Pełny tekst orzeczenia I FSK 878/23

I FSK 878/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-02-10
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-05-18
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Danuta Oleś
Elżbieta Olechniewicz /sprawozdawca/
Janusz Zubrzycki /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Po 757/22 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2023-01-19
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2021 poz 1540
art. 120, art. 121 § 1, art. 191, art. 162 § 1, art. 210 § 1 pkt 5 i 6
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 1997 nr 78 poz 483
art. 7, art. 32
Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. uchwalona przez Zgromadzenie Narodowe w dniu 2 kwietnia 1997 r., przyjęta przez Naród w referendum konstytucyjnym w dniu 25 maja 1997 r., podpisana przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej w dniu 16 lipca 1997 r.
Dz.U. 2022 poz 329
art. 133 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c)
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz (spr.), Protokolant starszy inspektor sądowy Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Po 757/22 w sprawie ze skargi P.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lipca 2022 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P.K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Po 757/22, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu skargi P.K. (dalej: Strona lub Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: organ drugiej instancji lub DIAS) z dnia 26 lipca 2022 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 329, ze zm., dalej: p.p.s.a.), oddalił skargę (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
1.2. WSA stwierdził, że Skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania w niniejszej sprawie. Sąd pierwszej instancji uzasadniając rozstrzygnięcie podkreślił, że Strona nie przedstawiła okoliczności, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności udaremniły Stronie - lub jej pełnomocnikowi - wniesienie odwołania we właściwym czasie. Sąd wojewódzki w szczególności wskazał na niestaranne działanie profesjonalnego pełnomocnika Strony, a także na brak innych czynników, które uniemożliwiły skuteczne działanie Skarżącego.
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła Strona, zaskarżając wyrok w całości.
Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. wyrokowi Sądu pierwszej instancji zarzucono naruszenie przepisów prawa procesowego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy oraz prawa materialnego tj.:
1) niewłaściwe zastosowanie (błąd subsumcji) art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. dalej: Ordynacja podatkowa) polegające na dokonaniu nieprawidłowej oceny zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 26 lipca 2022 r. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie odpowiada hipotezie tej normy prawnej z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej tj. że Skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy,
2) niewłaściwą interpretację przepisów art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 7 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez błędną wykładnię zawartych w nich norm i w konsekwencji nieprawidłowe stwierdzenie, że dokonując oceny, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swej winy, organ podatkowy powinien ocenić winę nie według obiektywnych mierników staranności, ale mając na uwadze subiektywną ocenę występującą po stronie podatników,
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 133 § 1, art. 135 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, chociaż rozstrzygnięcie organów podatkowych było wadliwe, w rezultacie nieuwzględnienie przez Sąd przy rozpatrywaniu sprawy zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku i braku uwzględnienia skargi,
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie Skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy,
5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez stwierdzenie przez Sąd, że dokonując oceny, czy Skarżący dopuścił się uchybienia terminu bez swej winy, organ podatkowy powinien ocenić winę nie według obiektywnych mierników staranności ale - zdaniem Sądu - mając na uwadze subiektywną ocenę tj. odnosząc miernik staranności do działań profesjonalnego pełnomocnika,
6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez Sąd, że niezgodne z przepisami prawa jest umieszczenie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia decyzji w treści uzasadnienia decyzji, zamiast w jej osnowie,
7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie, że Skarżący powinien skontaktować się z organem podatkowym w celu uzyskania informacji w zakresie prawidłowej interpretacji decyzji, podczas gdy rolą podatnika w postępowaniu podatkowym nie jest ustalanie rzeczywistej treści decyzji administracyjnej, albowiem decyzja powinna zostać sformułowana w taki sposób, aby jej treść, a w szczególności rozstrzygnięcie, nie budziła żadnych wątpliwości,
8) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie stanu sprawy odbiegającego od rzeczywistego.
W skardze kasacyjnej wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i w trybie art. 188 p.p.s.a. uchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie
3.2. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy Skarżący uprawdopodobnił brak winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania wobec nieprawidłowego zrozumienia treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] (dalej: NUS lub organ pierwszej instancji) z dnia 25 lutego 2022 r. i w konsekwencji złożenia po wymaganym terminie środka odwoławczego od ww. rozstrzygnięcia.
3.3. Jak wynika z akt sprawy Strona, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, w dniu 31 maja 2022 r. wniosła odwołanie od decyzji z dnia 25 lutego 2022 r. wydanej przez NUS wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. W uzasadnieniu wniosku Skarżący wskazał, że zaakceptował treść sentencji decyzji, z której wynikał obowiązek zwrotu kwoty 28.962 zł tytułem podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę. Jednakże w dniu 24 maja 2022 r., w wyniku rozmowy telefonicznej z pracownikiem organu, pełnomocnik Strony powziął informację o innej wysokości zobowiązania podatkowego, tj. o kwocie 60.568,82 zł. Uzasadnienie wniosku o przywrócenie terminu sprowadza się zatem do wykazania, że wobec - zdaniem Strony - nieczytelnej i niezrozumiałej decyzji NUS pełnomocnik i Skarżący dowiedzieli się o "prawidłowej" treści ww. rozstrzygnięcia dopiero wraz z opisaną powyżej rozmową telefoniczną.
