I FSK 491/07

I FSK 491/07 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2008-03-14
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2007-04-19
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Jan Zając
Janusz Zubrzycki
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Łd 1074/06 - Wyrok WSA w Łodzi z 2006-12-08
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2002 nr 169 poz 1387
art. 116 par. 1
Ustawa z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw.
Dz.U. 2005 nr 229 poz 1954
art. 59 par. 1 i 2
Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.) Sędziowie sędzia NSA Jan Zając sędzia NSA Janusz Zubrzycki Protokolant Dariusz Rosiak po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 1074/06 w sprawie ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 25 kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. "C." w Ł. w podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. kwotę 180 (słownie; sto osiemdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) zarządza zwrot kwoty 1500 (słownie; jeden tysiąc pięćset) zł tytułem nienależnie pobranego wpisu na rzecz M. S. z budżetu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Łd 1074/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 25 kwietnia 2006 r. w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości Spółki z o.o. "C." w Ł., dalej zwanej w skrócie "Spółką", w podatku od towarów i usług.
W uzasadnieniu Sąd przedstawił stan sprawy.
Podał, że decyzją z dnia 12 maja 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. określił Spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., styczeń i marzec 2001 r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Tytuły egzekucyjne wystawione przeciwko Spółce zostały zwrócone z adnotacją, że adresat wyprowadził się.
Postanowieniem z dnia 18 maja 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wszczął postępowanie w sprawie przeniesienia na M. S., członka zarządu Spółki, odpowiedzialności za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia 7 grudnia 2005 r. organ ten orzekł o odpowiedzialności M. S. za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za grudzień 2000 r., styczeń i marzec 2001 r. oraz za dodatkowe zobowiązania podatkowe - w łącznej kwocie 59.932,60 zł, a także za odsetki za zwłokę od tej zaległości. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że M. S. pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Zajęcia rachunków bankowych Spółki okazały się bezskuteczne, gdyż Spółka nie prowadzi takich rachunków. Spółka faktycznie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej i nie ma majątku pozwalającego na zaspokojenie wierzyciela. Nie został zgłoszony wniosek o upadłość Spółki, nie wszczęto postępowania układowego, a strona nie wskazała majątku Spółki, z którego egzekucja jest możliwa. W tej sytuacji organ uznał, że M. S. ponosi odpowiedzialność za zobowiązania Spółki "C.".
Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia 25 kwietnia 2006 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał dodatkowo, że wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości z dnia 1 marca 2005 r. został zwrócony wskutek jego braków formalnych i nie wywołał żadnych skutków prawnych. Postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki zostało zakończone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia 1 marca 2006 r. umarzającym postępowanie egzekucyjne wobec braku majątku Spółki.
Na powyższą decyzję M. S. wniósł skargę do sądu administracyjnego. Zarzucił temu orzeczeniu naruszenie:
- art. 116 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 169, poz. 1387 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "Ordynacja podatkowa", w zw. z art. 21 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ze zm.) - przez bezzasadne uznanie, iż w zaistniałym stanie faktycznym została przeprowadzona bezskuteczna egzekucja z majątku Spółki, a tym samym zostały spełnione warunki formalne przesądzające o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania Spółki;
- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę materiału dowodowego i przyjęcie, że egzekucja w stosunku do Spółki okazała się bezskuteczna;
- art. 121 i art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie rozstrzygnięcia na podstawie materiału dowodowego w całości zgromadzonego jedynie przez organ drugiej instancji.
Zdaniem skarżącego w rozpoznawanej sprawie nie doszło do rzeczywistego przeprowadzenia czynności egzekucyjnych mających na celu zaspokojenie wierzyciela z majątku Spółki. Wcześniejsza decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 8 października 2004 r. została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 stycznia 2005 r., gdyż organ pierwszej instancji nie wykazał, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ pierwszej instancji po raz kolejny nie podjął żadnej próby przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec Spółki stwierdzając, że Spółka faktycznie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy z niezrozumiałych względów dokonał zupełnie odmiennej oceny zebranego materiału dowodowego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargę M. S. oddalił, stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa.
Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo oceniły, że zostały spełnione przesłanki z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej do przeniesienia na rzecz skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Sąd podkreślił, że nie budzi wątpliwości fakt, iż skarżący w rozpoznawanym okresie pełnił funkcję członka zarządu Spółki "C.".
Sąd podkreślił, że warunkiem odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki jest wykazanie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Chodzi tu o sytuację, gdy nie ma wątpliwości co do tego, że egzekwowana należność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki. Natomiast art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie wymaga, aby bezskuteczność egzekucji była stwierdzona postanowieniem organu egzekucyjnego umarzającym postępowanie egzekucyjne. Pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego czy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym. Zdaniem Sądu pogląd, że bezskuteczność egzekucji musi być potwierdzona formalnym stwierdzeniem organu egzekucyjnego po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego nie ma wystarczającego uzasadnienia w obowiązujących przepisach, jakkolwiek kwestia ta budzi wątpliwości w orzecznictwie. W związku z tym Sąd uznał, że przesłanka bezskuteczności egzekucji może być wykazana również w inny sposób niż w drodze postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.
Odnosząc przedstawione wyżej rozważania do okoliczności ustalonych w rozpatrywanej sprawie Sąd stwierdził, że zebrany materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, iż egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Wbrew stanowisku strony postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce zostało wszczęte już w 2003 r. poprzez wystawienie i doręczenie tytułów wykonawczych. O bezskuteczności egzekucji świadczą nie tylko nieudane próby zajęcia rachunków bankowych, ale również inne dowody. W szczególności zarówno z zeznań strony, jak i świadka (księgowej spółki) wynika, że Spółka nie prowadziła działalności gospodarczej od marca 2001 r., nie posiadała żadnego majątku ruchomego (poza bezużytecznym komputerem) czy nieruchomego. Brak jakiegokolwiek majątku Spółki wynika także z dokumentów sporządzanych przez stronę, takich jak bilanse Spółki za lata 2002 – 2005, czy też ze złożonego wniosku o ogłoszenie upadłości.
Sąd podkreślił również, że z zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego wynika, iż organ odwoławczy nie może ograniczyć się do stanu sprawy z daty wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, lecz musi uwzględnić stan faktyczny i prawny istniejący w dacie rozpatrywania odwołania. W chwili wydania zaskarżonej decyzji bezskuteczność egzekucji przeciwko Spółce była potwierdzona postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. w z dnia 1 marca 2006 r. Zdaniem Sądu chybiony był zarzut skarżącego, że podjęte działania miały jedynie charakter formalny, a nie podjęto rzeczywistych czynności egzekucyjnych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia 1 marca 2006 r. wskazano jakie czynności faktyczne, zmierzające do przeprowadzenia egzekucji przeciwko Spółce, podjęto
Ponadto Sąd pokreślił, że skarżący nie wykazał w toku postępowania, aby zachodziły okoliczności wyłączające jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki "C.".
Od powyższego wyroku została przez M. S., reprezentowanego przez pełnomocnika - adwokata, wniesiona skarga kasacyjna, którą orzeczenie to zaskarżono w całości. Skarżący powołując się na art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie p.p.s.a., zarzucił wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, przez nieuwzględnienie skargi, pomimo że była ona zasadna - w wyniku bezpodstawnego uznania, że w postępowaniu podatkowym organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, mimo wadliwych ustaleń co do bezskuteczności egzekucji w stosunku do Spółki. Ponadto wskazując na podstawę kasacyjną zawartą w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucił też naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegającą na przyjęciu, że przepis ten nie wymaga, aby bezskuteczność egzekucji była stwierdzona postanowieniem organu egzekucyjnego umarzającym postępowanie egzekucyjne. Podniósł także zarzut niewłaściwego zastosowania tego przepisu poprzez przypisanie skarżącemu odpowiedzialności za zaległości Spółki, mimo że egzekucja z majątku Spółki nie okazała się bezskuteczna, ani w całości, ani w części.
W związku z powyższymi zarzutami skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania w sprawie, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że spór między stronami sprowadza się do tego, czy można uznać za bezskuteczną egzekucję prowadzoną przeciwko Spółce z o.o. w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone postanowieniem organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego.
