I FZ 167/25

I FZ 167/25 - Postanowienie NSA
Data orzeczenia
2025-11-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-09-05
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Sylwester Marciniak /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Wstrzymanie wykonania aktu
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono zażalenie
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 935
art. 61 § 3
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Sylwester Marciniak, po rozpoznaniu w dniu 25 listopada 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia R. sp. z o.o. w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 lipca 2025 r. sygn. akt I SA/Sz 333/25 odmawiające wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi R. sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2025 r. nr 3201-IOV2.4103.1.2025.9 w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2023 r. postanawia oddalić zażalenie. Sylwester Marciniak Sędzia NSA
Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 11 lipca 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 333/25, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (dalej: sąd pierwszej instancji) odmówił R. spółce z o.o. w W. (dalej: skarżąca lub spółka) wstrzymania wykonania zaskarżonej przez nią decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 kwietnia 2025 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2023 r.
W uzasadnieniu postanowienia sąd pierwszej instancji – odwołując się do art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej: p.p.s.a.) – wskazał m.in., że uzasadnienie wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej powinno odnosić się do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie zaskarżonego aktu lub czynności w stosunku do wnioskodawcy jest zasadne, tj. że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a twierdzenia wnioskodawcy powinny zostać dokumentami, zwłaszcza dotyczącymi sytuacji finansowej/majątkowej, gdyż sąd musi nie tylko mieć wiedzę o wystąpieniu okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji, ale również możliwość zweryfikowania tej wiedzy.
Sąd zwrócił uwagę, że spółka w uzasadnieniu wniosku powołuje się przede wszystkim na wadliwości zaskarżonej decyzji, podając też, że wykonanie decyzji stwarza zagrożenie utraty płynności operacyjnej oraz restrukturyzacji lub upadłości. Według spółki wykonanie zaskarżonej decyzji byłoby przedwczesne i nieproporcjonalne z uwagi na zainicjowanie postępowania sądowoadministracyjnego.
Sąd stwierdził brak jest podstaw do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, wskazując, że:
- nałożony na spółkę obowiązek ma charakter świadczenia pieniężnego i z natury rzeczy skutki wykonania takiego obowiązku są odwracalne, a ochrona tymczasowa nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami wykonania zaskarżonej decyzji, lecz jedynie przed skutkami wyjątkowymi i nieodwracalnymi;
- spółka nie przedstawiła jakichkolwiek dokumentów, w tym dotyczących jej sytuacji finansowej i możliwości płatniczych, które sąd mógłby ocenić pod kątem przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., co uniemożliwia odniesienie się do twierdzeń o zagrożeniu niewypłacalnością;
- sama wysokość ciążącego na spółce zobowiązania nie przesądza o zaistnieniu przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a.;
- z uzasadnienia wniosku wynika, że sytuacja skarżącej jest stabilna, spółka wywiązuje się z bieżących obowiązków podatkowych i jest aktywnym podmiotem gospodarczym;
- wykonanie decyzji nie byłoby przedwczesne z uwagi na jej zaskarżenie – z art. 61 § 1 p.p.s.a. wynika, że wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania skarżonego aktu lub czynności;
- podstawy do uwzględnienia wniosku nie mogły stanowić zarzuty wobec decyzji, w tym wyrażone przez pełnomocnika spółki głębokie wątpliwości co do wykładni prawa materialnego i rzetelności organu w zakresie ustalania stanu faktycznego – argumenty tego rodzaju podlegają ocenie dopiero na etapie rozpoznawania skargi, nie na etapie rozważania zasadności wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej.
W zażaleniu na to postanowienie spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zdaniem skarżącej postanowienie narusza:
1) art. 61 § 3 p.p.s.a. przez błędną wykładnię pojęcia "trudnych do odwrócenia skutków" oraz "znacznej szkody", skutkującą odmową udzielenia ochrony tymczasowej mimo zaistnienia obu przesłanek, co miało istotny wpływ na wynik sprawy;
2) art. 61 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 7 i art. 9 Konstytucji RP oraz art. 6 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka, przez odmowę udzielenia ochrony tymczasowej w sytuacji, gdy zaskarżona decyzja, jako akt nieostateczny, będący przedmiotem merytorycznego zaskarżenia, dotyczy znacznego obciążenia finansowego i została wydana z pominięciem istotnych gwarancji procesowych, a jej wykonanie przed zakończeniem postępowania sądowoadministracyjnego może doprowadzić do nieodwracalnej ingerencji w sferę praw majątkowych spółki oraz naruszyć zasadę proporcjonalności i efektywności ochrony sądowej, stanowiącą element prawa do rzetelnego procesu.
