I FSK 481/23

I FSK 481/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-26
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-03-14
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Elżbieta Olechniewicz
Hieronim Sęk /przewodniczący/
Janusz Zubrzycki /sprawozdawca/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 1016/22 - Wyrok WSA w Warszawie z 2022-11-28
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2024 poz 1267
art. 5a § 1-19
Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.)
Dz.U. 2022 poz 329
art. 141 § 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Elżbieta Olechniewicz, Protokolant starszy inspektor sądowy Katarzyna Wojnarska, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 listopada 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1016/22 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017 r. i 2018 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 8.100 (słownie: osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.
1.1. Zaskarżonym wyrokiem z 28 listopada 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 1016/22), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA, Sąd pierwszej instancji), oddalił skargę P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka, skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: DIAS, organ II instancji) z 31 stycznia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2017 r. i 2018 r. (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).
1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że zaskarżoną decyzją z 31 stycznia 2022 r. DIAS w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS, organ I instancji) z 12 sierpnia 2021 r. określającą spółce zobowiązanie podatkowe oraz kwotę do zwrotu za okresy od listopada 2017 r. do maja 2018 r., a także dodatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 112c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r., poz.1221 ze zm., dalej: u.p.t.u.), za ww. okresy.
Powodem takiego orzeczenia było uznanie, że strona dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur wystawionych przez N. sp. z o.o. z siedzibą w K., które podlegały dyspozycji art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. Zdaniem organów podatkowych, w ramach fakturowanych transakcji strona brała udział w karuzeli podatkowej, w której była uczestnikiem, pełniąc rolę brokera. W ocenie organów, podmiot dostarczający towar do strony nie miał prawa do rozporządzaniem nim jak właściciel. Nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, a co za tym idzie, nie występował w transakcjach w charakterze podatnika podatku VAT. Organ stwierdził przy tym, że strona nie dochowała należytej staranności kupieckiej w doborze kontrahenta.
1.3. Sąd pierwszej instancji uznał, że nie doszło do naruszenia prawa materialnego ani też przepisów postępowania podatkowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zarzuty podniesione w skardze uznał więc za niezasadne.
Zdaniem Sądu, organy wykazały, że w sprawie zaistniał stan faktyczny, który dawał podstawy do zakwestionowania faktur wystawionych przez N. Przedstawiły bowiem dowody potwierdzające niezbicie, że N. oraz E. nie uczestniczyły w rzeczywistym obrocie towarem. Ich zadaniem było wyłącznie wystawienie faktur kosztowych, powodujących wygenerowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, której zwrot doprowadziłby do uszczuplenia wpływów budżetowych. Zdaniem Sądu, organ wykazał, że strona nie dochowała należytej staranności w ramach transakcji udokumentowanymi spornymi fakturami, czym niewątpliwie umożliwiła dokonanie oszustwa, które naraziło na uszczerbek budżet Państwa w następstwie wygenerowania zwrotu podatku naliczonego przy jednoczesnym nie rozliczeniu podatku należnego na wcześniejszym etapie obrotu.
Zdaniem Sądu, stanowisko organu II instancji o udziale strony w oszustwie karuzelowym nie zostało poparte żadnymi dowodami. Samo ustalenie, że w łańcuchu transakcji uczestniczył bufor i znikający podatnik nie świadczył o tym, że skarżąca pełniła rolę brokera. Podmioty występujące w roli bufora oraz znikającego podatnika pojawiają się w wielu innych, wymienionych wcześniej oszustwach podatkowych. Organy wykazały natomiast, że skarżąca posługiwała się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Były to dokumenty nierzetelne podmiotowo, gdyż N. nie nabywała i nie sprzedawała palet drewnianych. Wystawiała wyłącznie faktury dokumentujące dostawy tego towaru, o czym skarżąca, przy dochowaniu należytej staranności, mogła się bez trudu przekonać.
Mając na uwadze powyższe, Sąd pierwszej instancji uznał, że wniesiona skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329, dalej: P.p.s.a.).
