowienie Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości z dnia 8 listopada 2023 r. nr DFK.SPEZ.0224.20.1.2023.MH(21) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżony wyrok 2. uchyla zaskarżone postanowienie 3. zasądza od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości na rzecz K. W. 920 (dziewięćset dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA w Warszawie lub sąd I instancji) wyrokiem z 4 marca 2025 r. sygn. V SA/Wa 302/24, po rozpoznaniu skargi K. W. (dalej: skarżący) na postanowienie Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: organ lub PARP) z 8 listopada 2023 r. nr DFK.SPEZ.0224.20.1.2023.MH(21) w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, oddalił skargę.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
Na podstawie umowy z 30 października 2013 r. (dalej: umowa) PARP udzieliła R. Sp. z o.o. w G. (dalej: spółka) dofinansowania. Pismem z 25 stycznia 2016 r. PARP rozwiązała umowę ze skutkiem natychmiastowym, w związku z brakiem złożenia przez spółkę wniosku o płatność końcową, a także na skutek kontroli, w trakcie której ustalono, że spółka od co najmniej dwóch lat nie prowadziła działalności pod wskazanymi adresami. Spółka została wezwana do zwrotu dofinansowania, jednakże tego nie dokonała.
Zawiadomieniem z 12 sierpnia 2016 r. zostało wszczęte z urzędu postępowanie administracyjne w przedmiocie zwrotu środków pochodzących z umowy. Decyzją z 10 kwietnia 2017 r. PARP określiła kwotę do zwrotu przez spółkę wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych. PARP zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach o wszczęcie postępowania egzekucyjnego oraz przesłała tytuły wykonawcze. Postanowieniem z 13 grudnia 2017 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach nie przystąpił do egzekucji, wskazując że nie stwierdził składników majątkowych mogących być przedmiotem prowadzenia skutecznej egzekucji.
PARP ustaliła, że w okresie od 2 października 2012 r. do 30 czerwca 2016 r. funkcję prezesa zarządu spółki pełnił skarżący.
Pismem z 24 marca 2022 r. PARP powiadomiła skarżącego o wszczęciu postępowania w przedmiocie jego odpowiedzialności za niepodatkowe należności budżetowe określone decyzją PARP z 10 kwietnia 2017 r. Pismo zostało wysłane na adres zamieszkania skarżącego, tj. [...], a w związku z nie podjęciem w terminie korespondencję uznano za doręczoną 11 kwietnia 2022 r.
W odpowiedzi na pismo PARP z 14 kwietnia 2022 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zabrzu pismem z 29 kwietnia 2022 r. poinformował PARP, że skarżący figuruje w tamtejszym urzędzie z adresem zamieszkania i do korespondencji: [...].
Decyzją z dnia 6 lipca 2022 r. PARP orzekła o solidarnej odpowiedzialności skarżącego – byłego prezesa zarządu spółki – za niepodatkowe należności budżetowe oraz zobowiązała go do zwrotu środków wypłaconego wsparcia. Decyzja została przesłana na adres: [...] i uznana za skutecznie doręczoną skarżącemu w trybie zastępczym. Skarżący nie wniósł odwołania od tej decyzji. Na podstawie decyzji o solidarnej odpowiedzialności, PARP wystawiła 8 maja 2023 r. tytuł wykonawczy, który przekazała Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Zabrzu (dalej: organ egzekucyjny) wraz z wnioskiem o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Zawiadomieniami z 15 maja 2023 r., które skarżący odebrał w dniu 30 maja 2023 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych i wynagrodzenia za pracę skarżącego.
Pismem z 7 czerwca 2023 r. skarżący wniósł zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Powołując się na przepisy art. 33 § 2 pkt 1, pkt 4 i pkt 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r., poz. 132; dalej: u.p.e.a.), zarzucił brak uprzedniego doręczenia decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, tj. decyzji PARP z dnia 6 lipca 2022 r., jak również brak doręczenia upomnienia przed wszczęciem egzekucji, a także prowadzenie egzekucji pomimo przedawnienia zobowiązania objętego tytułem wykonawczym. Postanowieniem z 27 września 2023 r. PARP – działając na podstawie art. 34 § 2 pkt 1 i pkt 3 lit. b) w zw. z art. 17 § 1 i w zw. z art. 5 § 1 pkt 1 u.p.e.a. – oddaliła zarzuty z art. 33 § 2 pkt 1 i pkt 4 u.p.e.a. oraz uznała zarzut z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. za niedopuszczalny.