W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik spółki wskazał, że uprawdopodobniona została w sposób wystarczający każda z przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej, tj. realne niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Zaskarżona decyzja nakłada na spółkę obowiązek zapłaty istotnej z perspektywy jej płynności finansowej kwoty, obejmującej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 100% wartości podatku wynikającego ze spornej transakcji, tymczasem spółka aktywnie prowadzi działalność gospodarczą w branży transportowej, co wymaga stałego utrzymywania płynności operacyjnej i terminowego regulowania zobowiązań wobec kontrahentów. Egzekucja decyzji, która nie została jeszcze poddana merytorycznej kontroli sądowej, wiąże się z realnym ryzykiem zakłócenia bieżącej działalności, a w skrajnym przypadku – utraty zdolności do jej kontynuowania. Ewentualne uchylenie decyzji przez sąd nie zagwarantuje spółce przywrócenia sytuacji majątkowej sprzed egzekucji, zwłaszcza jeśli w jej toku dojdzie do likwidacji aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności.
Według spółki postanowienie sądu pierwszej instancji nie uwzględnia także specyfiki sprawy, w której zasadność rozstrzygnięcia budzi daleko idące wątpliwości – spółka złożyła korektę deklaracji VAT przed wydaniem decyzji, udokumentowała dochowanie należytej staranności i wskazała szereg okoliczności przemawiających za brakiem świadomego udziału w nieprawidłowościach. W takim stanie rzeczy natychmiastowe wykonanie decyzji – bez uprzedniego zbadania jej legalności – nadmiernie uprzywilejowuje interes fiskalny kosztem ochrony sytuacji majątkowej podatnika. Wniosek zasługiwał na uwzględnienie, a odmowa udzielenia ochrony tymczasowej – przy braku pogłębionej analizy ryzyk wykazanych przez spółkę – prowadzi do naruszenia art. 61 § 3 p.p.s.a.
Organ nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na zażalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że ugruntowane w orzecznictwie jest stanowisko, zgodnie z którym ubiegający się o ochronę tymczasową wnioskodawca ma obowiązek przedstawienia konkretnej argumentacji mającej świadczyć o wystąpieniu przesłanek udzielenia tej ochrony, jak i udokumentowania swoich wywodów w tym względzie. Wymaga podkreślenia, że nie jest rolą sądu domniemywanie, w czym konkretnie skarżący upatruje niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków.
W badanej sprawie spółka – wbrew swym gołosłownym twierdzeniom – nie uprawdopodobniła (a tym bardziej nie wykazała), że w jej sytuacji wystąpiły przesłanki do udzielenia ochrony tymczasowej. Sąd pierwszej instancji odniósł się do podniesionych we wniosku argumentów, podkreślając, że spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów, które mogłyby świadczyć o zasadności wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, w tym zwłaszcza dokumentów obrazujących sytuację finansową i majątkową spółki. Należy podkreślić, że spółka w żaden sposób nie umożliwiła sądowi weryfikacji nader ogólnikowych twierdzeń o spełnieniu przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a., a w konsekwencji merytorycznej oceny poglądu spółki, że grozi jej niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na to, że wykonanie zaskarżonej decyzji spowoduje zachwianie jej płynności finansowej, czy narazi na szwank prowadzoną działalność gospodarczą. Ograniczenie się również w zażaleniu do gołosłownych i nader ogólnikowych twierdzeń o tym, że wykonanie decyzji może prowadzić nawet do utraty zdolności kontynuowania działalności gospodarczej, mimo świadomości skarżącej, że powodem oddalenia wniosku przez sąd pierwszej instancji był brak konkretnych argumentów przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji i poparcia tych argumentów stosowną dokumentacją, należy ocenić nader negatywnie, zwłaszcza że zażalenie sporządzone zostało przez zawodowego pełnomocnika. Zażalenie nie zawiera żadnych danych, które pozwalałyby na wniosek, że sąd pierwszej instancji dysponował dowodami umożliwiającymi dokładną analizę sytuacji majątkowej i finansowej skarżącej pod kątem spełnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżąca zdaje się uważać, że samo w sobie wskazanie na wysokość zobowiązania określonego w decyzji (kwota "istotna z perspektywy płynności finansowej" spółki), ogólne odwołanie się do "realnego ryzyka zakłócenia bieżącej działalności", wraz z generalnym stwierdzeniem o grożącej utracie zdolności do kontynuowania działalności, będzie wystarczające do uwzględnienia wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej, tak jednak nie jest, gdyż sąd musi być w stanie zweryfikować twierdzenia wnioskodawcy o wystąpieniu przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Taka weryfikacja nie jest możliwa w sytuacji, gdy spółka unika wskazania jakichkolwiek precyzyjnych danych na temat swojej aktualnej sytuacji majątkowo-finansowej i udokumentowania tych danych.