3.4. Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej).
Podkreślić należy, że ww. przepis nakładający na zainteresowanego obowiązek uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy, nie może być interpretowany w sposób rozszerzający, gdyż jest zasadą, że czynności procesowe powinny być dokonywane w terminie. O braku winy strony można zatem mówić tylko wtedy, gdy istniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi. Przyczyna taka zachodzi wówczas, gdy dokonanie czynności w terminie w ogóle (w sensie obiektywnym) było niemożliwe, jak również w takich przypadkach, w których w danych okolicznościach nie można było oczekiwać od strony, aby zachowała dany termin procesowy.
Spełnienie wymogu uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu nastąpi, jeżeli zostaną przytoczone okoliczności uzasadniające ten wniosek, tj. wskazujące na brak winy strony w uchybieniu terminu. Podkreślić należy, że w każdym przypadku przy ocenie braku winy, jako przesłanki przywrócenia terminu uchybionego przez stronę, należy uwzględniać wymaganie dołożenia należytej staranności człowieka przejawiającego dbałość o swe własne życiowo ważne sprawy. Inaczej rzecz ujmując, brak winy w uchybieniu terminowi w jej najlżejszej postaci, tj. niedbalstwa, powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy i przy braniu pod uwagę także uchybień spowodowanych nawet lekkim niedbalstwem.
3.5. Przenosząc powyższe uwagi o charakterze ogólnym na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji ocena zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie budzi żadnych wątpliwości.
Wbrew wywodom skargi kasacyjnej przedstawione w niej okoliczności nie uprawdopodobniają braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Zasadnie Sąd pierwszej instancji przyjął, że zarówno pełnomocnik jak i Strona wykazali się co najmniej lekką niedbałością, zwlekając z wyjaśnieniem treści decyzji z dnia 25 lutego 2022 r. Słusznie DIAS, a za nim Sąd wojewódzki, wskazują, że pełnomocnik reprezentujący od dnia 25 marca 2022 r. Skarżącego powinien skorzystać z dostępnych środków w celu wyjaśnienia swoich wątpliwości wobec treści decyzji NUS. Jeśli rozstrzygnięcie nie jest jasne nawet dla profesjonalnego pełnomocnika, to tym bardziej taka sytuacja wymaga działania, które należycie zabezpieczy interes Skarżącego. Tymczasem Strona w skardze kasacyjnej nie wykazuje, dlaczego nie była w stanie ani skontaktować się z NUS ani skorzystać z instytucji zawartej w art. 213 Ordynacji podatkowej. Treść wniesionego środka zaskarżenia opiera się na podkreślaniu faktu, że - zdaniem Strony - decyzja jest niezrozumiała. Nie mniej jednak brak jest w jej uzasadnieniu okoliczności, które jakkolwiek mogłyby usprawiedliwić bierną postawę Skarżącego.
3.6. Przechodząc do dalszych zarzutów Strony należy zauważyć, że organ nie dopuścił się przypisywanej obrazy zasad postępowania podatkowego oraz unormowań procesowych, wskazanych w skardze kasacyjnej. Słusznie WSA zauważa, że odmienna ocena decyzji przez Skarżącego nie może być podstawą naruszenia przepisów dotyczących zasad postępowania podatkowego.
3.7. Za niezasadny należało także uznać zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a., który może być podstawą uwzględnienia skargi kasacyjnej, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala jednoznacznie ustalić przesłanek, jakimi kierował się WSA, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę instancyjną orzeczenia lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2025 r., sygn. akt III FSK 614/25 i przytoczone tam orzecznictwo).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni podniesiony zarzut niezasadnym. Z motywów wyroku wynika tok rozumowania Sądu pierwszej instancji, pozwalający jednoznacznie ustalić przesłanki, jakimi kierował się WSA podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie i tym samym wyrok poddaje się kontroli instancyjnej. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiono stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia oraz stanowiska stron postępowania. Następnie Sąd pierwszej instancji powołał regulacje prawne, pozwalające na zrekonstruowanie podstaw do wywiedzenia normy prawnej, stanowiącej podstawę rozstrzygnięcia oraz przedstawił motywy podjęcia zaskarżonego wyroku. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można natomiast kwestionować naruszenia przez Sąd wojewódzki przepisów postępowania, czy też prawa materialnego.
3.8. Powyższe zaś oznacza, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów prawa procesowego i materialnego, jako niezasadne, nie mogły zostać uwzględnione.
3.9. W tym stanie rzeczy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a.
Elżbieta Olechniewicz Janusz Zubrzycki Danuta Oleś
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA