Lexedit
Wróć do analizy orzeczenia
Pełny tekst orzeczenia

I FSK 1748/25

Oryginalna, niezmieniona treść orzeczenia. Jeżeli chcesz przeczytać analizę (zagadnienia prawne, podstawa prawna, argumentacja, rozstrzygnięcie), wróć do strony orzeczenia.

I FSK 1748/25 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-02-25
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2025-10-21
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Hieronim Sęk /przewodniczący sprawozdawca/
Marek Kołaczek
Włodzimierz Gurba
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatkowe postępowanie
Sygn. powiązane
III SA/Wa 782/25 - Wyrok WSA w Warszawie z 2025-06-05
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 2383
art. 274b § 1, art. 217 § 2, art. 210 § 4, art. 139 § 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2021 poz 685
art. 87 ust. 2
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Tezy
1. W świetle prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. w  związku z art. 274b § 1 i art. 217 § 2 w związku z art. 210 § 4 O.p. te same okoliczności czy zdarzenia, tak samo ujmowane nie mogą być permanentnym i  tożsamym zarazem wytłumaczeniem (motywem) dla wszystkich kolejnych postanowień rozstrzygających o przedłużeniu termin zwrotu różnicy podatku w podatku VAT, które odmiennie wyznaczają (kształtują) ten termin.
2. Przewidziana w art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. zależność między weryfikacją zasadności zwrotu różnicy podatku wykazanej w rozliczeniu za dany okres a przedłużeniem terminu zwrotu tej różnicy, nie oznacza i nie uprawnia do tego, aby w  sprawie dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu możliwe było samo w sobie podważanie czy ocenianie prawidłowości realizacji celów procedur nakierowanych na weryfikowanie rozliczenia podatku VAT wykazującego zwrot, czy poszczególnych czynności z tym związanych, czasu ich trwania, zasadności etc.
3. Organ podatkowy, korzystając z instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, przewidzianej w art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u., zapewnia sobie dodatkowy czas na realizację zwrotu, co do którego istnieją wątpliwości. Granicą jednak jego poczynań w aspekcie czasowym jest adekwatność ustalanego postanowieniem nowego terminu zwrotu względem usprawiedliwionych w dacie jego wydania okoliczności składających się na ciąg czynności uznawanych za niezbędne jeszcze do odpowiedniego wyjaśnienia podstawy wdrożonej weryfikacji.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Włodzimierz Gurba, po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 782/25 w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2025 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za październik 2020 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz O. sp. z o.o. z siedzibą w G. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Przedmiot skargi kasacyjnej i odpowiedź na skargę kasacyjną
1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (Dyrektor IAS) pismem z dnia 7 sierpnia 2025 r. wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 czerwca 2025 r., sygn. akt III SA/Wa 782/25.
1.2. Wyrokiem tym Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.), uwzględnił skargę spółki O. sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: Spółka lub Skarżąca) i uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS z dnia 28 stycznia 2025 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (dalej: różnica podatku) w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za październik 2020 r.
Powodem takiego wyrokowania było ustalenie i przyjęcie przez Sąd, że organ drugiej instancji naruszył w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy przepisy postępowania ujęte w art. 120, art. 121 i art. 124 oraz art. 210 § 4 i art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, z późn. zm.; dalej: O.p.). W efekcie tego uchybienia - zdaniem Sądu - organ wadliwie również zastosował, bo pomimo niewykazania w uzasadnieniu postanowienia dostatecznych ku temu podstaw, prawa materialnego w zakresie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.), który dotyczy materii przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku wynikającej z rozliczenia podatku VAT za dany okres.
1.3. Z treści przywołanego (a uchylonego przez Sąd) postanowienia wynikało, że organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście (dalej: Naczelnik US) z dnia 27 listopada 2024 r. (doręczone w dniu 9 grudnia 2024 r.). Przedłużono nim po raz 15-y [a nie 14-y jak mylnie podawano w zaskarżonym wyroku - przyp. NSA], tym razem do dnia 18 marca 2025 r., wcześniej przedłużony do dnia 18 grudnia 2024 r. postanowieniem z dnia 16 sierpnia 2024 r., termin zwrotu różnicy podatku w kwocie 140.000 zł, wykazanej w deklaracji VAT-7 dotyczącej rozliczenia podatku VAT za październik 2020 r. Deklaracja ta została złożona przez spółkę R. sp. z o.o. (występującą w tej sprawie już pod nazwą "O.") w dniu 23 listopada 2020 r. z wykazaną wyżej kwotą, która miała przypaść do zwrotu na jej rachunek bankowy w terminie 60 dni, czyli do dnia 22 stycznia 2021 r.
Naczelnik US na tle złożonej przez Spółkę deklaracji uznał, że zasadność zwrotu tak wykazanej różnicy podatku wymagała dodatkowego zweryfikowania i poprowadził weryfikację w przewidzianych do tego procedurach: 1) najpierw w trybie czynności sprawdzających; 2) następnie w trybie wszczętej w dniu 10 marca 2021 r. kontroli podatkowej obejmującej ww. okres rozliczeniowy i także okresy wcześniejsze od czerwca do września 2020 r., w której stwierdzono nieprawidłowości w zakresie odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur od jej kontrahenta A. C. [a nie "C." jak mylnie podawano w zaskarżonym postanowieniu - przyp. NSA] oraz w zakresie zawyżenia kwoty nadwyżki przeniesionej z poprzedniej deklaracji, w kontekście "łańcucha" transakcji z B. sp. z o.o., F. i P. sp. z o.o. w upadłości, a zakończonej protokołem kontroli z dnia 31 sierpnia 2022 r., nr [...], doręczonym Spółce tego samego dnia; 3) finalnie zaś - wobec nieuwzględniania ustaleń kontrolnych przez Spółkę w drodze złożenia stosownych korekt deklaracji za wspomniane okresy - w trybie postępowania podatkowego wszczętego w dniu 23 grudnia 2022 r. postanowieniem z dnia 22 grudnia 2022 r., którym objęto podatek VAT za październik 2020 r. i poprzedzające go miesiące od czerwca do września 2020 r.