Z uwagi na argumentację zażalenia trzeba podkreślić, że ustawodawca nie przewidział wysokości należności, która automatycznie skutkowałaby udzieleniem ochrony tymczasowej, stąd i przy dużych kwotach konieczne jest wykazanie zaistnienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Sama w sobie wysokość ciążącego na danym podmiocie zobowiązania podatkowego nie może stanowić wystarczającej przesłanki do udzielenia ochrony tymczasowej, gdyż skutki egzekucji danej kwoty zależą nie tylko od jej wysokości, ale również od wartości majątku, z którego ewentualna egzekucja może być dokonywana. Znaczna szkoda, która grozi wnioskodawcy, musi mieć charakter realny i wymierny oraz winna mieć ona znaczny wpływ na sytuację majątkową wnioskodawcy. Skarżąca nie wykazała, by w sprawie ta przesłanka została spełniona, a jej gołosłowne sugestie o istotnym charakterze spornej kwoty "z perspektywy płynności finansowej" są niemożliwie do oceny merytorycznej, podobnie jak ogólne uwagi na temat ewentualnej (na podstawie treści zażalenia trudno stwierdzić, jak realne jest wystąpienie takiej sytuacji) "likwidacji aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności". W przypadku, gdy spółka zaniechała podania jakichkolwiek precyzyjnych danych na temat swojej obecnej sytuacji finansowo-majątkowej, już nie mówiąc o jej udokumentowaniu, nie sposób dokonać "pogłębionej analizy" (jak domaga się spółka w zażaleniu) sygnalizowanych zdawkowo zagrożeń.
Argument zażalenia o konieczności udzielenia ochrony tymczasowej tylko z tego względu, że decyzja została zaskarżona (spółka błędnie wskazuje przy tym, że decyzja jest nieostateczna), nie znajduje podstawy prawnej – sąd pierwszej instancji trafnie wskazał, że zasadą jest wykonanie zaskarżonego aktu/czynności, co wynika wprost z art. 61 § 1 p.p.s.a. Udzielenie ochrony tymczasowej jest wyjątkiem od tej zasady i jako takie, wymaga od strony ubiegającej się o taką ochronę aktywnej współpracy z sądem w celu oceny wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. W badanej sprawie tego zabrakło, spółka bowiem uważa, że jej wniosek powinien być uwzględniony na podstawie lakonicznych i gołosłownych twierdzeń o spełnieniu wymogów do udzielenia ochrony tymczasowej oraz przekonania spółki o niezgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Ta ostatnia okoliczność jest bez znaczenia z punktu widzenia przesłanek wstrzymania wykonania tego aktu, na co również słusznie wskazał sąd w zaskarżonym postanowieniu.
W podsumowaniu powyższego należy uznać, że stanowisko sądu, w świetle którego skarżąca nie wykazała, że w okolicznościach sprawy zaistniały przesłanki z art. 61 § 3 p.p.s.a., jest prawidłowe, co przesądza o zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia i bezzasadności zażalenia.
Ze wskazanych przyczyn, działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie.
Sylwester Marciniak
Sędzia NSA
-----------------------
6