Po rozpatrzeniu zażalenia skarżącego, zaskarżonym postanowieniem z 8 listopada 2023 r., PARP utrzymała w mocy własne postanowienie z 27 września 2023 r., podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w jego uzasadnieniu.
Skargę na postanowienie PARP z 8 listopada 2023 r. wywiódł skarżący, reprezentowany przez adwokata, domagając się uchylenia obu wydanych w sprawie postanowień oraz zasadzenia kosztów postępowania. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania.
Sąd I instancji, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę.
W uzasadnieniu sąd I instancji wskazał, że w sprawie skarżący sformułował trzy zarzuty mieszczące się w katalogu określonym w art. 33 § 2 u.p.e.a., tj. zarzut nieistnienia obowiązku (pkt 1), zarzut braku uprzedniego doręczenia upomnienia (pkt 4) oraz zarzut wygaśnięcia obowiązku (pkt 5).
Sąd I instancji wskazał, że skarżący upatruje zarzut nieistnienia obowiązku w niedoręczeniu mu decyzji PARP z dnia 6 lipca 2022 r.. Jakkolwiek w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko, że w ramach postępowania egzekucyjnego nie dokonuje się weryfikacji podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, ponieważ oznaczałoby to niedopuszczalne wkraczanie w sprawę zakończoną decyzją ostateczną, to jednak nierzadko pojawia się w nim także pogląd, że w zakresie badania dopuszczalności egzekucji mieszczą się ustalenia dotyczące doręczenia decyzji, stanowiącej podstawę wykonania obowiązku i ewentualne ustalenia dotyczące jej wykonalności, w tym skutecznego nadania rygoru wykonalności (por. wyroki NSA: z 24 lutego 2022 r. o sygn. akt III FSK 4778/21; z dnia 0 28 lipca 2022 r. o sygn. akt III FSK 456/22; z dnia 23 listopada 2021 r. o sygn. akt III FSK 369/21, III FSK 397/21 i III FSK 398/21; z dnia 2 grudnia 2022 r. o sygn. akt III FSK 732/21; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie orzeczeń pod adresem: https://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd I instancji podniósł, że badanie czy obowiązek istnieje lub czy występuje brak jego wymagalności, nie musi być równoważne z kontrolą sprawy, w której decyzja zapada. Nie każde nieistnienie obowiązku i nie każdy przypadek braku jego wymagalności musi prowadzić do weryfikacji decyzji określających obowiązki poddane egzekucji. W ocenie WSA w Warszawie w większości przypadków wystarczy bowiem czynność materialno-techniczna, której realizacja pozwala na ustalenie czy zobowiązanie istnieje, a jeśli tak, to czy jest ono wymagalne (por. także wyrok NSA z dnia 14 marca 2019 r. o sygn. akt II FSK 2027/17).
W ocenie sądu I instancji, wierzyciel (PARP) powyższemu obowiązkowi sprostał, gdyż wydając kontrolowane w sprawie postanowienia dokonał sprawdzenia skuteczności doręczenia skarżącemu decyzji z dnia 6 lipca 2022 r. i jej wejścia do obrotu prawnego. WSA w Warszawie wskazał, że PARP przesłała wskazaną decyzję na adres skarżącego, który ustaliła – w trybie art. 299 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: o.p.) – na podstawie akt podatkowych. Sąd I instancji wskazał, że informacja udzielona przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zabrzu, zgodnie z którą skarżący figuruje w tamtejszym urzędzie z adresem zamieszkania i korespondencji wskazanym powyżej, została udzielona w oficjalnym trybie przez organ skarbowy z akt podatkowych, stanowiła zatem dokument urzędowy w rozumieniu art. 76 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691, dalej: k.p.a.), a tym samym dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone.
