I FSK 1728/24

I FSK 1728/24 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-12-05
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2024-09-26
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita
Bartosz Wojciechowski /sprawozdawca/
Ryszard Pęk /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
III SA/Wa 640/24 - Wyrok WSA w Warszawie z 2024-05-23
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Powołane przepisy
Dz.U. 2023 poz 1634
art. 141 par. 4, art. 134 par. 1, art. 133 par. 1
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Dz.U. 2021 poz 685
art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. b
Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Adam Nita, po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Wa 640/24 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2023 r., nr 1401-IEW3.4103.5.2023.19.EK w przedmiocie odmowy uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku VAT 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz P. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 23 maja 2024 r., III SA/Wa 640/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, orzekając w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka, skarżąca, strona) uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji
Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2023 r. w przedmiocie odmowy uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku VAT.
W uzasadnieniu Sąd wskazał, że organ nie uprawdopodobnił zaistnienia uzasadnionej obawy, że wystąpi zaległość podatkowa z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2012 r.
2. W skardze kasacyjnej organ zaskarżył wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie prawa procesowego, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT poprzez uchylenie w całości decyzji skarżącego na skutek dokonania błędnej oceny przez Sąd, iż w stanie faktycznym sprawy organ nie uprawdopodobnił zaistnienia przesłanki uzasadnionej obawy, że wystąpi zaległość podatkowa z tytułu podatku VAT za poszczególne miesiące VAT;
2) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT - poprzez brak wskazania, z jakich przyczyn skarżący miał naruszyć przepis art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT w przypadku gdy w przedmiotowej sprawie podstawą do wydania decyzji o odmowie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku VAT stanowiło spełnienie przesłanek wynikających z art. 105 ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT;
3) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wskazania, jakie przepisy postępowania zostały przez skarżącego naruszone, a co w ocenie Sądu doprowadziło do wydania przez skarżącego decyzji z naruszeniem art. 105 ust. 8 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT.
Organ wniósł o uchylenie w całości skarżonego wyroku i oddalenie skargi strony, a w przypadku uznania, że w stanie faktycznym sprawy nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 188 p.p.s.a., o uchylenie w całości skarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Organ zrzekł się rozprawy.
3. W odpowiedzi spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej, zasądzenie na jej rzecz kosztów i rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
4.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.
4.2. W pierwszym rzędzie jako niezasadne należało ocenić zarzuty sformułowane w pkt. 1 rozpoznawanego środka zaskarżenia, tj. zarzuty naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 oraz w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. W ich trybie bowiem fachowy pełnomocnik podejmuje niedopuszczalną polemikę z oceną prawną dokonaną przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku.
Tymczasem, jak wynika z ugruntowanego stanowiska judykatury, na podstawie art. 141 § 1 cyt. ustawy można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia,
a nie jego prawidłowość merytoryczną. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu, niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 wskazanej ustawy. Za pomocą zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać prawidłowości przyjętego przez
sąd stanu faktycznego, czy też stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa materialnego, a w konsekwencji zarzucać błędnego rozstrzygnięcia sprawy
(por. wyroki NSA: z dnia 18 września 2014 r. sygn. akt II GSK 1096/13, z dnia 26 lipca 2018 r., sygn. akt II GSK 5499/16). Zatem okoliczność, że stanowisko zajęte przez Sąd jest odmienne od prezentowanego przez wnoszącego skargę kasacyjną, nie oznacza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wady konstrukcyjne oraz nie poddaje się kontroli kasacyjnej. Niezależnie od powyższego w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi i standardy, o których stanowi przywołany przepis. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty, wskazano podstawę prawną oddalenia skargi, przy czym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dostateczny sposób wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. W szczególności, wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, rozważył wszystkie istotne okoliczności
sprawy. To zaś, że dopatrzył się naruszenia przepisu prawa materialnego, nie wiążąc go z naruszeniem prawa procesowego, nie zmienia tej oceny. Sąd I instancji zwrócił bowiem uwagę na niewłaściwą subsumpcję art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia
11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.).
