Pełny tekst orzeczenia I FSK 1975/21

I FSK 1975/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-04-09
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-09-30
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Artur Mudrecki /sprawozdawca/
Janusz Zubrzycki /przewodniczący/
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Inne
Sygn. powiązane
I SA/Gd 359/21 - Wyrok WSA w Gdańsku z 2021-07-06
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2020 poz 1325
art. 239b par 1 pkt 4
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 lipca 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 359/21 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 1 lutego 2021 r. nr 2201-IEW-2.4255.1.2021 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o.o. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrok Sądu pierwszej instancji
1.1. Wyrokiem z 6 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 359/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę S. sp. z o.o. w G. (dalej: Spółka lub Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IAS) z 1 lutego 2021 r.
1.2. Zaskarżonym do Sądu pierwszej instancji postanowieniem z 1 lutego 2021 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku (dalej: Naczelnik US) z 30 października 2020 r. o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 30 października 2020 r.
Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że mając na uwadze niewykonanie przez Spółkę zobowiązania podatkowego (w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego) po doręczeniu decyzji nieostatecznej oraz krótki czas do upływu terminu przedawnienia (do dnia 31 grudnia 2020 r.) prawidłowo organ pierwszej instancji uprawdopodobnił zaistnienie przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określonej w art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900, ze zm.; dalej: O.p.).
1.3. Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302; dalej: P.p.s.a.).
Sąd stwierdził, że organ odwoławczy w prawidłowy sposób wykazał istnienie w sprawie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p.
Sąd nie podzielił twierdzenia Skarżącej, że o wadliwości postanowienia świadczy, że w sprawie nie dokonano ustaleń dotyczących sytuacji finansowej i majątkowej Spółki.
Za bezzasadny Sąd uznał także zarzut Spółki dotyczący naruszenia przez organ pierwszej instancji i drugiej instancji art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., gdyż zarówno postanowienie organu pierwszej instancji, jak i zaskarżone postanowienie zawierało wszystkie elementy, o których mowa w art. 217 § 1 i § 2 O.p.
2. Skarga kasacyjna Spółki
2.1. W skardze kasacyjnej Spółka, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
2.2. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie:
1) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, że Dyrektor IAS postanowieniem z 1 lutego 2021 r. bezzasadnie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 30 października 2020 r., podczas gdy w sprawie zaistniały przesłanki do wydania postanowienia ostatecznego, które uchyla w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 30 października 2020r. nr 2205-SEW-2.4255.5.2020 i umarza postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe;
2) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 239b § 1 pkt 4, § 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż organy podatkowe obydwu instancji błędnie przyjęły, iż zaistniały przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku;
3) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż organy błędnie ustaliły, iż zobowiązanie podatkowe Skarżącej wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, podczas gdy organy nie zgromadziły wyczerpujących danych na temat sytuacji materialnej Skarżącej, nie ustaliły proporcji majątku Skarżącej do kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, jak również nie wskazały innych szczególnych okoliczności, które mogłyby świadczyć o konieczności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wyżej wymienionej decyzji (okolicznością taką nie było wniesienie odwołania);
4) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy Skarżąca wykazała, iż organy podatkowe obydwu instancji nie uzasadniły prawidłowo postanowień w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności;
5) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, w którym Sąd przedstawił błędną wykładnię wyżej wymienionych przepisów, gdyż bezzasadnie przyjął, iż określenie "zobowiązanie nie zostanie wykonane co należy interpretować w ten sposób, iż organ podatkowy nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności może uprawdopodobnić, że zobowiązanie nie zostanie wykonane nie tylko przez dokonanie kompleksowej oceny sytuacji majątkowej strony, podczas gdy w ocenie Skarżącej uprawdopodobnienie, iż zobowiązania nie zostaną wykonane w każdym przypadku wymaga zbadania sytuacji finansowej podatnika i wykazania, iż majątek podatnika jest niewystarczający aby pokryć zobowiązania podatkowe;
6) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 Iit. c P.p.s.a. w związku z art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu wyroku, w którym Sąd sformułował błędną ocenę prawną i przedstawił stan faktyczny niezgodnie z rzeczywistością, iż organy w wystarczający sposób uprawdopodobniły, iż zobowiązanie podatkowe Skarżącej wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane, podczas gdy organy nie zbadały wyczerpująco sytuacji majątkowej Strony, nie ustaliły proporcji majątku Skarżącej do kwoty zaległości podatkowych i nie zweryfikowały możliwości dobrowolnej spłaty zaległości podatkowych przez Skarżącą.