M. S. zarzucił, że ustalenie, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na przyjęcie, że egzekucja przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna, jest wadliwe. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny nie dokonał bowiem wszystkich możliwych sposobów egzekucji w odniesieniu do całości majątku Spółki. Nie można zatem przyjmować, że egzekucja prowadzona z wykorzystaniem tylko niektórych sposobów egzekucji lub w stosunku do części składników majątku Spółki może zostać uznana za bezskuteczną przez organ zobowiązany do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sprawie. Uchybienie przez organ temu obowiązkowi było równoznaczne z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, które następnie zaakceptował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi.
Skarżący zarzucił temu Sądowi dokonania błędnej wykładni art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez stwierdzenie, że nie jest wymagane wydanie przez organ egzekucyjny orzeczenia umarzającego postępowanie egzekucyjne, aby ustalić bezskuteczność egzekucji, od której zależy wydanie przez organ podatkowy na podstawie tego przepisu decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej. Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną takie stanowisko pozostaje w sprzeczności z poglądami doktryny prawa podatkowego oraz orzecznictwem sądów administracyjnych. Na poparcie tych poglądów przedstawiono orzeczenie WSA w Olsztynie o sygn. akt I SA/Ol 345/04 oraz opinie doktryny na temat wykładni art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.
Strona podkreśliła, że prawidłowa wykładnia tego przepisu ma zabezpieczać osobę trzecią przed przedwczesnym i nieuzasadnionym orzeczeniem o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, co koresponduje z zasadą prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 Ordynacji podatkowej.
W końcowej części uzasadnienia skargi kasacyjnej skarżący podniósł, że nie wydanie postanowienia kończącego postępowanie egzekucyjne powoduje rażąco niekorzystne skutki dla odpowiedzialnego jako osoby trzeciej podmiotu, gdyż narusza zasadę dwuinstancyjności wyrażoną w art. 127 Ordynacji podatkowej. Zamyka bowiem drogę podmiotu, którego dotyczy decyzja o odpowiedzialności jako osoby trzeciej do kontroli instancyjnej, czy organ egzekucyjny wywiązał się z obowiązku poszukiwania majątku i może zachęcać organ do bezczynności przez wybranie łatwiejszego działania w postaci bezzasadnego stwierdzenia bezskuteczności egzekucji wobec podatnika.
Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Organ podatkowy drugiej instancji uznał, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Podniósł, że jej autor nie wskazał okoliczności, których organy podatkowe nie uwzględniły w ramach prowadzonego postępowania, w związku z czym zarzut naruszenia art.122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. jest gołosłowny.
Nie zgodził się też z zarzutem dokonania przez Sąd błędnej wykładni art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu Sąd słusznie uznał, że z literalnego brzmienia tego przepisu nie wynika, aby warunkiem przeniesienia odpowiedzialności było wydanie postanowienia o umorzeniu egzekucji. Gdyby zaś ustawodawca chciał uczynić takie zastrzeżenie, niewątpliwie uczyniłby to w treści przepisu, jak ma to miejsce np. w brzmieniu art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Skarbowej dodatkowo zwrócił uwagę, że art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, ze zm.), zwanej dalej w skrócie "p.e.a.", który w § 1 określa sytuacje, w jakich postępowanie egzekucyjne umarza się, wśród których nie wymieniono wprost przypadku bezskuteczności, w § 2 stanowi, że w przypadku, gdy w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, postępowanie egzekucyjne może być umorzone.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W takim przypadku w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania w celu przesądzenia czy ustalenia faktyczne dokonane w toku postępowania podatkowego, które następnie zostały uznane za prawidłowe w zaskarżonym wyroku, nie budzą wątpliwości.