WSA w Warszawie stwierdził, że organ słusznie zauważył w uzasadnieniu do zaskarżonego postanowienia, iż obowiązek podawania i aktualizowania danych organom podatkowym wynika z ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 237, dalej: ustawa o zasadach ewidencji). Zgodnie z art. 9 ust. 1d tej ustawy, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną mającą identyfikator podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2018 r. w sprawie wzorów formularzy zgłoszeń identyfikacyjnych i zgłoszeń aktualizacyjnych oraz zgłoszeń w zakresie danych uzupełniających (Dz. U. poz. 2496).
WSA w Warszawie podniósł, że brak jest podstaw do zaakceptowania twierdzeń skarżącego, że doręczenie decyzji na adres, pod którym on nie zamieszkuje, może uwolnić go od negatywnych konsekwencji procesowych, zwłaszcza, że ze wskazywanego przez autora skargi pisma Zastępcy Komendanta Komisariatu Policji w Zabrzu z 8 maja 2022 r., skierowanego do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gliwicach wynika, że skarżący miałby nie mieszkać pod spornym adresem od około 5 lat, a zatem mimo upływu wielu lat nie podjął on żadnych działań mających na celu powiadomienie o tym administracji skarbowej, z której danych korzystał wierzyciel.
W ocenie sądu I instancji rację ma zatem PARP, że decyzja o solidarnej odpowiedzialności skarżącego weszła do obrotu prawnego z uwagi na jej doręczenie w trybie zastępczym, o którym mowa w art. 44 k.p.a., a przez to, że decyzja ta podlega wykonaniu, w tym w trybie przymusowym na drodze egzekucji administracyjnej. Z tego powodu sąd I instancji stwierdził, że zarzut nieistnienia obowiązku został prawidłowo uznany za nieuzasadniony. WSA w Warszawie, przywołując treść art. 15 § 1 u.p.e.a. wskazał, że upomnienie wystawiono prawidłowo wraz z potwierdzeniem jego zastępczego doręczenia w trybie art. 44 k.p.a., które ze wskazanych względów uznać należy za skuteczne, zatem zarzut z art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. w ocenie sądu I instancji okazał się niezasadny.
Sąd I instancji stwierdził, że zarzut wygaśnięcia obowiązku z uwagi na przedawnienie, choć za nieuprawnione uznać należało uznanie go za niedopuszczalny z powołaniem się na regulację art. 34 § 2 pkt 3 lit. b) u.p.e.a., w istocie był nieuzasadniony.
WSA w Warszawie podkreślił, że przy ocenie omawianego zarzutu nieuprawnione staje się badanie upływu przedawnienia do wydania decyzji o solidarnej odpowiedzialności (art. 118 § 1 o.p.), gdyż oznaczałoby to wejście w merytoryczną kontrolę takiej decyzji na etapie egzekucji wynikającego z niej obowiązku, niemniej wierzyciel ma obowiązek zbadania w ramach tak zgłoszonego zarzutu, czy nie doszło do przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, które w myśl art. 118 § 2 o.p., następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja ta została doręczona. Zgodnie ze zdaniem drugim tego przepisu, art. 70 § 2 pkt 1, § 3 i 4 o.p. stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata. Pomimo jednak błędnego stwierdzenia przez PARP niedopuszczalności omawianego zarzutu, w istocie był on niezasadny i winien zostać oddalony – stosownie do art. 34 § 2 pkt 1 u.p.e.a. – gdyż skutek zastępczego doręczenia decyzji PARP z 6 lipca 2022 r. nastąpił z dniem 25 lipca 2022 r., a tym samym, 3-letni termin przedawnienia zobowiązania wynikającego z takiej decyzji rozpoczął swój bieg z końcem roku 2022 (31 grudnia 2022 r.) i do dnia wystawienia tytułu wykonawczego (8 maja 2023 r.) nie wyekspirował.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł skarżący, reprezentowany przez adwokata, zaskarżając wyrok w całości i domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Warszawie. Ponadto skarżący wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz zrzekł się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
Skarżący zarzucił:
a) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, a to art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w zw. z art 9 ust 1d ustawy o zasadach ewidencji, polegające na błędnym oddaleniu skargi skarżącego i uznaniu, że przepisy ustawy o zasadach ewidencji mają zastosowanie również do należności niepodatkowych oraz do postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy przepisy te nie mają zastosowania do zobowiązań niepodatkowych. a także nie nakładają na osoby trzecie odpowiadające za zaległości podatnika i płatnika obowiązku aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym i z tego powodu nie można obciążać skarżącego skutkiem braku aktualizacji danych w zakresie doręczenia mu pism w postępowaniu dot. orzeczenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki oraz egzekucyjnym, a co za tym idzie nie mogą stanowić podstawy dla ustaleń dot. adresu zamieszkania skarżącego w niniejszej sprawie i prawidłowości doręczenia decyzji administracyjnej z 6 lipca 2022 r., co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia;
b) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to:
1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 109 § 1 i 2 w zw. z art. 110 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego, w sytuacji gdy organy obydwu instancji wadliwie przyjęły, że istnieje obowiązek wynikający z decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, ze względu na fakt, że decyzja ta zdaniem PARP została prawidłowo doręczona skarżącemu w trybie art. 44 k.p.a. na adres wskazany w ewidencji podatników, podczas gdy z przedstawionego w trakcie prowadzonego postępowania przez skarżącego dokumentu w postaci informacji o niezamieszkaniu (wniesionego do PARP pismem z dnia 31 lipca 2023 r.), wynika, że skarżący w chwili podejmowania próby doręczenia decyzji nie zamieszkiwał pod wskazanym adresem, a jednocześnie zasady określone w ustawie o zasadach ewidencji nie mają zastosowania do niniejszej sprawy, co w konsekwencji skutkowało niezasadnym oddaleniem podniesionego przez skarżącego zarzutu, a powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia;
2. art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego, w sytuacji, gdy organ, a w ślad za nim WSA w Warszawie zastosował przepisy ustawy o zasadach ewidencji w celu ustalenia czy adres, na który została skierowana przez organ decyzja administracyjna z 6 lipca 2022 r. był prawidłowy, podczas gdy przepisy ustawy o zasadach ewidencji nie mogą mieć zastosowania dla ustalenia adresu skarżącego w sprawie egzekucyjnej, a także w sprawie dot. wierzytelności niepodatkowej, oraz w sprawie o orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatnika, co oznacza, że nie mogły mieć zastosowania w niniejszej sprawie, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia przez WSA;
3. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., w związku z art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji, w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 36 § 1 u.p.e.a. poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego i dokonanie wadliwej oceny okoliczności analizowanej sprawy, polegającej na bezpodstawnym uznaniu przez WSA w Warszawie, że odnośnie do prawidłowości adresu zamieszkania skarżącego ujawnionego w ewidencji podatkowej nie istniały wątpliwości, których istnienie obligowało organ do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie zweryfikowania tego adresu, w sytuacji gdy wbrew ocenie WSA w Warszawie w okolicznościach analizowanej sprawy skarżący wykazał, że organ miał powody wątpić w prawidłowość adresu zgłoszonego do ewidencji podatników, w konsekwencji był również zobowiązany do podejmowania dalszych czynności weryfikujących prawidłowość ustalonego adresu zamieszkania skarżącego, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia przez WSA;
4. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji, przez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego i bezpodstawne uznanie przez WSA w Warszawie, że decyzja administracyjna z 6 lipca 2022 r. została skarżącemu skutecznie doręczona, w sytuacji gdy próba doręczenia tej decyzji została skierowana pod adresem ujawnionym przez skarżącego w ewidencji podatkowej i nie zaktualizowanym przez skarżącego w trybie art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji, gdzie jednocześnie regulacja ustawy o zasadach ewidencji nie miała zastosowania do niniejszej sprawy, a w konsekwencji decyzja nie została skarżącemu skutecznie doręczona, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia;
5. art. 151 w zw. z art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego pomimo naruszenia przepisów postępowania przez organ, polegające na braku rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie, oraz pominięciu oceny dowodu przedstawionego przez skarżącego w postaci informacji o niezamieszkaniu, podczas gdy dowód ten wyraźnie wskazuje, że zarówno w chwili podjęcia próby doręczenia decyzji jak i upomnienia skarżący nie zamieszkiwał pod adresem, na który powyższa decyzja oraz upomnienie zostały przesłane, co w konsekwencji skutkowało błędnym ustaleniem faktycznym, iż skarżący zamieszkiwał pod tymże adresem, a w dalszej kolejności, że decyzja została prawidłowo doręczona, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia;
6. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 33 § 2 pkt 4 u.p.e.a. w zw. z art 15 § 1 u.p.e.a. poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego, w sytuacji gdy PARP wadliwie uznała, że tytuł wykonawczy został wydany w sposób prawidłowy względem skarżącego, w sytuacji gdy skarżącemu nigdy nie zostało skutecznie doręczone upomnienie przed wszczęciem egzekucji, gdy doręczenie tego upomnienia jest wymagane, albowiem upomnienie zostało wysłane na adres, który nie stanowił i nie stanowi adresu zamieszkania skarżącego, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia.
7. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w zw. z art. 34 § 2 pkt 3 lit b w zw. art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. w zw. art 116 § 1 w zw. art. 59 § 1 ust. 9 o.p., poprzez oddalenie i nieuwzględnienie skargi skarżącego, w sytuacji gdy PARP wadliwie uznała że zobowiązanie objęte tytułem wykonawczym nie wygasło, w sytuacji gdy zobowiązanie to uległo przedawnieniu przed wydaniem tytułu wykonawczego z 8 maja 2023 r., a wierzyciel nie mógł orzec o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania niepodatkowe spółki, w sytuacji gdy względem zobowiązania spółki tytułem zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowaniach z udziałem środków europejskich z 13 października 2013 r. o dofinansowanie projektu pn. "...", bieg terminu przedawnienia liczony winien być od końca 2015 roku, a zatem zobowiązanie do zwrotu środków wygasło z mocy prawa najpóźniej w 2020 roku, a co za tym idzie kwestia odpowiedzialności solidarnej skarżącego za te zobowiązania stała się bezprzedmiotowa, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonego postanowienia.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną PARP wniosła o jej oddalenie w całości, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz zrzekła się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdyż skarżący kasacyjnie zrzekł się rozprawy, a organ nie zażądał jej przeprowadzenia.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania, określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny (dalej zwany także NSA) rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej. Zaznaczenia wymaga, że zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny I instancji nie naruszył innych przepisów.
Rozpoznając sprawę z uwzględnieniem przedstawionych zasad postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że podstawy, na których środek zaskarżenia oparto, usprawiedliwiają wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku.
Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a., tj. pkt 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz pkt 2) naruszeniu przepisów postępowania których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po ustaleniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania wykładni prawa materialnego oraz subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowane w sprawie przepisy prawa materialnego (por. wyrok NSA z 9 marca 2005 r., sygn. akt FSK 618/04, wyrok NSA z 3 grudnia 2024 r., sygn. akt II GSK 1000/24). Należy jednak zauważyć, że w niniejszej sprawie zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego, jak i procesowego są ze sobą połączone i mogą zostać rozważone łącznie.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy co do zasady tego, czy doszło do prawidłowego doręczenia skarżącemu decyzji PARP z 6 lipca 2022 r. przenoszącej na skarżącego odpowiedzialność za zobowiązania spółki, co w konsekwencji miało wpływ na wszczęcie i przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego wobec skarżącego oraz podniesione w nim zarzuty.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarżący słusznie podniósł zarzut naruszenia art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji (powołując się na wyrok NSA z 30 czerwca 2020 r. sygn. o akt I GSK 546/20), bowiem przepis ten nie będzie miał zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż nie odpowiada on roli w jakiej skarżący wystąpił w przedmiotowym postępowaniu.
Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku podniósł, powołując się na wyrok NSA z 11 września 2019 r. o sygn. akt I FSK 1068/19, że podatnik nie informując o zmianach adresu zamieszkania naraża się między innymi na to, że w razie konieczności przeprowadzenia wobec niego jakiegokolwiek postępowania organ podatkowy skieruje korespondencję na ostatni znany adres.
