I FSK 1163/21

I FSK 1163/21 - Wyrok NSA
Data orzeczenia
2025-10-15
orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2021-06-17
Sąd
Naczelny Sąd Administracyjny
Sędziowie
Arkadiusz Cudak /przewodniczący sprawozdawca/
Izabela Najda-Ossowska
Marek Kołaczek
Symbol z opisem
6111 Podatek akcyzowy
Hasła tematyczne
Podatek akcyzowy
Sygn. powiązane
III SA/Po 519/20 - Wyrok WSA w Poznaniu z 2021-03-24
Skarżony organ
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej
Treść wyniku
Uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny
Zasądzono zwrot kosztów postępowania
Powołane przepisy
Dz.U. 2019 poz 2325
art. 141 par. 4
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Izabela Najda – Ossowska, Protokolant Natalia Grzelak, po rozpoznaniu w 15 października 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 519/20 w sprawie ze skargi O.S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2020 r., nr 3001-IOA.4105.230.2019 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, 2) zasądza od O.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 3.892 (słownie: trzy tysiące osiemset dziewięćdziesiąt dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
Wyrokiem z 24 marca 2021 r., sygn. akt III SA/Po 519/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uwzględnił skargę O.S. (dalej "strona" lub "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej "organ odwoławczy" lub "organ") z 30 czerwca 2020 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego i uchylił zaskarżoną decyzję wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Nowe Miasto (dalej "naczelnik urzędu skarbowego" lub "organ pierwszej instancji") z 15 października 2020 r.
1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, decyzją z 15 października 2020 r. naczelnik urzędu skarbowego określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Mercedes Benz ML 350 Bluematic 4Matic, w wysokości 19.447 zł. Po analizie dokumentów złożonych przez stronę 13 sierpnia 2015 r. w Starostwie Powiatowym w Poznaniu wraz z wnioskiem o rejestrację ww. samochodu organ pierwszej instancji stwierdził, że istnieje podejrzenie nieopłacenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia tego pojazdu. W wyniku przeprowadzonego następnie postępowania podatkowego ustalono, że: przedmiotowy samochód, przed przemieszczeniem na teren Polski, był zarejestrowany w Niemczech jako pojazd osobowy terenowy, limuzyna kombi, pięciomiejscowy; skarżąca jest właścicielem samochodu (kupiła go na podstawie umowy z 10 lipca 2015 r., a przed zakupem 12 sierpnia 2015 r. zawarła z G. S.A. umowę kredytu na finansowanie tego samochodu w kwocie 166.500 zł, jako prawne zabezpieczenie spłaty kredytu 12 sierpnia 2015 r. strona zawarła z ww. bankiem umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie, w treści której oświadczyła, że jest właścicielem przedmiotowego samochodu); zgodnie z treścią zaświadczenia z 13 sierpnia 2015 r. przeprowadzono badanie techniczne tego samochodu (co oznacza, że w tym dniu najpóźniej samochód przybył do Polski i został przebadany przez diagnostę z wynikiem pozytywnym, co z kolei powoduje, że samochód, który na terenie Niemiec brał udział w kolizji drogowej, musiał zostać naprawiony); 13 sierpnia 2015 r. skarżąca dokonała wpłaty kwoty 500 zł na Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska tytułem opłaty recyklingowej (co oznacza, że była tzw. wprowadzającym pojazd do kraju). Skarżąca w toku postępowania nie umiała wskazać daty wprowadzenia samochodu na teren kraju, twierdziła, że samochód ten nigdy nie został jej wydany przez osobę, która zajmowała się jego sprowadzeniem na teren kraju. Oświadczyła, że osoba ta podała datę sprowadzenia pojazdu do Polski jako 12-13 sierpnia 2015 r. Pismem z 30 sierpnia 2017 r. strona złożyła do Prokuratury Rejonowej Poznań-Stare Miasto zawiadomienie o możliwości popełnienia przestępstwa, a z treści tego zawiadomienia wynika, że skarżąca (pokrzywdzona) pomimo bycia właścicielem przedmiotowego samochodu, fizycznie nie jest w jego posiadaniu.
Organ pierwszej instancji na podstawie powyższych ustaleń uznał skarżącą za podatnika zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu, stwierdzając, że na podstawie dokumentu zakupu z 10 lipca 2015 r. nabyła ona prawo rozporządzania nim jak właściciel oraz dokonała jego przemieszczenia na teren kraju. Wartość samochodu określono na podstawie dokumentu zakupu.
Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją organu odwoławczego z 30 czerwca 2020 r., w uzasadnieniu której organ ten podzielił argumentacje i ustalenia faktyczne naczelnika urzędu skarbowego.
2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego
W skardze wywiedzionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego, tj.:
1) art. 191, art. 201 ust. 2 i 3, art. 122, art. 210 w zw. z art. 124, art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), dalej "o.p.", przez dowolną ocenę stanu faktycznego sprawy i bezzasadne przyjęcie, że całkowicie uszkodzony na terenie Niemiec samochód został sprowadzony przez skarżącą, która nigdy tego samochodu nie widziała, nie został jej wydany i nie jest wiadome, czy w ogóle został na teren kraju sprowadzony, a także uznania skarżącej za właścicielkę samochodu, bowiem zawarła umowę zakupu, podczas gdy skarżąca nie znała sprzedawcy, a nadto okazała się nim być osoba, której nie można odnaleźć w miejscu wskazanym w umowie zakupu jako miejsce jej zamieszkania;
2) art. 100 ust. 2 pkt 1 i 2, ust. 1, art. 106 ust. 2 i 3, art. 2 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 100 ust. 4 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, ze zm.), dalej "u.p.a.", przez błędną wykładnię i zastosowanie.
W konsekwencji strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, że konieczną przesłanką obciążenia skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego od spornego w sprawie nabycia jest wykazanie, że skarżąca nabyła prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i to jeszcze przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Tymczasem w sprawie niniejszej nie jest takie oczywiste, jak chce tego organ, że skarżąca jest podatnikiem podatku akcyzowego, bo jest właścicielem samochodu, czy też na jej zlecenie dokonano jego sprowadzenia na terytorium kraju, czy w końcu — na co wskazuje podstawa prawna podana przez organ w skarżonym rozstrzygnięciu — nabyła prawo rozporządzania samochodem jak właściciel. Organ jedynie wybiórczo skorzystał z materiału dowodowego, jakim były zeznania skarżącej złożone w postępowaniu przed prokuraturą. Organ w oparciu o ustalenia dotyczące badania technicznego samochodu z 13 sierpnia 2015 r. wywiódł, że ostatecznie samochód po kolizji, która miała miejsce w Niemczech, musiał zostać naprawiony i przewieziony do Polski, skoro był przedmiotem badania z wynikiem pozytywnym. W sprawie bezspornym jest, zdaniem sądu, że skarżąca nie jest w posiadaniu przedmiotowego samochodu, nie jest wiadome, gdzie on się znajduje, wątpliwe jest nadto, aby przedmiotowy przywóz był wykonany na zlecenie skarżącej, a także i to czy doszło do jego zakupu przez skarżącą. W konsekwencji w ocenie sądu, trudno orzec, że skarżąca rozporządzała przedmiotowym samochodem jak właściciel.
Dalej sąd wskazał, że dowody zgromadzone w sprawie nie potwierdzają, że więź skarżącej z pojazdem istniała przed jego przewozem na teren kraju, bowiem nie jest wiadome w ogóle, czy osoba, która miała pośredniczyć w zakupie i przemieszczeniu pojazdu z Niemiec na teren kraju, faktycznie w imieniu skarżącej kupiła przedmiotowy samochód i dokonała jego przetransportowania na koszt skarżącej na terytorium kraju, co świadczyłoby o tym, że nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu dokonano w imieniu nabywcy (skarżącej).
Podsumowując sąd stwierdził, że ustalenia faktyczne poczynione przez organ w zestawieniu z zebranym i dołączonym do akt materiałem dowodowym nie dają podstaw do tego, aby na chwilę obecną skarżącą uznać za podatnika podatku akcyzowego.
Formułując zalecenia co do dalszego postępowania w sprawie, sąd wskazał, że organ winien uzupełnić materiał dowodowy o własne ustalenia dotyczące okoliczności sprowadzenia przedmiotowego samochodu, bądź rozważyć możliwość zawieszenia postępowania do czasu zakończenia postępowania przed Prokuraturą Rejonową Poznań-Stare Miasto w Poznaniu. Organ winien przy tym wziąć pod uwagę przepis art. 70 o.p. i jeśli ustali, że nie było zdarzeń mających wpływ na bieg przedawnienia, postępowanie umorzyć.
Z powyższych względów sąd, podzielając zarzuty skargi, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", orzekł ja w pkt I sentencji (tj. uchylił zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję naczelnika urzędu skarbowego z 15 października 2019 r.).
4. Skarga kasacyjna
Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez organ, a w skardze kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucono naruszenie:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 135 oraz art. 151 p.p.s.a. przez uwzględnienie skargi, chociaż postępowanie prowadzone przed organami administracji nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku — co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku i w efekcie w braku oddalenia skargi;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że wyłączną przyczyną uchylenia decyzji było naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przy jednoczesnym braku wskazania (w uzasadnieniu wyroku), które z przepisów postępowania podatkowego naruszył organ, w jaki sposób oraz jaki miało to wpływ na wynik postępowania, co utrudnia skonstruowanie podstaw skargi kasacyjnej i jest poważną wadą zaskarżonego wyroku;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz lit. a), art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., przez uznanie, że organ naruszył przepisy procedury podatkowej, nieprawidłowo przeprowadzając postępowanie dowodowe, w efekcie czego wadliwie uznał, że skarżącej w świetle zgromadzonego materiału dowodowego można przypisać nabycie prawa rozporządzania samochodem jak właściciel, podczas gdy organ prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe i właściwie ocenił zebrane dowody w zakresie: rejestracji pojazdu, jego przeglądu, dokumentacji kredytowej oraz zeznań świadków oraz że dawały one uzasadnione podstawy, aby wyprowadzić wniosek, że skarżąca nabyła prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i winna być podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego;
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wadliwe uznanie przez sąd pierwszej instancji za słuszny zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy art. 121, art. 122, art. 124, art. 201 ust. 2 i 3, art. 210 o.p. w związku z wadliwym procedowaniem oraz nieprawidłową oceną materiału dowodowego zebranego w sprawie — jest błędne, bowiem organ zebrał dostateczny materiał dowodowy, aby dokonać właściwej kwalifikacji prawnej zdarzenia pod kątem skutków podatkowych, zatem w ramach niniejszej sprawy organ procedował poprawnie;
5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz a), art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 121, art. 122, art. 124 o.p. oraz art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. — Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162) przez uznanie, że organy naruszyły te przepisy prawa procesowego oraz poddaną ochronie zasadę zaufania do organów podatkowych, podczas gdy wszystkie gwarancje procesowe oraz zasady ogólne wynikające z postępowania podatkowego w sprawie zostały zachowane, a rozstrzygnięcia dokonano w konkretnej sprawie indywidualnej w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny;
6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 191 o.p. przez uznanie, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie mógł stanowić podstawy do stwierdzenia, że strona dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, która to czynność na podstawie przepisu art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, albowiem nie wykazano, że strona nabyła prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju zgodnie z art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.;
7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. przez niezastosowanie art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. wynikające z przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które uniemożliwiają zastosowanie przepisów materialnych, podczas, gdy do tego rodzaju uchybień nie doszło;
8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz lit. c), art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. przez błędne przyjęcie przez sąd pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy, odmiennie od prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe, polegającego na przyjęciu przez sąd, że skarżącej nie można przypisać nabycia prawa rozporządzania samochodem jak właściciel (względnie, że są w tym zakresie wątpliwości), a tym samym, że nie zachodzą podstawy do opodatkowania podatkiem akcyzowym wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, podczas gdy organy prawidłowo przyjęły, że skarżąca nabyła prawo do rozporządzania samochodem jak właściciel;
9) art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a przez wydanie orzeczenia, które nie spełnia wymogów tych przepisów, gdyż uzasadnienie orzeczenia zawiera błędne wskazania sądu pierwszej instancji co do dalszego sposobu prowadzenia sprawy, bowiem w sprawie wydano prawidłowe pod względem merytorycznym orzeczenie w zakresie zobowiązania podatkowego, które się nie przedawniło;
10) art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a. przez odmowę zastosowania, będącą następstwem niewłaściwej wykładni — w efekcie uznania, że skarżącej nie można przypisać nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel — wynikającej z przyjęcia, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które uniemożliwiają zastosowanie przepisów materialnych, podczas, gdy do tego rodzaju uchybień nie doszło.
W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu, względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych oraz uiszczonego wpisu.
5. Odpowiedź na skargę kasacyjną
W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona wniosła o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych.
6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
6.1. Skarga kasacyjna jest zasadna i odnosi zamierzony skutek w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku oraz przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, albowiem zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. jest trafny.
