I FSK 1708/23

I FSK 1708/23 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2026-05-07
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2023-09-12
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Adam Nita /sprawozdawca/
Artur Mudrecki
Danuta Oleś /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I SA/Wr 472/22 - Wyrok WSA we Wrocławiu z 2023-01-17
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Oddalono skargę kasacyjną
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA del. Adam Nita (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ł.J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 472/22 w sprawie ze skargi Ł.J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 23 maja 2022 r., nr 0201-IEW2.4253.8.2022 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ł.J. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
W zaskarżonym wyroku z 17 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 472/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (zwany dalej Sądem I instancji lub WSA) orzekał w następstwie skargi L.J. (określanego dalej jako Strona, Podatnik lub Skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (zwanego dalej Organem podatkowym lub DIAS) z 23 maja 2022 r., w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Czyniąc to, Sąd I instancji oddalił skargę w całości.
Stan faktyczny sprawy został precyzyjnie przedstawiony w wyroku Sądu I instancji, opublikowanym w CBOSA. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje go wyłącznie w zakresie niezbędnym do zrozumienia realiów, w których zapadło jego orzeczenie. Działając w tych granicach, należy zwrócić uwagę na następujące okoliczności.
W swoim postanowieniu DIAS stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w B. (określanego dalej jako NUC-S) z 21 stycznia 2022 r. Stało się tak, ponieważ w przekonaniu Organu podatkowego nieostateczna decyzja podatkowa NUC-S została doręczona Stronie osobiście 27 stycznia 2022 r. Tym samym termin do wniesienia odwołania od tego rozstrzygnięcia upływał z końcem 10 lutego 2022 r. Z kolei Skarżący wniósł drogą elektroniczną odwołanie od nieostatecznej decyzji podatkowej dopiero 11 lutego 2022 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie i w konsekwencji oddalił ją w całości. Stało się tak, ponieważ Sąd I instancji nie miał wątpliwości co do tego, że Skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania. Jak podkreślono, z akt wynika, że decyzja została skutecznie doręczona osobiście samemu Podatnikowi i miało to miejsce 27 stycznia 2022 r. Sąd przywołał ponadto dokładny adres, pod którym czynność ta została dokonana. W jego przekonaniu wskazane okoliczności jednoznacznie wynikają zaś z potwierdzenia odbioru (tzw. zwrotki). W dokumencie tym znajdują się odręcznie wypełnione rubryki: data doręczenia przesyłki i czytelny podpis odbiorcy. Dodatkowo elementem decyzji podatkowej przekazanej Stronie było pouczenie o prawie, terminie oraz sposobie wniesienia odwołania do organu odwoławczego. Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika odwołanie wniósł 11 lutego 2022 r. Oznacza to, że wskazanej czynności procesowej dokonano już po upływie czternastodniowego terminu do wniesienia odwołania, kończącego się 10 lutego 2022 r.
W tym kontekście, nawiązując do orzecznictwa sądów administracyjnych, w szczególności wyroku NSA z 20 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 38/13, Sąd I instancji wywiódł, że skwitowanie podpisem odbioru przesyłki wywołuje dwa skutki. Oznacza ono bowiem zarówno potwierdzenie, iż przesyłka została doręczona osobie upoważnionej do jej odbioru w dacie wskazanej na formularzu, jak również, że zawartość przesyłki odpowiada tej, która została wskazana na druku potwierdzenia odbioru (por. wyrok NSA z dnia 9 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2265/12). Jednocześnie dokument, w którym potwierdzono wskazane okoliczności korzysta z domniemań prawdziwości oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych, czyli z domniemania wiarogodności. Są one konsekwencją dyspozycji art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej.
Z tego względu, w przekonaniu WSA zwykłe negowanie przez Stronę faktu doręczenia jej decyzji NUC-S nie obala wskazanego wcześniej domniemania doręczenia rozstrzygnięcia tego organu w dacie wynikającej z potwierdzenia odbioru. Podkreślono przy tym, że Podatnik nie wyjaśnił, w jaki sposób zapoznał się z treścią decyzji NUC-S, skoro jego o jeden dzień spóźnione odwołanie zawiera merytoryczne odniesienie się do aktu administracyjnego, który jak twierdzi Podatnik, nie został mu przekazany. Ponadto – jak podkreślił Sąd I instancji - Skarżący nie przedstawił jakiegokolwiek dowodu podważającego prawdziwość swojego podpisu, złożonego na potwierdzeniu odbioru przesyłki (tzw. zwrotce). Nie zaprezentowano również dowodów na występowanie nieprawidłowości w doręczaniu, jak również tego, aby organ podatkowy cokolwiek o tym wiedział.
W skardze kasacyjnej wniesiono o:
1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i - w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej - aby uchylając zaskarżone orzeczenie, Sąd rozpoznał skargę, ponieważ istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona;
2) alternatywnie - w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej - o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu;
3) zasądzenie na rzecz Strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych;
4) rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.