Z powyższą oceną należałoby się zgodzić, ale jedynie pod warunkiem, że skarżący występowałaby w sprawie jako podatnik. Przytoczone wyżej stanowisko, aktualne jest bowiem tylko w odniesieniu do tych osób, które w danej sprawie występują jako podatnicy lub płatnicy (abstrahując od płatników składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne), co wprost wynika z art. 1 lit. a, b, art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji, a także samego tytułu ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Jeśli nawet zastosować spotykaną, a nawet dominującą w orzecznictwie NSA koncepcję, że brak aktualizacji przez podatnika danych ewidencyjnych musi prowadzić do wniosku o skuteczności doręczeń pod adres wynikający z ewidencji (tak np. w wyrokach NSA o sygn. I FSK 1068/19 lub II FSK 2747/20), i to pomimo braku wskazania w ustawie o zasadach ewidencji wyraźnej sankcji za to zaniechanie, to tę koncepcję można zastosować właśnie tylko w tych sprawach, gdy osoba fizyczna występuje jako podatnik lub płatnik. Rozszerzanie wspomnianego obowiązku aktualizacji danych także na osoby występujące w charakterze osób trzecich względem podatnika zostało natomiast poddane słusznej krytyce w orzecznictwie (vide np. I FSK 348/15 albo II FSK 2217/18). Wskazano mianowicie, że zakres podmiotowy wymienionej ustawy wyznaczają przepisy jej art. 2. Z przepisów tych wynika, że obowiązki określone w tej ustawie, w tym zwłaszcza obowiązek aktualizacji danych adresowych, dotyczą wyłącznie podatników oraz płatników podatków i płatników składek ubezpieczeniowych, lecz nie osób trzecich ponoszących odpowiedzialność podatkową za dług cudzy w rozumieniu przepisów Rozdziału 15 o.p. Zważywszy, że przepisy ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w ogóle nie przewidują wprost sankcji za niedopełnienie obowiązku złożenia zgłoszenia aktualizacyjnego, wykładnia przepisów jej art. 9 nie powinna być rozszerzająca. W stosunku do podatników i płatników utrwalone orzecznictwo sądowoadministracyjne przyjmuje za to sui generis sankcję w postaci niedopuszczalności powoływania się na fakt doręczenia pisma na nieaktualny adres. Jednak rozszerzenie zakresu zastosowania tej sankcji w drodze wykładni na dalsze kategorie podmiotów, nieobjęte zakresem podmiotowym z art. 2 wymienionej ustawy, nie powinno być akceptowane jako zgodne z prawem (por. wyrok NSA z 28 listopada 2023 r. o sygn. akt III FSK 3681/21).
Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, art. 3 ust.1, art. 6 ust. 1 i art. 9 ust. 1 i ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji nie nakładają na osoby trzecie odpowiadające za zaległości podatkowe podatnika i płatnika obowiązku aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym i z tego powodu nie można obciążać ich skutkiem braku aktualizacji danych w zakresie doręczenia im pism w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z 3 grudnia 2020 r. o sygn. akt II FSK 2217/18).
Naczelny Sąd Administracyjny w niniejszym składzie, przychylając się do wspomnianej linii orzeczniczej, zauważa zatem, że w przedmiotowej sprawie skarżący miał status osoby trzeciej, odpowiadał subsydiarnie za cudzy dług, nie był zatem podatnikiem ani płatnikiem. Nie miał więc obowiązku aktualizacji danych adresowych jako osoba trzecia, zaś przyjęcie przez organ odwoławczy zasady związania danymi ewidencyjnymi nie znajdowało podstaw ani w przepisach ustawy o zasadach ewidencji, ani w przepisach Ordynacji podatkowej.