Z kolei art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowi, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Przepis ten określa zatem granice rozpoznania skargi przez Sąd administracyjny I instancji, zaś granice danej sprawy wyznacza jej przedmiot wynikający z treści zaskarżonego zachowania organu administracji publicznej. Oznacza to, że o naruszeniu normy wynikającej z powyższego przepisu można byłoby mówić, gdyby Sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Jak wskazano wyżej, treść uzasadnienia powyższego zarzutu zawarta w rozpoznawanym środku zaskarżenia nie koresponduje z takim jego rozumieniem.
Wreszcie nie można zasadnie postawić Sądowi I instancji zarzutu naruszenia
art. 133 § 1 p.p.s.a., z którego wynika, że Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy
na podstawie akt sprawy. W orzecznictwie podnosi się, że do naruszenia tego przepisu dochodzi wówczas, gdy Sąd pominie istotną część akt sprawy, gdy przeprowadzi postępowanie dowodowe z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 cyt. ustawy oraz gdy oprze orzeczenie na własnych ustaleniach, tzn. dowodach lub
faktach, nie znajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy, o ile nie znajduje to umocowania w art. 106 § 3 p.p.s.a. Z przepisu tego wynika więc nakaz wyprowadzania oceny prawnej na gruncie faktów i dowodów znajdujących odzwierciedlenie w aktach sprawy, co w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego miało miejsce na gruncie tej sprawy. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może natomiast służyć kwestionowaniu stanowiska merytorycznego wyrażonego przez Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku.
4.3. Nie zasługiwał na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT. W tych ramach strona podnosiła, że nie zachodziła żadna ze wskazanych w przepisie przesłanek uprawniających organ do odmowy wydania zgody na przekazanie środków, a którą to ocenę zaakceptował sąd I instancji. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organ odwoławczy nie uprawdopodobnił zaistnienia uzasadnionej obawy, o którym mowa w cytowanym przepisie, a jedynie powołał się tylko na sam fakt prowadzenia postępowania podatkowego i obawę, że wystąpi zaległość podatkowa z tytułu VAT za poszczególne miesiące 2012 r. WSA trafnie podkreślił, że "nie wiadomo, czy – na obecnym etapie – jest nadal uprawdopodobnione, że skarżąca odliczała podatek naliczony z faktur "pustych" (skoro wcześniejsze ustalenia faktyczne organu I instancji zostały uznane przez organ odwoławczy za nieoparte na materiale dowodowym)".
Należy zgodzić się z wywodami sądu I instancji, że organ odwoławczy może powoływać się na ustalenia czynione w postępowaniu podatkowym, w sytuacji gdy wcześniej wydana decyzja organu I instancji została uchylona na podstawie art. 233 § 2 O.p., ale tylko na ustalenia właśnie, a nie na sam fakt dalszego prowadzenia postępowania podatkowego (jego nieumorzenia). Prowadzenie postępowania podatkowego nie wypełnia funkcji uprawdopodobnienia uzasadnionej obawy zaistnienia zaległości podatkowych.
Jeśli chodzi to wskazanie przez WSA jako naruszonego (pkt. 3.12. uzasadnienia) art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. a, zamiast lit. b tegoż przepisu, to uznać to należy za oczywistą omyłkę Sądu, zwłaszcza, że w tym samym zdaniu wskazał on, że chodzi o nieuprawdopodobnienie uzasadnionej obawy wystąpienia zaległości podatkowej.
4.4. Sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 p.p.s.a. także nie mógł zostać uwzględniony, albowiem normy wynikające z tych przepisów mają charakter wynikowy i regulują sposób rozstrzygnięcia skargi. Skoro więc brak było usprawiedliwiania dla zarzutów poprzedzających etap orzekania przez Sąd pierwszej instancji, to również przedmiotowy zarzut należało uznać za chybiony.
4.5. Końcowo należy zauważyć, że WSA nie wskazywał na naruszenie art. 105 ust. 8 pkt 2 lit. b ustawy o VAT (zarzut 3) – przepis ten utracił moc w 2015 r. Autorowi skargi kasacyjnej zapewne chodziło o art. 108b ust. 5 pkt 2 lit. b ustawy o VAT – do tego zarzutu odniesiono się już jednak wyżej.
4.6. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną, uznając ją za bezzasadną.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
Adam Nita Ryszard Pęk Bartosz Wojciechowski
sędzia del. WSA sędzia NSA sędzia NSA (spr.)