W związku z rozpoczętą i kontynuowaną w podanych wyżej trybach weryfikacją Naczelnik US, zanim wydał objęte niniejszą sprawą sądowoadministracyjną postanowienie z dnia 27 listopada 2024 r. przedłużające terminu zwrotu do dnia 18 marca 2025 r. wcześniejszymi postanowieniami dokonał już 14-u przedłużeń terminu zwrotu wykazanej różnicy podatku VAT za październik 2020 r. do kolejnych podanych w nich dat (ustawowy bowiem termin 60 dni na zwrot wykazanej w deklaracji różnicy podatku upływał w dniu 22 stycznia 2021 r.). Mianowicie były to kolejne przedłużenia terminu zwrotu postanowieniami z dnia:
1) 18 stycznia 2021 r. (doręczonym 19 stycznia 2021 r.) do 30 lipca 2021 r.;
2) 6 lipca 2021 r. (doręczonym 6 lipca 2021 r.) do 31 grudnia 2021 r.;
3) 30 listopada 2021 r. (doręczonym 3 grudnia 2021 r.) do 31 maja 2022 r.;
4) 4 maja 2022 r. (doręczonym 4 maja 2022 r.) do 30 września 2022 r.;
5) 29 sierpnia 2022 r. (doręczonym 30 sierpnia 2022 r.) do 30 grudnia 2022 r.;
6) 22 grudnia 2022 r. (doręczonym 23 grudnia 2022 r.) do 17 marca 2023 r.;
7) 14 marca 2023 r. (doręczonym 16 marca 2023 r.) do 17 maja 2023 r.;
8) 25 kwietnia 2023 r. (doręczonym 26 kwietnia 2023 r.) do 17 lipca 2023 r.;
9) 27 czerwca 2023 r. (doręczonym 3 lipca 2023 r.) do 18 września 2023 r.;
10) 17 sierpnia 2023 r. (doręczonym 18 sierpnia 2023 r.) do 18 grudnia 2023 r.;
11) 17 listopada 2023 r. (doręczonym 21 listopada 2023 r.) do 18 marca 2024 r.;
12) 16 lutego 2024 r. (doręczonym 4 marca 2024 r.) do 18 czerwca 2024 r.;
13) 22 maja 2024 r. (doręczonym 5 czerwca 2024 r.) do 18 września 2024 r.;
14) 16 sierpnia 2024 r. (doręczonym 3 września 2024 r.) do 18 grudnia 2024 r.
[Z wymienionych postanowień te od poz. 1 do poz. 10 nie były w ogóle zaskarżane przez Spółkę, nawet w toku instancji. Natomiast począwszy od poz. 11 do poz. 14 po wyczerpaniu toku instancji sprawy obejmujące te kolejne przedłużenia zostały poddane kontroli sądowej w jednej albo dwóch instancjach prawomocnie zakończonych, odpowiednio pod sygn. akt: III SA/Wa 936/24 i I FSK 412/25, III SA/Wa 1652/24 i I FSK 754/25, III SA/Wa 2219/24, III SA/Wa 155/25 - dop. NSA].
Wyrazem kontroli sądowej postanowień organów obu instancji odnoszących się do 15-go przedłużenia terminu zwrotu, jak wcześniej podano, był przywołany na wstępie wyrok wydany w ramach niniejszej sprawy.
1.4. Dyrektor IAS zaskarżył wyrok Sądu pierwszej instancji w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi Spółki albo - w przypadku uznania, że istota sprawy nie została dostatecznie wyjaśniona - przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu Sądowi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Oświadczył również, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.
1.5. W skardze kasacyjnej organ podatkowy zarzucił Sądowi naruszenie:
1) art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 274b § 1 O.p. przez:
a) niewłaściwe ich zastosowanie polegające na odmowie zastosowania na skutek uznania, że nie zachodziły przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku,
b) błędne przyjęcie, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie wynikały dostateczne względy przemawiające za dopuszczalnością przedłużenia terminu zwrotu, podczas gdy treść uchylonego postanowienia wskazywała, że czynności podejmowane w ramach prowadzonego postępowania, w szczególności wystąpienia o informacje dotyczące podmiotów dokonujących transakcji w "łańcuchu" dostaw z kontrahentem Spółki - A. C. (wobec którego stwierdzono nieprawidłowości w zakresie odliczenia podatku naliczonego), czyli podmiotów B., F. i P., miały wpływ na ustalenie zasadności zwrotu wykazanej różnicy podatku, a co za tym idzie, w powiązaniu z innymi opisanymi w zaskarżonym postanowieniu okolicznościami faktycznymi, dawały podstawy do [kolejnego] przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku za październik 2020 r.;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c w związku z art. 151 i art. 134 § 1 P.p.s.a. w powiązaniu z art. 120, art. 121, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 i art. 217 § 2 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 274b § 1 O.p. przez:
a) błędną ocenę sądową prawidłowości i zasadności przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku wskutek uznania, że organ [drugiej instancji] nie uzasadnił w sposób dostateczny podstaw tego przedłużenia,
b) nieuwzględnienie całokształtu okoliczności faktycznych sprawy i przez to uwzględnienie skargi zamiast jej oddalenie,
- podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz treści zaskarżonego postanowienia wynikało, że organy podejmują czynności zmierzające do dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku, realizując konkretne, uzasadnione i realne czynności, których bieg lub potrzeba podjęcia, biorąc pod uwagę również ustalenia poczynione w ramach kontroli podatkowej zakończonej protokołem [z dnia 31 sierpnia 2022 r.] nr [...], uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku w tej sprawie.