Jednocześnie wyrokowi Sądu I instancji zarzucono naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. obrazę:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 – zwanej dalej P.p.s.a.). Zdaniem Skarżącego doszło do tego w wyniku braku uchylenia zaskarżonego postanowienia – jak to ujęto - w związku z naruszeniem art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 – dalej określanej jako O.p.), poprzez nieprawidłowe uznanie decyzji za doręczoną;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a – z uwagi na brak uchylenia postanowienia w związku z naruszeniem art. 211 O.p., poprzez wywodzenie skutków prawnych z decyzji niedoręczonej Stronie;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a – z uwagi na brak uchylenia postanowienia w związku z naruszeniem art. 212 O.p., poprzez uznanie, że decyzja staje się wiążąca dla organu choć nie była doręczona Stronie;
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 134 § 1 P.p.s.a. – poprzez nierozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty.
W reakcji na przedstawione zarzuty Organ podatkowy wniósł o:
1) oddalenie skargi ze względu na brak usprawiedliwionych podstaw,
2) zasądzenie od Skarżącego na rzecz DIAS zwrotu kosztów postępowania, tj. kosztów zastępstwa według norm przepisanych, zgodnie z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Jest tak ponieważ w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie ma wątpliwości co do tego, że nieostateczna decyzja podatkowa została doręczona Stronie 27 stycznia 2022 r., co ta pokwitowała własnoręcznym podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Okoliczność ta jasno wynika ze wskazanego dokumentu znajdującego się w aktach sprawy. Tym samym wniesienie odwołania 11 lutego 2022 r. było czynnością procesową przeprowadzoną z naruszeniem 14 dniowego terminu na jej dokonanie. To zaś stwierdził DIAS w swoim postanowieniu, którego legalność poddano kontroli sądowoadministracyjnej.
Należy przy tym zauważyć, że Strona nie podnosi, że doręczono jej decyzję w innej dacie niż wskazana w zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Twierdzi ona natomiast, że czynności tej nie dokonano w ogóle. W tej sytuacji okolicznością niemożliwą do wytłumaczenia jest to, w jaki sposób, nie mając decyzji nieostatecznej, Skarżący skierował od niej odwołanie do organu podatkowego drugiej instancji. Przechodząc zaś wprost do zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej należy podkreślić, że nie zasługują one na uwzględnienie.
W pierwszej kolejności Podatnik wskazał, że WSA zaaprobował obrazę art. 150 § 4 O.p. Miało to zaś nastąpić poprzez nieprawidłowe uznanie decyzji za doręczoną. Odnosząc się do tej materii należy raz jeszcze zauważyć, że według Organu podatkowego oraz Sądu I instancji nieostateczne rozstrzygnięcie zapadłe w sprawie podatkowej doręczono Stronie, do jej rąk własnych co potwierdziła ona własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty, w której zdarzenie to miało miejsce. Tymczasem art. 150 § 4 O.p. dotyczy innej materii, a mianowicie doręczenia zastępczego w wyniku dwukrotnej awizacji i nieodebrania przesyłki z placówki pocztowej lub z urzędu gminy. W brzmieniu obowiązującym na dzień doręczenia oraz w chwili orzekania przez DIAS stanowi on, że w przypadku niepodjęcia pisma po dwukrotnej jego awizacji, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia 14 dniowego okresu, w którym mogło to mieć miejsce (wskazanego w art. 150 § 1 O.p.), a pismo pozostawia się w aktach sprawy. O tym zaś w ogóle nie ma mowy w realiach przedmiotowej sprawy. Dlatego wskazany zarzut nie mógł się spotkać z uznaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Nie sposób także zgodzić się z dalszymi tezami formułowanymi przez Stronę – zarzutami obrazy art. 211 oraz 212 O.p. Z art. 211 tej ustawy wynika, że decyzję doręcza się stronie na piśmie. To zaś, że w realiach przedmiotowej sprawy miało to miejsce znajduje swoje potwierdzenie w dokumentacji postępowania podatkowego, o której już wcześniej była mowa. Z kolei art. 212 O.p. dotyczy związania organu podatkowego decyzją, mającym miejsce od chwili jej doręczenia. W tym kontekście należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżonego postanowienia Organu podatkowego nie była jednak wskazana kwestia. Spór pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego nie dotyczy bowiem tego, czy NUC-S i DIAS są związani wydaną decyzją. Jego istota sprowadza się natomiast do pytania o to, czy odwołanie od tego aktu administracyjnego zostało wniesione przez Stronę w terminie, czy po tej dacie. W tym zakresie art. 212 O.p. nie znajduje zaś zastosowania.
Wreszcie nie sposób zgodzić się ze Skarżącym, upatrującym w rozstrzygnięciu WSA obrazy art. 134 § 1 P.p.s.a. Zarzut ten nie został w żaden sposób uzasadniony przez Stronę. Zgodnie zaś ze wskazanym przepisem, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a P.p.s.a. Wobec zasygnalizowanego braku uzasadnienia ostatniego z zarzutów skargi kasacyjnej nie sposób stwierdzić, jakie okoliczności niepodniesione w skardze do WSA powinien wziąć pod uwagę ten Sąd. Tym samym, niemożliwe jest wzruszenie nieprawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w oparciu o wskazany argument.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast w oparciu o art. 204 pkt 1 P.p.s.a. oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. Ich wysokość została określona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 118).
Adam Nita Danuta Oleś Artur Mudrecki