Niewłaściwe zastosowanie art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji wpłynęło także na naruszenie art. 44 k.p.a., bowiem organ błędnie ocenił, że w niniejszej sprawie zastosowanie pierwszego z wymienionych przepisów umożliwiało ustalenie adresu skarżącego a w efekcie przyjęcie fikcji doręczenia decyzji PARP z 6 lipca 2022 r., która doprowadziła do wszczęcia postępowania egzekucyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że przedmiotem niniejszej sprawy są zarzuty podniesione przez skarżącego w postępowaniu egzekucyjnym, niemniej kwestia prawidłowości doręczenia skarżącemu wskazanej powyżej decyzji ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania spółki pod nieaktualnym adresem odbiorcy korespondencji, uniemożliwia działanie strony w sprawie, a tym samym pozbawia ją możliwości obrony jej praw.
Należy w tym miejscu podnieść, że skuteczność doręczenia niejednokrotnie warunkuje zgodność z prawem całego postępowania administracyjnego, a w rezultacie prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Przepisy dotyczące doręczeń mają przede wszystkim charakter gwarancyjny dla strony postępowania i nie mogą być interpretowane na jej niekorzyść (por. wyrok NSA z 23 października 2018 r., sygn. akt II OSK 1004/17). Obowiązek dokonania doręczenia zawsze spoczywa na organie administracyjnym prowadzącym postępowanie w sprawie. To organ, a nie inne podmioty, obciąża zatem wadliwość w dokonaniu doręczenia lub w ogóle brak wykonania takiej czynności (por. wyrok NSA z 9 stycznia 2014 r., sygn. akt II OSK 2821/13). Zasługuje przy tym na aprobatę stanowisko wyrażone w piśmiennictwie, że adresat pisma nie powinien ponosić jakichkolwiek negatywnych konsekwencji niezawinionych przez siebie uchybień przy doręczaniu mu korespondencji, będących wynikiem zaniedbań organu lub podmiotu dokonującego doręczenia, a wszelkie pojawiające się w tym zakresie wątpliwości winny być interpretowane i oceniane na jego korzyść. Prawidłowo dokonane doręczenie uznawane jest za jeden z kluczowych warunków przestrzegania praw strony w postępowaniu administracyjnym (por. E. Cisowska-Sakrajda, Doręczanie pism w postępowaniu administracyjnym ogólnym i podatkowym w obrocie zagranicznym, Administracja 2010/3/31).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle powyższych stwierdzeń, słuszny jest również zarzut naruszenia art. 7 w zw. z art. 77 § 1 w zw. z art. 80 k.p.a., poprzez nieuwzględnienie wskazanego przez skarżącego pisma Zastępcy Komendanta Komisariatu Policji I w Zabrzu z 8 maja 2022 r., z którego wynika, że skarżący nie zamieszkiwał od około pięciu lat pod adresem, na który doręczono zarówno decyzję jak i upomnienie. Organ, biorąc pod uwagę brak możliwości zastosowania w niniejszej sprawie przepisów ustawy o zasadach ewidencji, a co za tym idzie wykorzystania wskazanego w ewidencji adresu skarżącego, powinien był przeprowadzić postępowanie wyjaśniające celem ustalenia aktualnego adresu skarżącego i dokonania doręczeń na tenże adres.
Zarzut przedawnienia zobowiązania Naczelny Sąd Administracyjny uznał za co najmniej przedwczesny, gdyż jest on wtórny wobec zarzutu wadliwego doręczenia skarżącemu decyzji o odpowiedzialności solidarnej za niepodatkowe należności budżetowe spółki, a zatem nie ma on na obecnym etapie podstaw do merytorycznego rozpoznania. Na marginesie należy zauważyć, że zarzut ten powinien zostać sformułowany jako zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną interpretację, a nie jako naruszenie przepisów postępowania.
Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 188 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 203 pkt 1 p.p.s.a.
Nie przesądzając o kształcie przyszłego rozstrzygnięcia, Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że ponownie rozpatrując sprawę organ, uwzględniając powyższą ocenę, winien wziąć pod uwagę wskazane przez skarżącego pismo Zastępcy Komendanta Komisariatu Policji I w Zabrzu z 8 maja 2022 r. i zbadać, czy w związku z informacją w nim zawartą, decyzja PARP z 6 lipca 2026 r. została skarżącemu prawidłowo doręczona i czy postępowanie egzekucyjne wobec skarżącego zostało prawidłowo wszczęte.