2. Skarga kasacyjna.
2.1. Skarżąca spółka wniosła skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a., ewentualnie o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a. W każdym z przypadków o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:
1. art. 16 § 1 i 2 P.p.s.a. w zw. z art. 179 i 187 ust. 1 pkt 2 Konstytucji RP poprzez wydanie wyroku przez sąd nienależycie obsadzony, w skład którego wchodziły osoby powołane na urząd sędziego WSA przez Prezydenta RP na wniosek Krajowej Rady Sądownictwa, ukształtowanej na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 grudnia 2017 r. o zmianie ustawy o Krajowej Radzie Sądownictwa oraz niektórych innych ustaw, co skutkuje nieważnością postępowania na podstawie art. 183 § 2 pkt 4 P.p.s.a.,
2. art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i przyjęcie, że skarżąca posługiwała się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, podczas gdy z perspektywy skarżącej faktury odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenie gospodarcze polegające na dostawie towarów (palet drewnianych).
2.2. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę kasacyjną spółki, wniósł o jej oddalenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
3.1. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stosownie do treści art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę przyczyny nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 P.p.s.a.
3.2. Zarzut naruszenia art. 16 § 1 i 2 P.p.s.a. w zw. z art. 179 i 187 ust. 1 pkt 2 Konstytucji RP poprzez wydanie wyroku przez sąd nienależycie obsadzony nie zasługiwał na uwzględnienie.
Autor skargi kasacyjnej odwołuje się w tym zakresie do treści art. 183 § 2 pkt 4 P.p.s.a., zgodnie z którym nieważność postępowania zachodzi jeżeli skład sądu orzekającego był sprzeczny z przepisami prawa albo jeżeli w rozpoznaniu sprawy brał udział sędzia wyłączony z mocy ustawy. W rozpoznawanej sprawie wbrew poglądowi strony skarżącej, nie wystąpiły okoliczności skutkujące nieważnością postępowania poprzez udział w wydaniu wyroku SWSA H. F. i SWSA P. D., powołanych na sędziów WSA na mocy uchwał Krajowej Rady Sądownictwa, wydanych po 12.2017 r., tzn. w wadliwej procedurze nominacyjnej.
Strona podnosząc w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentację na poparcie swojego stanowiska pomija, że aspekt prawidłowości obsadzenia składu sędziowskiego w kontekście badania spełnienia przez sędziego sądu administracyjnego wymogów niezawisłości i bezstronności z uwzględnieniem okoliczności towarzyszących jego powołaniu i jego postępowania po powołaniu, unormowany został w art. 5a § 1-19 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267; dalej: P.u.s.a.), z mocą od 15 lipca 2022 r. Ponieważ Sąd orzekał w tej sprawie 28 listopada 2022 r., czyli po wejściu w życie ww. normy, a strona nie skorzystała z trybu badania na podstawie ww. przepisów, spełnienia przez sędziego sądu administracyjnego wymogów niezawisłości i bezstronności z uwzględnieniem okoliczności towarzyszących jego powołaniu i jego postępowania po powołaniu, nie może na etapie skargi kasacyjnej powoływać się na okoliczności, które wskazywały na potrzebę wyłączenia sędziego, z powołaniem się na naruszenie bezstronności i niezawisłości ze względu na procedurę powołania sędziego.
Z tych powodów nie ma podstaw do stwierdzenia przesłanki nieważności postępowania.
3.3. Chybiony jest także zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. Zdaniem skarżącej przepis ten naruszono poprzez błędną ocenę stanu faktycznego i przyjęcie, że skarżąca posługiwała się fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, podczas gdy z perspektywy skarżącej faktury odzwierciedlały rzeczywiste zdarzenie gospodarcze polegające na dostawie towarów (palet drewnianych).
Zgodnie z art. 141 § 4 P.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 P.p.s.a. w sytuacji, gdy sporządzone jest ono w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. A zatem, uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem, a zarzut uchybienia temu wymogowi jest uzasadniony w sytuacji, gdy sąd pierwszej instancji nie wyjaśni w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z przepisu art. 141 § 4 P.p.s.a., dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego, ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia.
3.4. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia, należy stwierdzić, że zaskarżony wyrok nie narusza art. 141 § 4 P.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie ulega wątpliwości, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku umożliwia jego kontrolę instancyjną. Sąd pierwszej instancji wykonał ciążący na nim obowiązek i w sposób jasny oraz spójny logicznie wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji ustosunkował się do wszystkich zgłoszonych zarzutów. Z uzasadnienia wyroku wynika w szczególności, dlaczego sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne z prawem.
3.5. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną spółki jako niezasadną.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a.
Janusz Zubrzycki Hieronim Sęk Elżbieta Olechniewicz
Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)