3. Odpowiedź na skargę kasacyjną
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
4.1. W myśl art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w § 2 powołanego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. Podobnie w trybie tym nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).
Skarga kasacyjna zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.) okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.
4.2. W sprawie sporne jest istnienie przesłanek nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, który organ wydał odwołując się w tym względzie do art. 239b § 1 pkt 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p.
4.2.1. Zgodnie z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące; w myśl zaś § 2 art. 239b O.p. przepis (art. 239b § 1 pkt 4) ma zastosowanie jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Zdaniem Skarżącej organ podatkowy nie uprawdopodobnił powyższej okoliczności z § 2, gdyż nie dokonał ustaleń dotyczących sytuacji finansowej/majątkowej Skarżącej. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tych zapatrywań.
Zgodnie z § 2 art. 239b O.p. przepis art. 239b § 1 O.p. stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Jednakże normę tą należy odczytywać łącznie z przesłankami z § 1. W związku z tym, jeśli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (art. 239 § 1 pkt 4 O.p.) to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w § 2 tego przepisu polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Podobną wykładnię prezentowano już w orzecznictwie tut. Sądu (zob. wyroki NSA z dnia: 15 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 1290/20; 29 września 2023 r., sygn. akt I FSK 1048/20). W tym drugim orzeczeniu podkreślono, że "Jeżeli okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 o.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązane podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. Skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, a zatem także realnej możliwości wykonania zobowiązania podatkowego."
4.2.2. W realiach niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży w 2015 r. na terytorium kraju samochodu osobowego - na dzień wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności - był krótszy niż 3 miesiące. Z akt sprawy zaś wynika, że decyzja niestateczna Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 30 października 2020 r. została doręczona Stronie w dniu 16 listopada 2020 r. Mając zatem na uwadze, że Stronie przysługiwało prawo do wniesienia odwołania od tej decyzji w terminie 14 dni od jej doręczenia (z czego Strona skorzystała), uwzględniając termin wynikający z art. 227 § 1 O.p. na przekazanie odwołania do organu odwoławczego, jak również uwzględniając czas niezbędny na przeprowadzenie postępowania odwoławczego i wydanie (oraz doręczenie) decyzji ostatecznej - organ pierwszej instancji, na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, mógł mieć uzasadnione podstawy do stwierdzenia prawdopodobieństwa, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane przez Stronę przed upływem terminu przedawnienia. W sprawie zaistniało również prawdopodobieństwo, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nie uzyska waloru wykonalności, z uwagi na obiektywnie krótki czas do upływu terminu przedawnienia.
W tej sytuacji nie sposób było odmówić racji Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że mając na uwadze niewykonanie przez Stronę zobowiązania podatkowego po doręczeniu decyzji nieostatecznej oraz krótki czas do upływu terminu przedawnienia, uprawdopodobnione zostało zaistnienie przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określonej w art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej.
4.2.3. Zarzuty skargi kasacyjnej, zasadniczo ukierunkowane na przyjęcie odmiennej wykładni prawa niż podana w niniejszym orzeczeniu, nie zasługiwały więc na uwzględnienie. Również nie mogły odnieść zamierzonego skutku zarzuty upatrujące naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Przede wszystkim zarówno postanowienie organu pierwszej instancji, jak i zaskarżone postanowienie zawierały wszystkie elementy, o których mowa w art. 217 § 1 i § 2 O.p. Z kolei akcentowana w skardze kasacyjnej kwestia zaskarżenia przez Skarżącą decyzji wymiarowej (utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 30 października 2020 r., której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności), nie miała znaczenia dla niniejszej sprawy dotyczącej postanowienia wydanego w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności. Choć wzmiankować można, że rzeczona decyzji wymiarowa, pomimo jej zaskarżenia, nie została wyeliminowana z obrotu prawnego (skarga Strony została oddalona przez Sąd pierwszej instancji wyrokiem z 19 października 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 749/21, a od tego orzeczenia Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 9 kwietnia 2025 r., sygn. akt I FSK 845/22).
4.3. Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny w tej sprawie nie uwzględnił żadnego z zarzutów skargi kasacyjnej, wobec takiej oceny, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 1 P.p.s.a.
s. del. WSA W. Gurba s. NSA J. Zubrzycki s. NSA A. Mudrecki