1.6. Spółka pismem z dnia 6 października 2025 r. złożyła odpowiedź na skargę kasacyjną. Domagała się w niej oddalenia skargi kasacyjnej organu podatkowego w całości i zasądzenia od tego organu na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Oświadczyła, że zrzeka się rozprawy.
2. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
2.1. Skarżąca nie zażądała przeprowadzenia rozprawy (oświadczyła bowiem, że się jej zrzeka). Wobec tego rozpoznanie sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora IAS nastąpiło z uwzględnieniem stanowiska organu o zrzeczeniu się rozprawy, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, a to po myśli art. 182 § 2 i § 3 in fine P.p.s.a.
2.2. Według art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (podstaw kasacyjnych), chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego wymienione w jego § 2. Przesłanek takiego rodzaju, na podstawie akt niniejszej sprawy, z urzędu nie odnotowano.
Podobnie w tym samym trybie nie ujawniono podstaw do odrzucenia skargi ani do umorzenia postępowania przed Sądem pierwszej instancji, które obligowałyby Naczelny Sąd Administracyjny do wydania postanowienia przewidzianego w art. 189 P.p.s.a. (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40).
2.3. Wspomnieć należało i to, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie P.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na uwadze tę szczególną regulację w stosunku do art. 141 § 4 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekając o oddaleniu skargi kasacyjnej mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i sprowadzić swoją dalszą wypowiedź tylko do rozważań mających znaczenie dla oceny podstaw kasacyjnych.
2.4. Skarga kasacyjna została więc zbadana według reguły związania zarzutami w niej zawartymi (art. 183 § 1 ab initio P.p.s.a.). Badana w tych ramach okazała się niezasadna i dlatego podlegała oddaleniu.
2.5. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie zasługiwały na uwzględnienie oba zarzuty kasacyjne dotyczące naruszenia przez Sąd pierwszej instancji wymienionych w nich przepisów "wynikowych" procedury sądowej (o sposobie wyrokowania) w powiązaniu z przepisami Ordynacji podatkowej (dotyczącymi formy przedłużenia terminu, uzasadnienia postanowienia w takim przedmiocie i zasad ogólnych postępowania) na tle przesłanek warunkujących stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku określonych w art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. oraz reguł wywiedzionych w zaskarżonym wyroku jako bezpośrednio tkwiących w tej instytucji i nakreślających właściwe ramy jej zakresu odniesienia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydając wyrok uchylający postanowienie Dyrektora IAS nie uchybił wspomnianym przepisom w taki sposób, jaki został zaprezentowany w skardze kasacyjnej.
2.6. W punkcie wyjścia odnotować należało, że we wniesionym środku zaskarżenia nie był stawiany zarzut dotyczący błędnej wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u., którą przedstawił Sąd pierwszej instancji w wydanym wyroku.
2.6.1. Wobec takiego stanu rzeczy, wykładnia wskazanego przepisu prawa materialnego - jako niezakwestionowana przez organ - pozostawała wiążąca w tej sprawie na etapie postępowania kasacyjnego. Będzie ona również wiążąca przy ponownym rozpatrywaniu sprawy przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w podatku VAT za październik 2020 r. przez Dyrektora IAS w toku postępowania zażaleniowego (w dalszym jego toku po zwrocie akt organowi podatkowemu).
2.6.2. Zważywszy na wydźwięk pozostałych zastrzeżeń skargi kasacyjnej w płaszczyźnie procesowej, przypomnieć wypadało kluczowe elementy wspomnianej wykładni zaprezentowanej przez Sąd pierwszej instancji.