W tym zakresie skarżący zarzucił Sądowi naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że, jego zdaniem, organy podatkowe dopuściły się w toku postępowania, zakończonego decyzją poddaną kontroli sądowej, naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe dokonanie ustaleń co do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. Zarzut ten nie ma usprawiedliwionych podstaw. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd wskazał, jakie okoliczności świadczyły o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, podkreślając, że stanowiły je nie tylko nieudane próby zajęcia rachunków bankowych, ale również brak majątku ruchomego (poza bezużytecznym komputerem) i nieruchomego, potwierdzony dowodami z dokumentów i zeznań świadka oraz strony, a także nieprowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę od marca 2001 r. Ponadto Sąd administracyjny pierwszej instancji, odrzucając jako chybione zarzuty zawarte w skardze o formalnym, a nie faktycznym prowadzeniu działań w toku postępowania egzekucyjnego, zwrócił uwagę, że zarówno w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w uzasadnieniu postanowienia organu egzekucyjnego z dnia 1 marca 2006 r., którym umorzono postępowanie egzekucyjne wobec Spółki z powodu braku jej majątku, z którego można byłoby przeprowadzić egzekucję, wskazano jakie faktycznie czynności w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego zostały podjęte. W tym stanie rzeczy nie można uznać, że nie została wszechstronnie wyjaśniona kwestia bezskuteczności egzekucji wobec podatnika, której spełnienie jest, w świetle art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, niezbędnym warunkiem do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe tego podatnika na osobę trzecią. Ponadto formułując zarzuty naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania skarżący w uzasadnieniu tych zarzutów nie wskazał żadnych konkretnych okoliczności faktycznych, które wykazywałyby wadliwość oceny dokonanej w toku postępowania o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zawarte w odpowiedzi organu na skargę kasacyjną, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania, podniesione w skardze kasacyjnej, mają charakter gołosłowny.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również zarzutu dokonania w zaskarżonym wyroku błędnej wykładni art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej polegającej na przyjęciu, że przepis ten nie wymaga aby bezskuteczność egzekucji była stwierdzona postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne. Stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że bezskuteczność egzekucji, o której mowa w wymienionym wyżej przepisie, może być wykazana nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale także w inny sposób, czyli za pomocą wszelkich dowodów dopuszczonych w Ordynacji podatkowej, jest prawidłowe. Znajduje ono potwierdzenie w wykładni literalnej art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego nie wynikają żadne wymogi formalne, co do ustalenia bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Jest także wspierane w drodze wykładni systemowej zewnętrznej, opartej na analizie art. 59 § 1 i 2 p.e.a., na co słusznie zwrócił uwagę organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną. Okoliczność nie uzyskania w toku postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, czyli faktyczna bezskuteczność egzekucji, nie stanowi bowiem obligatoryjnej, a jedynie fakultatywną przesłankę umorzenia postępowania egzekucyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny pragnie również zauważyć, że przedstawiona wyżej wykładnia art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, która została zawarta w zaskarżonym wyroku, znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie tutejszego Sądu (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 554/05, w którym uchylono powołany w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Olsztynie z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 345/04; wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 554/05; nie publ.).
W tym stanie rzeczy oczywiście bezzasadny jest zarzut niewłaściwego zastosowania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Na marginesie można dodać, że nawet przy przyjęciu interpretacji tego przepisu zaprezentowanej przez skarżącego o konieczność potwierdzenia bezskuteczności egzekucji wobec spółki w drodze postanowienia organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego i tak w momencie wydawania przez organ podatkowy drugiej instancji zaskarżonej decyzji z dnia 25 kwietnia 2006 r. wymóg ten był spełniony. Takie postanowienie Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. wydał dnia 1 marca 2006 r.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną, zasądzając na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy zwrot kosztów postępowania kasacyjnego od skarżącego na rzecz organu podatkowego drugiej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zarządził też z urzędu, stosownie do art. 225 p.p.s.a. zwrot wpisu nienależnie pobranego od skarżącego. W rozpatrywanej sprawie należało bowiem pobrać wpis stały, a nie stosunkowy gdyż przedmiotem zaskarżenia nie była należność pieniężna, w rozumieniu art. 231 p.p.s.a., a kontrola zgodności z prawem ustalenia w zaskarżonej decyzji czy skarżący w świetle przesłanek wynikających z art. 116 Ordynacji podatkowej jest osobą trzecią, ponoszącą odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki.