I FSK 2213/18

I FSK 2213/18 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2024-11-12
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2018-11-16
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Izabela Najda-Ossowska /sprawozdawca/
Małgorzata Niezgódka - Medek /przewodniczący/
Marek Kołaczek
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 522/17 - Wyrok WSA w Warszawie z 2018-01-29
Skarżony organ
Dyrektor Izby Skarbowej~Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054
art. 87 ust. 1, art. 86 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 12 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 522/17 w sprawie ze skargi D. sp. z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. oddala skargę kasacyjną.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 29 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 522/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi D. Sp. z siedzibą w W.(dalej: Skarżąca/Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Organ) z 8 grudnia 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. - uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego.
2. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Organ zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm. dalej: P.p.s.a.), naruszenie:
I. Przepisów postępowania: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 153, art. 170 i art. 141 § 4 P.p.s.a. oraz art. 99 ust. 12 i art. 87 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., poz. 1054, ze zm., dalej: u.p.t.u.) przez uznanie, że w sprawie dotyczącej skargi na decyzję z 8 grudnia 2016 r., nr [...], wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. Sąd związany był oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wynikającą z nieprawomocnych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: z 29 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 725/17 oraz sygn. akt III SA/Wa 521/17, w przypadku gdy zgodnie z art. 170 P.p.s.a. moc wiążącą dla sądu miałoby jedynie prawomocne orzeczenie wydane w sprawie postępowania prowadzonego za okresy rozliczeniowe od października do grudnia 2011 r.; w przedmiotowej sprawie decyzja obejmująca styczeń i luty 2012 r. uwzględniała rozliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2011 r., które to rozliczenie nie zostało skutecznie podważone do dnia wydania zaskarżonego wyroku, w przypadku gdy wydany w tej sprawie wyrok III SA/Wa 521/17, jest wyrokiem nieprawomocnym i oceną prawną oraz wskazaniami co dalszego postępowania z niego wynikającymi nie był związany Sąd wydający wyrok w przedmiotowej sprawie.
II. Prawa materialnego: art. 99 ust. 12 oraz art. 87 ust. 1 u.p.t.u. przez uznanie, że w sprawie doszło do naruszenia ww. przepisów na skutek uwzględnienia w postępowaniu dotyczącym okresu od stycznia do lutego 2012 r. - nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za grudzień 2011 r., w zakresie którego to okresu decyzja Skarżącego została uchylona wyrokiem Sądu z 29 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 521/17.
3. W świetle tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Organ wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania.
4. Nie wniesiono odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
5. Skarga kasacyjna rozpoznana w granicach zakreślonych art. 183 § 1 P.p.s.a. nie ma uzasadnionych podstaw.
6. W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli Sądu pierwszej instancji była decyzja Organu utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) określającą w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2012 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy z uwzględnieniem rozliczenia podatku za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, tj. od stycznia do września 2011 r. oraz od października do grudnia 2011 r. wynikające z decyzji za te miesiące.
7. Wyrok w niniejszej sprawie jest konsekwencją rozstrzygnięć zawartych w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 725/17 dotyczącym uchylenia decyzji określającej m.in. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy od stycznia do września 2011 r. oraz wyroku w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 521/17 uchylającym decyzję określającej Spółce podatek od towarów i usług za okresy od października do grudnia 2011 r. i te okoliczności mają zasadnicze znaczenie dla wyniku niniejszej sprawy.
8. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zgodnie z art. 21 § 3a O.p. organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, jeżeli w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że kwota zwrotu podatku lub kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług jest inna niż wykazana w deklaracji. Tak też uczynił NUS, który stwierdził, że Skarżąca nieprawidłowo rozliczała się z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń-wrzesień 2011 r. oraz za okresy od października do grudnia 2011 r. i wydał decyzje określającą kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, co miało wpływ na rozliczenia za kolejne okresy poczynając od stycznia 2012 r.
9. Wskazać też trzeba, że zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast stosownie do postanowień art. 99 ust. 12 u.p.t.u. zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.
10. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że ze względu na powyższą zależność prawidłowo Sąd pierwszej instancji uwzględnił ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia Organu, skontrolowanego przez sąd administracyjny, który wyrokami z 29 stycznia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 725/17 oraz III SA/Wa 521/17 uchylił zaskarżone decyzje.
11. Zatem, wydając decyzję za okres późniejszy, organ ma pełne prawo uwzględniać swoje ustalenia z postępowania odnoszącego się do okresu poprzedniego, a artykulacja tych ustaleń następuje w formie decyzji przez co w tym samym czasie zostają podważone deklaracje podatkowe będące wynikiem samoobliczenia podatkowego.
12. Sąd pierwszej instancji uznał ocenę organów wyrażoną w poprzednich decyzjach z 8 grudnia 2016 r. dotyczących rozliczenia za miesiące od stycznia do września 2011 r. oraz za październik do grudnia 2011 r. za nietrafną i wyrokami z 29 stycznia 2018 r. w sprawach III SA/Wa 725/17 i III SA/Wa 521/17 i uchylił ww. decyzje. Konsekwencją tego była konieczność uchyleniem także rozstrzygnięcia Organu za następny okres rozliczeniowy – w tym przypadku za styczeń-luty 2012 roku. Powyższe zaś oznacza, że sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty, tj. art. 99 ust. 12 oraz art. 87 ust. 1 u.p.t.u., jako niezasadne, nie mogą zostać uwzględnione.
13. W konsekwencji powyżej oceny także pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, dotyczące naruszenia prawa procesowego, tj. art. 153, art. 170 i art. 141 § 4 P.p.s.a. nie zawierają usprawiedliwionych podstaw podniesiono bowiem, że Sąd opierał się na ocenie prawnej wynikającej z nieprawomocnych wyrokach z 29 stycznia 2018 r.
14. Odnosząc się do tej argumentacji podkreślić należy, że słuszne było stwierdzenie Organu, iż nieprawomocny wyrok sądu administracyjnego nie wywiera jeszcze skutku w postaci wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu lub czynności (zob. Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądami administracyjnymi, W. Chróścielewski, J.P. Tarno, Wyd. Lexis Nexis, Wyd. 1, str. 487 oraz R. Hauser, Dodatkowe elementy wyroku, artykuł Rzeczpospolita 2004/3/22/LEX nr 42667/1). Jednak Organ nie uwzględnił treści art. 152 § 1 P.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi na akt lub czynność, nie wywołują one skutków prawnych do chwili uprawomocnienia się wyroku, chyba że sąd postanowi inaczej. Zatem uchylenie decyzji przez nieprawomocny wyrok na gruncie przepisu art. 152 § 1 P.p.s.a. nie oznacza wprawdzie, że decyzja taka przestaje istnieć w obrocie prawnym, ale powoduje, że od tego momentu nie wywołuje ona skutków procesowych i materialnych, a stan ten trwa do chwili uprawomocnienia się wyroku. Przy szerokim rozumieniu zwrotu normatywnego "nie wywołuje skutków prawnych", co zostało wyżej zaprezentowane, wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji określającej podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego spowodowało, że stanowisko zaprezentowane w uchylonej decyzji zostało podważone. Tym samym organ podatkowy prowadzący postępowanie wobec Spółki, nie mógł stwierdzić, że ponosi ona odpowiedzialność w takim zakresie, jaki wynikało z uchylonych decyzji wymiarowych. Do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowo-administracyjnego, uchylona decyzja nie wywołuje skutków prawnych, jakie ustawodawca wiąże z wydaniem decyzji ostatecznej.
15. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie naruszył przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 141 § 4 P.p.s.a. Wskazać bowiem należy, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy, które są wskazane w ww. przepisie. Wskazuje podstawę faktyczną wydania wyroku oraz zawiera ocenę prawną sprawy. Z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika w sposób jasny jakie okoliczności, zdaniem sądu pierwszej instancji uzasadniały podjęcie rozstrzygnięcia zawartego w sentencji zaskarżonego wyroku. Argumentacja sądu jest jasna i zrozumiała.
16. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Nie zasądzono kosztów postępowania kasacyjnego z uwagi na brak wniosku w tym zakresie zgodnie z art. 209 P.p.s.a.
Sędzia NSA (spr.) Sędzia NSA Sędzia NSA
I. Najda-Ossowska M. Niezgódka-Medek M. Kołaczek