Mianowicie w ramach interpretacji art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Sąd ten stwierdził, że: - dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie organu podatkowego do opóźniania realizacji praw podatnika [odnotowując, że zasadnie zauważyła to Skarżąca]; - wykładany przepis wymaga, aby organ podatkowy stosując go nie tylko wskazał na potrzebę zbadania określonych okoliczności, ale także wyjaśnił źródła zaistniałych wątpliwości (podał co wzbudziło wątpliwość, np. poprzez określenie istniejących rozbieżności, czy nieścisłości lub braków w materiale dowodowym) i wytłumaczył dlaczego istnieje potrzeba dalszej weryfikacji (podał jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte); - sama w sobie weryfikacja rozliczenia podatnika w ramach kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego nie jest wystarczającym i automatycznym uzasadnieniem do przedłużenia terminu zwrotu różnicy w podatku VAT [odmiennie niż twierdził to Dyrektor IAS]; - ewentualne nieprawidłowości w rozliczeniu podatnika stwierdzone w protokole kontroli podatkowej, mogą oczywiście uzasadniać wątpliwości organu co do zasadności zwrotu i potrzebę dalszej weryfikacji, ale winny być w sposób logiczny oraz jasny wyartykułowane w uzasadnieniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu; - jest to tym bardziej konieczne, gdy od doręczenia protokołu kontroli podatkowej do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu upłynie znaczny czas [odnotowując, że taka sytuacja wystąpiła w kontrolowanej sprawie, w której postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu wydano ponad 2 lata po zakończeniu kontroli podatkowej]; - stanowisko organu podatkowego zmierzające do "pozbawienia" podatnika odzyskania zwrotu różnicy podatku w ustawowym terminie, ze względu na wagę rozstrzygnięcia przedłużającego termin zwrotu, powinno zostać przez organ skrupulatnie uzasadnione, poparte odpowiednimi tezami, co w sposób obiektywny pozwoli uznać, że w danej, konkretnej sprawie interes publiczny należało postawić ponad interesem jednostki; - przy przedłużaniu terminu zwrotu konieczne jest ważenie obu tych interesów, a dodatkowo respektowanie zasady proporcjonalności i wymogu zachowania rozsądnego terminu zwrotu [odnotowując, że ma to potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i wynika z orzecznictwa unijnego Trybunału].
2.7. Przy uwzględnieniu zatem takiej właśnie wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Sąd pierwszej instancji przeprowadził dalszą ocenę legalności zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS.
Uczynił to najpierw z perspektywy przepisów postępowania właściwych dla tej materii, a przede wszystkim konieczność odpowiedniego wyartykułowania w akcie "przedłużeniowym" tych elementów, które miałyby czynić zadość opisanym wcześniej uwarunkowaniom materialnoprawnym.
Natomiast finalne stanowisko Sądu na temat [wadliwego] zastosowania wymienionego tu przepisu prawa materialnego było jedynie pochodną ustaleń odnośnie do należytego wykazania albo niewykazania przez organ podatkowy drugiej instancji, że ziściły się wszystkie warunki, które umożliwiały dokonanie kolejnego przedłużenia terminu zwrotu.
2.7.1. W pierwszym obszarze o charakterze procesowym Sąd w zaskarżonym wyroku podał i przyjął, że: - obecnie kontrolowane postanowienie Dyrektora IAS omówionych wyżej wymogów właściwych dla tego rodzaju aktu nie spełniło, gdyż nie zostało należycie uzasadnione i nie przekonywało co do zasadności dalszego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku; - Spółka w analizowanym przypadku oczekiwała na zwrot ponad 4 lata i mimo tak długiego prowadzenia działań weryfikacyjnych organ w kolejno wydawanych postanowieniach przywoływał ciągle te same okoliczności; - jeżeli nawet na początkowym etapie weryfikacji mogły one uzasadniać przedłużenie terminu zwrotu, o tyle nie sposób uznać je za wystarczające po tylu latach prowadzenia postępowania; - w następujących po sobie postanowieniach zasadniczo niezmiennie wskazywano okoliczność w postaci oczekiwania na uzyskanie informacji od innych urzędów celno-skarbowych i skarbowych dotyczących kontroli innych podmiotów, ale jednocześnie wobec spółek B., F. i P. nie wyjaśniono ich związku z transakcjami przeprowadzonymi przez Skarżącą w październiku 2020 r., ani nawet nie podano, co było przedmiotem spornych transakcji; - Dyrektor IAS przywoływał ustalenia kontroli podatkowej na temat nieprawidłowości w kwestii odliczania podatku naliczonego od A. C., w sytuacji gdy z dotychczasowych ustaleń wynikało już, że podmiot ten nie był objęty kontrolą celno-skarbową za październik 2020 r., ani za inny zbliżony czasowo okres, a ponadto w dniu 30 czerwca 2023 r. udzielił odpowiedzi na wystosowane przez Naczelnika US wezwanie, zaś od momentu ich uzyskania doszło jeszcze do pięciokrotnego przedłużenia terminu zwrotu; - organ powoływał się również na niezakończoną jeszcze kontrolę celno-skarbową względem B., ale pozostało niewiadomym za jaki okres prowadzona jest ta kontrola, ani jaki ma to związek ze sprawą Skarżącej; - wyłącznie w przypadku Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni podano w zaskarżonym postanowieniu, jakie informacje dotyczące P. w dacie kolejnego przedłużenia terminu zwrotu zostały już przekazane, jednak otrzymane wyniki kontroli tej spółki dotyczyły okresów rozliczeniowych od listopada 2019 r. do maja 2020 r., czyli transakcji z innych okresów niż objęte niniejszą sprawą, zaś organ drugiej instancji nie wykazał, aby ustalenia z tego zakresu pozostawały w związku ze sprawą zwrotu podatku VAT Skarżącej za październik 2020 r.; - nadto w toku postępowania [podatkowego] Spółka odpowiedziała na wezwania organu [z końca lipca 2024 r., a nie z sierpnia jak mylnie podał Sąd pierwszej instancji, oraz z września 2024 r. - przyp. NSA] przesłała [w dniach: 20 sierpnia 2024 r. i 17 października 2024 r.] żądaną dokumentację, organ zaś nie wykazywał na jakiekolwiek nieścisłości, czy braki w tej dokumentacji.
2.7.2. Według Sądu pierwszej instancji Dyrektor IAS naruszył zatem art. 210 § 4 i art. 217 § 2 O.p. przez wadliwe uzasadnienie wydanego postanowienia, jak również art. 120, art. 121 i art. 124 O.p. z uwagi na to, że było ono nieprzekonujące i godziło w zaufanie podatnika do organu.
2.7.3. Podkreślić w tym stanie rzeczy należało, że autor skargi kasacyjnej formułując motywy stawianych zarzutów procesowych z zakresu przepisów Ordynacji podatkowej, które wskazał Sąd pierwszej instancji jako jego zdaniem naruszone, nie uwzględnił w dostateczny sposób istoty i znaczenia materialnoprawych zapatrywań tego Sądu wyrażonych w zaskarżonym wyroku na polu wykładni art. 87 ust. 2 u.p.t.u.
Tymczasem te właśnie zapatrywania determinowały sformułowane później przez Sąd usprawiedliwione oczekiwania co do treści, jakie winny znaleźć się w uzasadnieniu kontrolowanego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku, zwłaszcza, że rozstrzygało ono o 15-ym w kolejności przedłużeniu tego terminu.
Sama zaś interpretacja powołanego przepisu - o czym wcześniej napisano - nie była podważana w skardze kasacyjnej. Postawiony zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. dotyczył wyłącznie niewłaściwego zastosowania (odmowy zastosowania) tego przepisu w kontrolowanej sprawie.
Kluczowe zatem pozostawało to, że organ podatkowy może postanowić o wydaniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu różnicy podatku wtedy, gdy zidentyfikuje taki stan, w którym zasadność wykazanego przez podatnika zwrotu będzie wymagała dodatkowego zweryfikowania złożonego rozliczenia w tym przedmiocie. W podejmowanym wówczas akcie organ musi jednak należycie w warstwie argumentacyjnej dowieść ziszczenie się owej przesłanki. Innymi słowy, w sytuacji, gdy naczelnik urzędu skarbowego stwierdzi, że wystąpiła potrzeba prowadzenia tego rodzaju czynności weryfikujących rozliczenie podatnika (w ramach prawem przewidzianych procedur), a to przez wzgląd na istotne/uzasadnione wątpliwości co do poprawności zgłoszonego w deklaracji żądania zwrotu różnicy podatku, wówczas może skorzystać z instytucji przedłużenia terminu takiego zwrotu. Konieczność prowadzenia dalszego badania zasadności zwrotu, wynikająca z okoliczności faktycznych/przyczyn świadczących o takiej potrzebie, staje się czynnikiem determinującym możliwość owego przedłużenia. Zdecydowanie się więc na wydanie postanowienia przedłużającego termin zwrotu pociąga za sobą obowiązek podania nie tylko tego jakie okoliczności w konkretnym przypadku przemawiały za dodatkową weryfikacją zasadności zwrotu, lecz także wykazania w sporządzonym uzasadnieniu dlaczego organ uważa, że to właśnie czynności związane z weryfikacją wywołują konieczność przedłużenia terminu zwrotu na określony czas.
Staranność organu w aspekcie należytego zaprezentowania motywów przemawiających na rzecz przedłużenia terminu zwrotu, staje się jeszcze bardziej doniosła, gdy mamy do czynienia już nie z pierwszym, lecz dalekim w swej kolejności ("nastym") przedłużaniem terminu. Stan taki wymaga bowiem dodatkowych rozważań porównawczych, adekwatnych do etapu na którym dochodzi do zastosowania tej instytucji prawnej kolejny raz.
Waga tego rodzaju wywodów, jako tych które powinny mieć swój wyraz w należytym uzasadnieniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu różnicy podatku, jawi się jako oczywista z punktu widzenia nie tylko praw podatnika, ale również z perspektywy prowadzenia kontroli sądowej rzeczonego postanowienia.
2.7.4. Uzupełniająco wypadało jeszcze wspomnieć o słusznie praktykowanym określaniu konkretnej daty dziennej do jakiej następuje przedłużenie terminu zwrotu.
Ten element podejmowanego rozstrzygnięcia także podlega kontroli instancyjnej w postępowaniu zażaleniowym, a następnie kontroli sądowej w przypadku wniesienia skargi na postanowienie ostateczne. Zakres realizacji kontroli sądowej obejmuje więc również ocenę adekwatności wyznaczonego nowego terminu zwrotu różnicy podatku w podatku VAT względem okoliczności mających przemawiać za takim kolejnym, czasowym jego przedłużeniem w świetle prowadzonej weryfikacji.
2.7.5. Wszystko to sprawia, że motywy usprawiedliwiające wydanie postanowienia na podstawie art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. w związku z art. 274b § 1 O.p. muszą posiadać cechy dostatecznej ich określoności na użytek sprawdzalnego wykazania:
po pierwsze, że wystąpiły i nadal zachodzą/trwają podstawy uzasadniające wymóg dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu różnicy podatku wykazanej w deklaracji podatnika;
po drugie, że prowadzenie czynności weryfikujących rozliczenie podatnika wywołuje następstwo w postaci współgrającego z realizacją tego celu kolejnego przedłużenia biegnącego jeszcze terminu zwrotu;
po trzecie, że ów wyznaczony nowy termin zwrotu jest zarówno dostosowany do rodzaju rzeczonej weryfikacji, jak i zdeterminowany zakresem konkretnych czynności jeszcze trwających lub przewidywanych/planowanych do realizacji w ramach danej procedury weryfikacyjnej (czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego).
Trzeci z elementów w istocie stanowi naturalną konsekwencję dwóch wcześniejszych i wymaga dodatkowego uwypuklenia przy powtarzalności przedłużeń terminu zwrotu.
2.7.6. Sąd w zaskarżonym wyroku dokładnie wyartykułował czego w jego ocenie zabrakło w treści sporządzonego uzasadnienia postanowienia organu podatkowego drugiej instancji. Wyjaśnił również dlaczego okoliczności przywołane przez ten organ nie pozwalały uznać na li tylko ich podstawie, że ziściły się prawem wymagane przesłanki do wydania postanowienia o 15-ym przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku za październik 2020 r. w stosunku do Spółki, która wykazała zwrot w złożonej w dniu 23 listopada 2020 r. deklaracji VAT-7.
Wywody z tego zakresu zostały syntetycznie przypomniane w pkt 2.7.1 niniejszego uzasadnienia (a źródłem ich były motywy wyrażone w pkt 4.6 zaskarżonego wyroku). Wystarczyło zatem już tylko dodać, że wpisywały się one w zaprezentowaną przez Sąd pierwszej instancji wykładnię art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. i płynące z niej usprawiedliwione oczekiwania co do treści, jakie powinny znaleźć się w uzasadnieniu postanowienia przedłużającego termin zwrotu, zwłaszcza gdy następuje to po raz kolejny z rzędu (patrz punkty poprzednie).
2.7.7. Podjęta w skardze kasacyjnej próba nadania dalej idącego znaczenia i cały czas tak samo aktualnego tym wszystkim elementom i okolicznościom, które "wyczerpały się" już znaczeniowo przy wcześniejszych przedłużeniach terminu zwrotu podatku na skutek powoływania ich jako stanowiących usprawiedliwienie dla wówczas dokonywanych przedłużeń, musiała okazać się nieskuteczna.
W świetle prawidłowej wykładni art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. w związku z art. 274b § 1 i art. 217 § 2 w związku z art. 210 § 4 O.p. te same okoliczności czy zdarzenia, tak samo ujmowane nie mogą być permanentnym i tożsamym zarazem wytłumaczeniem (motywem) dla wszystkich kolejnych postanowień rozstrzygających o przedłużeniu termin zwrotu różnicy podatku w podatku VAT, które odmiennie wyznaczają (kształtują) ten termin. Dyrektor IAS formułując wywody skargi kasacyjnej nie uwzględnił tego wydawałoby się oczywistego spostrzeżenia w sposób należyty.
2.7.8. Nie można było zgodzić się również z twierdzeniem autora skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji przy ocenie legalności zaskarżonego postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu pominął lub nadał wadliwe znaczenie z perspektywy tego przedłużenia okolicznościom związanym z kierowanymi [w dniu 31 lipca 2024 r. i w dniu 27 września 2024 r. - dop. NSA] przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego wezwaniami do Spółki i otrzymanymi na nie odpowiedziami - niepełną w dniu 20 sierpnia 2024 r. oraz uzupełnioną w dniu 17 października 2024 r., wraz z licznymi załącznikami (dowodami/dokumentami).
Przede wszystkim Sąd tych okoliczności wymienionych w skardze kasacyjnej nie pominął, gdyż przywołał je wprost w relacyjnej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Ponadto w rozważaniach własnych dokonał ich oceny z perspektywy dochowania i respektowania przez organ podatkowy wymogów prawnych właściwych dla postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu, stwierdzając, że organ "nie wykazywał na jakiekolwiek nieścisłości, czy braki w tej dokumentacji". Takie wykazanie zaś - jak wynikało z kontekstu wypowiedzi sądowej - mogłoby ewentualnie wpisywać się w dopuszczalność rozstrzygnięcia "przedłużeniowego" i przemawiać na jego rzecz, gdyż bieg czynności weryfikacyjnych nie byłby zakończony.
Mieć na uwadze należało i to, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor IAS nie podnosił - co z kolei czynił dopiero w motywach skargi kasacyjnej - aby przekazane przez Spółkę dowody zdaniem organu prowadzącego weryfikację "wymagały szczegółowej analizy", czy aby "konieczność analizy tego materiału dowodowego dodatkowo uzasadniała wydanie przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście postanowienia z 27 listopada 2024 r. (...) w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu (...) do 18 marca 2025 r.". Organ drugiej instancji w wydanym postanowieniu na tym tle podał natomiast, że "[b]ezpośrednią przesłanką uzasadniającą konieczność przedłużenia ww. terminu zwrotu podatku była dalsza weryfikacja prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za październik 2020 r. prowadzona w formie postępowania podatkowego".
Oprócz tego odnotował, że w dniu 19 listopada 2024 r. Naczelnik US wydał postanowienie o wyznaczeniu [Spółce] terminu [7 dni] do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skoro więc taka czynność miała już miejsce, to sprawa wymiarowa musiała się znajdować na etapie zmierzającym bezpośrednio do wydania decyzji (zob. art. 200 § 1 O.p.).
Tak wyartykułowane w zaskarżonym postanowieniu elementy nie korespondowały zatem z motywami zaprezentowanymi w skardze kasacyjnej.