6.2. Zdaniem kasatora przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. został naruszony przez wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że wyłączną przyczyną uchylenia decyzji było naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, przy jednoczesnym braku wskazania (w uzasadnieniu wyroku), które z przepisów postępowania podatkowego naruszył organ, w jaki sposób oraz jaki miało to wpływ na wynik postępowania, co utrudnia skonstruowanie podstaw skargi kasacyjnej i jest poważną wadą zaskarżonego wyroku;
6.3. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Warto przypomnieć, że w uzasadnieniu uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2010 r., II FPS 8/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 39 podkreślono, że podstawa prawna rozstrzygnięcia (wyroku) obejmuje wskazanie zastosowanych przepisów prawnych oraz wyjaśnienie przyjętego przez sąd sposobu ich wykładni i zastosowania. Znaczenie procesowe tego elementu uzasadnienia uwidacznia się w tym, że ma on dać rękojmię, iż sąd dołożył należytej staranności przy podejmowaniu rozstrzygnięcia; ma umożliwić sądowi wyższej instancji ocenę, czy przesłanki, na których oparł się sąd niższej instancji, są trafne; ma w razie wątpliwości umożliwić ustalenie granic powagi rzeczy osądzonej i innych skutków prawnych wyroku.
Jakkolwiek czynność procesowa sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dokonywana już po rozstrzygnięciu sprawy i mająca sprawozdawczy charakter, sama przez się nie może wpływać na to rozstrzygnięcie jako na wynik sprawy, niemniej tylko uzasadnienie spełniające określone ustawą warunki stwarza podstawę do przyjęcia, że będąca powinnością sądu administracyjnego kontrola działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem rzeczywiście miała miejsce i że prowadzone przez ten sąd postępowanie odpowiadało przepisom prawa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 911/09, CBOSA). Zatem niezbędnym jest wskazanie w uzasadnieniu wyroku przepisów prawa, które stanowiły podstawę rozstrzygnięcia. Niezbędnym jest także podanie wykładni tych norm prawnych.
6.4. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy, po lekturze przedmiotowego uzasadnienia, należy się zgodzić z zarzutem skargi kasacyjnej, że pisemne motywy zaskarżonego wyroku nie zawierają wskazania żadnego przepisu postępowania. Jedyną normą prawną wymienioną przez sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu był przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Na samym końcu uzasadnienia wskazano, że na podstawie tego przepisu orzeczono jak w sentencji wyroku. Wskazana norma prawna stanowi, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przytoczenie tego przepisu nie jest wystarczające dla uznania rozpatrywanego zarzutu za niezasadny. Samo przytoczenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. bez wskazania w uzasadnieniu, który przepis prawa procesowego został naruszony, nie można uznać za prawidłowe wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia.
6.5. Uwzględniając powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie wskazując w uzasadnieniu swojego wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia, naruszył przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. Brak wskazania przez sąd pierwszej instancji, który przepis prawa materialnego, czy też procesowego został naruszony w zaskarżonej decyzji powoduje, że wada uzasadnienia sądu pierwszej instancji jest na tyle istotna, że koniecznym jest uchylenie zaskarżonego wyroku. Ten sposób sformułowania uzasadnienia pozbawia bowiem stronę możliwości prawidłowego sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej, które się przecież opierają, zgodnie z art. 174 p.p.s.a. na wskazaniu konkretnej normy prawnej. Skarga kasacyjna, która nie wskazywałaby żadnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, dotknięta byłaby brakami formalnymi. W tym kontekście nie sposób zaakceptować uzasadnienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który w części dotyczącej rozważań prawnych, nie wskazuje żadnej normy prawnej. W ten sposób strona jest pozbawiona możliwości jakiejkolwiek polemiki merytorycznej z stanowiskiem sądu pierwszej instancji. Nie może bowiem w sposób prawidłowy sformułować zarzutów skargi kasacyjnej i w ten sposób zwalczać oraz podważać wyrok.
Wreszcie należy podkreślić, że tak sformułowane uzasadnienie wyroku pozbawia Naczelny Sąd Administracyjny możliwości dokonania kontroli instancyjnej. Skoro argumentacja sądu pierwszej instancji nie zawiera przytoczenia przepisów, które zastosowano, czy też wykładni których dokonywano, nie ma możliwości stwierdzenia prawidłowości, czy też wadliwości zaskarżonego wyroku.
6.6. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.
6.7. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Administracji Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a/ i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).
Izabela Najda-Ossowka Arkadiusz Cudak Marek Kołaczek