Co więcej, w świetle relacji dotyczącej wcześniejszego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku przedstawionej przez Dyrektora IAS stwierdzić wypadało, że materiały od Spółki wpłynęły do Naczelnika US (w czasie i w ramach prowadzonej w postępowaniu podatkowym weryfikacji rozliczenia podatku VAT z wykazaną kwotą zwrotu), gdy obowiązywał jeszcze termin zwrotu kwoty z deklaracji przedłużony do dnia 18 grudnia 2024 r. na podstawie 14-go postanowienia Naczelnika US z dnia 16 sierpnia 2024 r. Również i z tej perspektywy - która wskazywała na ponad 2-u miesięczny termin między wpływem dokumentów a wyznaczonym uprzednio terminem zwrotu oraz zważywszy na ustawowy czas przewidziany w art. 139 § 1 O.p. na załatwienie wymiarowej sprawy podatkowej w pierwszej instancji - sugestia autora skargi kasacyjnej co do nadania przez Sąd pierwszej instancji wadliwego znaczenia okolicznościom związanym z analizowaną w tym punkcie materią jawiła się jako nieuprawniona.
2.7.9. Podsumowując ten aspekt proceduralny w odniesieniu do instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w podatku VAT, Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie podkreślić musiał jedną kwestię.
Mianowicie, że z tej perspektywy nawiązywanie do czynności i ustaleń podejmowanych na danym etapie procedur weryfikujących zasadność zwrotu - nie zawsze przecież realizowanych przez organ właściwy do przedłużenia terminu zwrotu - stanowi jedynie tło faktyczne, które w takim a nie innym kształcie może być powodem przedłużenia, o ile ów właściwy organ podatkowy wykaże, że rzeczone tło usprawiedliwia sięgnięcie do tej instytucji prawnej i pozwala na określanie nowego terminu zwrotu dostosowanego do przebiegu i stanu realizacji czynności/działań weryfikacyjnych.
Natomiast w żadnym razie przewidziana w art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u. zależność między weryfikacją zasadności zwrotu różnicy podatku wykazanej w rozliczeniu za dany okres a przedłużeniem terminu zwrotu tej różnicy, nie oznacza i nie uprawnia do tego, aby w sprawie dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu możliwe było samo w sobie podważanie czy ocenianie prawidłowości realizacji celów procedur nakierowanych na weryfikowanie rozliczenia podatku VAT wykazującego zwrot, czy poszczególnych czynności z tym związanych, czasu ich trwania, zasadności etc.
Powyższa konstatacja powinna z założenia przekładać się na zakres motywów prezentowanych przez naczelnika urzędu skarbowego w postanowieniu o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku, który winien pozostawać adekwatny do przedmiotu takiego postanowienia.
Zasadniczy powód, który staje się przyczynkiem do wdrożenia stosownych procedur weryfikacji rozliczenia podatnika ("Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach ...") powinien utrzymywać się przy kolejnych przedłużeniach terminu zwrotu wcześniej już przedłużonego. Jednocześnie kolejne, konkretne daty przedłużeń tego terminu nie mogą być oparte wyłącznie na samym li tylko tym powodzie, lecz muszą wynikać z czynności, które organ podejmuje/zamierza podejmować w toku weryfikacji dla rozwiania wątpliwości, które się u niego zrodziły w stosunku do złożonego przez podatnika rozliczenia.
W analizowanej sprawie Spółki, o czym była mowa, nie mieliśmy do czynienia z pierwszym przedłużeniem terminu zwrotu (które nota bene w warstwie argumentacyjnej najczęściej jest zdecydowanie mniej skomplikowane i bardziej oczywiste, i co do którego wymogi w zakresie uzasadnienia z jego istoty mogą być oceniane mniej kategorycznie), lecz z kolejnym przedłużeniem rzeczonego terminu.
Sama już ta okoliczność sprawia, że w postanowieniu muszą zostać przedstawione różnice w stosunku do co najmniej wcześniejszego postanowienia o przedłużeniu, skoro określany jest nowy, dłuższy termin zwrotu. Wymaga to zatem odmiennej i zarazem dostosowanej do kolejnego etapu czynności weryfikacyjnych argumentacji, a nie tylko automatycznego powielenia tego, co legło w ogólności u podstaw skorzystania z omawianej tu instytucji prawnej i było już wcześniej powodem przedłużenia terminu zwrotu. Nie jest przy tym wykluczone, że także konieczność dokończenia czynności wcześniej zapoczątkowanych (rozpoczętej ich realizacji w okresie poprzednio nakreślonym jako właściwy do zwrotu różnicy podatku) może stanowić uzasadnioną podstawę do wyznaczenia późniejszego terminu zwrotu. Należy jednak dać temu odpowiedni wyraz w warstwie argumentacyjnej, stanowiącej podstawę uzasadnienia postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu w podatku VAT.
Organ podatkowy, korzystając z instytucji przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, przewidzianej w art. 87 ust. 2 (zdanie drugie) u.p.t.u., zapewnia sobie dodatkowy czas na realizację zwrotu, co do którego istnieją wątpliwości. Granicą jednak jego poczynań w aspekcie czasowym jest adekwatność ustalanego postanowieniem nowego terminu zwrotu względem usprawiedliwionych w dacie jego wydania okoliczności składających się na ciąg czynności uznawanych za niezbędne jeszcze do odpowiedniego wyjaśnienia podstawy wdrożonej weryfikacji. Pamiętać bowiem należy, że sam zwrot różnicy podatku, nawet jeśli zasadność jego zwrotu wymaga zweryfikowania, powinien następować w "rozsądnym terminie" (zob. szerzej uchwała NSA z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt I FPS 2/16).
W konsekwencji w przypadku wydawania na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. kolejnych postanowień w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT konieczne jest przywołanie zarówno konkretnych czynności weryfikacyjnych już podjętych, a także tych ewentualnie planowanych oraz określenie potencjalnego czasu ich realizacji, które to elementy będą wyjaśniały przyjętą na ich podstawie datę kolejnego przedłużenia.
Zasadnie Sąd pierwszej instancji uznał więc, że powyżej opisanych wymogów nie spełniło powtórzenie przez Dyrektora IAS w uzasadnieniu postanowienia okoliczności dotyczących weryfikowania zasadności zwrotu, ale już wcześniej "skonsumowanych" na użytek poprzedzających zaskarżone postanowienie przedłużeń terminu zwrotu. W szczególności zabrakło stosownej analizy porównawczej - w znaczeniu nakreślonym niniejszym orzeczeniem - wskazującej na konieczność realizacji lub dokończenia konkretnych czynności weryfikacyjnych, wymagających dodatkowego czasu, które z kolei mogłyby usprawiedliwiać dalsze wstrzymywania zwrotu przez adekwatny do tego okres.
2.7.10. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej Dyrektor IAS nie dowiódł, aby stanowisko Sądu pierwszej instancji było nieprawidłowe, ani tego, aby Sąd ten naruszył przywołane przez siebie przepisy Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
2.7.11. Natomiast zupełnym nieporozumieniem było postawienie Sądowi zarzutu naruszenia przepisów art. 187 § 1 i art. 191 O.p.
Jak zauważono już w orzecznictwie przepisy o dowodach (rozdział 11 dział IV: art. 180 - art. 200d O.p.) właściwe dla postępowania podatkowego nie mają zastosowania w sprawie, której przedmiotem jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku VAT w drodze postanowienia wydanego na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. w związku z art. 274b O.p. i innymi przepisami regulującymi czynności sprawdzające (dział V Ordynacji podatkowej). W ramach zaś sądowej kontroli postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku VAT, jako każdorazowo wydawanego w trybie czynności sprawdzających, niedopuszczalne jest kwestionowanie ad meritum poszczególnych czynności dowodowych (i związanych z tym ocen) postępowania podatkowego prowadzonego w celu zweryfikowania zasadności zwrotu, a przywoływanych jako tło faktyczne dla postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu (zob. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2025 r., sygn. akt I FSK 1660/22).
Sąd pierwszej instancji w wydanym wyroku nie przypisał organowi podatkowemu naruszenia przepisów z zakresu postępowania dowodowego, czyli nie wkroczył w materię, która nie mieściłaby się w zakresie sprawy dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku w podatku VAT.
2.8. Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. przez odmowę jego zastosowania również nie mógł zostać uwzględniony.
Sąd pierwszej instancji słusznie stwierdził, że w świetle okoliczności i sposobu ich powołania w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie sposób było uznać, że dostatecznie wykazane zostało, że ziściły się przesłanki niezbędne do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu, wymienione w powołanym przepisie. Konstatacja ta była prawidłowa.
Sąd z przyczyn formalnych, bacząc na treść zamieszczoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, uznał że doszło do naruszenia prawa materialnego. Zastosowano bowiem przepis o przedłużeniu terminu zwrotu bez wykazania w sporządzonych motywach ziszczenia się przesłanek za tym przemawiających, zwłaszcza z punktu widzenia 15-ego już przedłużania terminu.
2.9. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Powołując się na ten przepis orzeczono jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku.
2.10. W zakresie rozstrzygnięcia w przedmiocie kosztów z punktu drugiego sentencji, Naczelny Sąd Administracyjny wziął pod uwagę, że: - wyrok Sądu pierwszej instancji uwzględniał skargę Spółki przy braku wartości przedmiotu zaskarżenia (skarga objęta wpisem stałym); - skargę kasacyjną wniósł Dyrektor IAS; - Skarżący złożył odpowiedź na skargę kasacyjną sporządzoną przez radcę prawnego, który prowadził sprawę przed Sądem pierwszej instancji; - skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, bez udziału stron postępowania sądowego.
Przy takim stanie faktycznym wskazać należało, że zgodnie z art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a. w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która ją wniosła, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez skarżącego - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji uwzględniający skargę; do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez radcę prawnego zalicza się jego wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach oraz poniesione wydatki; wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w orzeczeniu oddalającym skargę kasacyjną.
Natomiast według § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935, z późn. zm.) stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w drugiej instancji za sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej albo za sporządzenie opinii o braku podstaw do wniesienia skargi kasacyjnej - 50% stawki minimalnej określonej w pkt 1, a jeżeli nie prowadził sprawy ten sam radca prawny w drugiej instancji - 75% tej stawki, w obu przypadkach nie mniej niż 240 zł. Stawka minimalna, w myśl § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c tego rozporządzenia, wynosi 480 zł.
Na podstawie wykładni systemowej § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a-c powołanego rozporządzenia przyjęto, że za odpowiedź na skargę kasacyjną przysługuje wynagrodzenie określone na zasadach wynikających z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b tego aktu prawnego (analogicznie jak przyjmowano to na gruncie poprzedniego stanu prawnego w ramach uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2012 r., sygn. akt II FPS 4/12).
Wobec powyższego zasądzono od Dyrektora IAS na rzecz Spółki tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego kwotę 240 zł (50% z 480 zł).
s. WSA (del.) W. Gurba s. NSA H. Sęk s. NSA M. Kołaczek